国际会计第章ppt课件.ppt

第六版 普通高等教育 十一五 国家级规划教材 常勋常亮著 授课人 牟韶红 第一章回顾 1 1会计的国际化1 2会计职业界的国际化1 3国际会计的定义从世界范围看 把国际会计作为一个专题进行研究大致始于20世纪70年代 会计的国际化背景 1 市场的国际化 特别是货币 资本市场的国际化 2 跨国公司的兴起和壮大 3 会计世袭遗产的国际性 4 特定会计方法的国际性质 会计世袭遗产的国际性是会计国际化的历史基础 会计职业界提供国际性服务的最高层次是一体化的国际性会计师事务所 这类事务所目前包括 普华永道 毕马威 德勤 安永国际国际会计准则委员会 IASC 在2001年进行了改组 目前国际财务报告准则的制定机构是国际会计准则理事会 IASB 第2章会计模式通论 2 1环境因素与会计模式2 2会计发展模式2 3全球会计模式的分类2 4判断性分类2 5实证性推断分类 学习目标 本章旨在阐明各国环境因素的不同组合形成各种不同的会计模式 除各项社会经济因素外 还有文化因素 在论述了四种会计发展模式的基本概念后 分别介绍了全球会计模式的各种判断性分类和实证性推断分类 为在第3章继续讨论代表性的国别比较会计模式奠定概念基础 模式 是指某种事物或过程的已定型的标准形式 会计模式可简括地表述为会计实践的示范形式 它是对已定型的会计实务的概括和描述 而并不排除属于同一模式的各国 和各地区 会计实务中仍存在某些非基本性的差异 不同的会计模式则是就其基本特征的差异而相互区别的 会计模式所描述的是会计实务 但实际上 不同模式的会计实务都体现了特定的会计理论和概念 人们普遍认为 会计模式的特征在很大程度上取决于其所处的外部环境 2 1环境因素与会计模式 每个国家的会计实务都是其经济 政治 社会 法律 地理 文化等环境因素之间相互作用的结果 这些环境因素的不同组合 导致了各种不同的会计模式 我们认为对不同会计模式的形成和发展起重大作用的环境因素 前几项属于经济 政治 社会 法律 地理等因素 可统称为社会经济环境因素 最后一项是文化因素 会计模式 法律制度 企业资金来源 地理条件 税制 政治和经济因素 通货膨胀 经济发展水平 教育水平 2 1 1对会计模式的形成和发展起重大作用的社会经济环境因素 法律制度 法律制度决定着人们与地区法律之间的相互作用和关系 在成文法国家中 法律是一系列无所不包的要求 必须遵守的法律条文 会计规程结合在国家法规之中 它们趋向于高度的指示性和程序性 不成文法是在判例基础上发展的 这种制度注重经验 允许援引判例 会计规程并不包括在法规之中 往往通过专业民间组织规定 这就允许他们具有更强的适应性 法律制度 成文法国家的政府在会计规范指定过程中扮演极其重要的角色 会计规范大多体现于公司法 税法和商法等法规之中 形成了较为典型的立法会计模式 而且多数会计规范具有统一性 强制性特点 会计职业团体作用有限 而在不成文法的国家 会计规范则基本由民间职业团体制定 政府很少干预 从而形成了协会会计模式 会计规范的灵活性 可选择性较为明显 会计职业团体权威性很高 法律制度 再从会计信息的披露情况看 成文法的国家 会计上奉行极端稳健原则 推崇准备金会计 通过各种准备金的计提与运用平滑各期收益 会计信息的公开程度较低 不成文法的国家由于会计目标突出投资人与债权人的利益维护 与作为会计信息生产者的企业内部人员来讲 投资人与债权人处于明显的信息弱势地位 因而决定了为实现会计目标 企业应最大限度地公开会计信息 以满足投资者和债权人全面了解企业的财务状况和经营成果的需要 企业资金来源 资本市场发达的国家 如美国和英国 会计集中关注企业管理当局如何经营公司 关注对公司获利能力和财务状况的披露 帮助投资者决策 这与分散的公众所有权一致 相反 在信贷为基础的体制下 银行是企业资金的首要来源 会计集中关注通过稳健的会计计量以保护债权人 对外的公开披露有限 德国 日本和瑞士是这种情况 税制 在许多国家 税法有效地决定着会计准则 因为公司必须根据纳税的要求 记录和申报收入和费用 法国 德国和瑞典就是会计深受税法影响的例子 其他的国家 如荷兰 财务会计和税务会计是分离的 应税利润是根据财务会计利润对税法的差异进行调整得出 而在美国 根据税法计算得出的应税利润与根据公认会计准则确定的会计利润背离过大 纳税申报和财务报表是分别编报的 政治和经济联系 历史上 会计观念和技术通过征服 贸易等力量得以传播 如今 东欧的国家正在根据欧盟的法规改造自己的会计 经济全球化 是会计准则协调的一个强大动力 通货膨胀 通货膨胀动摇了历史成本会计 并导致了一国将物价变动纳入财务报表的进程 20世纪70年代后期 美国和英国都要求报告物价变动的影响20世纪80年代 通货膨胀压力降低 物价变动会计对历史成本计量模式的冲击就淡化了 经济发展水平 从经济发展水平来看 其对会计实践领域的宽窄 理论研究的深浅 规范体系的完善等都有不同影响 比如 发达的证券市场 要求会计信息披露充分 及时 而且决定了会计服务对象主要为广大投资者和债权人 处于发展初期的证券市场 对会计信息披露要求较弱 会计目标主要确定为政府及其有关部门服务 比如 资产证券化问题 教育水平 任何一个国家的会计发展都不可能脱离其文化环境的氛围 任何一个国家的会计在其发展过程中都会以其特有的价值观念和思维方式形成会计思想 会计理论 文化教育水平影响会计理论研究方法 从而影响会计的基本思想 文化教育水平影响会计行为方法 从而影响着会计所采用的技术手段 另一方面 会计行为主体是会计在经济管理中能否发挥作用的关键 会计人员素质的高低影响着会计作用的真正发挥 影响着会计管理水平的提高 地理条件 从国土面积 自然资源上看 如果一个国家国土辽阔 自然资源丰富国民经济门类齐全 则各种行业和领域的会计实务就相对比较全面和丰富 从地理位置上看 一个国家所处的地理位置在很大程度上决定了该国的外贸去向 合作的对象 方式和程度 这又在很大程度上影响着该国与国外协调的一系列问题 邻国之间由于接近和交往促进了会计实务的协调 2 1 2文化因素对会计模式形成和发展的影响 1 霍斯蒂德的四种国家文化维度 或社会价值观 个人主义 individualism 更倾向于一种松散交织的社会结构 而不是相互依存 紧密联系的结构 在他的研究中 一个社会的个人主义 集体主义倾向是通过个人主义指数来衡量的 这一指数的数值越大 说明该社会的个人主义倾向越明显 如美国 反之数值越小 则说明该社会的集体主义倾向越明显 如日本和亚洲大多数国家 1 霍斯蒂德的四种国家文化维度 或社会价值观 权力距离 powerdistance 在机构中和组织中等级制度和权力的不公平分配能接受的程度 比如 美国对权力的看法跟阿拉伯国家的看法就存在很大的差异 美国不是很看中权力 他们更注重个人能力的发挥 对权力的追求比阿拉伯国家要逊色不少 阿拉伯国家由于国家体制的关系 注重权力的约束力 由此 阿拉伯国家的机构 不管是政府部门或者企业都多多少少带有权力的色彩 1 霍斯蒂德的四种国家文化维度 或社会价值观 不确定性规避 uncertaintyavoidance 是社会对不确定的未来感到不安的程度 也就是影响到一个国家对风险的态度 在一个高不确定性规避的国家中 越趋向建立更多的规范以应付不确定性 在一个弱不确定性规避的国家中 很少强调控制 规范化和标准化程度较低 1 霍斯蒂德的四种国家文化维度 或社会价值观 阳刚之气 masculinity 是区分性别功能与强调业绩和看得见的成就 传统男性价值观 的程度 而不是强调关系和关怀 传统的女性价值观 在男性气质突出的国家中 社会竞争意识强烈 成功的尺度就是财富功名 社会鼓励 赞赏工作狂 人们崇尚用一决雌雄的方式来解决组织中的冲突问题 其文化强调公平 竞争 注重工作绩效 信奉的是 人生是短暂的 应当快马加鞭 多出成果 对生活的看法则是 活着是为了工作 而在女性气质突出的国家中 生活质量的概念更为人们看中 人们一般乐于采取和解的 谈判的方式去解决组织中的冲突问题 其文化强调平等 团结 人们认为人生中最重要的不是物质上的占有 而是心灵的沟通 信奉的是 人生是短暂的 应当慢慢地 细细地品尝 对生活的看法则是 工作是为了生活 部分国家和地区男性度指数MDI一览表 国别MDI得分MDI排名结论日本951很强的男性化倾向英国669 10较强的男性化倾向德国669 10较强的男性化倾向美国6215中上的男性化倾向中国香港5718 19中上的男性化倾向中国台湾4532 33中等的男性化倾向法国4335 36中等的男性化倾向韩国3941中等的男性化倾向瑞典553很弱的男性化倾向 补充 当时霍斯蒂德的研究是不全面的 其中既缺乏俄罗斯和许多东欧国家的资料 也没有我国大陆地区的有关数据 后来他接受了有的学者用中国人的价值观 儒家文化的价值观 进行跨文化研究后对其理论提出的质疑 从中归结出他的文化价值观的第五个维度 长期观 短期观也对中国 主要是大陆地区 与西方国家的文化维度进行了比较研究 第五种维度 长期取向 短期取向 长期取向的文化关注未来 注重节约 节俭和储备 做任何事均留有余地 如日本 国家以长远的目光来进行投资 每年的利润并不重要 最重要的是逐年进步以达到一个长期的目标 在短期取向的文化里 价值观是倾向过去和现在的 人们尊重传统 关注社会责任的履行 但此时此地才是最重要的 在管理上最重要的是此时的利润 上级对下级的考绩周期较短 要求立见功效 急功近利 不容拖延 比如美国 公司更关注季度和年度的利润成果 管理者在逐年或逐季对员工进行的绩效评估中关注利润 2 盖瑞的连接文化和会计的架构 影响一国财务报告实务的四个 会计价值观的维度 职业主义 相对于法律控制 倾向于运用个人的专业判断和职业自律 而不是遵守指令性的法律规定 统一性 相对于灵活性 在对不同情况作出反应时 更倾向于统一性和一贯性 而不是灵活性 稳健主义 相对于激进主义 倾向于以谨慎的方法进行计量 以应付未来事项的不确定性 而不是采取更为激进 冒险的方法 保密性 相对于透明度 倾向于保守机密 把企业信息控制在应该知晓的范围之内 而不愿意向公众报露信息 3 盖瑞的会计价值观与霍斯蒂德的文化维度之间的关系 2 2会计发展模式 缪勒认为 会计对其环境作出反映 不同的文化 经济 法律和政治环境就会产生不同的会计制度 而类似的环境也会产生类似的制度 2 2会计发展模式 缪勒教授于1967年根据企业经营环境和会计发展环境 将市场经济体制下观察到的四种发展模式引入到会计体系的比较分析中 提出了四种不同的会计发展模式 从而对会计模式研究作出了开创性的贡献 他强调一个国家中存在的会计规则和会计实务是该国政治 经济和其他环境因素综合影响的产物 2 2会计发展模式 缪勒最先提出这些会计发展模式并界定其依据的概念 可以把各国的会计发展概括为以下四种模式 1 宏观经济模式 2 微观经济模式 3 独立范畴趋向 4 统一会计趋向 2 2 1宏观经济模式 在这种发展模式中 会计与国民经济政策密切相关 公司的目标要服从国民经济政策 为了提高经济和企业经营的稳定性 一般都鼓励企业将各年利润平滑化 折旧率的调整要适应刺激经济增长的需要 并且为了鼓励投资而允许建立特种储备 为了宏观经济的需要而重视增值表 社会责任会计和税务会计 瑞典的会计几乎遵循宏观经济模式 2 2 2微观经济模式 会计被视为是企业经济学的分支 强调经济活动的中心是私人和企业 会计在其计量和计价过程中要反映经济活动的现实 这意味着会计规则既要成熟又要有灵活性 基本的会计概念是要保持公司资本的真实价值 因此重置成本会计得到重视 荷兰的会计就是会计微观经济模式的典型例子 2 2 3独立范畴趋向 将会计视为能够自我发展 自成体系的独立学科 因而会计形成了自我发展的模式 会计不从属于政府的政策和任何经济理论 而是通过成功企业的实务逐渐形成了自己的概念结构 并且在会计实务中经常使用 公认会计原则 GAAP 或 财务报告准则 FRS 的表述 美国和英国的会计是作为独立范畴发展的 2 2 4统一会计趋向 在统一会计趋向下 会计被标准化并用作中央政府管理控制工具 政府将会计作为管理企业的一种手段 制定和实施统一的会计制度 使得会计实务有比较高的统一性 会计可以用于衡量业绩 分配资金 控制价格 收取税金等 拥有统一会计方案的法国则是统一会计趋向最明显的西方国家 2 3全球会计模式的分类 在会计模式 会计惯例 准则 制度和概念 分类的基础上研究各国的会计实务体系 是国际会计的重要内容 全球会计模式的分类工作 是通过两种分析方法完成的 1 判断性分类 2 实证性推断分类 2 4判断性分类 对全球会计实务体系进行判断性分类的首创工作也应归功于缪勒 2 4 1缪勒创始的分类其理论前提是 会计环境相似的国家会有相似的会计实务 但是他并没有全面考察不同国家环境和会计实务的异同之处 也就是说 他的判断性分类有待于实证分析的检验 2 4 1缪勒创始的分类 缪勒的分类主要以公认会计原则为标志 根据主观判断 辨别出10组不同的会计实务体系 10个组别如下 1 美国 加拿大 荷兰 2 英联邦 不包括加拿大 3 德国 当时为联邦德国 下同 日本 4 欧洲大陆 不包括联邦德国 荷兰和斯堪的纳维亚各国 5 斯堪的纳维亚各国 6 以色列 墨西哥 7 南美洲 8 近东和远东的发展中国家 9 非洲 不包括南非 10 共产主义国家 2 4 2美国会计学会的分类 世界的会计模式可以根据 影响地区 分类 1 英联邦2 法国 西班牙 葡萄牙3 荷兰4 美国5 共产主义国家 在考虑了许多系统和子系统之后 最终形成了 比较会计体系的框架形态 2 4 3诺比斯的具有创见的分类 C W 诺比斯 Nobes 教授在考察各国会计惯例的基础上 提出了对世界范围内的会计实务体系的分类系统 这个分类系统划分为5个层次 如图2 1所示 财务报告惯例 以微观为基础 以宏观统一为基础 侧重商业经济学 注重理论 侧重商业惯例和实用主义 起源于英国 欧洲大陆 根据税制与法律 根据经济学理论 英国影响 美国影响 根据税制 根据法律 澳大利亚 南非 新西兰 英国 英国影响 爱尔兰 新西兰 美国 加拿大 墨西哥 菲律宾 日本 法国 西班牙 意大利 比利时 德国 瑞典 瑞典 纲 亚纲 族 种 个体 图2 1诺比斯根据财务报告惯例对会计实务体系的分类 诺比斯在1998年改进了上述分类系统 主要是 1 在研究中主要关注的不再是不同的国家 而是提供财务报告的公司 2 所划分的层次不再借用生物学的术语 而是使用对财务报告实务的分类用语 分为 类 class 属 family 和 体系 system 并以举 例 examples 的方式列示不同国家的不同公司的财务报告所属的类别 改进后的分类系统如图2 2所示 会计体系 1998 强大的股票市场 A类 类 属 体系 例 荷兰准则 英国GAAP IASGAAP 美国GAAP 荷兰报表 1 英国报表 2 爱尔兰报表 1 新加坡上市公司 2 Bayer公司 瑞士 Nokia公司 芬兰 1 美国向证交会注册的公司报表 2 日本的一些合并报表 弱小的股票市场 B类 比利时准则比利时报表 法国准则法国个别报表和一些合并报表 德国准则 意大利准则意大利个别报表或非上市公司合并报表 1 德国个别和合并报表 但一些大型上市公司合并报表除外 2 奥地利个别报表 日本准则日本个别报表和大多数合并报表 图2 2诺比斯对财务报告实务的改进后分层次分类 2 4 4阿伦的流传颇广的分类 P H 阿伦 Aron 博士对会计模式的国际分类也许是流传最广的 他以维护谁的利益作为分类的标志 把世界各国的会计实务体系分为以下5个主要模式 1 强调公司应按 真实和公允 trueandfair 的观点提供财务报告 主要是为了保护投资人和债权人利益的不列颠会计模式 英国会计模式 2 通过 公认会计原则 主要是为了保护证券市场投资人利益的美国会计模式 3 服从税制需要的法国 西班牙 意大利会计模式 4 以公司利益为导向的北欧 以德国为代表 会计模式 5 服务于集中计划经济的苏维埃 苏联 会计模式 这种对各类会计模式的基本特征的高度概括 是阿伦分类的特色 表2 3 阿伦的会计模式分类 法国 西班牙 意大利模式 不列颠模式 美国模式 北欧模式 苏维埃模式 法国 西班牙 意大利 比利时 葡萄牙 希腊 土耳其 黎巴嫩 埃及 阿尔及利亚 摩洛哥 扎伊尔 刚果 巴西 厄瓜多尔 哥伦比亚 秘鲁 美国 包括爱尔兰 美国 德国 苏联 荷兰 匈牙利 加拿大 澳大利亚 以色列 印度 巴基斯坦 中国香港 新加坡 马来西亚 尼日利亚 加纳 肯尼亚 南非 津巴布韦 百慕大 巴哈马 墨西哥 委内瑞拉 日本 菲律宾 中国台湾 瑞士 挪威 瑞典 丹麦 芬兰 波兰 保加利亚 中国 阿根廷 智利 注 有 号的为各该模式有典型代表性的国家 2 4 5盖瑞的以文化框架为依据的分类A 会计制度的权威性和实施特点 权威性和实施特点 法律控制 亚洲殖民地 灵活性 不发达的亚洲国家 不发达的拉美国家 非洲 近东 日本 统一性 盎格鲁 北欧 德意志 较发达的拉美国家 职业主义 计量与披露特点 保密性 激进主义 不发达的亚洲国家 不发达的拉美国家 非洲 近东 日本 稳律主义 盎格鲁 北欧 透明度 德意志 较发达的拉美国家 亚洲殖民地 图2 3盖瑞以文化框架为依据的会计模式分类 B 计量和披露特点 2 5实证性推断分类 建立分类体系的另一种方式是分析实际运用的会计和报告准则或实务 2 5 1傅朗克 Frand 和耐尔 Nair 的实证性研究成果 W G 傅朗克在1979年进行实证性推断中 采用1973年数据 区分出四个组 亦即傅朗克所称的 原型或会计模型 英联邦 第一组 拉丁美洲 第二组 欧洲大陆 第三组 美国 第四组 各分组包括的国家如表2 4所示 表2 4 傅朗克的会计分组 1973年 第一组 澳大利亚 巴哈马 埃塞俄比亚 爱尔兰 斐济 牙买加 肯尼亚 新西兰 罗得西亚 新加坡 南非 特立尼达和多尼哥 英国 第二组 阿根庭 第三组 第四组 加拿大 哥伦比亚 法国 意大利 玻利维亚 巴西 智利 印度 巴基斯坦 巴拉圭 秘鲁 乌拉圭 西班牙 瑞典 瑞士 委内瑞拉 德国 日本 墨西哥 荷兰 巴拿马 注 独立后为津巴布韦 比利时 菲律宾 美国 表2 4的实证性判断分类与阿伦的判断性分类相比 第一组 英国模式 第三组 法国 西班牙 意大利模式 第四组 美国模式 是类同的 显著的差别是出现了拉丁美洲组 第二组 再有就是把当时的联邦德国列入了美国模式 对于前者 可能是由于这些国家的高通货膨胀和较低的经济发展水平 对于后者 很可能是由于样本中选的大都是跨国公司 以德国为基地的跨国公司在合并国外 国内子公司报表时遵循的是国际或美国会计准则 博朗克还通过经济和社会因素对这些相同的国家分组 发现 无论根据会计实务数据分组 还是运用经济和社会数据分组 几乎每个国家都会分到相同的组别 这项研究表明 财务会计和环境因素是相关联的 它支持了缪勒的观点 类似的环境能够导致类似的会计模式 1980年耐尔和博朗克后续的研究中 拓展了研究 现列示傅朗克 耐尔1973年和1975年的披露分组 见表2 5 表2 6 从中可以看出其不稳定性 而计量的分组与之前大体一致 结论 耐尔与博朗克的研究可以推断出 计量与披露应该区分开来 会计这两个方面受到了不同因素的影响 并沿着不同的路线发展 另一个推论是计量看来比披露更稳定 表2 5 耐尔 博朗克的披露分组 1973年 第一组 澳大利亚 巴哈马 斐济 牙买加 肯尼亚 新西