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第九章购货与付款循环审计 9 1 1主要凭证和会计记录 典型的购货与付款循环所涉及的主要凭证和会计记录有以下几种 1 请购单 2 订购单 3 验收单 4 卖方发票 5 付款凭单 6 转账凭证 7 付款凭证 8 应付账款明细账 9 现金日记账和银行存款日记账 10 卖方对账单 涉及的会计账户 在途材料原材料固定资产在建工程库存现金 银行存款应付账款应付票据管理费用应付职工薪酬 业务环节 凭证 记录 业务环节 凭证 记录 业务环节 凭证 记录 业务环节 凭证 记录 多选题1 采购与付款循环的主要业务活动包括 A 请购商品和劳务B 对外订购C 验收商品D 储存商品E 付款 记账答案 ABCDE2下列各类凭证中 属于采购与付款循环涉及到的主要凭证的有 A 请购单B 订购单C 验收单D 付款凭单E 销售发票ABCD 答案解析 销售发票属于销售与收款循环中涉及到的主要凭证 9 1 2涉及的主要业务活动 购货与付款循环中的主要环节 1 请购商品 2 编制订购单 3 验收商品 4 储存已验收的商品存货 5 编制付款凭单 6 付款 7 会计记录 一 请购商品 劳务 环节的控制程序1 仓库填写请购单 通常经仓库经理签字审批 2 生产部门填写请购单 通常经生产经理签字审批 3 对于日常采购的请购 应当根据请购单进行一般授权审批 每张请购单必须经过对这类支出预算负责的主管人员签字批准 4 对于资本支出和租赁的请购 应当指定人员请购 需要进行特别授权审批 二 编制订购单环节的控制程序1 采购部门负责编制订购单和发出订购单 2 采购部门只对经过批准的请购单编制订购单 3 采购部门对经过批准的请购单发出订购单 询价后确定最佳供应商 但询价与确定供应商的职责应当分离 对于大额 重要的采购项目 应采取竞价方式来确定供应商 三 验收商品环节的控制程序1 验收管理员需要比较所收商品与订购单上的要求是否相符 盘点商品并检查商品有无损坏 2 验收管理员对已收货的每张订购单编制一式多联 预先按顺序编号的验收单 3 验收管理员将商品送交仓库或其他请购部门时 应取得经过签字的收据 或要求其在验收单的副联上签收 4 验收管理员将验收单其中的一联送交应付凭单部门 四 储存商品环节的控制程序1 储存岗位与验收岗位应当职责分离 2 限制无关人员接近储存的商品存货 五 六 编制付款凭单和付款1 确定供应商发票的内容与相关的验收单 订购单的一致性 2 确定供应商发票计算的正确性 3 编制有预先顺序编号的付款凭单 并附上支持性凭证 如订购单 验收单和供应商发票等 4 独立检查付款凭单计算的正确性 5 在付款凭单上填入应借记的资产或费用账户名称 6 由被授权人员在凭单上签字 以示批准照此凭单要求付款 七 确认与记录负债环节的控制程序1 应付账款确认与记录相关部门一般有责任核查购置的财产 并在应付凭单登记簿或应付账款明细账中加以记录 在收到供应商发票时 应付账款部门应将发票上所记载的品名 规格 价格 数量 条件及运费与订货单上的有关资料核对2 记录现金支出的人员不得经手现金 有价证券和其他资产 3 在手工系统下 应将已批准的未付款凭单送达会计部门 据以编制有关记账凭证和登记有关账簿 一 认定的含义认定是指管理层在财务报表中作出的明确或隐含的表达 注册会计师将其 明确或隐含的表达 用于考虑可能发生的不同类型的潜在错报 知识点拓展1 1 认定是管理层的表达 2 认定是指管理层在财务报表中作出的明确或隐含的表达 3 管理层的表达有明确的 比如 甲公司期末存货1000万元 也有隐含的表达 存货1000万元是甲公司拥有或控制的 没有被抵押 补充 与审计目标相关的认定 4 注册会计师基于管理层的认定来考虑财务报表的错报 5 注册会计师识别的错报源于管理层认定中不恰当的表达 6 管理层的认定有什么不恰当的表达 注册会计师则根据管理层认定的不恰当的表达确定财务报表错报的类别 7 管理层的认定在先 注册会计师考虑错报在管理层认定不恰当之后 补充 与审计目标相关的认定 二 以存货为例说明认定的含义比如 甲公司2012年12月31日资产负债表中所列示的期末存货项目 金额 1000万元 根据认定的定义 期末存货1000万元有以下四种 明确的表达或隐含的表达 1 甲公司 2012年12月31日 资产中所记录的存货1000万元是存在的 言外之意 没有虚假 2 甲公司 2012年12月31日 资产中所记录的存货以恰当的金额包括在财务报表中 与之相关的计价或分摊调整已恰当记录 言外之意 金额正好是1000万元 不多也不少 补充 与审计目标相关的认定 3 甲公司 2012年12月31日 资产中应当记录的1000万元存货均已记录 言外之意 没有漏记 4 甲公司 2012年12月31日 资产中记录的存货1000万元均由其拥有 言外之意 存货没有受到留置权限制 没有被抵押或作为担保物 补充 与审计目标相关的认定 三 与所审计期间各类交易和事项相关的认定1 发生 记录的交易或事项已发生 且与被审计单位有关 例如 营业收入 发生2 完整性 所有应当记录的交易和事项均已记录 例如 应付账款 完整性3 准确性 与交易和事项有关的金额及其他数据已恰当记录 例如 营业收入 准确性 4 截止 交易和事项已记录于正确的会计期间 例如 营业收入 截止 提前确认 例如 营业收入 截止 推迟确认 5 分类 交易和事项已记录于恰当的账户 例如 营业收入 分类 补充 与审计目标相关的认定 四 与期末账户余额相关的认定1 存在 记录的资产 负债和所有者权益是存在的 例如 应收账款 存在 4例如 存货 存在 教材P350 二 2 权利和义务 记录的资产由被审计单位拥有或控制 记录的负债是被审计单位应当履行的偿还义务 例如 固定资产 权利和义务 3 完整性 所有应当记录的资产 负债和所有者权益均已记录 例如 应付账款 完整性4 计价和分摊 资产 负债和所有者权益以恰当的金额包括在财务报表中 与之相关的计价或分摊调整已恰当记录 例如 固定资产 计价和分摊 例如 应收账款 计价和分摊 补充 与审计目标相关的认定 五 与列报和披露相关的认定1 发生以及权利和义务 披露的交易 事项和其他情况已发生 且与被审计单位有关 2 完整性 所有应当包括在财务报表中的披露均已包括 3 分类和可理解性 财务信息已被恰当地列报和描述 且披露内容表述清楚 4 准确性和计价 财务信息和其他信息已公允披露 且金额恰当 补充 与审计目标相关的认定 基本观点1 认定决定具体审计目标认定与财务报表各项目的具体审计目标密切相关 注册会计师的基本职责就是确定被审计单位管理层对其财务报表的认定是否恰当 与所审计期间各类交易和事项相关的认定与具体审计目标 与期末账户余额相关的认定与具体审计目标 与列报和披露相关的具体审计目标 例 单选题 以下对采购与付款业务流程相关控制活动与相关认定的对应关系的陈述中 不恰当的是 A 连续编号的验收单与应付账款的 存在 认定最有关B 支票预先顺序编号能够确保支出支票存根的完整性和作废支票处理的恰当性C 订购单的连续编号控制能够有效降低应付账款 完整性 认定错报风险D 确定供应商发票计算的正确性能够降低应付账款的计价和分摊认定 相关费用的准确性认定的错报风险 答案 A 解析 选项A不恰当 连续编号的验收单与应付账款的 完整性 认定最有关 例 多选题 以下情形中 注册会计师为了获取审计证据证明长期股权投资的 计价和分摊 认定是否恰当 则应当选择的实质性程序包括 A 获取或编制长期股权投资明细表 复核加计 并与总账数和明细账合计数核对B 对于长期股权投资分类发生变化的 检查其核算是否正确C 结合银行借款等检查 了解长期股权投资是否存在质押 担保情况D 结合长期股权投资减值准备科目 将其与报表数核对是否相符 答案 ABD 解析 注册会计师实施选项C的审计程序获取的审计证据主要是为了确认长期股权投资的 权利和义务 认定是否恰当 注册会计师实施选项A B D的实质性程序可以获取审计证据证明长期股权投资的 计价和分摊 认定恰当与否 9 2购货与付款循环的控制测试 购货与付款循环的控制测试 购货与付款循环的内部控制 9 2 1购货与付款循环的内部控制 购货与付款循环的内部控制主要包括以下方面 1 职责分离控制1 请购与审批 含预算审批 2 询价与确定供应商 3 采购合同的订立与审批 4 采购执行与验收商品 5 采购执行 验收商品与相关会计记录 6 付款审批与付款执行 不得由同一部门或同一个岗位人员办理采购与付款业务的全过程 2 请购控制 1 原材料或零配件购进 2 临时性物品的购进 3 经常性服务项目的请购 4 特殊服务项目的请购 3 订货控制 1 订购多少 2 向谁订购 3 何时订货 4 验收控制 1 数量 2 质量 3 每一项收到的货物必须在检验以后填制包括供应商名称 收货日期 货物名称 数量和质量以及运货人名称 原购货订单编号等内容的收货报告单 并及时报告请购 购货和会计部门 5 应付账款控制6 付款控制 1 支票准备 2 支付 3 会计处理 9 2 2评估购货与付款循环的重大错报风险 影响购货与付款循环和相关账户余额存在的重大错报风险可能包括 1 管理层错报费用支出的偏好 2 费用支出确认的复杂性 3 采用不正确的费用支出截止 4 计量存货成本不正确 5 发生舞弊的风险 6 发生各种错误的可能性 9 2 3购货与付款循环的控制测试 1 关于请购商品或劳务内部控制的测试 2 关于订购商品或劳务内部控制的测试 3 关于货物验收内部控制的测试 4 关于应付账款内部控制的测试 5 关于付款业务内部控制的测试 9 3应付账款审计 应付账款的审计目标 2020 3 29 审计学 第七版 40 1 应付账款的审计目标确定期末应付账款是否存在 确定期末应付账款是否为其履行的偿还义务 确定应付账款的发生和偿还记录是否完整 确定应付账款期末余额是否正确 确定应付账款在财务报表上的披露是否恰当 9 3 1应付账款的审计目标 应付账款的审计目标 9 3 1应付账款的审计目标 2 应付账款的实质性程序 9 3 2应付账款的实质性测试 应付账款的实质性程序 9 3 2应付账款的实质性测试 一 应付账款的实质性分析程序1 将期末应付账款余额与上期期末余额进行比较 分析波动原因 2 分析长期挂账的应付账款 判断被审计单位是否缺乏偿债能力或利用应付账款隐瞒利润 并注意其是否可能无需支付 3 计算应付账款与存货的比率 应付账款与流动负债的比率 并与以前年度相关比率对比分析 评价应付账款整体的合理性 4 分析存货和营业成本等项目的增减变动 判断应付账款增减变动的合理性 9 3 2应付账款的实质性测试 二 函证应付账款1 函证必要性 1 一般情况下 并不必须函证应付账款函证不能保证查出未记录的应付账款 况且注册会计师能够取得采购发票等外部凭证来证实应付账款的余额 2 函证应付账款情形如果控制风险较高 某应付账款明细账户金额较大或被审计单位处于财务困难阶段 则应进行应付账款的函证 2 函证对象 1 较大金额的债权人的账户 2 资产负债表日金额不大 甚至为零 但为企业重要供货人的债权人的账户 3 函证方式最好采用积极函证方式 并具体说明应付金额 9 3 2应付账款的实质性测试 三 查找未入账的应付账款1 检查被审计单位在资产负债表日未处理的不相符的购货发票 如抬头不符 与合同某项规定不符等 及有材料入库凭证但未收到购货发票的业务 2 检查资产负债表日后应付账款明细账贷方发生额的相应凭证 关注其购货发票的日期 确认其入账时间是否合理 9 3 2应付账款的实质性测试 1 如果需要针对甲公司2012年应付账款存在认定获取审计证据 下列实质性程序最相关的是 A 以应付账款明细账为起点 追查至采购相关的原始凭证 如采购订单 卖方发票和入库单等B 检查采购订单文件以确定是否预先连续编号C 从采购订单 卖方发票和入库单等原始凭证 追查至应付账款明细账D 向采购供应商函证零余额的应付账款 答案 A 解析 选项A恰当 注册会计师以应付账款明细账为起点 追查至应付账款发生时的原始凭证 即 逆查 能够获取与应付账款存在认定的审计证据 9 3 2应付账款的实质性测试 2 如果需要针对甲公司2012年应付账款完整性认定获取审计证据 以下实质性程序获取的审计证据中 证明力最强的 A 卖方发票B 供应商提供的月末对账单C 甲公司编制的连续编号的验收单D 甲公司编制的连续编号的订购单 答案 B 解析 首先 选项A和B的审计证据都是外部证据 选项C和D的审计证据都是内部证据 答案在选项A和B中产生 选项B中 供应商提供的 月末对账单 是一种定期寄送给购货付款单位的用于购销双方定期核对账目的凭证 月末对账单对月初余额 本月发生额 本月已收到的货款 可能存在的退货金额以及月末余额均有详细内容 能有效证明是否存在漏记应付账款的行为 与应付账款完整性认定相关 选项A中 卖方发票不能直接证明漏记应付账款的行为 9 4固定资产和累计折旧审计 累计折旧审计 固定资产减值准备审计 一 固定资产审计1 固定资产的审计目标确定固定资产是否存在 确定固定资产是否被审计单位所有 确定固定资产及其累计折旧增减变动的记录是否完整 确定固定资产的计价和折旧政策是否恰当 确定固定资产的期末余额是否正确 确定固定资产在财务报表上的披露是否恰当 9 4 1固定资产审计 审计目标与认定对应关系表 9 4 1固定资产审计 2 固定资产的实质性程序 9 4 1固定资产审计 9 4 1固定资产审计 一 对固定资产实质性分析程序1 计算固定资产原值与本期产品产量的比率 并与前期比较 2 分类计算本期计提折旧额与固定资产原值的比率 并与上期比较 3 计算累计折旧额与固定资产原值的比率 并与上期比较 4 比较本期与以前各期固定资产的增加和减少 根据经营趋势盘断差异产生的原因是否合理 5 比较各期修理及维护费用 旨在发现资本性和收益性支出区别是否正确 6 分析固定资产的构成及增减变动 与在建工程 现金流量表 生产能力等相关信息交叉复核 9 4 1固定资产审计 二 实地检查重要固定资产1 双向检查 细节测试方向 1 以固定资产明细分类账为起点 进行实地追查 以证明会计记录中所列固定资产确实存在 并了解其目前的使用状况 2 以固定资产实物为起点 追查至固定资产明细分类账 以获取实际存在的固定资产均已入账的证据 3 实地检查的重点实地检查的重点是本期新增加的重要固定资产 有时 观察范围也会扩展到以前期间增加的重要固定资产 观察范围的确定需要依据被审计单位内部控制的强弱 固定资产的重要性和注册会计师的经验来判断 如为首次接受审计 则应适当扩大检查范围 9 4 1固定资产审计 三 检查固定资产的所有权或控制权对各类固定资产 注册会计师应获取 收集不同的证据以确定其是否确归被审计单位所有 1 对外购的机器设备等固定资产 通常经审核采购发票 采购合同等予以确定 2 对于房地产类固定资产 需查阅有关的合同 产权证明 财产税单 抵押借款的还款凭据 保险单等书面文件 3 对融资租入的固定资产 应验证有关融资租赁合同 证实其并非经营租赁 4 对汽车等运输设备 应验证有关运营证件等 9 4 1固定资产审计 1 在设计应对固定资产的错报风险的以下实质性程序获取的审计证据中 与固定资产存在认定最相关的是 A 观察经营活动 并将固定资产本期余额与上期余额进行分析比较B 询问被审计单位的管理层和生产部门固定资产闲置情况C 以固定资产实物为起点 追查至固定资产明细账和相关凭证D 以固定资产明细账为起点 追查至固定资产实物和相关凭证 练习题 答案 D 解析 选项D最恰当 注册会计师以固定资产明细账为起点 追查至固定资产实物和相关凭证 即 逆查 的方向 能够获取审计证据证明固定资产的存在认定是否正确 2 在设计应对固定资产提前报废但其账面价值未进行冲减的错报风险时 以下审计程序获取的审计证据中 最相关的是 A 以固定资产实物为起点 追查至固定资产明细账B 以固定资产明细账为起点 追查至固定资产实物和相关凭证C 以分析折旧费用为起点 追查至固定资产实物和相关凭证D 以固定资产实物为起点 追查至固定资产维修和保养费用 答案 B 解析 选项B最恰当 注册会计师以固定资产明细账为起点 追查至固定资产实物和相关凭证 即 逆查 的方向 能够获取审计证据证明固定资产的存在认定是否正确 二 累计折旧审计1 累计折旧的审计目标确定折旧政策和方法是否符合国家有关的会计准则 是否一贯遵循 确定累计折旧增减变动的记录是否完整 确定折旧费用的计算 分摊是否正确 合理和一贯 确定累计折旧的期末余额是否正确 确定累计折旧在财务报表上的披露是否恰当 9 4 2累计折旧审计 2 累计折旧的实质性测试编制或索取固定资产及累计折旧分类汇总表 对固定资产累计折旧实施分析程序 审查被审计单位固定资产折旧政策的情况 审查固定资产折旧计算和分配 审查折旧计入成本的合理性 检查累计折旧的披露是否恰当 9 4 2累计折旧审计 9 4 3固定资产减值准备审计 固定资产的可收回金额低于其账面价值称为固定资产减值 可收回金额应当根据固定资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间的较高者确定 企业固定资产可能发生了减值注册会计师对固定资产减值准备的实质性测试程序 9 4 3固定资产减值准备审计 补充知识 为赚取租金或资本增值 或者两者兼而有之1 投资性房地产的范围 1 已出租的土地使用权 2 持有并准备增值后转让的土地使用权 注 按国家有关规定认定的闲置土地 不属于持有并准备增值后转让的土地使用权 3 已出租的建筑物 9 5投资性房地产审计 2 不属于投资性房地产的范围 1 自用的房地产 2 作为存货的的房地产 解释 关注哪些属于投资性房地产哪些不属于投资性房地产 1 企业计划用于出租但尚未出租的土地使用权 不属于投资性房地产 2 持有并准备增值后转让的房屋建筑物 关键点 不属于投资性房地产 3 某项房地产 部分用于赚取租金或资本增值 部分用于生产商品 提供劳务或经营管理 能够单独计量和出售的 用于赚取租金或资本增值的部分 应当确认为投资性房地产 不能够单独计量和出售的 用于赚取租金或资本增值的部分 不确认为投资性房地产 4 已出租的土地使用权是指该土地使用权必须是通过转让或出让方式获得的 而不是通过承租方式获得再出租 5 拥有产权并以经营租赁方式出租的建筑物才属于投资性房地产 是否拥有产权是判断是否属于投资性房地产的重要标志 通过承租方式获得再出租不属于投资性房地产 6 按照国家规定认定的闲置土地 不属于持有并准备增值后转让的土地使用权 也就不属于投资性房地产 1 投资性房地产的审计目标 确定投资性房地产是否存在 确定投资性房地产是否归被审计单位所有 确定投资性房地产是否完整 确定投资性房地产的计价方法是否恰当 确定投资性房地产 累计折旧 减值准备是否正确 确定投资性房地产 累计折旧 减值准备的披露是否恰当 9 5投资性房地产审计 2 投资性房地产的实质性测试程序 获取或编制投资性房地产明细表 核对相符 检查投资性房地产核算是否符合规定 检查投资性房地产后续计量模式选用的依据是否充分 确定投资性房地产后续计量选用公允价值是否恰当 投资性房地产后续计量选用成本计量的相关项目是否正确 期末对公允价值计量的投资性房地产进行逐项检查 确定投资性房地产后续计量模式的转换是否恰当 投资性房地产与其他资产转换 是否合规 正确 确定投资性房地产已恰当列报 9 5投资性房地产审计 9 6其他相关账户审计 9 6 1预付账款审计 预付账款是企业按购货合同的规定 预先支付给供货单位的货款 会计上通过 预付账款 或 应付账款 科目 借方 进行核算 注册会计师对预付账款的实质性测试程序主要有 1 获取或编制预付账款明细表 复核加计正确 并与报表数 总账数和明细账合计数核对相符 同时请被审计单位协助 在预付账款明细表上标出截至审计日已收到货物并冲销预付账款的项目 2 选择大额或异常的预付账款重要项目 包括零账户 函证其余额是否正确 并根据回函情况编制函证结果汇总表 对回函金额不相符的 要查明原因 作出记录或建议进行适当调整 对未回函的 可再次复函 也可采用替代方法进行检查 如检查该笔债权的相关凭证资料 或抽查报表日后预付账款明细账及存货明细账 核实是否已收到货物并转销 并根据替代程序检查结果判断其债权的真实性或出现坏账的可能性 对未发询证函的预付账款 应抽查有关原始凭证 3 抽查入库记录 审核有无重复付款或将同一笔已付清的账款在预付账款和应付账款这两个账户同时挂账的情况 4 分析预付账款明细账余额 对于出现贷方余额的项目 应查明原因 必要时建议作重分类调整 5 确定预付账款是否已在资产负债表中恰当披露 9 6 2工程物资审计 工程物资是企业为核算基建工程 更新改造工程和大修理工程准备的各种物资 注册会计师应实施以下实质性测试程序 1 获取或编制工程物资明细表 对有关数字进行复核 并将其与报表数 总账数和明细账合计数进行核对 若不相符 应查明原因并进行调整 2 对工程物资实施监盘 确定其是否存在 账实是否相符 并观察有无呆滞 积压的工程物资 3 抽查工程