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审计目标问题 发展与演变 暨南大学会计学系刘国常 一 审计目标的意义 一 审计目标的概念1 审计目标是审计活动的既定方向和要达到的预定结果 2 审计目标的确定受社会需求的影响 随社会需求的变化而变化 3 一个时代的审计目标应概括地反映该代社会对审计的要求 也反映当代人们对审计的认识程度 4 审计目标分不同的类别和层次 一 审计目标的概念 目标 和 目的 有时通用 有时又有区分 目标所指的范围大一些 寻找的对象 想要达到的境地或标准目的所指的范围小一些 想要达到的地点或境地 想要得到的结果 二 审计目标的理论意义 作用 1 审计目标是审计理论结构的重要组成部分在审计理论结构研究中 有几种导向 审计目标导向 审计假设导向 审计原则导向 二 审计目标的理论意义 作用 目标导向认为 审计目标是审计理论结构的逻辑起点 审计目标是一切审计活动的方向 审计目标的理论意义 作用 2 审计目标是审计理论联系审计实践的桥梁第一 审计目标直接反映社会环境的需求审计目标是审计与外部环境联系的纽带 审计环境的变化 会提出调整审计目标的要求 进而引起审计实践的变革 第二 审计目标对审计责任有直接的影响 审计目标的理论意义 作用 3 审计目标是审计系统发挥作用的前提审计目标决定审计活动的方向 审计目标是审计活动的出发点和归宿 三 审计目标的特征 1 社会需要性2 现实可能性3 动态性4 层次性 二 审计目标的确定 一 决定审计目标的根本性因素1 社会需求社会环境是制约审计目标的根本性因素之一 审计发展史充分证明了这一点 决定审计目标的根本性因素 审计活动的开展是依存于一定的环境的 作为审计活动指示器的审计目标必然受制于所处的社会环境 并随社会环境的变化而变化 以适应社会的需要为基本走向 社会需求决定了审计目标的基本走向 决定审计目标的根本性因素 2 审计职能审计职能是制约审计目标的内在因素 审计目标的实现是靠审计职能作用的发挥来达到的 在特定的社会条件下 审计的职能是有限的 不能超越审计的职能来确定审计的目标 审计职能决定了审计目标的基本内容 决定审计目标的根本性因素 3 审计主体审计主体是审计活动的执行机构和执行人员 在一个国家的审计监督体系中 各审计主体之间的活动是有所侧重的 在审计具体目标方面有所不同 审计主体决定了审计目标的范围和重点 决定审计目标的根本性因素 4 审计对象审计对象是审计监督的客体 是审计的具体内容 审计对象不同 相应的在审计具体目标方面会有所不同 审计对象决定了审计目标的具体内容 二 影响审计目标确定的三大力量 1 国家法律对确定审计目标的影响第一 法律确定审计的社会地位 影响具体的审计实践和审计目标 第二 法律规定决定审计目标的基本走向 影响审计各层次目标的确定 第三 法律决定审计活动的基本规范 限定审计活动目标的范围 第四 法律对审计目标的规定是强制性的 是审计人员的法定职责 影响审计目标确定的三大力量 2 法庭判决对确定审计目标的影响第一 法庭判决对审计目标的影响具有示范性 第二 法庭判决对审计目标的影响具有渐进性 第三 法庭判决对审计目标的影响具有普遍性 影响审计目标确定的三大力量 3 会计 审计 职业团体对确定审计目标的影响第一 职业团体对审计目标的影响具有调和性 第二 职业团体对审计目标的影响具有防护性 第三 职业团体对审计目标的影响具有直接性 三 审计目标体系 审计目标的具体表现形式是多种多样的 共同构成审计目标体系 按照不同的标准可以对审计目标作不同的划分 审计目标体系 一 按审计目标的层次划分1 审计总目标2 审计具体目标 一般审计目标 项目审计目标 审计目标体系 二 按审计主体划分1 政府审计目标2 内部审计目标3 独立审计目标 审计目标体系 三 按不同时期划分1 古代审计目标2 近代审计目标3 现代审计目标 审计目标体系 四 按审计类别划分1 财务审计目标2 管理审计目标3 绩效审计目标 审计目标体系 五 按审计过程阶段划分1 审计准备阶段目标2 审计实施阶段目标3 审计终结阶段目标4 后续审计目标 六 按审计目标的内涵划分 1 审计本质目标审计本质目标是在审计目标体系中处于支配地位的 决定审计活动的方向 决定审计具体目标和审计分类目标 审计本质目标 认定会计信息及其他有关经济信息的真实性 合规性 按审计目标的内涵划分 2 审计的具体目标 真实性 正确性目标 合法性 合规性目标 合理性 效益性目标 社会性目标 按审计目标的内涵划分 3 分类审计目标不同审计项目的目标 资产类项目审计的目标 负债类项目审计的目标 所有者权益类项目审计的目标 收入类项目审计的目标 成本 费用类项目审计的目标 四 独立审计目标的发展和演变 一 omLee 英 对审计目标发展演变的划分在 公司审计 1986年版 一书中 TomLee根据社会环境的发展 对英国公司审计目标的演变做了划分 他认为英国公司审计的目标主要受 公司法 的影响 omLee 英 对审计目标发展演变的划分 根据英国自1884年第一部 公司法 直到1985年 公司法 对审计目标要求的变化 可将这一百多年审计目标的变化分为六个阶段 omLee对审计目标发展演变的划分 1 1840 1880年主要目标 查错揭弊原因 企业员工不忠行为的增加 omLee对审计目标发展演变的划分 2 1881 1900年主要目标 查错揭弊次要目标 验证财务会计记录的准确性变化原因 对会计师这一技术性职业的逐步认识 若干会计师职业团体建立 omLee对审计目标发展演变的划分 3 1901 1921年主要目标 查错揭弊次要目标 验证财务会计记录的准确性 鉴证财务报表的可信性变化原因 财务报表编制技术的进步 会计信息使用的增加 omLee对审计目标发展演变的划分 4 1921 1940年主要目标 查错揭弊 验证财务会计记录的准确性次要目标 鉴证财务报表的可信性变化原因 财务会计实务和报告技术的持续进步 公司管理层对揭露和防范舞弊 查错责任意识的增强 omLee对审计目标发展演变的划分 5 1941 1960年主要目标 验证财务会计记录的准确性 鉴证财务报表的可信性次要目标 查错揭弊变化原因 公司管理层对揭露舞弊和差错责任的普遍接受 对会计和审计有重要影响的公司法的重要修订 omLee对审计目标发展演变的划分 6 1961 1985年主要目标 鉴证财务报表的的可信性次要目标 查错揭弊变化原因 公司法 财务报告和会计实务的进一步改善 审计实务规范的不断完善 二 R GeneBrown 美 对审计目标发展演变的划分 在 变化中的审计目标与技术 1962年版 一书中 根据对审计技术和内部控制认识的发展 对审计目标的演变做了如下划分 1 1500年以前审计目标 揭露舞弊验证程度 详细审查内控重要性 未认识 R GeneBrown 美 对审计目标发展演变的划分 2 1500 1850年审计目标 揭露舞弊验证程度 详细审查内控重要性 未认识 R GeneBrown 美 对审计目标发展演变的划分 3 1850 1905年审计目标 揭露舞弊 揭露差错验证程度 开始抽查 主要详查内控重要性 未认识 R GeneBrown 美 对审计目标发展演变的划分 4 1905 1933年审计目标 确定所报告的财务状况的公允性 查错揭弊验证程度 详查和抽查结合内控重要性 稍有认识 R GeneBrown 美 对审计目标发展演变的划分 5 1933 1940年审计目标 确定所报告的财务状况的公允性 查错揭弊验证程度 抽查内控重要性 认识到其重要性 R GeneBrown 美 对审计目标发展演变的划分 6 1940 1960年审计目标 确定所报告的财务状况的公允性验证程度 抽查内控重要性 实质性重视 三 萧英达对审计目标发展演变的划分 1 查错防弊阶段 1933年以前 这一阶段又可分为两个时期 第一个时期 1905年以前审计目标 差错防弊审计阶段 详细审计审计技术 详细审计 萧英达对审计目标发展演变的划分 第二个时期 1905 1933年审计目标 查错防弊审计阶段 资产负债表审计审计技术 又详查逐步转为抽查 萧英达对审计目标发展演变的划分 2 验证财务报表的真实性和公允性阶段 1933 1988年 这一阶段根据审计技术的发展又分为三个时期 第一个时期 1933 1940年 验证财务报表的真实性和公允性阶段 审计目标 查错防弊 验证财务报表的真实性 公允性审计阶段 财务报表审计审计技术 抽查 开始意识到内部控制的重要性 验证财务报表的真实性和公允性阶段 第二个时期 1940 1960年审计目标 验证财务报表的真实性 公允性审计阶段 财务报表审计审计技术 逐步使用系统基础审计 验证财务报表的真实性和公允性阶段 第三个时期 1960 1988年审计目标 验证财务报表的真实性 公允性 查错防弊审计阶段 财务报表审计审计技术 系统基础审计 同时审计风险加剧 3 查错防弊与财务报表验证并重阶段 1988 1995年 审计目标 查错防弊 验证财务报表的真实性 公允性审计阶段 财务报表审计审计技术 风险基础审计 4 以降低审计风险为核心的财务报表验证阶段 1995至今 审计目标 验证财务报表 控制审计风险审计阶段 结合管理审计的财务报表审计审计技术 加大非财务资料审查的风险基础审计 五 现代审计的目标 一 财务审计的目标1 独立审计目标的四种模式第一 英国模式 真实性和公允性 第二 美国模式 公允性 第三 欧洲大陆模式 合法性 合规性 第四 国际审计准则模式 或真实或公允或合规 一 财务审计的目标 2 当前财务审计的目标第一 查错防弊与财务报告验证并重 1988 1995年 1985年美国TradeWay委员会成立1987年该委员会提交了最终研究报告 当前财务审计的目标 报告建议审计人员应当 采取积极步骤揭露欺诈行为 承担揭露欺诈性财务报告的责任 提高揭露欺诈行为的能力 当前财务审计的目标 出于降低审计风险的考虑 AICPA于1988年发表了第53 54号 审计准则公告 这两个公告是社会与审计界长期斗争的结果 是审计界为了生存和发展而不得不做出的让步 这两个公告都把揭露错弊和非法行为作为审计的主要目标 当前财务审计目标 第二 以降低审计风险为核心的财务报表验证 1995年至今 20世纪80年代以后人们开始将审计风险列入审计模式考虑 当前财务审计目标 1995年以后将审计风险引入审计全过程加以考虑 审计关注目标开始有了质的变化 财务信息 非财务信息 审计风险 审计失败 经营风险 经营失败 二 经营 管理审计的目标 最高审计机关国际组织1977年 利马宣言 审计本身不是目的 而是控制体系不可缺少的组成部分 这种控制系统的目的是要及早地揭露背离公认标准 违法合法原则及违背资源管理的效率 效果和经济原则的现象 以便在各种情况下尽可能及早采取改正措施 使当事人承担责任 赔偿经济损失或采取措施防止重犯 至少也要使今后更难发生 经营 管理审计的目标 最高审计机关国际组织1985年 东京宣言 经营审计的主要目标之一是通过向政府中的主要决策人和议会 并通过他们向人民提供信息来加强行政部门的责任 经营审计的另一目标是改进政府部门的质量 经营 管理审计的目标 因此 经营管理审计的目标有两个方面 一是揭露违法及效率低落问题 二是加强政府部门的责任和改进政府部门的质量 三 绩效审计的目标 最高审计机关国际组织1986年悉尼总声明将绩效审计的总目标概括为 1 为公营部门改善一切资源管理打好基础 2 为决策者 立法者和公众利用公营部门管理成果方面的信息质量得到提高 3 促进公营部门管理人员采取一定的程序对绩效作出报告 4 确定更适当的经济责任 四 我国审计目标问题 1 我国政府审计的目标总目标 维护财经法纪 改善经营管理 提高经济效益 促进宏观调控 我国审计目标问题 2 我国独立审计的目标一般目的审计的总目标 对被审计单位财务报表的合法性 公允性表示意见 我国审计目标问题 3 我国内部审计目标问题第一 内部监控 监控经营方针和政策的贯彻执行 监控决策信息的真实 可靠和完整 监控受托责任的履行 监控财产的安全和完整 我国审计目标问题 第二 内部促进 促进自我约束 促进自我改善 促进自我发展 六 审计中对错误和舞弊的判断 对错误和舞弊的判断通常要考虑以下因素 重要性 意图 与内部控制的关系 对财务报表的影响 掩盖的范围 责任 一 重要性 1 概念广义重要性 存在于审计的全方位 全过程 狭义重要性 财务报表错报和漏报的程度 相对重要性 重要性的衡量标准及其适用范围 绝对重要性 无论何时都应当重点考虑的问题 2 重要性问题的区分 错弊对审计的重要性 与报表和审计目标相关 错弊对公司的重要性 与公司经营目标相关 审查错弊的重要性 审计责任的限定和履行 已发现错弊的重要性 错弊对审计意见的影响 未发现错弊的重要性 可能存在的错弊的潜在影响 重要性问题的区分 审计中应根据错误和舞弊的重要性程度 决定审计对策 重要的错误和舞弊 重点测试不重要的错误和舞弊 一般测试 二 意图 1 错误和舞弊的一般划分错误的分类 不同主体的错误 不同原因的错误 不同性质的错误 不同数量和状态的错误 错误和舞弊的一般划分 舞弊的划分 隐瞒事实的舞弊 夸大事实的舞弊 歪曲事实的舞弊 捏造事实的舞弊 2 会计中错误和舞弊根据意图的划分 无意的 技巧上的 原理上的 偏见引起的故意的 隐瞒无能或疏忽 制造或隐瞒短缺 误导报表使用人 三 与内部控制的关系 1 基本关系第一 良好的内部控制可以减少错误和舞弊的发生 第二 无论内部控制多么有效都不能保证杜绝错误和舞弊的发生 第三 通过对内部控制的评审可以为检查错误和舞弊提供重要线索 与内部