第十二章收入和利润ppt课件.ppt

1 29 03 2020 讲解 2 第十二章收入和利润 3 主要内容 第一节收入第二节政府补助第三节利润第四节所得税 4 一 收入概述 一 概念 收入是指企业在日常活动中形成的 会导致所有者权益增加的 与所有者投入资本无关的经济利益的总流入 特点 1 收入是企业在日常活动中形成的经济利益的总流入2 收入会导致企业所有者权益的增加3 收入与所有者投入资本无关 第一节收入 5 二 收入的分类 1 收入按企业从事日常活动的性质不同 1 销售商品收入 2 提供劳务收入 3 让渡资产使用权收入 6 2 收入按企业经营业务的主次不同 1 主营业务收入 2 其他业务收入 7 二 销售商品收入的确认和计量 一 确认条件销售商品收入同时满足下列条件的 才能予以确认 1 企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方 2 企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权 也没有对已售出的商品实施控制 3 收入的金额能够可靠地计量 4 相关的经济利益很可能流入企业 5 相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量 8 二 销售商品收入的计量销售商品收入金额的确定 通常情况下 从购货方已收或应收的合同或协议价款即为其公允价值 应当以此确定销售商品收入的金额 折扣折让情况下收入的确认 1 现金折扣不扣折扣 2 商业折扣扣除折扣 3 销售折让发生时冲收入 9 一 一般商品销售业务1 在所有权转移时符合收入确认条件确认销售商品收入时借 应收账款 应收票据 银行存款等贷 主营业务收入应交税费 应交增值税 销项税额 同时结转销售商品的实际成本 借 生营业务成本等贷 库存商品等企业也可在月末结转本月已销商品的实际成本 三 销售收入的账务处理 10 应用程序图 11 应用举例 例题 甲公司向乙公司销售一批商品 开出的增值税专用发票上注明售价为300000元 增值税税额为51000元 甲公司已收到乙公司支付的货款351000元 将提货单送交乙公司 该批商品成本为240000元 甲公司会计分录如下 借 银行存款351000贷 主营业务收入300000应交税费 应交增值税 销项税额 51000借 主营业务成本240000贷 库存商品240000 12 2 已经发出商品但不符合销售商品收入确认条件企业对于发出的商品 在不能确认收入时 应按发出商品的实际成本 借 发出商品贷 库存商品发出商品在以后满足收入确认条件时 应结转销售成本借 主营业务成本贷 发出商品 13 如果销售该商品的纳税义务已经发生 比如已经开出增值税专用发票 则应确认应交的增值税销项税额 借记 应收账款 等科目 贷记 应交税费 应交增值税 销项税额 科目 如果纳税义务没有发生 则不需要进行上述处理 发出商品 科目的期末余额应并入资产负债表 存货 项目反映 14 15 例题 A公司于2009年3月3日采用托收承付结算方式向B公司销售一批商品 开出的增值税专用发票上注明售价为100000元 增值税税额为17000元 该批商品成本为60000元 A公司在销售该批商品时已得知B公司资金流转发生暂时困难 但为了减少存货积压 同时也为了维持与B公司长期以来建立的商业关系 A公司仍将商品发出 并办妥托收手续 假定A公司销售该批商品的纳税义务已经发生 16 发出商品时 借 发出商品60000贷 库存商品60000同时 因A公司销售该批商品的纳税义务已经发生 应确认应交的增值税销项税额 借 应收账款17000贷 应交税费 应交增值税 销项税额 17000 注 如果销售该批商品的纳税义务尚未发生 则不作这笔分录 待纳税义务发生时再作应交增值税处理 17 假定2009年11月A公司得知B公司经营情况逐渐好转 B公司承诺近期付款 A公司应在B公司承诺付款时确认收入 会计分录如下 借 应收账款100000贷 主营业务收入100000同时结转成本 借 主营业务成本60000贷 发出商品60000 18 二 附有商业折扣 现金折扣和销售折让的处理企业销售商品满足确认收入条件时 应按照已收或应收合同或协议价款的公允价值确定销售商品收入的金额 在确认销售商品收入的金额时 应注意下列因素 1 商业折扣商业折扣是指企业为促销而在商品标价上给予的扣除 企业的商业折扣在销售时即已发生 其不构成商品最终成交价格的一部分 因此 销售商品收入的金额应是扣除商业折扣后的净额 19 表达方式 折扣率10 20 20 2 现金折扣 现金折扣是一种理财费用 是企业为尽快回收资金 对顾客提前付款的行为给予的一种优惠 现金折扣实际发生时计入财务费用 在确定销售商品收入时不考虑预计可能发生的现金折扣 按应收账款的总价入账 现金折扣的表达方式 2 10 1 20 n 302 10表示10天内付款给1 的折扣 21 会计处理程序图 22 应用举例 例题 甲公司为增值税一般纳税企业 2009年3月1日销售A商品10000件 每件商品的标价为20元 不含增值税 每件商品的实际成本为12元 A商品适用的增值税税率为17 由于是成批销售 甲公司给予购货方10 的商业折扣 并在销售合同中规定现金折扣条件为2 10 1 20 n 30 A商品于3月1日发出 符合销售实现条件 购货方于3月9日付款 假定计算现金折扣时考虑增值税 23 1 3月1日销售实现时 借 借 银行存款208494财务费用2106贷 主营业务收入180000应交税费 应交增值税 销项税额 30600借 主营业务成本120000 12 10000 贷 库存商品120000 2 3月9日收到货款时 借 银行存款206388财务费用4212贷 应收账款210600 24 本例中 若购货方于3月19日付款 则享受的现金折扣为2106 180000 30600 1 元 甲公司在收到货款时的会计分录为 借 银行存款208494财务费用2106贷 应收账款210600若购货方于3月底才付款 则应按全额付款 甲公司在收到货款时的会计分录为 借 银行存款210600贷 应收账款210600 25 3 销售折让销售折让是企业因售出商品质量不合格等原因而在售价上给予的减让 应从收入中扣减 1 企业已经确认销售收入的售出商品发生销售折让时 冲减当期收入借 主营业务收入应冲减的销售商品收入金额应交税费 应交增值税 销项税额 贷 银行存款 应收账款等实际支付或应退还的价款 要开红字专用发票 26 2 如果发生销售折让时 企业尚未确认销售商品收入的 则应在确认销售商品收入时直接按扣除销售折让后的金额确认 3 如果为资产负债表日后事项 减以前年度损益调整 27 应用举例 例题 甲公司销售一批商品给乙公司 开出的增值税专用发票上注明的销售价格为100000元 增值税税额为17000元 该批商品成本为70000元 货到后乙公司发现商品质量不符合合同要求 要求在价格上给予5 的折让 乙公司提出的销售折让要求符合原合同的约定 甲公司同意并办妥了相关手续 开具了增值税专用发票 红字 假定此前甲公司已确认该批商品的销售收入 销售款项尚未收到 发生的销售折让允许扣减当期增值税销项税额 甲公司会计分录如下 28 1 销售实现时 借 应收账款117000贷 主营业务收入100000应交税费 应交增值税 销项税额 17000借 主营业务成本70000贷 库存商品70000 2 发生销售折让时 借 主营业务收入5000 100000 5 应交税费 应交增值税 销项税额 850贷 应收账款5850 29 3 实际收到款项时 借 银行存款111150贷 应收账款111150本例中 假定发生销售折让前 因该项销售在货款收回上存在不确定性 甲公司未确认该批商品的销售收入 纳税义务也未发生 发生销售折让后2个月 乙公司承诺近期付款 则甲公司会计处理如下 1 发出商品时 借 发出商品70000贷 库存商品70000 30 2 乙公司承诺付款 甲公司确认销售收入时 借 应收账款111150贷 主营业务收入95000 100000 100000 5 应交税费 应交增值税 销项税额 16150借 主营业务成本70000贷 发出商品70000 3 实际收到款项时 借 银行存款111150贷 应收账款111150 31 三 销售退回的处理企业售出的商品由于质量 品种不符合要求等原因而发生的销售退回 应分不同情况进行会计处理 1 尚未确认销售商品收入的售出商品发生销售退回应将已记入 发出商品 科目的商品成本金额转入 库存商品 科目借 库存商品贷 发出商品 32 2 已确认销售商品收入的售出商品发生销售退回的 除属于资产负债表日后事项外 一般应在发生时冲减当期销售商品收入 同时冲减当期销售商品成本 如按规定允许扣减增值税税额的 应同时冲减已确认的应交增值税销项税额 如该项销售退回已发生现金折扣的 应同时调整相关财务费用的金额 33 会计处理程序图 34 应用举例 例题 甲公司在2008年3月18日向乙公司销售一批商品 开出的增值税专用发票上注明的售价为50000元 增值税税额为8500元 该批商品成本为26000元 为及早收回货款 甲公司和乙公司约定的现金折扣条件为 2 10 1 20 N 30 乙公司在2008年3月27日支付货款 2008年7月5日 该批商品因质量问题被乙公司退回 甲公司当日支付有关退货款 假定计算现金折扣时不考虑增值税 甲公司的会计处理如下 1 2008年3月18日销售实现时 35 借 应收账款58500贷 主营业务收入50000应交税费 应交增值税 销项税额 8500借 主营业务成本26000贷 库存商品26000 2 2008年3月27日收到货款时 发生现金折扣1000 50000 2 元 实际收款57500 58500 1000 元 借 银行存款57500财务费用1000贷 应收账款58500 36 3 2008年7月5日发生销售退回时 借 主营业务收入50000应交税费 应交增值税 销项税额 8500贷 银行存款57500财务费用1000借 库存商品26000贷 主营业务成本26000 37 3 发生的销售退回如果为资产负债表日后事项 则通过 以前年度损益调整 再转入 利润分配 未分配利润 38 四 分期收款销售 1 一般情况 账务处理同正常销售 只是货款是分期分批收回销售时借 银行存款应收账款贷 主营业务收入应交税费 应交增值税收款 借 银行存款贷 应收账款 39 2 如果分期收款的时间较长 则具有融资性质 这种情况下 销售收入的入账金额应按合同或协议价格的公允价值 现值 应收的合同或协议价与公允价值之间的差额应作为未实现融资收益 应在收款期内按实际利率法分期摊入企业的账务费用 40 销售时 借 银行存款 现收款 102长期应收款600 赊销款 本利和 贷 主营业务收入 现值 应交税费 应交增值税102未实现融资收益借 主营业务成本贷 库存商品 41 收款时借 银行存款贷 长期应收款摊销时 借 未实现融资收益贷 财务费用P256 42 五 委托代销 委托代销 根据协议委托受托方代销商品的一种方式 具体分为 1 视同买断委托方按合同或协议价收取价款 受托方的实际售价可自行确定如果协议规定受托方取得商品 无论是否卖出 是否获利 均与委托方无关 则做正常销售 发出时确认收入P259如果协议规定受托方取得商品后 如果没有售出则可退回 则委托方应在收到代销清单时确认收入 43 借 委托代销商品80贷 库存商品80借 应收账款117贷 主营业务收入100应交税费 应交增值税 销项税 17借 主营业务成本80贷 委托代销商品80借 银行存款117贷 应收账款117 44 借 受托代销商品 协议价100 贷 受托代销商品款借 银行存款贷 主营业务收入 200 应交税费 应交增值税 销项税 34借 主营业务成本100贷 受托代销商品100 45 借 受托代销商品款贷 应付账款100借 应交税费 应交增值税 进项税 贷 应付账款17借 应付账款117贷 银行存款 46 2 采用支付手续费方式委托代销商品采用支付手续费方式委托代销商品 是指委托方和受托方签订合同或协议 委托方根据合同或协议约定向受托方计算支付代销手续费 受托方按照合同或协议规定的价格销售代销商品的销售方式 47 在这种销售方式下 委托方发出商品时通常不应确认销售商品收入 而应在收到受托方开出的代销清单时确认销售商品收入 同时将应支付的代销手续费计入销售费用 受托方应在代销商品销售后 按合同或协议约定的方法计算确定代销手续费 确认劳务收入 48 采用支付手续费方式委托代销商品 49 受托方 50 采用支付手续费方式委托代销商品企业发出委托代销的商品时 借 委托代销商品贷 库存商品等收到受托方开具的代销清单时借 应收账款等按合同或协议价确定的销售收入金额贷 主营业务收入应交税费 应交增值税 销项税额 51 同时结转已销商品的成本借 主营业务成本等贷 委托代销商品委托方计算确定的代销手续费借 销售费用贷 应收账款等收到款项借 银行存款贷 应收账款 52 2 甲企业为增值税一般纳税企业 适用的增值税税率为17 2006年9月1日与乙企业签订代销协议 委托乙企业销售A商品1000件 协议价180元 件 该商品的实际成本160元 件 受托方按协议价的10 收取手续费 9月3日 甲企业按合同向乙企业交付商品 9月30日 乙企业已将A商品800件销售给顾客 款项均已收存银行并将所售的代销商品清单交付给甲企业 并收到甲企业按协议价开具的增值税专用发票 10月8日 甲企业收到乙企业支付的代销商品款 手续费已扣除 要求 分别编制甲企业代销业务的会计分录 应交税费 科目须写出明细科目 答案中的金额单位为元 53 甲企业代销业务的会计分录 1 交付代销商品时借 委托代销商品160000贷 库存商品160000 1000 160 2 收到代销清单时借 应收账款168480 144000 24480 贷 主营业务收入144000 800 180 应交税费 应交增值税 销项税额 24480 144000 17 借 主营业务成本128000贷 委托代销商品128000 800 160 54 借 销售费用14400 144000 10 贷 应收账款14400 3 收到货款时借 银行存款154080贷 应收账款154080 168400 14400 55 收到商品借 受托代销商品180000贷 受托代销商品款180000对外销售时借 银行存款168480贷 受托代销商品144000应交税费 应交增值税 销项税 24480 56 收到发票时借 受托代销商品款应交税费 应交增值税 进项税 贷 应付账款 57 3 附有销售退回条件的商品销售 1 如能估计退货的比率 先按正常确认收入 结转成本 借 银行存款 应收账款 贷 主营业务收入 发票金额 应交税费 应交增值税借 主营业务成本贷 库存商品 58 再按估计退回的比率计算的部分冲收入和成本 两者的差额作为预计负债入账 借 主营业务收入贷 主营业成本预计负债等到退货期满 按实际发生金额再进行调整 59 实际与估计相同借 库存商品 实收到退回 成本应交税费 应交增值税 销项税 预计负债差额贷 银行存款 价款加税款 收入 60 实退多借 库存商品 实收到退回 应交税费 应交增值税 销项税 预计负债主营业务收入 补冲收入 贷 银行存款主营业务成本 补冲成本 61 实退少借 库存商品 实收到退回 应交税费 应交增值税 销项税 预计负债主营业务成本 增加差额部分收入 贷 银行存款主营业务收入 增加差额部分收入 实际与预计差额 62 例 2009年5月1日 光明公司向A公司销售商品10000件 单位售价100元 单位成本60元 已开出增值税专用发票 款已收 合同规定 20天内如有任何质量包退 假定根据以往的经验 估计退货率为20 1 销售时账务处理 2 退货期满时实际退货为2000件 1800件 2300件的账务处理 63 商品销售时借 银行存款1170000贷 主营业务收入1000000应交税费 应交增值税 销项税 170000借 主营业务成本600000贷 库存商品600000 64 2 估计退回时借 主营业务收入200000贷 主营业务成本120000预计负债80000 65 3 实际退回时借 库存商品108000主营业务成本12000应交税费 应交增值税 销项税 30600预计负债80000贷 银行存款210600主营业务收入20000 66 2 如无法估计退货率 则在退货期满时 再按实际销售的部分确认收入 结转成本 67 4 采用预收款方式销售商品销售方收到最后一笔款项时发出商品 并确认收入 结转成本 在此之前预收的款项作为预收账款 按预收的货款金额 借 银行存款贷 预收账款收到最后一笔款项发出商品时借 预收账款预收的货款总额银行存款收到的最后一笔款项金额 68 贷 主营业务收入确定的销售商品收入金额应交税费 应交增值税 销项税额 按开出的增值税专用发票上注明的增值税税额同时 按销售商品的成本 借 主营业务成本贷 库存商品 69 采用预收款方式销售商品 70 5 售后回购 根据实质重于形式原则 这种情况属于融资交易 不确认收入 结转成本借 银行存款 实收款项 贷 应交税费 应交增值税 销项税 其他应付款 售价 发出商品时借 发出商品贷 库存商品 71 以后期将回购价与售价的差额分期摊入财务费用商品借 财务费用贷 其他应付款 72 回购时借 其他应付款 回购价 应交税费 应交增值税 进项税 贷 银行存款借 库存商品贷 发出商品 73 借 库存商品贷 发出商品例 华联公司与B公司签订一项售后回购商品的协议 协议规定 华联向B分司销售商品一批 售价为1000000元 商品的成本为700000元 六个月后以1120000元的价格回购 开出增值税发票 进行相关处理 74 收到款项时借 银行存款117贷 应交税费 应交增值税 销项税 17其他应付款100借 发出商品70贷 库存商品70以后期将回购价与售价的差额分期摊入财务费用商品借 财务费用2贷 其他应付款2 一共处理六次 75 回购时借 其他应付款 回购价 112应交税费 应交增值税 进项税 19 04贷 银行存款131 04借 库存商品70贷 发出商品70 76 6 售回后租P265以通常情况下 售后回租属于融资交易 企业保留了与所有权相关的管理权 不确认收入 1 销售时借 固定资产清理80累计折旧20贷 固定资产100 77 借 银行存款90递延收益 未实现售后租回损益10贷 固定资产清理80递延收益 未实现售后租回损益10应在以后期分期平均摊销调整折旧费 融资租赁 或租赁费 经营租赁 租赁期间内 78 借 递延收益 未实现售后租回损益1贷 制造费用1 79 劳务是指其结果不形成有形资产的服务 一 劳务的确认与计量的基本原则1 在同一会计期间内开始并完成的劳务在同一会计期间内开始并完成的劳务 应在劳务完成时确认收入 确认的金额为合同或协议总金额 确认方法可参照商品销售收入的确认原则 四 提供劳务收入的核算 80 A 如果劳务时间短 完成时借 预收账款 银行存款 应收账款贷 主营业务收入借 主营业务成本贷 银行存款应付职工薪酬累计折旧原材料 81 B 劳务时间长发生劳务成本时借 劳务成本贷 银行存款应付职工薪酬累计折旧 82 完成劳务时 借 预收账款 银行存款 应收账款贷 主营业务收入借 主营业务成本贷 劳务成本 83 2 劳务的开始和完成分属于不同会计期间A 提供劳务交易结果能够可靠估计劳务的开始和完成分属不同的会计期间 且在资产负债表日能对该项交易的结果作出可靠估计的 应按完工百分比法确认收入 84 1 劳务的交易结果能否可靠估计的判断条件如同时满足下列条件 则交易的结果能够可靠地估计 A 收入的金额能够可靠地计量 B 相关的经济利益很可能流入企业 C 交易的完工进度能够可靠地确定 D 交易中已发生和将发生的成本能够可靠地计量 85 2 完工进度的确定方法1 已完工作量的测量2 已提供的劳务占总劳务量的比例3 已发生的成本占总成本的比例 86 3 收入与成本的计算公式在采用完工百分比法确认收入时 收入和相关的费用应按以下公式计算 本期确认的收入 劳务总收入 本期末止劳务的完工进度 以前期间已确认的收入本期确认的成本 劳务总成本 本期末止劳务的完工进度 以前期间已确认的费用 87 4 账务处理采用完工百分比法确认劳务收入及相关的费用时对于预收的款项借 银行存款贷 预收账款等对于所发生的成本借 劳务成本贷 银行存款 应付职工薪酬原材料 累计折旧等 88 年末确认本期的劳务收入时借 预收账款 应收账款 银行存寺等贷 主营业务收入等确认本期的费用时借 主营业务成本等贷 劳务成本 89 例 甲公司于2007年12月1日接受一项设备安装任务 安装期为3个月 合同总收入300000元 至年底已预收安装费220000元 实际发生安装费用140000元 假定均为安装人员薪酬 估计还会发生60000元 至2008年2月 完成安装任务 实际发生安装成本58000元 对方如约支付款项 假定甲公司按实际发生的成本占估计总成本的比例确定劳务的完工进度 不考虑其他因素 应用举例 90 07年 1 实际发生劳务成本时借 劳务成本l40000贷 应付职工薪酬140000 2 预收劳务款时借 银行存款220000贷 预收账款220000 3 2007年12月31日确认提供劳务收入并结转劳务成本时借 预收账款210000贷 主营业务收入210000借 主营业务成本l40000贷 劳务成本l40000 91 实际发生的成本占估计总成本的比例 140000 140000 60000 70 2007年12月31日确认的提供劳务收入 300000 70 0 210000 元 2007年12月31日结转的提供劳务成本 140000 60000 70 0 140000 元 92 08年 1 实际发生劳务成本时借 劳务成本58000贷 应付职工薪酬等58000 2 确认收入结转成本时借 预收账款90000贷 主营业务收入210000借 主营业务成本58000贷 劳务成本58000 93 收到款项时借 银行存款80000贷 预收账款80000 94 B 提供劳务交易结果不能可靠估计企业在资产负债表日 如不能可靠地估计所提供劳务的交易结果 亦即不能同时满足前面所讲的四个条件 则不能按完工百分比法确认收入 这时企业应正确预计已经收回或将要收回的款项能弥补多少已经发生的成本 并按以下方法处理 1 如果已经发生的劳务成本预计全部能够得到补偿 应按已收或预计能够收回的金额确认提供劳务收入 并结转已经发生的劳务成本 95 2 如果已经发生的劳务成本预计部分能够得到补偿的 应按能够得到补偿的劳务成本金额确认提供劳务收入 并按已经发生的劳务成本结转成本 确认的收入金额小于已经发生的劳务成本的差额反映为损失 3 如果已经发生的劳务成本预计全部不能得到补偿的 应将已经发生的成本确认为当期损益 主营业务成本或其他业务成本 不确认提供劳务收入 96 应用举例 例题 甲公司于2008年12月25日接受乙公司委托 为其培训一批学员 培训期为6个月 2009年1月1日开学 协议约定 乙公司应向甲公司支付的培训费总额为60000元 分三次等额支付 第一次在开学时预付 第二次在2009年3月1日支付 第三次在培训结束时支付 2009年1月1日 乙公司预付第一次培训费 至2009年2月28日 甲公司发生培训成本30000元 假定均为培训人员薪酬 2009年2月28日 甲公司得知乙公司经营发生困难 后两次培训费能否收回难以确定 假定不考虑相关税费 甲公司的会计处理如下 97 1 2009年1月1日收到乙公司预付的培训费 借 银行存款20000贷 预收账款20000 2 实际发生培训成本30000元借 劳务成本30000贷 应付职工薪酬30000 3 2009年2月28日确认提供劳务收入并结转劳务成本 借 预收账款20000贷 主营业务收入20000借 主营业务成本30000贷 劳务成本30000 98 二 销售商品与提供劳务的分拆1 如果能够区分且能够单独计量 应分别核算销售收入和劳务收入2 如果不能区分或能区分但不能单独计量 则应做为销售收入入账 99 三 特殊劳务收入的确认P2691 安装费 应在资产负债表日按完工进度确认收入2 宣传媒介的收费 应在广告或商业行为出现于公众面前时确认收入 广告制作在资产负债表日按完工进度确认收入 100 五让渡资产使用权收入 让渡资产使用权的使用费收入主要是指企业转让无形资产等资产的使用权形成的使用费收入 出租固定资产取得的租金 进行债权投资收取的利息 进行股权投资取得的现金股利等 也构成让渡资产使用权的使用费收入 101 一 让渡资产使用权的使用费收入的确认和计量让渡资产使用权的使用费收入同时满足下列条件时 才能予以确认 1 相关的经济利益很可能流入企业 2 收入的金额能够可靠地计量 102 使用费收入应按有关合同协议的收费时间和方法确认 如果合同 协议规定使用费一次支付 且不提供后续服务的 应视同该项资产的销售一次确认收入 如提供后续服务的 应在合同 协议规定的有效期内分期确认收入 如合同规定分期支付使用费的 应按合同规定的收款时间和金额或合同规定的收费方法计算的金额分期确认收入 103 二 让渡资产使用权收入的会计处理企业确认让渡资产使用权的使用费收入时 按确定的收入金额借 银行存款 应位收账款等贷 其他业务收入企业对所让渡资产计提摊销以及所发生的与让渡资产有关的支出等借 其他业务成本贷 累计摊销等 104 例题 甲公司向乙公司转让某软件的使用权 一次性收取使用费60000元 不提供后续服务 款项已经收回 假定不考虑相关税费 甲公司确认使用费收入的会计分录如下 借 银行存款60000贷 其他业务收入60000 105 例题 甲公司于2008年1月1日向丙公司转让某专利权的使用权 协议约定转让期为5年 每年年末收取使用费200000元 2008年该专利权计提的摊销额为l20000元 每月计提金额为10000元 假定不考虑其他因素 假定不考虑相关税费 甲公司会计处理如下 106 1 2008年年末确认使用费收入借 应收账款 或银行存款 200000贷 其他业务收入200000 2 2008年每月计提专利权摊销额借 其他业务成本l0000贷 累计摊销l0000 107 第二节政府补助 一 政府补助的概念和特征 一 概念政府补助是指企业从政府无偿取得货币性资产或非货币性资产 但不包括政府作为企业所有者投入的资本 政府包括各级政府及其所属机构 国际类似组织也在此范围之内 二 分类政府补助分为与资产相关的政府补助 与收益相关的政府补助以及与资产和收益均相关的政府补助 108 三 特征 1 政府补助是无偿的2 政府补助通常附有条件政府补助通常附有一定的条件 主要包括政策条件 为鼓励或扶持 和使用条件 按规定的用途使用 3 政府补助不包括政府资本性投入政府拨入的投资补助等专项拨款中 国家相关文件规定作为 资本公积 处理的 也属于资本性投入的性质 政府的资本性投入无论采用何种形式 均不属于政府补助 政府代第三方支付非企业的款项 对收款企业而言不属于政府补助 109 二 政府补助的主要形式政府补助表现为政府向企业转移资产 通常为货币性资产 也可能为非货币性资产 政府补助主要有以下形式 一 财政拨款 财政拨款是政府无偿拨付给企业的资金 通常在拨款时明确规定了资金用途 二 财政贴息 财政贴息是政府为支持特定领域或区域发展 根据国家宏观经济形势和政策目标 对承贷企业的银行贷款利息给予的补贴 110 三 税收返还 税收返还是政府按照国家有关规定采取先征后返 退 即征即退等办法向企业返还的税款 属于以税收优惠形式给予的一种政府补助 税收优惠中包括直接减征 免征 增加计税抵扣额 抵免部分税额等形式 这类税收优惠并未直接向企业无偿提供资产 不作为政府补助 111 例题 下列各项中 属于政府补助的有 A 直接减免的税款B 财政拨款C 税收返还D 行政划拨的土地使用权 112 三 与资产相关的政府补助的处理企业取得的 用于购建或以其他方式形成长期资产的政府补助 一 确认和计量企业取得的各种政府补助在实际收到款项时 按照实际收到的金额计量 如果政府补助表现为政府向企业无偿划拨长期非货币性资产 应当在实际取得资产并办妥相关手续时按照其公允价值确认和计量 公允价值不能可靠取得的 按照名义金额 1元 计量 113 二 会计处理根据配比原则 企业取得与资产相关的政府补助 不能全额确认为当期收益 应当随着相关资产的使用逐渐计入以后各期的收益 114 115 注意 第一 使用政府补助形成的资产 按照相关资产核算要求处理 第二 递延收益分配的起点为 相关资产可供使用 时 对于应计提折旧或摊销的长期资产 起点为开始计提折旧或摊销的时点 第三 递延收益分配的终点为资产使用寿命结束或被处置时 孰早 相关资产在使用寿命结束前被处置 尚未分配的递延收益余额一次性计入当期收益 116 例题 20 1年1月1日 政府拨付A企业500万元财政拨款 同日到账 要求用于购买大型科研设备1台 并规定若有结余 留归企业自行支配 20 1年2月1日 A企业购入大型设备 假设不需安装 实际成本为480万元 使用寿命为10年 20 9年2月1日 A企业出售了这台设备 A企业的会计处理如下 117 1 20 1年1月1日实际收到财政拨款 确认政府补助 借 银行存款5000000贷 递延收益5000000 2 20 1年2月1日购入设备 借 固定资产4800000贷 银行存款4800000 118 3 在该项固定资产的使用期间 每个月计提折旧和分配递延收益 借 研发支出40000贷 累计折旧40000借 递延收益41667 5000000 10 12 贷 营业外收入41667 119 4 20 9年2月1日出售该设备 借 固定资产清理960000累计折旧3840000贷 固定资产4800000固定资产清理净损益转入营业外收入将尚未摊销的收益一次性转入营业外收入借 递延收益1000000贷 营业外收入1000000P135 120 四 与收益相关的政府补助的处理企业应当在收到与收益相关的政府补助时 按照实际收到的金额确认和计量 与收益相关的政府补助应当在其补偿的相关费用或损失发生的期间计入当期损益 所以 收到的政府补助用于补偿企业以后期间的相关费用或损失的 在取得时先确认为递延收益 再分期转入企业的营业外收入 用于补偿已发生的费用和损失 取得时直接记入当期营业外收入 121 注意 第一 只有存在确凿证据表明该项补助是按照固定的定额标准拨付的 才可以在这项补助成为应收款时予以确认并按照应收金额计量 第二 如果难以分清补助期间的 根据重要性原则 企业通常可以将与收益相关的政府补助直接计入当期营业外收入 对于金额较大的补助 可以分期计入营业外收入 例题 企业取得与收益相关的政府补助 用于补偿已发生相关费用的 直接计入补偿当期的 A 资本公积B 营业外收入C 其他业务收入D 主营业务收入 122 例题 乙企业为一家储备粮企业 20 8年实际粮食储备量1亿斤 根据国家有关规定 财政部门按照企业的实际储备量给予每斤0 039元 季的粮食保管费补贴 于每个季度初支付 乙企业的会计处理如下 1 20 8年1月 乙企业收到财政拨付的补贴款时 借 银行存款3900000贷 递延收益3900000 2 20 8年1月 将补偿1月份保管费的补贴计入当期收益 借 递延收益1300000贷 营业外收入1300000 20 8年2月和3月的会计分录同上 123 例题 按照相关规定 粮食储备企业需要根据有关主管部门每季度下达的轮换计划出售陈粮 同时购入新粮 为弥补粮食储备企业发生的轮换费用 财政部门按照轮换计划中规定的轮换量支付给企业0 02元 斤的轮换费补贴 假设按照轮换计划 丙企业需要在20 9年第一季度轮换储备粮l 2亿斤 款项尚未收到 丙企业的会计处理如下 1 20 9年1月按照轮换量l 2亿斤和国家规定的补贴定额0 02元 斤 计算和确认其他应收款240万元借 其他应收款2400000贷 递延收益2400000 124 2 20 9年1月 将补偿1月份轮换费补贴计入当期收益借 递延收益800000贷 营业外收入800000 20 9年2月和3月的会计分录同上 125 五 与资产和收益均相关的政府补助政府补助的对象常常是综合性项目 可能既包括设备等长期资产的购置 也包括人工费 购买服务费 管理费等费用化支出的补偿 这种政府补助与资产和收益均相关 企业取得这类政府补助时 需要将其分解为与资产相关的部分和与收益相关的部分 分别进行会计处理 在实务中 政府常常只补贴整个项目开支的一部分 企业可能确实难以区分某政府补助中哪些与资产相关 哪些与收益相关 或者对其进行划分不符合重要性原则或成本效益原则 这种情况下 企业可以将整项政府补助归类为与收益相关的政府补助 视情况不同计入当期损益 或者在项目期内分期确认为当期收益 126 第三节利润 一 利润的构成 一 定义 利润 是指企业在一定会计期间的经营成果 包括收入减去费用后的净额 直接计入当期利润的利得和损失等 直接计入当期利润的利得和损失 是指应当计入当期损益 会导致所有者权益发生增减变动的 与所有者投入资本或者向所有者分配利润无关的利得或者损失 营业外收入和营业外支出 127 1 营业利润营业利润 营业收入一营业成本一营业税金及附加 销售费用 管理费用 财务费用 资产减值损失 公允价值变动收益 公允价值变动损失 投资收益 投资损失 2 利润总额利润总额 营业利润 营业外收入一营业外支出3 净利润净利润 利润总额 所得税费用 二 利润相关计算公式 128 例题 下列各项 不影响企业营业利润的项目是 A 劳务收入B 财务费用C 出售包装物收入D 出售无形资产净收益 129 二 营业外收入和营业外支出的核算 130 1 营业外收入 指企业发生的与其日常活动无直接关系的各项利得 主要包括非流动资产处置利得 政府补助 盘盈利得 不包固定资产 捐赠利得 确实无法支付而按规定程序经批准后转作营业外收入的应付款项 非货币性交易利得 债务重组利得等等 企业确认营业外收入借 银行存款 库存现金 应付账款等贷 营业外收入 131 在生产经营期间 固定资产清理取得的收益 借 固定资产清理贷 营业外收入 处置固定资产净收益借 银行存款无形资产减值准备贷 无形资产应交税金营业外收入 出售无形资产收益 132 借 应付账款100贷 原材料80营业外收入20 133 企业取得的罚款净收入 借 银行存款贷 营业外收入 逾期未退包装物而加收的押金 借 其他应付款贷 应交税金营业外收入 企业收到的教育费附加返还款 借 银行存款贷 营业外收入 134 7 期末结转借 营业外收入贷 本年利润 例题 下列各项中 不应确认为营业外收入的有 A 存货盘盈B 固定资产出租收入C 固定资产盘盈D 无法查明原因的现金溢余 135 2 营业外支出的核算 营业外支出 指企业发生的与其日常活动无直接关系的各项损失 主要包括非流动资产处置损失 盘亏损失 公益性捐赠支出 非常损失 罚款支出 债务重组损失 等 136 借 营业外支出 处置固定资产净收益贷 固定资产清理借 银行存款营业外支出累计摊销无形资产减值准备贷 无形资产应交税金 137 借 原材料80应交税费 应交增值税 进项税 13 6营业外支出4 4坏账准备2贷 应收账款100 138 2 营业外支出的账务处理 在清查财产过程中 查明固定资产盘亏 借 营业外支出 固定资产盘亏贷 待处理财产损溢 待处理固定资产损溢 在生产经营期间 固定资产清理发生的损失 借 营业外支出 处置固定资产净损失贷 固定资产清理 139 企业出售无形资产 按实际取得的转让收入 借 银行存款无形资产减值准备营业外支出 出售无形资产损失贷 无形资产应交税金 140 意外灾害净损失借 营业外支出货 待处理财产损溢罚款支出借 营业外支出货 银行存款 141 4 期末结转借 本年利润贷 营业外支出 例题 下列各项 按规定应计入 营业外支出 的有 A 固定资产出售净收益B 非常损失C 固定资产盘亏净损失D 计提的存货跌价准备 142 三 本年利润的会计处理 一 期末结转本年利润的方法表结法和账结法 143 1 表结法每月结账时 将各损益类账户余额逐项抄录到当月要编制的 损益表 中有关项目的 本年累计数 栏目 通过损益表计算出从年初至本月末止的本年累计净利润 然后减去上月末本表中的本年累计净利润 即为本月份的净利润或亏损数 只有在年末才将全年累计余额转入本年利润 144 2 账结法于每月终了 将损益类账户的余额转入 本年利润 账户 通过 本年利润 账户结出本月份净利润或亏损总额以及本年累计损益 145 146 例题 乙公司2010年有关损益类科目的年末余额如下 该企业采用表结法年末一次结转损益类科目 所得税税率为25 科目名称结账前余额主营业务收入6000000元 贷 其他业务收入700000元 贷 公允价值变动损益150000元 贷 投资收益600000元 贷 营业外收入50000元 贷 147 主营业务成本4000000元 借 其他业务成本400000元 借 营业税金及附加80000元 借 销售费用500000元 借 管理费用770000元 借 财务费用200000元 借 资产减值损失100000元 借 营业外支出250000元 借 乙公司2010年末结转本年利润的会计分录如下 148 结转各项转入 利得类科目 借 主营业务收入6000000其他业务收入700000公允价值变动损益150000投资收益600000营业外收入50000贷 本年利润7500000 149 结转各项费用 损失类科目借 本年利润6300000贷 主营业务成本4000000其他业务成本400000营业税金及附加80000销售费用500000管理费用770000财务费用200000资产减值损失100000营业外支出250000 150 2 经过上述结转后 本年利润 科目的贷方发生额合计7500000元减去借方发生额合计6300000元即为税前会计利润1200000元 假设无纳税调整事项 应纳税所得额为1200000元 则应交所得税额 1200000 25 300000 元 151 确认所得税费用 会计分录如下 借 所得税费用300000贷 应交税费 应交所得税300000 将所得税费用结转入 本年利润 科目 借 本年利润300000贷 所得税费用300000 152 3 将 本年利润 科目年末余额900000 7500000 6300000 300000 元转入 利润分配 未分配利润 科目 借 本年利润900000贷 利润分配 未分配利润900000亏损则作相反的分录 153 二 利润分配弥补亏损 五年以前的亏损 1 提取法定盈余公积2 提取任意盈公积3 应付现金股利或利润4 转作股本的股利5 保留一定的未分配利润 154 借 利润分配 提取法定盈余公积 提取任意盈余公积 应付股利或应付利润 转作股本的股利 盈余公积补亏贷 盈余公积应付股利 应付利润 股本 155 第四节 所得税 一 所得税会计概述 一 相关定义1 所得税会计企业会计准则和所得税税法是基于不同目的 遵循不同原则分别制定的 二者在资产与负债的计量标准 收入与费用的确认原则等诸多主面存在一定的分歧 导致企业一定期间按企业会计准则的要求确认的会计利润往往不等于税法规定计算的应纳税所得额 所得税会计是研究如何处理会计利润和应纳税所得额之间差异的会计理论与方法 156 2 会计利润 企业根据会计准则的相关要求计算出来的税前会计利润总额3 应纳税所得额 是指按照所得税法的要求 以一定期间的应税收入扣减税法准予扣除的项目后计算的应税所得 4 永久性差异 是由于会计准则和税法在计算收益 费用和损失时口径或标准不同产生的税前会计利润和应纳税所得额之间的差异 如税收滞纳金 罚金 罚款 超过税法规定标准的职工福利费 工会经费 职工教育经费 业务招待费 公益性捐赠支出 广告费等 157 5 暂时性差异 是指资产 负债的账面价值与其计税基础不同产生的差异 如交易性金融资产 可供出售的金融资产会计采取公允价值计价 而税法的计税基础为历史成本 会计期末对发生减值的资产计提减值准备 而税法的计税基础不变仍为初始成本 6 账面价值 即按会计准则的有关规定在会计报表中所列示的金额 158 二 所得税的会计处理方法应付税款法和纳税影响会计法 递延法和债务法债务法具体分为利润表债务法和资产负债表债务法 我国现行准则允许采用 1定义 资产负债表债务法 我国现行准则允许采用 从资产负债表出发 通过分析暂时性差异产生的原因及其性质 将其对未来所得税的影响分别确认为递延所得税资产和递延所得税负债并在此基础上计算出各期所得税费用的一种方法 159 2 资产负债表债务法的基本核算程序 1 确定资产负债的账面价值即会计准则的有关规定在会计报表中所列示的金额 2 确定资产负债的计税基础 按税收法规确定 3 确定递延所得税从资产负债表出发 通过分析暂时性差异产生的原因及其性质 将其对未来所得税的影响确认为递延所得税负债和递延所得税资产的期末余额 并与期初余额比较计算其增减金额 并确认为递延所得税费用 收益 160 4 确定当期所得税应纳税所得额 税前会计利润 纳税调整增加额 纳税调整减少额应交所得税 应纳税所得额 所得税税率当期所得税费用 当期应交所得税 5 确定所得税费用 当期所得税费用 递延所得税费用 161 二 资产负债计税基础 一 资产的计税基础是指企业收回资产账面价值过程中 计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额 即某一项资产在未来期间计税时按照税法规定可以税前扣除的金额资产在初始确认时 其计税基础一般为取得成本 即企业为取得某项资产支付的成本在未来期间准予税前扣除在资产持续持有的过程中 其计税基础是指资产的取得成本减去以前期间按照税法规定已经税前扣除的金额后的余额 该余额代表的是按照税法规定 就涉及的资产在未来期间计税时仍然可以税前扣除的金额 162 资产的计税基础 未来可税前列支的金额某一资产在资产负债表日的计税基础 成本 以前期间已税前列支的金额在持有期间的后续计量过程中 由于会计准则的规定与税法的规定不同 导致资产账面价值与计税基础可能存在差异的情况 163 包括 固定资产 无形资产 交易性金融资产 可供出售金融资产 长期股权投资 其他计提减值准备的资产例外 有时资产账面价值为零也产生暂时性差异 举例 164 1 固定资产的账面价值 计税基础及暂时差会计 实际成本 累计折旧 减值准备税收 实际成本 税法认可的累计折旧导致二者差异有 折旧方法 折旧年限 计提减值准备 165 例题 某项环保设备 原价为1000万元 使用年限为10年 会计处理时按照直线法计提折旧 税收处理允许加速折旧 企业在计税时对该项资产按双倍余额递减法计列折旧 净残值为0 计提了2年的折旧后 会计期末 企业对该项固定资产计提了80万元的固定资产减值准备 账面价值 1000 100 100 80 720万元计税基础 1000 200 160 640万元暂时性差异 720 640 80万元 166 2 无形资产的账面价值