房地产企业税收政策解析暨土地增值税清算企业所得税汇算清缴实务ppt课件.ppt

房地产企业税收政策解析暨土地增值税清算 企业所得税汇算清缴实务及税务风险规避 房地产企业税收政策培训专题一 房地产企业税收政策总论及涉及相关税种简介 当前我国房地产行业面临的挑战 国家不断加强对房地产行业的宏观调控力度房地产涉税法律法规体系不断发展变化房地产企业会计核算和税务处理处理差异大房地产企业内部税务风险加剧 1 房地产企业出现融资难2011年以来 央行先后6次上调人民币存款准备金率 限制金融机构信贷扩张 使房地产企业从银行获取贷款难度加大 2010年4月17日 国务院发布 国务院关于坚决遏制部分城市房价过快上涨的通知 简称 新国十条 旨在抑制不合理住房需求 并加强对房地产开发企业购地和融资的监管 通知要求房地产开发企业在参与土地竞拍和开发建设过程中 其股东不得违规对其提供借款 转贷 担保或其他相关融资便利 并要求商业银行加强对房地产企业开发贷款的贷前审查和贷后管理 对存在土地闲置及炒地行为的房地产开发企业 证监会暂停批准其上市 再融资和重大资产重组 国家大力加强对房地产行业的宏观调控 2 房地产企业出现资金链紧张 新国十条 发布以来 市场观望气息浓厚 提高购买第二套住房的首付款等措施使开发企业的预收款大大减少 近日 住建部 中国人民银行 中国银行业监督管理委员会联合下发 关于规范商业性个人住房贷款中第二套住房认定标准的通知 简称 通知 规范二套房认定标准 对个人申请商业性住房贷款申请的二套房认定遵循 以家庭为单位 认房又认贷 原则 旨在坚决抑制不合理住房需求 这一系列的措施使得房地产市场销售低迷 企业经营性现金流告急 资金流紧张 小结 新国十条对企业的资金管理提出了挑战 税款作为资金支出的一个方面 也向企业管理人员提出了加强房地产企业税务管理的要求 1 2008年1月1日起 新企业所得税法体系实施 2 2009年1月1日起 新增值税 营业税条例实施 3 2009年3月6日 为了加强对房地产开发经营企业的企业所得税征收管理 规范其纳税行为 国家税务总局颁布了 关于印发 房地产开发经营业务企业所得税处理办法 的通知 国税发 2009 31号 4 2009年5月20日 国家税务总局发布了 土地增值税清算管理规程 国税发 2009 91号 并规定从2009年6月1日开始实施 该文件是对土地增值税征收管理工作制定较完整的规范性文件 特别强调了税务机关在清算中需要明确的管理事项以及清算审核的重点关注内容 房地产税收法律法规体系不断发展变化 5 2010年5月19日 国家税务总局 关于土地增值税清算有关问题的通知 国税函 2010 220号 正式下发 进一步完善了土地增值税清算政策 该通知是在 国十条 和各地细则均提及要加大土地增值税清算的背景下出台 意味着土地增值税清算工作将从严执行税法规定 6 2010年5月25日 国家税务总局发布了 关于加强土地增值税征管工作的通知 国税发 2010 53号 该通知调增了土地增值税的预征率 并对预征率设置了下限 除保障性住房外 东部地区省份预征率不得低于2 中部和东北地区省份不得低于1 5 西部地区省份不得低于1 另要求各地有针对性地选择定价过高 涨幅过快的项目 作为重点清算审核对象 1 国家税务总局大企业税收管理司要求大企业对自身的税务风险进行管理 1 构建税务风险管理组织架构 2 制定税务风险管理制度 3 执行税务风险管理流程 4 设置税务风险管理部门或岗位 5 识别 评估和应对税务风险 6 对税务风险管理实施情况进行监督和改进 大企业税务风险管理方向 同时 要求企业根据业务特点和成本效益原则 运用信息技术进行税务风险管理 建立风险管理信息系统 涵盖风险管理基本流程和内部控制系统各环节 2 税务机关逐年加大对房地产行业的检查力度 2004年起 国家税务总局稽查局连续七年将房地产行业的检查工作列入年底检查工作重点 2009年 国家税务总局在全国范围内开展了对大型房地产业的纳税评估工作 2009年 2011年 国家税务总局以及各级国 地税务机关对房地产开展了多种形式的税务重点检查 房地产开发程序与纳税环节 土地取得 开发建设和预售 竣工销售 房地产使用 契税 土地税 印花税 耕地税 营业税 所得税 房产税 土地税 印花税 土增税 营业税 所得税 土地税 印花税 土增税 营业税 所得税 房产税 土地税 印花税 房地产企业涉及各税种简要介绍 1 契税2 耕地占用税3 印花税4 房产税5 城镇土地使用税6 营业税 城市维护建税 教育费附加7 企业所得税8 土地增值税 契税是以在中华人民共和国境内转移土地 房屋权属为征税对象 向产权承受人征收的一种财产税 因此 房地产企业在项目开发前 通过各种方式直接取得国有土地使用权 必然发生权属转移 成为契税的纳税义务人 房地产企业通过出让 受让 抵债 接受投资 受赠等直接取得土地使用权 就属于契税的征税范围 契税的税率 一般省市的契税税率3 计税依据的几点说明 财政部 国家税务总局关于契税征收中几个问题的批复 财税字 1998 96号 第一条关于计税价格问题规定 根据 契税暂行条例 以下简称条例 第四条第 一 款及 契税暂行条例细则 以下简称细则 第九条的规定 土地使用权出让 土地使用权出售 房屋买卖的计税依据是成交价格 即土地 房屋权属转移合同确定的价格 包括承受者应交付的货币 实物 无形资产或者其他经济利益 因此 合同确定的成交价格中包含的所有价款都属于计税依据范围 土地使用权出让 土地使用权转让 房屋买卖的成交价格中所包含的行政事业性收费 属于成交价格的组成部分 不应从中剔除 纳税人应按合同确定的成交价格全额计算缴纳契税 契税 财政部 国家税务总局关于国有土地使用权出让等有关契税问题的通知 财税 2004 134号 规定 出让国有土地使用权的 其契税计税价格为承受人为取得该土地使用权而支付的全部经济利益 一 以协议方式出让的 其契税计税价格为成交价格 成交价格包括土地出让金 土地补偿费 安置补助费 地上附着物和青苗补偿费 拆迁补偿费 市政建设配套费等承受者应支付的货币 实物 无形资产及其他经济利益 没有成交价格或者成交价格明显偏低的 征收机关可依次按下列两种方式确定 1 评估价格 由政府批准设立的房地产评估机构根据相同地段 同类房地产进行综合评定 并经当地税务机关确认的价格 2 土地基准地价 由县以上人民政府公示的土地基准地价 二 以竞价方式出让的 其契税计税价格 一般应确定为竞价的成交价格 土地出让金 市政建设配套费以及各种补偿费用应包括在内 第一 以为取得该土地使用权而支付的全部经济利益为契税的征税依据 全部经济利益包括货币 实物 无形资产和其他经济利益 如国税函 2002 1094号规定 以项目换取等方式承受土地使用权 属于契税征收范围 又如国税函 2004 322号规定 以土地出资 属于契税征收范围 即投资方以土地出资 受让方以自身股权作为支付对价 计税依据则为作价出资额 第二 不得因减免土地出让金 而减免契税 国家税务总局关于免征土地出让金出让国有土地使用权征收契税的批复 国税函 2005 436号 对北京市地方税务局 关于对政府以零地价方式出让国有土地使用权征收契税问题的请示 京地税地 2005 166号 的批复规定 根据 中华人民共和国契税暂行条例 及其细则的有关规定 对承受国有土地使用权所应支付的土地出让金 要计征契税 不得因减免土地出让金 而减免契税 二 先以划拨方式取得土地使用权 后经批准改为出让方式取得该土地使用权的 应依法缴纳契税 其计税依据为应补缴的土地出让金和其他出让费用 国家税务总局关于明确国有土地使用权出让契税计税依据的批复 国税函 2009 603号 对北京市地方税务局 关于国有土地使用权出让契税计税依据确定问题的请示 京地税地 2009 124号 的批复如下 根据 财政部 国家税务总局关于土地使用权出让等有关契税问题的通知 财税 2004 134号 规定 出让国有土地使用权 契税计税价格为承受人为取得该土地使用权而支付的全部经济利益 对通过 招 拍 挂 程序承受国有土地使用权的 应按照土地成交总价款计征契税 其中的土地前期开发成本不得扣除 间接取得土地的契税问题房地产企业实务中 通过企业股权转让 企业合并 企业分立等方式间接取得土地使用权 上述方式中 通常土地权属没有发生变更 一般不征收或享受免征契税的待遇 如 财政部 国家税务总局关于企业改制重组若干契税政策的通知 财税 2008 175号 规定 在股权转让中 单位 个人承受企业股权 企业土地 房屋权属不发生转移 不征收契税 两个或两个以上的企业 依据法律规定 合同约定 合并改建为一个企业 且原投资主体存续的 对其合并后的企业承受原合并各方的土地 房屋权属 免征契税 企业依照法律规定 合同约定分设为两个或两个以上投资主体相同的企业 对派生方 新设方承受原企业土地 房屋权属 不征收契税 因此 房地产企业通过重组方式取得土地 存在契税的筹划空间 从2008年11月1日起 对个人首次购买90平方米及以下普通住房的 契税税率暂统一下调到1 对个人销售或购买住房暂免征收印花税 1 占用耕地建房成为纳税义务人占用耕地建房和从事其他非农业建设的单位和个人 成为耕地占用税纳税人 因此 房地产企业通过出让 受让方式直接占用耕地用于开发房产 自然成为耕地占用税纳税人 但在原 中华人民共和国耕地占用税暂行条例 国发 1987 27号 不适用外商投资企业 因此 中华人民共和国耕地占用税暂行条例 国务院令第511号 2008年1月1日实施前 外商投资房地产企业占用耕地不是耕地占用税纳税人 耕地占用税 国务院令第511号实施后 耕地占用税纳税人包括单位和个人 单位包括国有企业 集体企业 私营企业 股份制企业 外商投资企业 外国企业以及其他企业和事业单位 社会团体 国家机关 部队以及其他单位 个人包括个体工商户以及其他个人 2 征税范围 中华人民共和国耕地占用税暂行条例 国务院令第511号 第二条规定 耕地主要指种植农作物的土地 3 计税依据 中华人民共和国耕地占用税暂行条例 国务院令第511号 第四条规定 耕地占用税以纳税人实际占用的耕地面积为计税依据 4 纳税义务时间经批准占用耕地的 耕地占用税纳税义务发生时间为纳税人收到土地管理部门办理占用农用地手续通知的当天 房地产土地取得阶段需要缴纳印花税的主要包括 1 土地使用权出让 转让合同按产权转移书据征收印花税房地产企业以出让 受让方式取得土地 须签订土地使用权出让合同 土地使用权转让合同 根据 财政部 国家税务总局关于印花税若干政策的通知 财税 2006 162号 第三条规定 对土地使用权出让合同 土地使用权转让合同按产权转移书据征收印花税 2 开发廉租住房 经济适用住房可减免印花税 财政部 国家税务总局关于廉租住房经济适用住房和住房租赁有关税收政策的通知 财税 2008 24号 规定 开发商在经济适用住房 商品住房项目中配套建造廉租住房 在商品住房项目中配套建造经济适用住房 如能提供政府部门出具的相关材料 可按廉租住房 经济适用住房建筑面积占总建筑面积的比例免征开发商应缴纳的印花税 印花税 房地产开发阶段需要缴纳印花税的主要包括 采购材料 建筑安装工程承包合同 建设工程勘察设计合同 借款合同 财产保险合同等合同 甲供材料应按购销合同税目 按按购销金额 万分之三税率贴花 建筑安装工程承包合同 按承包金额 万分之三税率贴花 建设工程勘察设计合同 按按收取的费用金额 万分之五的税率贴花 借款合同 按借款金额的万分之零点五贴花 财产保险合同 包括财产 责任 保证 信用等保险合同 按收取的保险费收入金额的千分之一税率贴花 1 使用城镇土地成为纳税义务人 中华人民共和国城镇土地使用税暂行条例 国务院令第17号 第二条规定 在城市 县城 建制镇 工矿区范围内使用土地的单位和个人 为城镇土地使用税 以下简称土地使用税 的纳税人 前款所称单位 包括国有企业 集体企业 私营企业 股份制企业 外商投资企业 外国企业以及其他企业和事业单位 社会团体 国家机关 军队以及其他单位 所称个人 包括个体工商户以及其他个人 因此 房地产企业取得的土地位于城市 县城 建制镇 工矿区范围内 自然成为城镇土地使用税纳税人 正如 国家税务总局关于受让土地使用权者应征收土地使用税问题的批复 国税函发 1993 501号 对成都市税务局 关于对国内受让土地者是否征收土地使用税的请示 成税函 1992 463号 批复规定 中华人民共和国城镇土地使用税暂行条例 第二条规定 在城市 县城 建制镇 工矿区范围内使用土地的单位和个人 为城镇土地使用税纳税义务人 应当依照本条例的规定缴纳土地使用税 中华人民共和国城镇国有土地使用权出让和转让暂行条例 第四十九条也明确规定 土地使用者应当依照国家税收法规的规定纳税 因此 凡在土地使用税开征区范围内使用土地的单位和个人 不论通过出让方式还是转让方式取得的土地使用权 都应依法缴纳土地使用税 城镇土地使用税 2 征税范围房地产企业占用位于城市 县城 建制镇 工矿区范围内的土地 3 计税依据土地使用税以纳税人实际占用的土地面积为计税依据 依照规定税额计算征收 国家税务总局关于房产税城镇土地使用税有关政策规定的通知 国税发 2003 89号 第二条第一款规定 购置新建商品房 自房屋交付使用之次月起计征房产税和城镇土地使用税 房地产开发企业 应自房屋交付使用之次月起调减城镇土地使用税计税依据 但要按未交房产与已交房产的建筑面积比例分摊计算城镇土地使用税 已征用未开发的土地应按规定全额征收城镇土地使用税 房地产开发企业从全部交房后的次月起 开发用地的城镇土地使用税为零 4 纳税义务时间房地产企业城镇土地使用纳税义务时间 主要分以下三种情况 第一 根据 城镇土地使用税暂行条例 第九条规定 对于新征用的土地 区分耕地与非耕地缴纳城镇土地使用税 征用的耕地 自批准征用之日起满1年时开始缴纳城镇土地使用税 征用的非耕地 自批准征用次月起缴纳城镇土地使用税 第二 根据 财政部 国家税务总局关关于房产税城镇土地使用税有关政策的通知 财税 2006 186号 规定 以出让或转让方式有偿取得土地使用权的 应由受让方从合同约定交付土地时间的次月起缴纳城镇土地使用税 合同未约定交付土地时间的 由受让方从合同签订的次月起缴纳城镇土地使用税 第三 根据 国家税务总局关于外商投资企业和外国企业征收城镇土地使用税问题的批复 国税函 2007 596号 规定 外商投资企业和外国企业 应从2007年1月1日开始缴纳城镇土地使用税 其纳税义务时间的产生与前述相同 故内外资房地产开发企业缴纳城镇土地使用税缴纳时间一致 5 开发廉租住房 经济适用住房可减免 财政部 国家税务总局关于廉租住房经济适用住房和住房租赁有关税收政策的通知 财税 2008 24号 规定 对廉租住房 经济适用住房建设用地以及廉租住房经营管理单位按照政府规定价格 向规定保障对象出租的廉租住房用地 免征城镇土地使用税 开发商在经济适用住房 商品住房项目中配套建造廉租住房 在商品住房项目中配套建造经济适用住房 如能提供政府部门出具的相关材料 可按廉租住房 经济适用住房建筑面积占总建筑面积的比例免征开发商应缴纳的城镇土地使用税 例 某房地产开发企业2011年5月26日与国土房产局签订国有土地出让合同 合同约定出让土地面积为56000平米 土地出让金为34000万元 合同约定土地交付时间为2011年10月25日 当地土地使用税税率为4元 平米 那么2011年应缴纳多少土地使用税 分析 该企业应从2011年11月起申报缴纳土地使用税 2011年应缴纳2个月土地使用税 56000 4 2 12 37333 33元 房产税 财政部 税务总局关于检发 关于房产税若干具体问题的解释和暂行规定 关于车船使用税若干具体问题的解释和暂行规定 的通知 财税地 1986 8号 第二十一条明确规定 凡是在基建工地为基建工地服务的各种工棚 材料棚 休息棚和办公室 食堂 茶炉房 汽车房等临时性房屋 不论是施工企业自行建造还是由基建单位出资建造交施工企业使用的 在施工期间 一律免征房产税 但是 如果在基建工程结束以后 施工企业将这种临时性房屋交还或者估价转让给基建单位的 应当从基建单位接收的次月起 依照规定征收房产税 第十九条还明确 纳税人自建的房屋 自建成之次月起征收房产税 纳税人委托施工企业建设的房屋 从办理验收手续之次月起征收房产税 因此 施工期间不予征税的临时性建筑物必须同时满足两个条件 其一必须为基建工地服务 其二必须处于施工期间 相反 如果基建工程结束 临时性建筑物归基建单位使用 则须从基建单位使用的次月起缴纳房产税 案例 2011年2月A房地产公司取得某市一宗土地使用权后进入立项开发 先期投入建造的临时设施包括有项目基建用房1000 建造成本120万元 售楼部2000 建造成本340万元 样板间200 建造成本50万元 这些临时性设施的房产税如何缴纳 在A房地产公司项目施工期间 基建用房1000 暂不用缴纳房产税 但是项目结束 基建用房未拆除的话 就必须缴纳房产税了 而售楼部2000 样板间200 临时建筑显然不是为基建工地服务 而是为A房地产公司项目销售服务 因而不能满足上述不予征收房产税的两个条件 应当自建造完毕次月起缴纳房产税 对于售楼部 样板间房产税的缴纳 应按自用原值计税 根据 财政部 国家税务总局关于安置残疾人就业单位城镇土地使用税等政策的通知 财税 2010 121号 第三条规定 对按照房产原值计税的房产 无论会计上如何核算 房产原值均应包含地价 包括为取得土地使用权支付的价款 开发土地发生的成本费用等 宗地容积率低于0 5的 按房产建筑面积的2倍计算土地面积并据此确定计入房产原值的地价 由于会计核算中 对于售楼部 样板间的成本费用归集在开发成本 开发间接费核算 仅包括了建造成本 没有包括土地成本 无法确定房产计税原值 在计算房产税时就要首先纳税调整 例如 假设售楼部占地面积3000 土地成本1200元 则售楼部应计入房产原值的土地成本为3000 1200元 360万元 房产税计税原值为340 360 700万元 年均缴纳房产税700 1 30 1 2 5 88万元 假设样板间占地面积500 容积率 200 500 0 4低于0 5 则样板间应计入房产原值的土地成本为200 2 1200元 48万元 房产税计税原值为50 48 98万元 年均缴纳房产税98 1 30 1 2 0 8232万元 房地产企业税收政策培训专题二 房地产开发企业营业税税务处理及操作实务 新营业税条例 实施细则涉及建筑业 房地产企业营业税的新规及案例分析 一 视同销售 新规定 1 旧 细则 第四条规定 1 转让不动产有限产权或永久使用权 以及单位将不动产无偿赠与他人 视同销售不动产 2 单位或个人自己新建 以下简称自建 建筑物后销售 其自建行为视同提供应税劳务 2 新 细则 第五条规定 纳税人有下列情形之一的 视同发生应税行为 1 单位或者个人将不动产或者土地使用权无偿赠送其他单位或者个人 2 单位或者个人自己新建 以下简称自建 建筑物后销售 其所发生的自建行为 3 财政部 国家税务总局规定的其他情形 3 新旧变化 1 调整了视同销售的范围 转让 有限产权 或 永久使用权 不再视同销售 增加了 个人将不动产或者土地使用权无偿赠送其他单位或者个人 视同销售的规定 2 增加了兜底性条款 财政部 国家税务总局规定的其他情形 二 混合销售 新规定 1 旧 细则 规定 第五条一项销售行为如果既涉及应税劳务又涉及货物 为混合销售行为 从事货物的生产 批发或零售的企业 企业性单位及个体经营者的混合销售行为 视为销售货物 不征收营业税 其他单位和个人的混合销售行为 视为提供应税劳务 应当征收营业税 纳税人的销售行为是否属于混合销售行为 由国家税务总局所属征收机关确定 2 新 细则 规定 第六条一项销售行为如果既涉及应税劳务又涉及货物 为混合销售行为 除本细则第七条的规定外 从事货物的生产 批发或者零售的企业 企业性单位和个体工商户的混合销售行为 视为销售货物 不缴纳营业税 其他单位和个人的混合销售行为 视为提供应税劳务 缴纳营业税 第七条纳税人的下列混合销售行为 应当分别核算应税劳务的营业额和货物的销售额 其应税劳务的营业额缴纳营业税 货物销售额不缴纳营业税 未分别核算的 由主管税务机关核定其应税劳务的营业额 1 提供建筑业劳务的同时销售 自产货物 的行为 2 财政部 国家税务总局规定的其他情形 3 新旧变化 1 新 细则 第七条明确规定 提供建筑业劳务的同时销售自产货物的行为 应当分别核算应税劳务的营业额和货物的销售额 其应税劳务的营业额缴纳营业税 货物销售额不缴纳营业税 2 增加了兜底条款 财政部 国家税务总局规定的其他 应分别核算应税劳务营业额和货物销售额的 情形 4 案例分析 例1 某公司主要从事防盗门窗销售业务 2009年与某房地产开发公司签订销售 安装协议 约定共计为房地产公司某开发项目安装防盗门1200户 每户金额 含安装费 1000元 合同总金额为元 该种防盗门市场销售价格800元 成本价为700元 分析 该公司主要从事防盗门窗销售业务 根据 营业税暂行条例实施细则 第七条规定 其混合销售行为应分别缴纳增值税 营业税 应纳增值税 800000 1 17 17 800 700 17 174358 97 142800 31558 97元 应纳营业税 1000 800 1200 3 7200元 例2 某建筑公司 负责为某工厂建设一座大型厂房 工程施工合同总造价元 其中含土建工程款元 钢结构安装工程款500万元 钢结构设备款元 所需钢结构设备全部为建筑公司本身制造的 可以单独对外销售的成型设备构件 该部分设备可抵扣进项税额为元 分析 该建筑公司主营业务应为建筑安装 依据 营业税暂行条例实施细则 第七条 其混合销售业务应分别处理 营业税应税劳务应纳营业税 3 780000元 应纳销售货物增值税 1 17 17 260683 76元 三 兼营业务 新规定 1 旧 细则 规定 第六条纳税人兼营应税劳务与货物或非应税劳务的 应分别核算应税劳务的营业额和货物或者非应税劳务的销售额 不分别核算或者不能准确核算的 其应税劳务与货物或者非应税劳务一并征收增值税 不征收营业税 2 新 细则 规定 第八条纳税人兼营应税行为和货物或者非应税劳务的 应当分别核算应税行为的营业额和货物或者非应税劳务的销售额 其应税行为营业额缴纳营业税 货物或者非应税劳务销售额不缴纳营业税 未分别核算的 由主管税务机关核定其应税行为营业额 3 新旧对比 旧 细则 规定 不分别核算或者不能准确核算的 其应税劳务与货物或者非应税劳务一并征收增值税 不征收营业税 新 细则 只规定 未分别核算的 由主管税务机关核定其应税行为营业额 不再强求一并征收增值税 4 案例分析 例3 某建筑公司主营业务为建筑安装 同时还从事建材销售和建筑工程机械修理业务 2009年总的收入元 并统一计入 主营业务收入 科目中 经地税机关审核 建筑安装收入为元 建材销售业务收入元 修理修配业务收入为元 假定建材销售与修理修配所适用的增值税税率相同 均为17 增值税扣除项目金额为元 分析 该企业的经营行为属于兼营行为 根据 营业税暂行条例实施细则 第八条规定 纳税人兼营应税行为和货物或者非应税劳务的 应当分别核算应税行为的营业额和货物或者非应税劳务的销售额 其应税行为营业额缴纳营业税 货物或者非应税劳务销售额不缴纳营业税 未分别核算的 由主管税务机关核定其应税行为营业额 应纳营业税 50000000 3 元 应纳增值税 1 17 17 65384 62元 四 承包承租 新规定 1 旧 细则 规定 第十一条 企业租赁或承包给他人经营的 以承租人或承包人为纳税人 2 新 细则 规定 第十一条单位以承包 承租 挂靠方式经营的 承包人 承租人 挂靠人 以下统称承包人 发生应税行为 承包人以发包人 出租人 被挂靠人 以下统称发包人 名义对外经营并由发包人承担相关法律责任的 以发包人为纳税人 否则以承包人为纳税人 3 新旧对比 1 增加了挂靠的业务 2 纳税人发生了变化 旧 细则 规定 全部以承包人为纳税人 新 细则 规定 以发包人名义对外经营并由发包人承担法律义务的由发包人纳税 否则以承包人纳税 五 建筑工程总包分包 新规定 1 旧 细则 规定 第五条 三 建筑业的总承包人将工程分包或者转包给他人的 以工程的全部承包额减去付给分包人或者转包人的价款后的余额为营业额 2 新 细则 规定 第五条 三 纳税人将建筑工程分包给其他单位的 以其取得的全部价款和价外费用扣除其支付给其他单位的分包款后的余额为营业额 3 新旧对比 1 删除了关于 转包 业务的相关规定 2 分包与转包的区别 分包和转包的不同点在于 分包工程的总承包人参与施工并自行完成建设项目的一部分 而转包工程的总承包人不参与施工 分包与转包的共同点在于 分包和转包单位都不直接与建设单位签订承包合同 而直接与总承包人签订承包合同 3 税收上取消 转包 规定的法律规定 工程分包应如何开具发票 问 A公司从甲方接一个工程 之后将工程的80 分包给B公司 A公司应如何开具发票给甲方 B公司又如何开具发票给A公司 新 营业税暂行条例 第十一条规定 中华人民共和国境外的单位或者个人在境内提供应税劳务 转让无形资产或者销售不动产 在境内未设有经营机构的 以其境内代理人为扣缴义务人 在境内没有代理人的 以受让方或者购买方为扣缴义务人 该规定取消了旧 营业税暂行条例 第十一条规定的 建筑安装业务实行分包或者转包的 以总承包人为扣缴义务人 的规定 中华人民共和国税收征收管理法 第三十条规定 扣缴义务人依照法律 行政法规的规定履行代扣 代收税款的义务 对法律 行政法规没有规定负有代扣 代收税款义务的单位和个人 税务机关不得要求其履行代扣 代收税款义务 因此 从2009年1月1日起 作为税务机关不得以任何名义要求总承包人代扣代缴税款 当总承包人代扣分包方营业税时 分包方应当拒绝 并按新规定在施工地自行完税 例题中A公司应该给建设方开具工程全款发票 但按工程款的20 计税 因为 营业税暂行条例 第五条第 三 项规定 纳税人将建筑工程分包给其他单位的 以其取得的全部价款和价外费用扣除其支付给其他单位的分包款后的余额为营业额 扣除依据为B公司开具给A公司的80 工程款的发票 B公司应该给A公司开具80 工程款的发票并按此金额计税 分包工程给个人为什么不能按差额纳税 问题 以前 我公司将部分建筑工程分包给个体包工头 公司代扣代缴营业税及其附加后 包工头持扣税凭证到税务局代开发票 税务局对此部分分包工程不再征收营业税及其附加 怎么到2009年却不行了呢 解答 中华人民共和国建筑法 第二十九条规定 建筑工程总承包单位可以将承包工程中的部分工程发包给具有相应资质条件的分包单位 但是 除总承包合同中约定的分包外 必须经建设单位认可 施工总承包的建筑工程主体结构的施工必须由总承包单位自行完成 建筑工程总承包单位按照总承包合同的约定对建设单位负责 分包单位按照分包合同的约定对总承包单位负责 总承包单位和分包单位就分包工程对建设单位承担连带责任 禁止总承包单位将工程分包给不具备相应资质条件的单位 第二十九条还规定 禁止分包单位将其承包的工程再分包 2009年1月1日开始实施的新 营业税暂行条例 第五条规定 纳税人将建筑工程分包给其他单位的 以其取得的全部价款和价外费用扣除其支付给其他单位的分包款后的余额为营业额 即差额纳税的条件不包括个人 旧 营业税暂行条例 第五条规定 建筑业的总承包人将工程分包或者转包给他人的 以工程的全部承包额减去付给分包人或者转包人的价款后的余额为营业额 新旧条例相比 建筑工程差额纳税的范围大大缩小了 总承包方如果将部分工程分包给单位以外的纳税主体 不能差额纳税 从以上规定可以看出 建设工程的分包方必须是单位 不能是个人 总承包方若是将工程分包给个人 既不符合 建筑法 的规定 也不能按差额纳税 当然分包方再进行分包也是违法的 也不可能享受差额纳税的优惠 六 价外费用 新规定 1 旧 细则 规定 第十四条条例第五条所称价外费用 包括向对方收取的手续费 基金 集资费 代收款项 代垫款项及其他各种性质的价外收费 凡价外费用 无论会计制度规定如何核算 均应并入营业额计算应纳税额 2 新 细则 规定 第十三条条例第五条所称价外费用 包括收取的手续费 补贴 基金 集资费 返还利润 奖励费 违约金 滞纳金 延期付款利息 赔偿金 代收款项 代垫款项 罚息及其他各种性质的价外收费 但不包括同时符合以下条件代为收取的政府性基金或者行政事业性收费 1 由国务院或者财政部批准设立的政府性基金 由国务院或者省级人民政府及其财政 价格主管部门批准设立的行政事业性收费 2 收取时开具省级以上财政部门印制的财政票据 3 所收款项全额上缴财政 3 新旧对比 1 在列举的收费项目中增加了 补贴 返还利润 奖励费 违约金 滞纳金 延期付款利息 赔偿金 代收款项等项目 2 明确规定 代收的 政府性基金 行政事业收费 不属于价外费用 房地产开发公司代收费用发票开具有讲究房地产开发公司在销售房屋时往往要代有关部门 单位和企业收取一些款项 如房屋维修基金 有线电视安装费等 对于开发企业代收款项应不应该缴税的问题 一些企业并不太明白 房地产开发企业代收款项的涉税处理 应根据不同税种的具体规定和款项代收的具体方式来进行具体分析 下面 用实例来说明这个问题 例 A房地产开发公司2008年取得售房收入5800万元 其中 使用电视台票据代收有线电视安装费10万元 另外 其他应付款账簿记载着用房地产开发公司的售房发票为市建委代收的房屋维修基金145万元和用供暖公司的发票代收的取暖费90万元 营业税 营业税暂行条例 第五条规定 纳税人的营业额为纳税人提供应税劳务 转让无形资产或者销售不动产收取的全部价款和价外费用 营业税暂行条例实施细则 第十三条规定 条例第五条所称价外费用 包括收取的手续费 补贴 基金 集资费 返还利润 奖励费 违约金 滞纳金 延期付款利息 赔偿金 代收款项 代垫款项 罚息及其他各种性质的价外收费 但不包括同时符合以下条件代为收取的政府性基金或者行政事业性收费 一 由国务院或者财政部批准设立的政府性基金 由国务院或者省级人民政府及其财政 价格主管部门批准设立的行政事业性收费 二 收取时开具省级以上财政部门印制的财政票据 三 所收款项全额上缴财政 国家税务总局关于住房专项维修基金征免营业税问题的通知 国税发 2004 69号 规定 住房专项维修基金是属全体业主共同所有的一项代管基金 专项用于物业保修期满后物业共用部位 共用设施设备的维修和更新 改造 鉴于住房专项维修基金所有权及使用的特殊性 对房地产主管部门或其指定机构 公积金管理中心 开发企业以及物业管理单位代收的住房专项维修基金 不计征营业税 可见 房地产开发公司代收的款项 除住房专项维修基金和符合规定条件代为收取的政府性基金或者行政事业性收费外 其他一切代收款项无论如何核算 均应并入收入额计算应纳营业税 如上例 A房地产开发公司2008年营业税计税金额应为5900万元 5800 10 90 企业所得税 房地产开发经营业务企业所得税处理办法 国税发 2009 31号 第五条规定 开发产品销售收入的范围为销售开发产品过程中取得的全部价款 包括现金 现金等价物及其他经济利益 企业代有关部门 单位和企业收取的各种基金 费用和附加等 凡纳入开发产品价内或由企业开具发票的 应按规定全部确认为销售收入 未纳入开发产品价内并由企业之外的其他收取部门 单位开具发票的 可作为代收代缴款项进行管理 另外 发票管理办法实施细则 第三十三条规定 填开发票的单位和个人必须在发生经营业务确认营业收入时开具发票 未发生经营业务一律不准开具发票 从上述两条规定来看 房地产开发公司代收的款项只有同时具备以下两个条件 才可以不确认为销售收入 一是未纳入开发产品价内 二是由企业之外的其他收取部门 单位开具发票的 否则 一律视为企业的销售收入进行所得税处理 如上例中A房地产开发公司为供暖公司代收的取暖费90万元 因未纳入所销售的房屋价内并且使用的是委托方提供的票据 这笔款项可以不确认为开发企业的营业收入 而为市建委代收的房屋维修基金145万元使用了代收企业的发票 为电视台代收的有线电视安装费10万元纳入了所销售的房屋价内 这两笔均应按规定确认为开发企业的营业收入进行所得税处理 土地增值税 土地增值税暂行条例 第五条 纳税人转让房地产所取得的收入 包括货币收入 实物收入和其他收入 土地增值税暂行条例实施细则 第五条规定 条例第二条所称的收入 包括转让房地产的全部价款及有关的经济收益 财政部 国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知 财税字 1995 48号 规定 县级及县级以上人民政府要求房地产开发企业在售房时代收的各项费用 如果代收费用是计入房价中向购买方一并收取的 可作为转让房地产所取得的收入计税 如果代收费用未计入房价中 而是在房价之外单独收取的 可以不作为转让房地产的收入 代收费用作为转让收入计税的 在计算扣除项目金额时 可予以扣除 但不允许作为加计20 扣除的基数 代收费用未作为转让房地产的收入计税的 在计算增值额时不允许扣除代收费用 按照上述规定 房地产企业在销售房地产时 对代收款项的土地增值税处理 与企业所得税的处理相似 如果代收费用是记入房价中向购买方一并收取的 应作为转让房地产所取得的收入计征土地增值税 同样 上例中A房地产开发公司为供暖公司代收的取暖费90万元 因未纳入所销售的房屋价内并且使用的是委托方提供的票据 这笔款项可以不确认为开发企业的营业收入 而为市建委代收的房屋维修基金145万元使用了代收企业的发票 为电视台代收的有线电视安装费10万元纳入了所销售的房屋价内 这两笔均应按规定确认为开发企业的营业收入进行土地增值税处理 七 销售退款 销售折扣 新规定 1 旧 细则 规定 旧 细则 对 销售退款 销售折扣 没有做明确规定 财税 2003 16号第三条规定 1 单位和个人提供营业税应税劳务 转让无形资产和销售不动产发生退款 凡该项退款已征收过营业税的 允许退还已征税款 也可以从纳税人以后的营业额中减除 2 单位和个人在提供营业税应税劳务 转让无形资产 销售不动产时 如果将价款与折扣额在同一张发票上注明的 以折扣后的价款为营业额 如果将折扣额另开发票的 不论其在财务上如何处理 均不得从营业额中减除 2 新 细则 规定 第十四条纳税人的营业额计算缴纳营业税后因发生退款减除营业额的 应当退还已缴纳营业税税款或者从纳税人以后的应缴纳营业税税额中减除 第十五条纳税人发生应税行为 如果将价款与折扣额在同一张发票上注明的 以折扣后的价款为营业额 如果将折扣额另开发票的 不论其在财务上如何处理 均不得从营业额中扣除 3 新旧对比 1 提高了 销售退款 销售折扣 的法律地位 将与其有关的相关规定从规范性文件提高到规章的高度 2 新 细则 与财税 2003 16号相比 内容基本一致 只是语言叙述有所不同 八 建筑业营业额 新规定 1 旧 细则 规定 第十八条纳税人从事建筑 修缮 装饰工程作业 无论与对方如何结算 其营业额均应包括工程所用原材料及其他物资和动力的价款在内 纳税人从事安装工程作业 凡所安装的设备的价值作为安装工程产值的 其营业额应包括设备的价款在内 2 新 细则 规定 第十六条除本细则第七条 混合销售业务 规定外 纳税人提供建筑业劳务 不含装饰劳务 的 其营业额应当包括工程所用原材料 设备及其他物资和动力价款在内 但不包括建设方提供的设备的价款 3 新旧对比 1 新 细则 取消了旧 细则 关于建筑 修缮 安装的说法 统一称作 建筑业劳务 2 新 细则 规定 提供 装饰劳务 其营业额可以不包括 工程所用原材料 设备及其他物资和动力价款在内 以 清包工 作为营业额 3 旧 细则 规定 营业额是否包括设备价值主要看 设备的价值是否作为安装工程总产值 新 细则 规定 营业额是否包括设备价值主要看 设备由谁提供 九 费用扣除 合法票据 新规定 1 旧 条例 细则 规定 旧的条例 细则没有关于 费用扣除 和 合法票据 的相关规定 财税 2003 16号文件第四条规定 营业额减除项目支付款项发生在境内的 该减除项目支付款项凭证必须是发票或合法有效凭证 支付给境外的 该减除项目支付款项凭证必须是外汇付汇凭证 外方公司的签收单据或出具的公证证明 2 新 条例 细则 规定 条例第六条 纳税人按照本条例第五条规定扣除有关项目 取得的凭证不符合法律 行政法规或者国务院税务主管部门有关规定的 该项目金额不得扣除 细则第十九条 条例第六条所称符合国务院税务主管部门有关规定的凭证 以下统称合法有效凭证 是指 1 支付给境内单位或者个人的款项 且该单位或者个人发生的行为属于营业税或者增值税征收范围的 以该单位或者个人开具的发票为合法有效凭证 2 支付的行政事业性收费或者政府性基金 以开具的财政票据为合法有效凭证 3 支付给境外单位或者个人的款项 以该单位或者个人的签收单据为合法有效凭证 税务机关对签收单据有疑义的 可以要求其提供境外公证机构的确认证明 4 国家税务总局规定的其他合法有效凭证 3 新旧对比 1 支付给境内的 原来以 发票 和 合法有效凭证 为扣除依据 新 细则 规定以 发票 或 财政收据 为扣除依据 2 支付给境外的 原来以 外汇付汇凭证 外方公司的签收单据 或 出具的公证证明 为扣除依据 新 细则 规定以 该单位或者个人的签收单据 为合法有效凭证予以扣除 税务机关对签收单据有疑义的 可以要求其提供 境外公证机构的确认证明 3 增加了 国家税务总局规定的其他合法有效凭证 十 扣缴义务人 新规定 1 旧 条例 细则 规定 条例 第十一条营业税扣缴义务人 1 委托金融机构发放贷款 以受托发放贷款的金融机构为扣缴义务人 2 建筑安装业务实行分包或者转包的 以总承包人为扣缴义务人 3 财政部规定的其他扣缴义务人 细则 第二十九条条例第十一条所称其他扣缴义务人规定如下 1 境外单位或者个人在境内发生应税务行为而在境内未设有经营机构的 其应纳税款以代理这为扣缴义务人 没有代理者的 以受让者或者购买者为扣缴义务人 2 单位或者个人进行演出由他人售票的 其应纳税款以售票者为扣徼义务人 3 演出经纪人为个人的 其办理演出业务的应纳税款以售票者为扣缴义务人 4 分保险业务 以初保人为扣缴义务人 5 个人转让条例第十二条第 二 项所称其他无形资产的 其应纳税款以受让者为扣缴义务人 2 新 条例 细则 规定 第十一条营业税扣缴义务人 1 中华人民共和国境外的单位或者个人在境内提供应税劳务 转让无形资产或者销售不动产 在境内未设有经营机构的 以其境内代理人为扣缴义务人 在境内没有代理人的 以受让方或者购买方为扣缴义务人 2 国务院财政 税务主管部门规定的其他扣缴义务人 3 新旧对比 1 将旧 细则 中第一款 境外的单位或者个人在境内提供应税劳务 营业税扣缴规定提升至新 条例 第一款 并增加了 境外的单位或者个人在境内转让无形资产或者销售不动产 的营业税扣缴规定 2 取消了旧 条例 中关于 金融业委托发放贷款 建筑业分包 转包 扣缴营业税的的规定 3 取消了旧 细则 中关于 单位和个人演出 演出经纪人 分保业务 转让无形资产 扣缴营业税的规定 4 将旧 条例 中 财政部规定的其他扣缴义务人 在新 条例 中改为 国务院财政 税务主管部门规定的其他扣缴义务人 改变了权限主体 问 受托拆除建筑物取得收入如何缴营业税 答 根据 国家税务总局关于政府收回土地使用权及纳税人代垫拆迁补偿费有关营业税问题的通知 国税函 2009 520号 第二点规定 纳税人受托进行建筑物拆除 平整土地并代委托方向原土地使用权人支付拆迁补偿费的过程中 其提供建筑物拆除 平整土地劳务取得的收入应按照 建筑业 税目缴纳营业税 其代委托方向原土地使用权人支付拆迁补偿费的行为属于 服务业 代理业 行为 应以提供代理劳务取得的全部收入减去其代委托方支付的拆迁补偿费后的余额为营业额 计算缴纳营业税 问 我企业受托拆除建筑 平整土地 请问应如何缴纳营业税 答 国家税务总局关于印发 营业税税目注释 试行稿 的通知 国税发 1993 149号 规定 建筑业 是指建筑安装工程作业 本税目的征收范围包括 建筑 安装 修缮 装饰 其他工程作业 其他工程作业 是指上列工程作业以外的各种工程作业 如代办电信工程 水利工程 道路修建 疏浚 钻井 打井 拆除建筑物或构筑物 平整土地 搭脚手架 爆破等工程作业 国家税务总局关于政府收回土地使用权及纳税人代垫拆迁补偿费有关营业税问题的通知 国税函 2009 520号 规定 纳税人受托进行建筑物拆除 平整土地并代委托方向原土地使用权人支付拆迁补偿费的过程中 其提供建筑物拆除 平整土地劳务取得的收入应按照 建筑业 税目缴纳营业税 其代委托方向原土地使用权人支付拆迁补偿费的行为属于 服务业 代理业 行为 应以提供代理劳务取得的全部收入减去其代委托方支付的拆迁补偿费后的余额为营业额计算缴纳营业税 提示 提供建筑物拆除 平整土地劳务取得的收入应按照 建筑业 税目缴纳营业税 如果代委托方向原土地使用权人支付拆迁补偿费并收取一定代理费 则这部分所得按全部收入减去其代委托方支付的拆迁补偿费后的余额为营业额按 服务业 代理业 税目缴纳营业税 十一 建筑业纳税义务发生时间 新规定 1 旧 细则 规定 第九条营业税的纳税义务发生时间 为纳税人收讫营业收入款项或者取得索取营业收入款项凭据的当天 第二十八条纳税人转让土地使用权或者销售不动产 采用预收款方式的 其纳税义务发生时间为收到预收款的当天 纳税人将不动产无偿赠与他人的 其纳税义务发生时间为不动产所有权转移的当天 纳税人有本细则第四条所称自建行为的其自建行为的纳税义务发生的时间 为其销售自建建筑物并收讫营业额或者取得索取营业额的凭据的当天 2 新 条例 细则 规定 条例 第十二条营业税纳税义务发生时间为纳税人提供应税劳务 转让无形资产或者销售不动产并收讫营业收入款项或者取得索取营业收入款项凭据的当天 国务院财政 税务主管部门另有规定的 从其规定 营业税扣缴义务发生时间为纳税人营业税纳税义务发生的当天 细则 第二十四条条例第十二条所称收讫营业收入款项 是指纳税人应税行为发生过程中或者完成后收取的款项 条例第十二条所称取得索取营业收入款项凭据的当天 为书面合同确定的付款日期的当天 未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的 为应税行为完成的当天 细则 第二十五条纳税人转让土地使用权或者销售不动产 采取预收款方式的 其纳税义务发生时间为收到预收款的当天 纳税人提供建筑业或者租赁业劳务 采取预收款方式的 其纳税义务发生时间为收到预收款的当天 纳税人发生本细则第五条所称将不动产或者土地使用权无偿赠送其他单位或者个人的 其纳税义务发生时间为不动产所有权 土地使用权转移的当天 纳税人发生本细则第五条所称自建行为的 其纳税义务发生时间为销售自建建筑物的纳税义务发生时间 3 新旧对比 1 增设了 国务院财政 税务主管部门另有规定的 从其规定 的条款 2 明确了 营业税扣