房地产业所得税汇算与土地增值税清算比较

1 房地产业所得税汇算与土地增值税清算比较 涉及文件 1 关于印发房地产开发经营业务企业所得税处理办法的通知 国税发 2009 31 号 2 关于印发土地增值税清算管理规程的通知 国税发 2009 91 号 主要内容 分别明确了房地产业企业所得税汇算和土地增值税清算办法 关键点 1 汇 清 算时间不同 房地产企业的企业所得税征收 实行年中预缴 年终汇算清缴的方式 即每年汇算一 次 不论开发产品是否完工 每年均按开发产品销售收入 或完工前销售收入 减扣除项 目后的应纳税所得额征税 而土地增值税清算则采取项目清算 只有项目到达清算条件才 清算 按收入减扣除项目后的增值额征税 一般是在开发项目完工且销售达到一定比例后 进行清算 项目开发销售时间长 则清算时间跨度长 项目开发销售时间短 则清算时间 跨度短 国税发 2009 91 号文件第九条规定 纳税人符合下列条件之一的 应进行土地增值税 清算 1 房地产开发项目全部竣工 完成销售的 2 整体转让未竣工决算房地产开发项目的 3 直接转让土地使用权的 第十条又规定 对符合以下条件之一的 主管税务机关可以要求纳税人进行土地增值 税清算 1 已竣工验收的房地产开发项目 已转让的房地产建筑面积占整个项目可售建筑面 积的比例在 85 以上 或该比例虽未超过 85 但剩余的可售建筑面积已经出租或自用的 2 取得销售 预售 许可证满 3 年仍未销售完毕的 3 纳税人申请注销税务登记但未办理土地增值税清算手续的 4 省 自治区 直辖市 计划单列市 税务机关规定的其他情况 2 成本项目计算不同 在计算开发产品的单位成本时 企业所得税汇算要求按 6 项原则细分核算成本项目 国税发 2009 31 号文件第二十六条规定 成本对象是指为归集和分配开发产品开发 建造 过程中的各项耗费 而确定的费用承担项目 计税成本对象的确定原则包括可否销售原则 分类归集原则 功能区分原则 定价差异原则 成本差异原则和权益区分原则 而土地增值税在清算时 只要求按普通标准住宅和非普通标准住宅两个项目分开清算 国税发 2006 187 号文件第一条规定 土地增值税以国家有关部门审批的房地产开发项目为 单位进行清算 对于分期开发的项目 以分期项目为单位清算 开发项目中同时包含普通 住宅和非普通住宅的 应分别计算增值额 3 扣除项目存在差异 房地产开发企业在计算其企业所得税应纳税所得额的扣除项目时 主要包括成本 费 用 税金 损失和其他合理非支出等内容 而土地增值税扣除项目则包括支付土地价款 房地产开发成本 开发费用 税金和加计扣除等内容 在土地增值税扣除项目中 与企业所得税不同的地方 表现在房地产开发费用 管理 费用 销售费用 财务费用 上 它不是按实际发生数额扣除 而是按一定比例计算扣除 2 10 以内 加计扣除部分 也不是按实际发生的成本费用 而是按土地成本和开发成本 合计数的 20 计算扣除 除此以外 房地产开发成本是以实际发生的成本费用扣除 要求 取得合法有效凭证 另外 在企业所得税的计税成本中 可以按照税法规定计算预提部分费用 国税发 2009 31 号文件第三十二条规定 除以下几项预提 应付 费用外 计税成本 均应是实际发生的成本 即 1 出包工程未最终办理结算而未取得全额发票的 在证明资 料充分的前提下 其发票不足金额可以预提 但最高不得超过合同总金额的 10 2 公共 配套设施尚未建造或尚未完工的 可按预算造价合理预提建造费用 此类公共配套设施必 须符合已在售房合同 协议或广告 模型中明确承诺建造且不可撤销 或按照法律法规规 定必须配套建造的条件 3 应向政府上交但尚未上交的报批报建费用 物业完善费用可以 按规定预提 物业完善费用是指按规定应由企业承担的物业管理基金 公建维修基金或其 他专项基金 4 利息费用存在差异 在企业所得税汇算中 计算借款利息时 分为资本化和费用化两种处理方式 即企业 为建造开发产品借入资金而发生的符合税收规定的借款费用 可按企业会计准则的规定进 行归集和分配 其中属于财务费用性质的借款费用 可直接在税前扣除 而土地增值税清 算中 利息支出只能单独计算扣除 企业要将计入成本中的利息费用从成本中剔除 与计 入财务费用中的利息费用合并计算扣除 利息费用符合一定条件的 可以选择据实扣除 不符合条件的 也可以选择计算扣除 土地增值税暂行条例实施细则 第七条第三项规定 开发土地和新建房及配套设施 的费用 以下简称房地产开发费用 是指与房地产开发项目有关的销售费用 管理费用 财务费用 财务费用中的利息支出 凡能够按转让房地产项目计算分摊并提供金融机构证 明的 允许据实扣除 但最高不能超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额 其他房 地产开发费用 按土地成本和开发成本之和的 5 以内计算扣除 凡不能按转让房地产项 目计算分摊利息支出或不能提供金融机构证明的 房地产开发费用按土地成本和开发成本 之和的 10 以内计算扣除 上述计算扣除的具体比例 由各省 自治区 直辖市人民政府 规定 房地产开发经营业务企业所得税处理办法 政策解读 涉及文件 1 中华人民共和国企业所得税法 2 中华人民共和国企业所得税法实施条例 3 中华人民共和国税收征收管理法 4 中华人民共和国税收征收管理法实施细则 5 国家税务总局关于房地产开发业务征收企业所得税问题的通知 国税发 2006 31 号 6 国家税务总局关于外商投资房地产开发经营企业所得税管理问题的通知 国税发 2001 142 号 7 国家税务总局关于房地产开发企业所得税预缴问题的通知 国税函 2008 299 号 主要内容 3 1 收入的税务处理 2 成本 费用扣除的税务处理 3 计税成本的核算 4 特定事项的税务处理 1 企业以本企业为主体联合其他企业 单位 个人合作 或合资开发房地产项目 且该项目未成立独立法人公司的 2 企业以换取开发产品为目 的 将土地使用权投资其他企业房地产开发项目的 关键点 1 明确了文件的适用范围 该文件适用于中国境内从事房地产开发经营业务的企业 内外资企业不再有区别 2 明确了不得事先确定企业所得税征收方式为核定征收 企业出现 中华人民共和国税收征收管理法 第三十五条规定的情形 税务机关可对 其以往应缴的企业所得税按核定征收方式进行征收管理 并逐步规范 同时按 中华人民 共和国税收征收管理法 等税收法律 行政法规的规定进行处理 但不得事先确定企业的 所得税按核定征收方式进行征收 管理 3 代收的各种基金 费用和附加等是否确认为销售收入视具体情况而定 企业代有关部门 单位和企业收取的各种基金 费用和附加等 凡纳入开发产品价内 或由企业开具发票的 应按规定全部确认为销售收入 未纳入开发产品价内并由企业之外 的其他收取部门 单位开具发票的 可作为代收代缴款项进行管理 4 明确了确认销售收入的条件及方法 企业通过正式签订 房地产销售合同 或 房地产预售合同 所取得的收入确认为销 售收入 具体分为四种情况 1 采取一次性全额收款方式销售开发产品 2 采取分 期收款方式销售开发产品 3 采取银行按揭方式销售开发产品 4 采取委托方式销 售开发产品 5 规定了视同销售的情形及收入确认时间 方法 企业将开发产品用于捐赠 赞助 职工福利 奖励 对外投资 分配给股东或投资人 抵偿债务 换取其他企事业单位和个人的非货币性资产等行为 应视同销售 于开发产品 所有权或使用权转移 或于实际取得利益权利时确认收入 或利润 的实现 确认收入 或利润 的方法和顺序为 1 按本企业近期或本年度最近月份同类开发产品市场销售价格确定 2 由主管税务机关参照当地同类开发产品市场公允价值确定 3 按开发产品 的成本利润率确定 开发产品的成本利润率不得低于 15 具体比例由主管税务机关确定 6 重新采用了预计利润率的概念 对未完工前采取预售方式销售取得的预售收入 国家税务总局关于房地产开发业务征 收企业所得税问题的通知 国税发 2006 31 号 中采用了计税毛利率的概念 而 国 家税务总局关于房地产开发企业所得税预缴问题的通知 国税函 2008 299 号 改成了 预计利润率 房地产开发经营业务企业所得税处理办法 国税发 2009 31 号 又改成 了计税毛利率 7 计税毛利率降低 5 经济适用房等除外 企业销售未完工开发产品的计税毛利率由各省 自治 直辖市国家税务局 地方税务 局按下列规定进行确定 1 开发项目位于省 自治区 直辖市和计划单列市人民政府所在地城市城区和郊区 的 不得低于 15 原来为 20 2 开发项目位于地及地级市城区及郊区的 不得低于 10 原来为 15 4 3 开发项目位于其他地区的 不得低于 5 原来为 10 4 属于经济适用房 限价房和危改房的 不得低于 3 9 规定了支付境外销售费用的扣除比例 企业委托境外机构销售开发产品的 其支付境外机构的销售费用 含佣金或手续费 不超过委托销售收入 10 的部分 准予据实扣除 10 开发产品转为自用的 折旧有限制 企业开发产品转为自用的 其实际使用时间累计未超过 12 个月又销售的 不得在税前 扣除折旧费用 11 规定了计税成本对象的确定原则 可否销售原则 分类归集原则 功能区分原则 定价差异原则 成本差异原则 权益 区分原则 12 规定了开发产品计税成本支出的内容 土地征用费及拆迁补偿费 前期工程费 建筑安装工程费 基础设施建设费 公共配 套设施费 开发间接费等 13 规定了成本的计量与核算方法 企业开发 建造的开发产品应按制造成本法进行计量与核算 其中 应计入开发产品 成本中的费用属于直接成本和能够分清成本对象的间接成本 直接计入成本对象 共同成 本和不能分清负担对象的间接成本 应按受益的原则和配比的原则分配至各成本对象 具 体分配方法可选择 占地面积法 建筑面积法 直接成本法 预算造价法 14 规定了主要成本费用的分配方法 1 土地成本 一般按占地面积法进行分配 如果确需结合其他方法进行分配的 应 商税务机关同意 土地开发同时连结房地产开发的 属于一次性取得土地分期开发房地产 的情况 其土地开发成本经商税务机关同意后可先按土地整体预算成本进行分配 待土地 整体开发完毕再行调整 2 单独作为过渡性成本对象核算的公共配套设施开发成本 应按建筑面积法进行分 配 3 借款费用属于不同成本对象共同负担的 按直接成本法或按预算造价法进行分配 4 其他成本项目的分配法由企业自行确定 15 非货币性交易取得土地使用权的成本确定 企业以非货币交易方式取得土地使用权的 应按下列规定确定其成本 1 企业 单位以换取开发产品为目的 将土地使用权投资企业的 按下列规定进行 处理 A 换取的开发产品如为该项土地开发 建造的 接受投资的企业在接受土地使用权 时暂不确认其成本 待首次分出开发产品时 再按应分出开发产品 包括首次分出的和以 后应分出的 的市场公允价值和土地使用权转移过程中应支付的相关税费计算确认该项土 地使用权的成本 如涉及补价 土地使用权的取得成本还应加上应支付的补价款或减除应 收到的补价款 B 换取的开发产品如为其他土地开发 建造的 接受投资的企业在投资交易发生时 按应付出开发产品市场公允价值和土地使用权转移过程中应支付的相关税费计算确认该项 土地使用权的成本 如涉及补价 土地使用权的取得成本还应加上应支付的补价款或减除 应收到的补价款 2 企业 单位以股权的形式 将土地使用权投资企业的 接受投资的企业应在投资 交易发生时 按该项土地使用权的市场公允价值和土地使用权转移过程中应支付的相关税 5 费计算确认该项土地使用权的取得成本 如涉及补价 土地使用权的取得成本还应加上应 支付的补价款或减除应收到的补价款 16 规定了可以预提费用的几种情况 除以下几项预提 应付 费用外 计税成本均应为实际发生的成本 1 出包工程未最终办理结算而未取得全额发票的 在证明资料充分的前提下 其发 票不足金额可以预提 但最高不得超过合同总金额的 10 2 公共配套设施尚未建造或尚未完工的 可按预算造价合理预提建造费用 此类公 共配套设施必须符合已在售房合同 协议或广告 模型中明确承诺建造且不可撤销 或按 照法律法规规定必须配套建造的条件 3 应向政府上交但尚未上交的报批报建费用 物业完善费用可以按规定预提 物业 完善费用是指按规定应由企业承担的物业管理基金 公建维修基金或其他专项基金 17 明确了企业发生的期间费用 已销开发产品计税成本 营业税金及附加 土地增 值税准予当期按规定扣除 18 规定了特定事项的税务处理 1 企业以本企业为主体联合其他企业 单位 个人合作或合资开发房地产项目 且 该项目未成立独立法人公司的 按下列规定进行处理 A 凡开发合同或协议中约定向投资各方 即合作 合资方 下同 分配开发产品的 企业在首次分配开发产品时 如该项目已经结算计税成本 其应分配给投资方开发产品的 计税成本与其投资额之间的差额计入当期应纳税所得额 如未结算计税成本 则将投资方 的投资额视同销售收入进行相关的税务处理 B 凡开发合同或协议中约定分配项目利润的 应按以下规定进行处理 企业应将该项目形成的营业利润额并入当期应纳税所得额统一申报缴纳企业所得税 不得在税前分配该项目的利润 同时不能因接受投资方投资额而在成本中摊销或在税前扣 除相关的利息支出 投资方取得该项目的营业利润应视同股息 红利进行相关的税务处理 2 企业以换取开发产品为目的 将土地使用权投资其他企业房地产开发项目的 按 以下规定进行处理 企业应在首次取得开发产品时 将其分解为转让土地使用权和购入开发产品两项经济 业务进行所得税处理 并按应从该项目取得的开发产品 包括首次取得的和以后应取得的 的市场公允价值计算确认土地使用权转让所得或损失 19 规定了文件执行时间为 2008 年 1 月 1 日 房地产开发企业所得税处理办法解读 二 完工时点的判断 涉及文件 1 房地产开发经营业务企业所得税处理办法 国税发 2009 31 号 第二章 2 企业所得税法 及实施条例 主要内容 明确了房地产开发企业通过正式签订 房地产销售合同 或 房地产预售合同 取得收入确认收入实现的时点 明确了各类视同销售行为及确认收入的方法和顺序 明确了房地产开发企业销售未完工开发产品的计税毛利率的确定规则 明确了房地产开发企业销售未完工开发产品取得收入申报和缴纳企业所得税的时 间和方法 6 关键点 1 时点界定遵循孰先原则 国税发 2009 31 号第三条规定 企业房地产开发经营业务包括土地的开发 建造 销 售住宅 商业用房以及其他建筑物 附着物 配套设施等开发产品 除土地开发之外 其 他开发产品符合下列条件之一的 应视为已经完工 一 开发产品竣工证明材料已报房 地产管理部门备案 二 开发产品已开始投入使用 三 开发产品已取得了初始产权证 明 2 毛利差额不必马上计算 国税发 2009 31 号第九条规定 开发产品完工后 企业应及时结算其计税成本并计算 此前销售收入的实际毛利额 同时将其实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差额 计 入当年度企业本项目与其他项目合并计算的应纳税所得额 企业需要特别注意的是 售出 开发产品实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差额 可以延迟到年度纳税申报时计入 当年度应纳税所得额 而不必在开发产品完工的当时马上计算 企业所得税法 第五十四 条第三款规定 企业应当自年度终了之日起五个月内 向税务机关报送年度企业所得税纳 税申报表 并汇算清缴 结清应缴应退税款 因此 企业可充分利用毛利差额计入应纳税 所得额的时间规定 能在资金的时间价值上获得一定的好处 3 未完工开发产品不进行汇算清缴 国税发 2009 31 号文件规定 企业销售未完工开发产品取得的收入 应先按预计计税 毛利率分季 或月 计算出预计毛利额 计入当期应纳税所得额 开发产品完工后 企业 应及时结算其计税成本并计算此前销售收入的实际毛利额 同时企业将其实际毛利额与其 对应的预计毛利额之间的差额 计入当年度企业本项目与其他项目合并计算的应纳税所得 额 在年度纳税申报时 企业须出具对该项开发产品实际毛利额与预计毛利额之间差异调 整情况的报告以及税务机关需要的其他相关资料 房地产企业生产的产品比较特殊 它的销售往往是在产品未完工前就已经开始进行 由于开发产品的制造过程又不是以纳税年度为周期的 房地产开发企业不可能保证在一个 纳税年度结束时已实现的销售收入都属于完工产品 往往未完工开发产品的预售收入占有 一定比例 企业进行所得税汇算清缴 不仅需要对象的收入已实现 而且还需要对象的成 本费用项目能够全部准确核算出来 而未完工开发产品在纳税年度结束时 只有预售收入 其成本费用项目仍然不能够归集全 也不能够准确核算出来 因此 纳税年度结束时 仍 未完工的开发产品在当年度内预缴的所得税 不能参加当年度的企业所得税汇算清缴 4 其预售收入不作有关费用扣除基数 企业所得税法实施条例 规定 企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出 按照发生额的 60 扣除 但最高不得超过当年销售 营业 收入的 5 企业每一纳税年 度发生的符合条件的广告费和业务宣传费 除国务院财政 税务主管部门另有规定外 不 超过当年销售 营业 收入 15 的部分 准予扣除 超过部分 准予在以后纳税年度结转 扣除 按照国税发 2009 31 号文件有关规定 房地产开发企业只有取得的开发产品收入才 可确认为销售收入 因此 在国务院财政 税务主管部门未另有规定前 房地产开发企业 取得的预售收入不得作为业务招待费 广告费和业务宣传费的扣除基数 只有等到预售收 入转为销售收入时 才能将其作为计算基数 5 年终仍未完工开发产品的预售收入缴纳的营业税金及附加不允许在缴纳当年扣除 年终仍未完工开发产品的预售收入虽然已按预计计税毛利率分季 或月 计算出预计 毛利额 计入当期应纳税所得额 但是其预售收入并不能算做房地产开发企业当年的销售 收入 根据计算企业应纳税所得额所遵循的权责发生制原则 年终仍未完工开发产品的预 售收入缴纳的营业税金及附加也不属于当年的费用 不应该在缴纳的当年扣除 其扣除时 7 间应在开发产品的实际完工年度 6 预计毛利额不能在汇算清缴期调整 国税发 2009 31 号文件对企业销售未完工开发产品的计税毛利率规定 开发项目位于 省 自治区 直辖市和计划单列市人民政府所在地城市城区和郊区的 不得低于 15 开 发项目位于地及地级市城区及郊区的 不得低于 10 开发项目位于其他地区的 不得低 于 5 这与 国家税务总局关于房地产开发企业所得税预缴问题的通知 国税函 2008 299 号 规定的预计利润率相比 同等地域降低了 5 个百分点 经济适用房等项目除外 但是 房地产开发企业要特别注意 因预计计税毛利率变动 2008 年多计入当期应纳税所 得额的未完工开发产品的预计毛利额 只能在开发产品完工后进行调整 不允许在汇算清 缴期调整 房地产开发企业所得税处理办法解读 三 涉及文件 房地产开发经营业务企业所得税处理办法 国税发 2009 31 号 第三章 企业所得税法 及实施条例 主要内容 明确了期间费用 已销开发产品计税成本 营业税金及附件 土地增值税准予当 期按规定扣除 明确了可售面积单位工程成本和已销开发产品的计税成本的计算公式 明确了配套设施的成本处理 明确了可以据实扣除的费用和损失 明确了房地产开发企业的利息支出扣除规则 关键点 期间费用的扣除 营业税金及附加 土地增值税 按实际计提数额在当期扣除 但根据 企业所 得税法 第 8 条规定 允许扣除与取得收入的税金是指企业实际支出的税金 因此 企业 应缴纳的上述税金只有在当期缴纳才能扣除 如果企业超过汇算清缴期仍未缴纳 则不能 允许在当年的所得税前扣除 对尚未出售的已完工开发产品或按照有关法律 法规或合同规定对已售开发产 品 包括共用部位 共用设施设备 进行日常维护 保养 修理等实际发生的维修费用 准予在当期据实扣除 将已计入销售收入的共用部位 共用设施设备维修基金按规定移交给有关部门 单位的 应于移交时扣除 未计入收入的不允许扣除 采取银行按揭方式销售开发产品时 凡约定企业为购买方的按揭贷款提供担保 的 其销售开发产品时向银行提供的保证金 担保金 不得从销售收入中减除 也不得作 为费用在当期税前扣除 但实际发生损失时可据实扣除 企业委托境外机构销售开发产品时 其支付境外机构的销售费用 含佣金或手 续费 不超过委托销售收入 10 的部分 准予据实扣除 企业发生的利息支出按以下规定处理 企业为建造开发产品借入资金而发生的符合税收规定的借款费用 可按企业会计准则 的规定进行归集和分配 其中属于财务费用性质的借款费用 可直接在税前扣除 企业集团或其成员企业统一向金融机构借款分摊集团内部其他成员企业使用的 借入 方凡能出具从金融机构取得借款的证明文件 可以在使用借款的企业间合理地分摊利息费 8 用 使用借款的企业分摊的合理利息准予在税前扣除 企业以本企业为主体联合其他企业 单位 个人合作或合资开发房产项目 且该项目 未成立独立法人公司的 不能因接受投资方投资额而在成本中摊销或在税前扣除相关的利 息支出 企业因国家无偿收回土地使用权而形成的损失 可作为财产损失按有关规定在 税前扣除 企业开发产品 以成本对象为计量单位 整体报废或毁损 其净损失按有关规 定审核确认后准予在税前扣除 企业开发产品转为自用时 其实际使用时间累计未超过 12 个月又销售的 不得 在税前扣除折旧费用 成本的扣除 房产开发分自行开发和委托开发两种形式 但不论采取哪种形式 土地及构成 开发产品实体的设备购置费应计入房产开发成本 在开发产品销售时扣除 房产开发企业必须按规定核算开发产品计税成本 已销开发产品计税成本和未 销开发产品计税成本 按当期销售面积和可售面积单位计税成本计算确定已销开发产品计 税成本 在当期所得税前扣除 计算公式为 可售面积单位计税成本 成本对象计税总成 本 成本对象总可售面积 已销开发产品计税成本 已实现销售的可售面积 可售面积单位计税成本 企业在开发区内建造的会所 物业管理场所 电站 热力站 水厂 文体场馆 幼儿园等配套设施成本按以下方法扣除 属于非营利性且产权属于全体业主的 或无偿赠 与地方政府 公用事业单位的 可将其视为公共配套设施 其建造费用按建筑面积进行分 配计入房产计税成本 随房产销售面积计算扣除 属于营利性的 或产权归企业所有的 或未明确产权归属的 或无偿赠与地方政府 公用事业单位以外其他单位的 应当单独核算其成本 除企业自用应按建造固定资产进行 处理外 其他一律视同建造开发产品 其计税成本在发生视同销售的月份进行扣除 需要注意的是 房地产开发经营业务企业所得税处理办法 对房产开发成本的核算方 法 核算内容 核算程序以及开发成本的确认 计量 分配等都作了详细规定 企业只有 按照这些规定进行管理与核算 才能够按上述方法进行扣除 房地产开发企业所得税处理办法解读 四 计税成本核算政策解读 涉及文件 1 房地产开发经营业务企业所得税处理办法 国税发 2009 31 号 企业所得税法 及实施条例 主要内容 明确了计税成本对象的确定原则 明确了计税成本支出的内容 明确了计税成本核算的一般程序 明确了成本分配方法 关键点 1 成本核算终止日的确定 国税发 2009 31 号第三十五条规定 开发产品完工以后 企业可在完工年度企业所得 税汇算清缴前选择确定计税成本核算的终止日 不得滞后 房地产开发企业掌握这一点非 9 常重要 开发产品完工后 构成计税成本的合理费用 没有归集全的可以在核算终止日前 继续归集 比如上例的写字楼完工时间为 9 月 20 日 企业确定计税成本核算的终止日是 12 月 31 日 那么属于该写字楼计税成本的费用仍可在 9 月 20 日 12 月 31 日期间继续归 集 2 预提费用可以列入计税成本 国税发 2009 31 号第三十二条规定 以下三条的预提 应付 费用可计入完工产品的 计税成本 1 出包工程未最终办理结算而未取得全额发票的 在证明资料充分的前提下 其发 票不足金额可以预提 但最高不得超过合同总金额的 10 2 公共配套设施尚未建造或尚未完工的 可按预算造价合理预提建造费用 此类公 共配套设施必须符合已在售房合同 协议或广告 模型中明确承诺建造且不可撤销 或按 照法律法规规定必须配套建造的条件 3 应向政府上交但尚未上交的报批报建费用 物业完善费用可以按规定预提 物业完善 费用是指按规定应由企业承担的物业管理基金 公建维修基金或其他专项基金 浅谈房地产行业偷税手段及检查的重点 房地产开发企业的经营具有复杂性 多样性和滚动开发性 它的生产周期长 投资数额 大 具有往来对象多 市场风险不确定等特点 其开发经营活动不同于一般的建设单位或 施工企业 也不同于一般的工商企业 它是集房地产开发建设 经营 管理和服务为一体 以第三产业为主的产业部门 由于原来企业所得税征收管理办法一般是依据工商企业的特 点和实际情况制定的 未能很好地兼顾房地产开发企业的行业特点 因而在税收征管中存 在一些规定不明确的问题 难以保证税基的完整 一 房产商偷税原因分析 一 行业特点客观上为企业偷逃税提供了便利 房地产行业开发周期长 成本费用支出项目多 部分企业还存在法人 财务人员变动 频繁 容易造成编制的预算 签订的合同变更 各级项目审批部门的批文及资料保管不善 形成资料缺失等 这些都给检查带来一定的困难 二 税务部门对房地产开发企业的征管水平较低 三 部门之间协调不够通畅 税务部门监管处于房地产开发企业管理链条的末端 而此前 对于其立项 审批 征地 开工 预售等信息分别有建委 土地 规划 房管等 部门掌握 目前国地税之间 以及与城建 房管 银行等的信息交流不畅 四 中介机构的税务鉴定报告不准确 不够严肃 五 税种设置不合理 造成可趁之机 在房地产开发 销售过程中 仅税种就多达 8 种 有的地方还重复征税 如契税 营业税 印花税 房产税 所得税 城乡维护建设 税 土地使用税 耕地占用税等等 收费项目更多 各个地方也参差不齐 有的地方多达 80 150 种 这无形中也增加了建房成本 而在房地产开发阶段 只有城市房产税和少量 的城镇土地使用税 这种税制设置的消极作用显而易见 开发阶段税少 税负轻 流通环 节税重 从而助长了土地的隐形交易 偷税现象严重 而在开发阶段发生的增值部分 由 于没有税收的调节机制 政府无法参与增值价值的再分配 六 稽查力度不足 难有威慑作用 目前我国还没有一部完整的针对房地产偷税的 法规 房地产开发商偷税被稽查出来后 惩处的办法就是根据偷税的多少按比例确定处罚 10 数额 而房地产开发企业偷税是通过税务机关稽查后才能获知 但是这种稽查只是对房地 产开发企业账面情况的稽查 只要开发企业通过手段把账面做好了 就很难发现其偷税的 痕迹 稽查力度不足 对房地产开发商很难形成一定的震慑作用 使很多开发商存在侥幸 心理 认为偷税风险比较低 被查到后顶多再补缴 没什么麻烦 二 房地产开发企业偷逃应税收入通常采用的手段 一 化整为零 肢解收入或者将收入挂往来帐 二 收取价款 不作收入 开具发票 不作收入 甚至在检查中隐匿部分发票存根 逃避追查 如个别企业采取 体外循环法 将预收的售房款收入放在其他公司银行账户上 或不按规定向购房人开具发票 隐瞒收入 或者将部分收入核算混入其他往来账户偷逃营 业税和企业所得税 还有企业将预收房款等挂在往来账面上 使缴纳的税款变成往来流动 资金 偷逃营业税和企业所得税 三 不按规定开具发票 以收款收据 白条代替发票 收取价款不作收入 发票 收款收据混开 少计部分收入 如 开具 大头小尾 发票等以达到偷逃税款目的 四 不合理定价 减少收入 房地产开发企业出于各种目的 理由 采取各种方式 降低售房金额 减少收入 如采取降低售房价格 加大其他规费的方法 调节收入 影响 税收 五 变通权责发生制 分期收款 应作而不作收入 如 房地产企业分期收款销售 房产时 在实际收到价款才作收入 延迟反映或不反映收入 六 其他业务收入部分或全部不入帐 房地产开发企业除主营业务以外如售后服务 材料物资销售业务 房产出租业务 这些业务零星 金额不大 税收征管 检查容易忽视 企业往往不如实入帐 计算缴纳税款 七 代收代垫款项 入帐不上税 或者干脆不入帐 八 在预售楼盘时故意延迟缴纳税款 如有些企业不按合同约定时间确认收入 以 各种理由拖延缴纳企业所得税 九 有些房地产开发商由于资金紧张 有意侵占国家财政资金 在年度内随意调整 税款申报数额 通常做法是年初 年中减少申报数额 年末全部缴清 甚至少报税款或逃 避纳税 十 部分开发商将更名 拖交房款押金 罚息收入 没收违约保证金 定金等收入 记入营业外收入或往来账户 未记入应税营业额一并申报纳税 有的将包销代销商品房手 续费支出直接从售楼款收入中抵减 以从销售代理商处收取的楼款净额作为计税营业额 以此少缴营业税 十一 提供虚假或不完整的销售面积 如有些房地产商将与商品房一起销售的门面 房 店面房 营业用房 商铺 地下车库等不并入销售面积 十二 利用关联企业的业务往来避缴税款 如 关联企业之间转移资金 集团内部 购房实行优惠价交易等 十三 有挂靠关系的房地产企业之间收取的代扣缴税费不按规定时间申报 十四 企业合作建房不按规定申报纳税 如房地产开发企业以转让部分房屋的所有 权 换取部分土地使用权 形成所谓的合作建房或名义上的代建房 有意延误纳税义务发 生时间 十五 拆一还一 回迁户的回迁房部分未按销售不动产缴纳相关税费 目前房地产公 司对偿还面积与拆迁面积相等的部分绝大部分不申报纳税 对收取的房屋差价款 超安费 等有的直接冲减开发成本 有的长期挂往来科目不申报纳税 十六 将自行开发的房产分给投资方部分不按规定申报缴纳税费 十七 以房产抵偿劳务款 工程款 材料款 银行及私人借款等不作收入申报纳税 11 如 1 房地产开发公司把部分商品房的销 预 售权委托给建安施工企业 收了房 款直接抵付所欠的建筑材料款 相互不作账务处理 使开发 施工双方都达到偷逃税目的 这种偷逃税手段 主要是房地产公司利用主管税务机关对其开发项目资料掌握不完整和有 关部门办理房屋产权证明不需要发票的漏洞 2 部分房地产公司将商品房直接抵顶工程施工欠款 土地征用费等开发费用 在账 务处理上 使 应付账款一 X X 单位 与 开发成本 科目对冲 3 以转移债务的形式取得收益 十八 房地产开发商将收到的银行按揭挂往来账 隐匿收入 不缴或少缴税款 如 以 虚假按揭 为由将取得银行按揭购房款转入 短期借款 或 其他应付款 科目长期挂账不 申报纳税 十九 以房换地 以地换房 从中偷逃税 以地换房 以房换地是当前房地产开发 过程中出现较多的一种交易方式 它不同于款物交易 它属于直接以物易物 以权利换权 利 一般情况下不补差价 不存在现款问题 双方往往在实际占有和使用后 暂不办理权 属变更手续 逃避税收的监控 二十 整体转让 楼花 不做收入 偷逃税款 如 一些房地产企业将土地手续办理 完毕后 把一部分楼盘的开发权整体转让给其他具有开发资质的企业 按照约定收取转让 费 却不按规定作收入 而是挂往来账 甚至私设账外账 以达到偷逃税的目的 二十一 将收取的拆迁安置补偿费列 其他应付款 不结转营业收入 二十二 将在销售房产时一起收取的管道燃气初装费 有线电视初装费 电力增容 费等不按价外费用申报纳税 二十三 补贴收入不入帐 如房地产企业上交的一些规费 有些地方政府一般会有 返还 这部分收入在其实际收到时 都不并入收入申报纳税 二十四 取得政府返还的土地出让金不入账 房地产企业取得政府返还的土地出让 金后不按规定入账冲减土地成本 二十五 钻政策 空子 不及时清算土地增值税 按照 土地增值税暂行条例 规 定 一个开发项目应在全部竣工决算销售后清算土地增值税 而部分房地产企业利用种种 手段钻这一政策的 空子 迟迟不进行决算 或留下一两套 尾房 致使整个项目不能决 算 逃避土地增值税的清算 三 抓住主要矛盾 突出检查重点 首先收集纳税人的基本信息 了解纳税人的机构组成