筹资与投资循环审计概述.ppt

筹资与投资循环审计概述 筹资与投资循环审计 一 教学计划本章教学需要6个学时 二 教学大纲 一 筹资与投资循环概述1 主要凭证和会计记录2 筹资与投资循环所涉及的主要业务活动 二 筹资与投资循环的内部控制及其测试1 筹资活动的内部控制及其测试2 投资活动的内部控制及其测试 三 借款审计1 借款的审计目标2 借款的实质性测试 四 所有者权益审计1 所有者权益的审计目标2 所有者权益的实质性测试 五 投资审计1 投资的审计目标2 投资的实质性测试 六 其他相关账户审计1 其他应收款审计2 其他应付款审计3 无形资产审计4 长期待摊费用的审计5 应付股利的审计6 长期应付款的审计7 管理费用审计8 营业外收入的审计9 营业外支出的审计10 所得税的审计 三 教学目的本章是审计实务的重要内容之一 通过本章的学习 要理解筹资与投资循环审计的程序和方法 熟练掌握借款 所有者权益 投资和其他相关账户审计的技能 四 教学要求深入了解筹资与投资循环的基本业务活动和内部控制 掌握筹资与投资循环的符合性测试程序和相关账户的实质性测试程序 能运用所学的筹资和投资循环审计的基本理论 基本方法和基本技能解决实际审计工作中的有关问题 12筹资与投资循环审计 12 1筹资与投资循环概述12 2筹资与投资循环的内部控制及其测试12 3借款审计12 4所有者权益审计12 5投资审计12 6其他相关帐户审计 筹资活动控制目标 内控制度和交易测一览表 投资活动控制目标 内部控制和测试一览表 12 1筹资与投资循环概述 主要凭证和会计记录筹资活动的凭证和会计记录投资活动的凭证和会计记录筹资与投资循环所涉及的主要业务活动筹资所涉及的主要业务活动投资所涉及的主要业务活动 12 2筹资与投资循环的内部控制及其测试 筹资活动的内部控制筹资的授权审批控制筹资循环的职务分离控制筹资收入款项的控制还本利息 支付股利等付出款项的控制实物保管的控制会计记录的控制筹资活动的符合性测试 12 2筹资与投资循环的内部控制及其测试 投资活动的内部控制投资计划的审批授权控制投资业务的职责分工控制投资资产的安全保护控制投资业务会计记录控制投资收益控制 12 2筹资与投资循环的内部控制及其测试 投资活动的符合性测试投资项目是否经授权批准投资项目的授权 执行 保管和记录是否严格分工有无健全的有价证券保管制度投资循环的核算方式是否符合有关财务制度的规定 相关投资收益的会计处理是否正确对投资收益的监控是否适当 12 3借款审计 借款的审计目标了解并确定被审计单位有关借款的内部控制是否存在 有效且一贯遵守 确定被审计单位在特定期间发生的借款业务是否均已记录完毕 有无遗漏 确认被审计单位所记录的借款在特定期间是否确实存在 是否为被审计单位所承担 确认被审计单位所有借款的会计处理是否正确 确定被审计单位各项借款的发生是否符合有关法律的规定 被审计单位是否遵守了有关债务契约的规定 确认被审计单位借款余额在有关会计报表上的反映是否恰当 12 3借款审计 借款的实质性测试短期借款的实质性测试获取或编制短期借款明细表 函证短期借款的实有数 检查短期借款的增减 检查有无到期未偿还的短期借款 复核短期借款利息 检查短期借款在资产负债表上的反映是否恰当 短期借款实质性测试 例1 审计人员在对某企业短期借款进行审查时 发现 短期借款 职工借款 1600万元 经了解并检查相关明细账户 系全厂320名职工进行的集资 每人投入5万元 利息按年利率15 计付 未经有关部门批准 至审计时 已发放半年的利息共120万元 对此 审计人员一方面指出该集资事项未经有关部门批准 属非法集资 另一方面指出集资的利率水平过高 不符合国家的规定 根据有关财经法规 审计机关作出了清退所有集资款项 收回不合规利息 并给于一定的处罚等决定 例二 审计人员在4月末对大丰公司借款情况进行审计 取得如下资料 大丰公司以因资金周转困难为由 于4月8日向开户银行申请了3个月贷款20万元 经银行批准贷款已于12日到位 在审查中发现大丰公司在4月15日已将20万元汇往没有业务往来的大申公司 经向大申公司核实 20万元中有19万元是归还上月借款 另外1万元在4月27日以现金方式提走 查大丰公司帐上并无此记录 要求 对上述情况你认为大丰公司银行借款存在哪些问题 应如何进一步审计 题解 1 大丰公司以资金周转困难为名 行谋取私利的舞弊行为 重点追查1万元现金是谁提走 去向如何 为何不进帐 是否存在着在偿债过程中去索取或要求返回回扣并据为己有弊端 2 企业之间相互借款应通过银行办理正式的委托贷款手续 并接受银行监督和资金安全保护措施 否则很容易产生到时不还等经济纠纷 12 3借款审计 借款的实质性测试长期借款的实质性测试获取或编制长期借款明细表 复核其加计数是否正确 并与明细账和总账核对相符 了解金融机构对被审计单位的授信情况以及被审计单位的领用等级评估情况 了解被审计单位获得长期借款的抵押和担保情况 评估被审计单位的信誉和融资能力 对年度内增加的长期借款 应检查借款合同和授权批准 了解借款数额 借款条件 借款日期 还款期限 借款利率 并与相关会计记录相核对 向银行或其他债权人函证重大的长期借款 对年度内减少的长期借款 注册会计师应检查相关记录和原始凭证 核实还款数额 检查一年内到期的长期借款是否已转列为流动负债 计算长期借款在各个月份的平均余额 选取适用的利率匡算利息支出总额 并与基建成本财务费用的相关记录核对 判断被审计单位是否高估或低估利息支出 检查借款费用的会计处理是否正确 检查企业抵押长期借款的抵押资产的所有权是否属于企业 其价值和现实状况是否与抵押契约中的规定相一致 检查长期借款是否已在资产负债表上充分披露 例1 某大型渔业公司从银行借入长期借款5000万元用于远洋捕捞 但因各种原因 公司捕捞收益情况不好 效益较低 审计人员注意到 至2003年底这些长期借款已无力偿还 此时 审计人员通过核对借款合同 注意到 这些长期借款均是以公司远洋捕捞的重要资产 渔轮作担保的 由于银行已向法院提取诉讼要求偿还借款 这些渔轮很可能被强制拍卖 因此 审计人员一方面指出了长期借款逾期未还 并可能无力偿还的情况 另一方面 还需揭示一旦渔轮被强制拍卖偿债 将对公司经营产生重大影响 例2 某公司为了增加产品品种 增强市场竞争能力 2003年五月份申请长期借款192000元购置一台新设备 计划三个月安装调试结束 投入生产 预计每月增加产值40000元 产值利润率为20 每月增加利润8000元 两年后还清借款 该项设备于2003年10月份完工投产 审计人员2004年1月份对该厂长期借款进行审计 得到以下资料 1 10月份 增加产值20000元 增加销售收入14000元 增加利润3400元2 11月份 增加产值30000元 增加销售收入24000元 增加利润5300元3 12月份 增加产值40000元 增加销售收入30000元 增加利润6400元该公司2003年计划利润为560000元 实际完成619000元 12月份用利润归还长期借款18000元 支付利息5400元 要求 对该公司长期借款的使用与偿还作出恰当的审计评价 例3 审计人员审查某企业的长期借款 1999年底 该企业以扩建为名取得长期借款500万元 年利率5 工程于2000年未完工达到可使用状态 经查 在建工程 账户 至2000年已预付有关工程款300万元 其中计提长期借款利息15万元 2001年初 工程验收完毕 并交付使用 在建工程 账户余额450万元 其中将2001年度利息25万元在 在建工程 中列支 审计人员查实 该企业存在人为通过列支长期借款利息费用 调节损益问题 12 3借款审计 借款的实质性测试应付债券的实质性测试注册会计师应索取或编制应付债券明细账 备查簿核对相符 审查企业债券业务是否真实与合法 审查被审计单位债券是否按期计提利息 溢价或折价发行债券 其实际收到的金额与债券票面金额的差额 是否在债券存续期间分期摊销 审查被审计单位在发行债券时 是否将待发行债券的票面金额 债券票面利率 还本期限与方式 发行总额 发行日期和编号 委托代售部门 转换股份等情况在备查簿中进行登记 检查应付债券费用的会计处理是否正确 检查应付债券是否已在资产负债表上充分披露 12 3借款审计 借款的实质性测试财务费用的实质性测试获取或编制财务费用明细表 复核加计正确 与报表数 总账数及明细账合计数核对是否相符 将本期 上期财务费用各明细项目作比较分析 必要时比较本期各月份财务费用 如有重大波动和异常情况应追查原因 扩大审计范围或增加测试量 检查利息支出明细账 确认利息收支的真实性及正确性 检查各项借款期末应计利息有无预计入账 注意检查现金折扣的会计处理是否正确 审阅下期期初的财务费用明细账 检查财务费用各项目有无跨期入账的现象 对于重大跨期项目 应作必要调整 检查从其他企业或非银行金融机构取得的利息收入是否按规定计缴营业税 检查财务费用的披露是否恰当 12 4所有者权益审计 所有者权益的审计目标确定被审计单位有关所有者权益内部控制是否存在 有效且一贯遵守确定投入资本 资本公积的形成 增减及其他有关经济业务会计记录的合法性与真实性确定盈余公积 未分配利润的形成和增减变动的合法性 真实性确定会计报表上所有者权益的反映是否恰当 12 4所有者权益审计 所有者权益的实质性测试股本或实收资本的实质性测试资本公积的实质性测试盈余公积的实质性测试未分配利润的实质性测试 投入资本的实质性测试股本的实质性测试 股份制企业 股本 审阅公司章程 实施细则和股东大会 董事会会议记录 检查出资方式和出资比例是否符合规定 取得和编制股本明细账 检查股票的发行 收回等经济活动 函证发行在外的股票 检查股票发行费用的处理 检查股本是否已在资产负债表上恰当披露实收资本的实质性测试 有限责任公司等 实收资本 取得被审计单位合同 章程 营业执照及有关董事会会议记录 取得或编制实收资本明细表 检查出资期限和出资方式 出资额1 审查投入资本的数额和比例的合法性 区分法定资本 注册资本和投资总额 法定资本是注册资本的最低限额A企业生产性企业的注册资本不得的少于30万元批发业务为主商业性企业50万元零售业务为主商业性企业30万元咨询服务性企业10万元其他企业3万元 B有限责任公司生产经营性公司50万元商业 物资批发公司50万元零售公司30万元科技开发 咨询 服务公司10万元C房地产公司500万元D股份有限责任公司1000万元E外商投资公司3000万元F上市公司5000万元注册资本 工商行政管理部门注册登记资本关于中外合资经营企业注册资本与投资总额比例的暂行规定 投资总额 美元 注册资本 美元 300万 含300万 以下7 10300万 1000万 含1000万 1 2210万1000万 3000万2 5500万3000万以上1 31200万2 审查投入资本的出资期限3 审查投入资本的出资方式 检查投入资本真实存在注意是否到位 有否抽逃 查凭证 实物 账簿1 货币资金投资的审查 例1 某公司注册资金300万元 由3位股东各投资100万元 经检查会计师事务所的验资报告 至2005年6月9日 公司已经确实投入股本金300万元 10月 审计人员对该公司进行审计 发现公司账面存在 其他应收款 股东 300万元 审计人员经过调查 排除了该往来款项属正常业务往来的可能 而是以借款的形式 由各股东抽回出资 对股东共同抽回投资的行为 审计机关作出了限期补足投资的决定 并依法做出了处理处罚 2 实物投资的审查 验收手续 并列具登记清单3 房地产类固定资产4 设备类固定资产5 融资租入固定资产6 无形资产投资的审查 检查实收资本增减变动 例2 某中外合营经营企业因亏损 无力继续经营而解散 经清算 企业债务总额比资产多200万元 资不抵债 假定企业注册资本为150万元 按原合同规定 中方应投资90万元 实际投入70万元 外方应投资60万元 实际投入30万元 请问1 企业承担的最大责任限额应是多少2 中外双方应分别补投多少资金 用以清偿债务 例3 某注册会计师继续受委托审计甲公司 他现在开始审计股本 本年度内甲公司有关股本业务仅两笔 一是于6月1日发行面值为10元的普通股股票100000张 二是于9月30日购回以前年度发行的面值为10元的股票10000张 假如你是该注册会计师 你准备执行那些审计程序 题解 应执行的程序有1 向被审计单位索取公司章程 实施细则和股东大会 董事会记录的副本 审查股票的发行和购回是否经过批准 了解核定股份和已发行股票的股数 股票面值 股票的回购等情况2 审查有关原始凭证与会计记录 确认股票发行和购回是否确实存在3 函证发行在外的股票4 审查股票发行费用的会计处理是否正确5 确定股本是否已在资产负债表上恰当披露 资本公积的实质性测试 取得和编制资本公积明细表 资本公积1 外币资本折算差额 资产汇率合同汇率 7 关联交易差价8 其他资本公积可增设 无偿调入固定资产 补充流动资本 检查资本溢价和股本溢价检查接受捐赠资产 1 检查非现金资产捐赠A外商投资企业1 外商投资企业接受的非现金捐赠 按确定的入账价值 发票 市价 借 固定资产 实际 无形资产 实际 原材料 计划 贷 待转资产价值银行存款 支付相关税费 应交税金2 年度终了 企业应按 待转资产价值 科目账面余额借 待转资产价值贷 应交税金 应交所得税 33 资本公积 其他资本公积 67 B非外商投资企业1 接受捐赠固定资产 无形资产时 按确认实际成本借 固定资产无形资产 原材料贷 递延税款 未来应交所得税 资本公积 接受捐赠非现金资产准备银行存款应交税金支付相应税费2 接受捐赠的非现金资产处置时借 资本公积 接受捐赠非现金资产准备贷 资本公积 其他资本公积 2 检查接受现金捐赠企业接受捐赠现金时借 待转资产价值 贷 应交税金 应交所得税 实收 所得税率 资本公积 接受现金捐赠 实收 所得税额 年度终了 按年终清算结果 按原计算与实际应交所得税差额借 应交税金 应交所得税贷 资本公积 接受现金捐赠借 银行存款 实收 贷 待转资产价值 检查股权投资准备借 长期股权投资 X公司 股权投资准备 捐赠价值 67 持股比例贷 资本公积 股权投资准备检查权益法下受资方增加资本公积 企业是否按持股比例分享检查拨款收入检查外币资本折算差额 例4 某合资企业中方投资份额为20万美金 记账本位币为美金 企业合同约定的折合汇率为1美元 折合8 00元人民币 中方投资以人民币于规定期限内分两次出资 5月1日出资88万元人民币 当日外汇牌价为8 00元 6月1日出资84 7万元人民币 当日外汇牌价为8 30元 CPA在审查中发现该企业对中方投入资本的账面记录为借 银行存款172 70贷 实收资本160资本公积 外币资本折算差额12 70要求 审查中方投入资本的帐务处理指出存在问题并加以改正 题解 该合营企业中方投资按合同规定按期出资 符合规定出资方式 第一次投资88万元人民币 折合11万美元 第二次投资84 7万人民币 按合同汇率折合9万美元 尚余人民币12 7万元 84 7 9 8 按资产账户折合汇率9万美元 尚余人民币 84 7 9 8 3 10万元 因此资本公积应为2 7万元 12 7 10 人民币 其中10万元为中方多投入的货币资金 不应列示资本公积 只能作为其他应付款 因此该公营企业帐务处理违反了会计准则 规定的资本公积确认借 银行存款172 70万 88 84 7 贷 实收资本 中方160万 20 8 资本公积2 70万 8 3 8 9 其他应付款 中方10万 检查其他资本公积检查资本公积转增检查资本公积是否在资产负债表上恰当披露 盈余公积和未分配利润审计 盈余公积的实质性测试1 盈余公积的提取是否符合规定 程序 税后利润 被没收财务损失 营业外支出 违反税法支付滞纳金 罚金 营业外支出 弥补以前年度亏损 利润 未分配利润 1 提取法定盈余公积 余额 10 达到注册资本50 时可不再提取 转增资本或分配利润后不得低于注册资本的25 2 提取法定公益金 余额 5 10 按企业章程或董事会决定 专门用于职工福利设施的支出 如购建职工宿舍 托儿所 理发室支出 3 支付优先股股利 4 任意盈余公积 公司制企业按股东大会的决议提取 由企业自行决定支付普通股股利最多达到面值6 1 法定盈余公积一般企业2 法定公益金股份制企业3 任意盈余公积 2 盈余公积的使用是否符合规定1 用于弥补亏损 公司董事会提出 并经股东大会批准 一般企业2 转增资本 股东大会决议批准 3 支付普通股股利 股份制企业 3 检查盈余公积是否已在资产负债表上恰当披露 例4 某股份制企业2002年实现利润300000万 所得税为33 利润分配前该企业的权益结构为普通股股本100000股每股面值5元500 000元资本公积 股本 溢价每股面值1元100 000元盈余公积140 000元未分配利润200 000元经董事会研究决定 用盈余公积派送 以每五股普通派送1股普通股票 已按每股6元 面值5元 的规定办妥派送手续 分配后股权结构为 普通股股本120000股每股面值5元600 000元资本公积 股本溢价每股面值1元100 000元盈余公积170 150元未分配利润270 850元要求 请说明该企业分配股权结构存在问题 如有问题 请加以改正 题解 该企业用盈余公积派送普通股后 资本公积和结转未分配利润存在错误交纳所得税 33 30 33 9 9 万元 提取法定公积金 10 30 9 9 10 2 01 万元 提取法定公益金 5 30 9 9 5 1 005 万元 分配股票股利 股数 100000 1 5 20000股应转出未分配利润 20000 6 120000 元 分配后的股权结构应为普通股股本120000股每股面值5元600 000元资本公积 股本溢价120 000元盈余公积170 150元未分配利润250 850元 未分配利润的实质性测试 利润形成的实质性测试 一 主营业务利润的实质性测试主营业务的利润的审查重点 是形成主营业务利润各项目的真实性 正确性和合法性 要查明各项收入 成本 税金及附加是否少记 多记 漏记 重记等二 其他业务利润的实质性测试其他业务利润的审查重点 是形成其他业务利润各项目的真实性 正确性和合法性 主要查明各项其他业务收入是否真实 正确 有无少记 漏记甚至故意隐瞒的情况 各项支出是否真实 合规 正确 有无多记 重记或与主营业务相互混淆的情况 三 投资净收益的实质性测试1 核算方法是否恰当2 投资收益的确认是否正确3 股权投资差额的分摊是否正确四 补贴收入的实质性测试 5步 五 营业外收支净额的实质性测试营业外收支在利润中所占比重虽然不大 但影响着利润的构成 个别项目甚至影响还比较大 而且在处理上又常常涉及有关制度规定 因此在利润审计中同样应予以重视 对营业外收支净额的审查 主要审查各项营业外收支内容是否合法 是否划清与正常营业收支的界限 有关收益或损失的计算是否准确 手续是否完备 帐务处理是否正确等 2 检查利润分配比例是否符合合同 协议 章程以及董事会纪要的规定 利润分配数额及年末分配数额是否正确3 利润分配的核算是否正确4 检查未分配利润是否已在资产负债表上恰当披露 例5 根据公司章程 某公司由国有企业投资100万元 私营企业投资100万元共同组成 双方利润按投资股份进行分配 全部项目投产后 第一年公司获净利30万元 双方各分得15万元的利润 经审查 发现私营企业实际出资额仅为10万元 其余90万元一直没有到位 审计人员根据有关法规 指出公司利润分配应按双方实激资本的比例进行分配 由于私营企业实际出资仅为10万元 所以形成私营企业多分利润的问题 直接影响了国有企业的合法权益 审计人员当即要求公司进行纠正错误的利润分配方案 并限期要求私营 企业缴足资本并支付迟缴资本的利息 此外 审计人员还应当注意审查企业方负责人是否有不廉洁行为 例6 某企业2005财务决算中利润总额为150 000元 经审查本年利润明细账及有关收入 费用账户 发现存在下列问题 1 企业产成品期初余额多记30 000元 期末余额少记40 000元 2 本年销售新产品80件 单位利润320元 实现利润25 600元 直接转入 盈余公积 账户 3 企业没收逾期未退出租包装物的押金90 000元 一直挂在 其他应付款 存入保证金 账户内不作处理 4 本年厂房改造工程支出42 500元 设备安装费37 850元 零星固定资产购置25 430元 合计105 780元 全部列入营业外支出 题解 根据审查中所发现的问题 该企业2005年的财务决算所反映的利润总额明显不实 应作如下调整处理 1 年初产成品余额少记30 000元 年末少记40 000元 使当期产品销售成本虚增70 000元 利润虚减70 000元 应补记70 000元利润 因此构成偷漏所得税 截留利润 2 按制定规定 本期销售新产品实现的利润25 600元 应记入利润总额 而该企业却直接转入 盈余公积 账户 自行留用 属于截留利润的行为 3 按制度规定 没收逾期未退回出租包装物的押金收入90 000元 应作其他业务收入处理 计入利润总额 而该企业却把这项收入留在 其他应付款 帐户内不作 处理 少记本期利润 属于截留利润行为 应立即冲减其他应付款 增加本年度其他业务收入 4 按制度规定 企业厂房改造支出 设备安装费 零星固定资产购置费等 均应列入在建工程 而该企业将其列入营业外支出 显然违反了制度规定 应从本年度利润中冲回 改为列入在建工程成本经过以上核实调整 该企业利润总额 150 000 30 000 40 000 25 600 90 000 105 780 441 380 元 例7 审计人员在审查甲企业2003年度利润情况时 发现甲企业6月份亏损2034元 7月份却转亏为盈实现利润51200元 并发给主要领导人扭亏为盈奖金5000元 经初步了解 该企业并没有明显改善生产经营 产品品种 产量和6月份基本相同 审计人员怀疑其实现利润不实 审查该单位费用明细账 发现6月份有固定资 产修理费44000元 7月份却没有发生任何修理费 同时 长期待摊费用 固定资产大修理支出 明细账则有52000元的开支 帐务处理为 借 长期待摊费用52000贷 银行存款40000应付工资12000该企业长期待摊费用 并没有在7月份至12月份进行摊销 查阅2003年有关帐簿 发现2003年刚发生固定产大修理支出100000元 进一步查问有关责任人员 在事实面前他们承认 该企业领导为了实现扭亏为盈任务 面授会计人员把固定资产修理费转为长期待摊费用处理 从而少记成本52000元 虚增了利润 并发给领导奖金甲企业有关人员串通一气虚减成本 致使利润严重不实 审计人员责成甲企业调整利润数额 把发出的奖金追回 调整会计分录如下 借 其他应收款5000以前年度损益调整47000贷 长期待摊费用52000 例8 某国有工业企业开业已有两年 2005年度利润表反映的利润总额为100万元 上年 2004年 利润分配为借方余额10万元 累计亏损 2005年度申报的应交所地税为16万元 所得税率为33 审计人员对2005年度财务审计时发现 1 企业开办费明细账起初余额15万元 今年应摊销5万元 但未作摊销处理 2 投资的联营企业返回本年利润10万元 已存入银行 企业将其计入 盈余公积 账户 被投资企业所分利润为税前利润 所得税率为33 3 由于管理不严 走私进口汽车一辆 价款18万元 被海关没收 企业将其损失计入 营业外支出 4 企业领用自产甲产品100台 用于职工集体福利设施的建造 该批产品单位售价400元 成本价300元 增值税率17 假定无进项税额 该企业按售价借 盈余公积4万 贷 其他应付款4万 5 企业年末还有财务费用贷方余额4万元 经查为本年汇兑损益的累计金额 要求 1 说明企业在会计核算中的错误 2 计算调整后的会计利润总额 3 确定该企业2005年度的应缴所得税额 题解 1 核算中的错误 企业开办费今年应摊销5万元 应计入管理费用 投资的联营企业返回本年税前利润10万元 应计入投资收益并补交所得税 由于管理不严 走私汽车被海关没收 损失18万元 应在税后列支 领用自产产品 用于建造集体福利设施 应视同销售计入在建工程 并交纳增值税6800元 原分录红字冲转 正确分录为 借 在建工程36800贷 产成品30000 300 100 应缴税金 应缴增值税 销项税款 6800 40000 17 财务费用贷方余额4万元 期末应全部转销 2 利润总额 100 5 10 4 109 万元 调整后 3 应纳税所得额 109 10 18 4 3 118 万元 应交纳所得税 118 33 38 94 万元 应补交所得税 38 94 16 22 94 万元 少交22 94万元所得税 查实后应立即补交 并按每日千分之二缴纳滞纳金 利润分配的审计 例9 审计人员审阅某企业 利润分配 明细账 发现企业连续弥补两年亏损后仍有未弥补亏损260 000元 本年盈利后 提取一般盈余公积金63000元 公益金42 000 抽查有关会计凭证 查明提取一般盈余公积金比例为15 企业财务通则 规定为10 超过了5 提取公益金的比例为10 企业章程规定为5 超过了5 两者提取基数均为654 000元 与企业 本年利润 明细账中的本年净利润额一致 审计人员根据查得的会计资料验算分析如下 应提一般盈余公积金 654 000 260 000 10 39 400 元 多提一般盈余公积金 63 000 39 400 23 600 元 应提公益金 654 000 260 000 5 197 000 元 多提公益金 42 000 19 700 22 300 元 验算结果 该企业多计提一般盈余公积金13 600元 多计提公益金22 300元 向企业财会人员查询后证实 由于企业一般盈余公积金和公益金已超支 厂长擅自指使财会人员设法多提 审计人员认为该企业以多计基数 提高比例的手段 擅自多提一般盈余公积金和公益金 是违反 企业财务通则 和会计制度的 建议企业调整账目 冲回多计提的数额 例10 审计人员在审查甲企业2005年的利润分配表时 发现该企业2005年提取盈余公积5 000元 提取公益金2 500元 分配投资者利润50 000元 最后有未分配利润42 500元 审计人员不能肯定上述利润分配是否符合规定程序 需要确证 审计人员首先调阅该企业2005年总帐 发现该企业共计转出净利润100 000元 然后 从 利润分配 明细账中查知提取盈余公积金和公益金的会计凭证号为561 调阅该凭证 摘要表明 提取盈余公积金5000元 50000 10 提取公益金2500元 50000 5 会计分录为 借 利润分配 提取盈余公积5 000 提取公益金2 500贷 盈余公积金 一般盈余公积5 000 公益金2 500 甲企业本年净利润为100000元 按规定程序 应提取盈余公积金10000元 100000 10 公益金5000元 100000 5 而事实上 该企业在分配投资者利润后才提取盈余公积5000元 公益金2500元 审计人员就上述问题查问有关记账人员 确证属于错帐 甲企业违反财务制度关于税后利润分配顺序的规定 在分配投资者利润后才提取盈余公积金和公益金 从而构成错帐甲企业应调整有关帐簿记录 会计分录如下 借 利润分配 未分配利润7 500贷 盈余公积 一般盈余公积5 000 公益金2 500同时 甲企业应更正 利润分配表 相关项目数字 例11 某厂实行工资总额与上交税金挂钩的企业 2005年核定利润基数为2000万元 挂钩工资总额为200万元 挂钩浮动比例为1 0 80在对该厂利润实施审计时 发现以下情况1 该厂2005年财务决算报表上反映实现利润为2100万元 提取工资总额208万元 提取应付福利费29 12万元 工会经费4 16万元 职工教育费3 12万元2 在核实销售收入中有一批产品于12月中旬分四次开出发票 销售给本厂独立核算的第三产业 售价共600万元 但该批产品于次年1月16日如数退回 原因是 质量问题 经审查 该批产品无出库记录 系多年呆滞积压产品 经当面追问 财务科长承认是搞 假销售 该产品销售利润率为20 3 2005年11月8日安装完毕并达到预定可使用状态的四台新设备 固定资产原值为150万元 故意不入 固定资产 账户 未提取折旧 按规定该套设备年折旧率为 12 有因启用新设备原来设备于6月上旬停止使用 但折旧于3月起便停止折旧 固定资产原值为100万元 年折旧率为12 4 该厂 材料成本差异 2005年初时贷方余额 每月按规定分摊 但从10月份起 由于一批电子元件调价 该账户出现借方余额184956 70元 结果第4季度计算成本时 材料成本差异 分文未摊 经计算3个月这批材料成本差异应摊金额为45000元 5 在 制造费用 其他 项目中列支夜班津贴全年计20000元 6 行政科于5月28日领用一批办公桌 铁皮柜和其他杂物40000元 该厂低值易耗品实行 五五 摊销法 但未按规定摊销 将款项转入 其他应付款 账户 7 该厂销售给外地一批紧张物资 擅自涨价抬价 违反物价政策 牟取非法利润100 000元 8 发现该厂虚构 假退料 80 000元 修理浴室及更换浴室设备支出60 000元 食堂净水装置40 000元 均在管理费用中列支 9 6月份领料单中领用钢材水泥共计20 000元 当时列作制造费用中的机物料消耗 经查明确为安装设备使用 题解 1 搞假销售 虚增利润600万 20 120 万元 2 不按规定计提折旧 全年少提 虚增利润 150 12 1 12 100万 12 4 12 1 5 4万 5 5万元3 第四季度起材料成本差异借方余额45 000分文不摊 虚增利润45 000元4 实行工资总额包干企业 夜班津贴应包括在预提的工资基金总额内 不得在 制造费用 其他 项目列支 应相应调增利润20 000元 5 按 五五摊销法 规定 在领用低值易耗品时 因按50 价值计入当期成本 故少摊成本20 000元 而虚增利润20 000元6 违反国家物价政策 擅自涨价抬价 牟取非法利润100 000元7 虚构假退料80 000元而虚减成本80 000元 虚增利润80 000元8 修理浴室及更换浴室设备开支60 000元 食堂净水装置支出40 000元 均应在 应付福利费 项目列支 不应计入 管理费用 项目9 安装设备领用钢材水泥20 000元 不应列作 制造费用 机物料消耗 而应在 在建工程 项目列支综上所述 该企业调整后的实际利润 2100 120 5 5 4 5 2 2 10 8 6 4 2 1964 2000万元 说明该企业并没有完成承包指标 按照承包合同规定 该企业挂钩工资总额不但不能上浮 而且应该下浮为200 200 2000 1964 2000 0 8 197 12 万元 同时应付福利费应下浮为197 12 14 27 60 万元 工会经费下浮为197 12 2 3 94 万元 职工教育经费应下浮为197 12 1 5 2 96 万元 该厂为了承包达标 竟然虚弄作假 搞假销售和虚构假退料 严重违反财经纪律 还故意少提固定资产折旧 不摊低值易耗品摊销 不分配材料成本差异 承包单位夜班津贴重复列支 违反国家物价政策 牟取非法利润应全部上交国家财政 并给于适当处罚 为了确保经济承包责任制的严肃认真予以贯彻 应责成该单位领导人作出深刻检查并立即进行整改 应视其检查态度和整改结果 建议考虑给予处分意见利润及其分配核算中常见错弊1 采用不及时结转各项收入 不按照与收入相匹配的原则结转成本 费用及其它支出等人为地调节会计期间的利润2 违反成本结算一致性原则 随意改变成本结算方法 以调节当期成本的高低3 实行权益法核算的长期投资 期末不按规定确定投资收益 人为调节当期利润 4 利润不按规定程序分配 盈余公积提取不到位 亏损不弥补 股利分配不合规等 课堂练习题1 在对股票的发行 回购等交易活动进行审计时 注册会计师应当审查的原始凭证包括 2002年 A发行股票的登记簿 募股清单B向外界回购的股票清单C银行存款收付款凭证D银行存款对账单ABD2 注册会计师在对所有者权益进行审计时 一般通过对其内部控制制度的符合性测试来确定实质性测试的性质 时间和范围 错 解析 审查所有者权益通常在资产 负债审计的基础上进行 一般采用详查法3 以下各项中 应当100 地予以审计A股息B贷款利息C应付账款D固定资产A4 所有者权益审计采用的方法主要是 A详查法B抽查法C分析法D分析性复核A5 筹资与投资循环主要特点是影响本循环账户余额的业务数量较少 但每笔业务的金额通常很大 基于这个特点 在审计时应采用 A较低的控制风险估计水平法B抽样审查C大量的控制测试D详细审查D 6 在 中较多地涉及合同 业务和法律关系A筹资与投资循环B销售与收款循环C购货与付款循环C生产循环A7 对被审计单位所有者权益审计时 注册会计师应关注 重要内部控制制度A公司发行股本 股息宣布等业务的正当批准B正确记账和现金 股票处理职责的适当分工C股本的正确估价和正确反映D独立的股票登记代理人和股票过户代理人ABD8 注册会计师在审查盈余公积使用时 应注意被审计单位是否只将公益金用于职工福利 错改正 公益金只能用于职工集体福利设施的支出 职工宿舍 托儿所 理发室 9 为什么对于筹集和投资循环的审计一般侧重详细审计解析 因为1 审计年度筹资与投资循环的交易数量较少 而每笔交易的金额通常较大2 漏记或不恰当地对一笔业务进行会计处理 将会导致重大错误 从而对企业会计报表的公允性产生较大影响 3 筹资与投资循环交易必须遵守国家法律 法规和相关契约的规定 历年CPA考题1 同函证应收账款一样 函证普通股持有人可以获得具有较强证明力的审计证据 93年 错解析 考点为股本的实质性测试程序 注册会计师采取与证券和证券交易所和金融机构函证及查阅的方法来验证发行股份的数量 并与股本账面数额进行核对 确定是否相符教3522 注册会计师审查股票发行费用的会计处理时 若股票溢价发行 应查实被审计单位按规定将各种发行费用 97年 A先从溢价中抵消B作为长期待摊费用C作为递延资产D作为当期管理费用A 3 注册会计师审查公开发行股票公司已发行的股票数量是否真实 是否已收到股款时 应向主要股东函证 2000年 错教3524 在对股票的发行 回购等交易活动进行审计时 注册会计师应当审查的原始凭证包括 2002年 A发行股票的登记簿 募股清单B向外界回购的股票清单C应行存款收付凭证D银行存款对账单ABD解析 考核点为股本的实质性测试程序 银行存款收付款凭证位记账凭证 不属于注册会计师应当审查的原始凭证 5 在审查所有者投入资金项目的真实性 注册会计师应当验证 93年 A实收资本账户B资本公积账户C盈余公积账户C利润分配账户AB解析 考核点为实收资本的实质性测试程序 盈余公积和利润分配与所有者投入资金项目的真实性无关6 当登记注册的货币与记账本位币不一致时 注册会计师应查实各投资者各期出资均已按第一期首次收到出资额时的市场汇率折合 96年 错解析 企业对实际收到的外币出资 可以采用合同约定的市场汇率折合位记账本位币记账 合同没有规定的 按收到时的市场汇价折合 7 对于实收资本的减少 注册会计师应查明被审计单位是否 97年 A事先通知所有债权人 债权人无异议B事先通知所有债权人 债务人无异议C经股东大会决议同意 并拟以公司章程D减资后的注册资本不低于法定注册资本的最低限额ACD解析 考核点为实收资本的实质性测试程序 对于实收资本的减少 不必事先通知债务人8 在审查盈余公积的使用时 注册会计师应查实被审计单位公益金仅仅用于职工集体福利 96年错如果能够对被审计单位的资产和负债进行充分审计 且能证实两者的期初余额 期末余额和本期发生额 注册会计师可不必对所有者权益进行单独审计 2002年 错题解 虽然注册会计师已对被审计单位的资产和负债进行充分审计 且能证实两者的期初余额 期末余额和本期发生额都是正确的 这只能减少对所有者权益审计的工作量 但却不能不对所有者权益进行单独审计9 注册会计师在审计过程中发现的应当调整以前年度损益的会计事项 应当提请客户直接调整所审计年度会计报表的本年利润项目 94年 错解析 未分配利润的实质性测试程序 注册会计师在审计过程中发现的应当调整以前年度损益的会计事项应提请客户调整未分配利润数 12 5投资审计 投资的审计目标确定投资是否存在 确定投资是否归被审计单位所有 确定投资的增减变动及其收益 或损失 的记录是否完整 确定投资的计价方法 成本法或权益法 是否正确 确定投资的年末余额是否正确 确定投资在会计报表上的披露是否恰当 12 5投资审计 投资的实质性测试获取或编制投资明细表分析性复核实地盘点投资资产并检查账实是否相符检查投资的入账价值检查投资收益检查长期投资业务是否符合国家的限制性规定检查长期投资的核算方法检查短期投资跌价准备和长期投资减值准备的计提检查本期发生的重大股权变动确定投资是否已在资产负债表上恰当披露 检查长期投资的合法性 例1 某社会保险机构为了促进养老保险基金的增值 以1000万元购买国债 9000万元投入股市 审计人员对照养老保险基金入市的有关管理规定 认为购买国债符合国家规定 购买股票虽可能带来高收益 却也存在着高风险 但90 的投资股票比例为国家有关法规所不允许的 因此该9000万元长期股票投资是不合规的 为了确保养老保险基金的安全 审计提出了必须调整投资结构的意见 检查投资收益 例2 审计人员审查甲公司2003年的长期投资 会计报表列示12月31日长期投资项目共有350万元 其中包括股票投资300万元 债券投资50万元 投资收益额共7万元 其中包括股票投资收益3万元 债券收益4万元 经过调查 审计人员获如下资料1 甲公司于2003年1月购入乙公司股票300万元 占乙公司发行股票的60 无股权投资差额 2003年乙公司获税后利润20万元 发放股利5万元 甲公司已收到发放的股利3万元存入银行 2 甲公司2003年1月溢价购入丁公司债券 面值为50万元 期限为3年 到期一次还本付息 实际支付价款50 6万元 票面利率8 溢价金额按直线法摊销要求 根据以上资料 审计人员应提出怎样的审计意见 并核实2003年12月31日甲公司 长期投资 和该年度 投资收益 项目的实有数 题解 审计人员根据审查认为甲公司对长期投资和投资收益的核算不符合企业会计准则和会计制度 按规定 股票占被投资公司股本的20 以上要用权益法核算 甲公司对乙公司投资已达60 所以需要用权益法来进行核算 另外 长期债券投资的入账金额应按购入成本而非债券面值 长期债券投资收益的确认 不仅包括债券利息收入而且还包括溢价 或折价 金额的摊销甲公司 长期投资 项目2003年12月31日的实有数 300 20 60 5 60 50 6 50 8 50 6 50 3 363 4 万元 甲公司 投资收益 项目2003年度实有数 20 6 50 8 50 6 50 3 15 8 万元 例3 A企业于05年1月1日以每股8元价格购买了B企业60万股的股票 面值为1元 占B企业在外发行股数的10 另支付5000元税费等相关费用 A企业采用成本法核算 05年4月29日 B企业宣告分派每股0 5元的现金股利 05年10月1日 A企业又以每股8 10元价格购入90万股 另支付8000元税费等相关费用 此次购买完成成后 A企业持股比例达25 改用权益法核算此项投资 如果05年1月1日 B企业所有者权益合计为3900万 05年度净利润为800万元 其中05年1月1日至9月30日净利润为600万元 假定股权投资差额的摊销期限为10年 要求 根据上述资料 核实05年12月31日A企业长期股权投资及05年投资收益项目的实有数 题解 1 05年1月1日投资时Dr 长期股权投资 B4805000 4800000 5000 Cr 银行存款48050002 05年4月29日宣告分配上年度股利Dr 应收股利300000 600000 0 5 Cr 长期股权投资 B30000003 1 05年10月1日追溯法调整原账面 会计政策变更 Dr 长期股权投资 B投资成本3600000 39000000 10 300000 Dr 长期股权投资 B股权投资差额837125 4805000 39000000 10 Dr 长期股权投资 B损益调整600000 6000000 10 Cr 长期股权投资 B4505000 4805000 300000 Cr 投资收益 3 205年10月1日追加投资Dr 长期股权投资 B投资成本6300000 39000000 6000000 0 5 6000000 15 Dr 长期股权投资 B股权投资差额998000Cr 银行存款7298000 900000 8 1 8000 4 105年12月31日摊销后三个月投资差额Dr 投资收益47575Cr 长期股权投资 B股权投资差额47575 4 205年12月31日计算应享有的投资收益Dr 长期股权投资 B 损益调整500000 8000000 6000000 25 经审计核实 2005年12月31日A企业长期股权投资为12787500元 投资收益为984550元 12 6其他相关帐户审计 其他应收款审计其他应付款审计无形资产审计长期待摊费用的审计应付股利的审计长期应付款的审计管理费用审计营业外收入的审计营业外支出的审计所得税的审计 例4 2005年6月 审计人员对某企业进行审计时 发现至2005年5月底 其他应付款 经营押金 账户贷方余额为红字32000元 对于押金支出大于收入的反常现象 审计人员决定进行细致的调查 经审计人员对该企业经营押金的收取和清退过程的内部控制制度进行分析 发现主管会计张某有直接经手收取或接收李某收取的经营押金 现款的情况 认为可能产生现金管理失控问题 审计人员向张某了解情况时 张某解释说尚有部分押金在李某处未交回结账 审计人员一方面向经营户了解经营押金的缴纳情况 在核对经营合同的基础上 取得了押金均已足额上交的证据 另一方面 向李某了解情况 李某出具了张某签字的接受凭证在证据面前 张某终于承认了在收取押金时 将押金50000元据为己有 除账面反映的红字32000元尚有18000元押金无法退回的问题 鉴于张某侵吞公款的问题已触犯刑律 审计机关将此问题及发现的其他线索及时向检查机关作了移送 无形资产的实质性测试7步 一 获得或编制无形资产明细表 二 检查无形资产的存在和所有权归属 三 检查无形资产的增加1 购入的无形资产2 投资者投入的3 抵债取得的4 非货币交易换入的5 接收捐赠的6 自行开发并经法律程序申请取得的7 购入的土地使用权 例1审计人员审查宏华股份有限公司无形资产转让业务时 发现该公司向外单位转让已入账的商标权的使用权 该商标权的账面摊余价值为50 000元 双方协商作价为20 000 该公司做以下会计处理 当收到转让收入时 借 银行存款20 000贷 其他业务收入20 000同时记借 其他业务支出50 000贷 无形资产 商标权50 000 要求 根据上述情况 提出审计意