对外投资会计实务(一)

企业对外投资的形式比较多 本章仅从交易性金融资产 持有至到期投资 可供出售金融 资产和长期股权投资几个方面进行介绍 第一节第一节 对外投资概述对外投资概述 一 对外投资的概念及目的一 对外投资的概念及目的 一 对外投资的概念 所谓企业对外投资 就是企业在其本身经营的主要业务以外 以现金 实物 无形资 产方式 或者以购买股票 债券等有价证券方式向境内外的其他单位进行投资 在未来获 得投资收益的经济行为 二 对外投资的目的 企业对外投资往往有不同的目的 其主要目的可概括为以下几个方面 1 有效的利用闲置资金 2 对主要原材料供应企业投资 以间接支持本企业的经营发展 3 控制或影响其他企业的经营决策 如购入并持有某相关企业的大部分股票 以配 合本企业自身的经营需要 同时还取得投资收益 4 积累资金用于扩大企业生产经营规模或清偿长期债务 企业对外投资主要有上述几个目的 实际上可以归结为一个目的 即有效的使用企业 暂时闲置的资金 为企业带来更大的经济效益 也就是取得更多的投资收益 二 对外投资的分类二 对外投资的分类 企业的对外投资可以依据不同的标准进行分类 其分类方法主要有以下三种 一 按照拥有权益的不同分类 按对外投资形成的企业拥有权益的不同 企业的对外投资可以分为以下三类 1 权益性投资 权益性投资的主要特点是投资者有权参与接受投资企业的经营管理 投资收益不确定 投资者不能随意收回投资 投资风险较高 2 债权性投资 债权性投资的主要特点是有固定的期限和约定的利率 投资者可以定期取得利息和到 期收回本金 投资者无权参与接受投资企业的经营管理 投资风险较小 3 混合性投资 混合性投资是指同时具有权益性和债权性双重性质的投资 可转换公司债券 在未转 换之前是纯粹的债券 债权人到期领取本金和利息 利息收入是固定的 不受债券发行企 业经营状况好坏的影响 因而属于债权性投资 在转换之后 持券人就变成了接受投资企 业的股东 其投资收益的大小就要受到接受投资企业经营状况的影响 因而属于权益性投 资 二 按照投资的目的和意图分类 按照企业管理层持有投资的目的和意图不同 企业的对外投资可以分为以下四类 1 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产投资 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产 可以进一步分为交易性金融资产 和直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产 2 持有至到期投资 持有至到期投资 是指到期日固定 回收金额固定或可确定 且企业有明确意图和能 力持有至到期的非衍生金融资产 3 可供出售金融资产投资 可供出售金融资产是指初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产 以及除下 列各类资产以外的金融资产 贷款和应收款项 持有至到期投资 以公允价值计量且其变 动计入当期损益的金融资产 4 长期股权投资 长期股权投资是指通过投资取得被投资单位的股权 期限在一年以上的投资 包括股 票投资和其他股权投资 三 按照投资对象的变现能力分类 按照投资对象的变现能力不同 企业的对外投资可以分为以下两类 1 易于变现的投资 是指企业能够在证券市场上随时变现的投资 2 不易变现的投资 是指企业不能轻易在证券市场上变现的投资 三 对外投资决策应考虑的因素三 对外投资决策应考虑的因素 要进行对外投资决策 要周密地研究影响对外投资的各种因素 这些因素主要包括 1 对外投资的盈利与增值水平 对外投资的收益与增值提高超过对内投资的收益 增值水平是进行对外投资的先决条件 2 对外投资风险 对外投资的风险主要有利率风险 物价风险 市场风险 外汇风 险 决策风险等五种 3 对外投资成本 对外投资成本是从分析 决策对外投资开始到收回全部投资整个 过程的全部开支 包括 前期费用 指从提出投资项目开始进行的可行性分析费用 到作出抉择期间发生的 调查费用 评估费用 准备费用等 实际投资额 即用于投资的资金 如联营投资额 股票债券的购买价格 资金成本 筹措对外投资所需资金而开支的筹资成本 如筹资手续费 利息 股利 等 投资回收费用 对外投资的盈利和回收额必须大于投资成本 4 投资管理和经营控制能力 应该考虑用多大的投资额才能拥有必要的经营控制权 取得控制权后 如何实现其权利等问题 5 筹资能力 对外投资决策要求企业能够及时 足额 低成本地筹集到所需资金 6 对外投资的流动性 7 对外投资环境 在上述对外投资决策应考虑的因素中 实际上涉及到对外投资管理应遵循的原则 这 就是 收益性原则 安全性原则 流动性原则 这三个原则往往是不可兼得的 进行对外 投资决策 要从投资目的出发 从中找出三者最佳的结合方式 第二节第二节 交易性金融资产的核算交易性金融资产的核算 一 金融资产概述一 金融资产概述 金融资产 是指企业所拥有的以价值形态存在的资产 是一种索取实物资产的无形的 权利 是一切可以在有组织的金融市场上进行交易 具有现实价格和未来估价的金融工具 的总称 金融资产的最大特征是能够在市场交易中为其所有者提供即期或远期的货币收入 流量 企业会计准则第 22 号 金融工具确认和计量 规定 金融资产 是指企业的下列 资产 1 现金 2 持有的其他单位的权益工具 3 从其他单位收取现金或其他金融资产的合同权利 4 在潜在有利条件下 与其他单位交换金融资产或金融负债的合同权利 5 将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的非衍生工具的合同权利 企业根据 该合同将收到非固定数量的自身权益工具 6 将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的衍生工具的合同权利 但企业以固 定金额的现金或其他金融资产换取固定数量的自身权益工具的衍生工具合同权利除外 其 中 企业自身权益工具不包括本身就是在将来收取或支付企业自身权益工具的合同 符合 企业会计准则第 22 号 金融工具确认和计量 的金融资产 企业在初始确认 时就应按照管理者的意图 风险管理上的要求和资产的性质 将资产分为以下四类 1 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产 包括交易性金融资产和指定 为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产 2 持有至到期投资 3 贷款和应收款项 4 可供出售金融资产 上述四类资产中 交易性金融资产 应收账款在资产负债表流动资产中反映 持有至 到期投资 可供出售金融资产是在非流动资产中反映 金融企业的贷款 要根据贷款本身 时间的长短来进行判断 因为上述四类资产核算的具体要求不同 对资产负债表和利润表的影响不同 所以上 述分类一经确定 不应随意变更 特别是第一类金融资产和后面的三类不能够相互重分类 后面的三类之间也不能随意重分类 后面三类金融资产之间可以重分类 但是要符合一定 的要求 后面的相关会计核算还会涉及到这个知识点 比如持有至到期投资 在符合条件 的情况下 可以重分类为可供出售金融资产 可供出售金融资产也可以重分类为持有至到 期投资 但是要符合一定的条件 二 交易性金融资产概述二 交易性金融资产概述 交易性金融资产主要是指企业为了近期内出售而持有的金融资产 例如企业以赚取差 价为目的从二级市场购入的股票 债券 基金等 交易性金融资产一般具有下列特征 投 资的变现能力强 投资目的是为了利用生产经营过程的暂时闲置资金以获得一定的收益 近期内出售 回收金额不固定或不可确定 三 交易性金融资产的核算方法三 交易性金融资产的核算方法 一 会计科目的设置 为了核算和监督交易性金融资产的取得 收取现金股利或利息 处置等业务 房地产 开发企业应设置下列会计科目 1 交易性金融资产 科目 它属于资产类科目 用来核算企业为交易目的所持有的债券投资 股票投资 基金投 资等交易性金融资产的公允价值 企业持有的直接指定为以公允价值计量且其变动计入当 期损益的金融资产 也在本科目核算 本科目应当按照交易性金融资产的类别和品种 分 别 成本 公允价值变动 等进行明细核算 其中 交易性金融资产 成本 科目 反映交易性金融资产取得成本的增减变动和结余 情况 借方登记交易性金融资产的取得成本 即取得时的公允价值 贷方登记出售交易 性金融资产时转出的成本 期末借方余额反映结余的交易性金融资产的取得成本 交易性金融资产 公允价值变动 科目 反映企业持有的交易性金融资产在资产 负债表日其公允价值的变动情况 借方登记交易性金融资产的公允价值高于账面余额的差 额以及企业出售交易性金融资产时转出的公允价值变动金额 贷方登记交易性金融资产公 允价值低于账面余额的差额以及企业出售交易性金融资产时转出的公允价值变动金额 期 末如为借方余额 反映企业期末持有的交易性金融资产公允价值的净增加额 如为贷方余 额 则反映企业持有的交易性金融资产公允价值的净减少额 2 公允价值变动损益 科目 它属于损益类科目 用来核算企业交易性金融资产公允价值变动形成的应计入当期损 益的利得和损失 贷方登记期末企业持有的交易性金融资产的公允价值高于账面余额的差 额和出售交易性金融资产时转出的公允价值变动金额 借方登记期末企业持有的交易性金 融资产的公允价值低于账面余额的差额和出售交易性金融资产时转出的公允价值变动金额 期末应将本科目的余额转入 本年利润 科目 结转后本科目无余额 3 投资收益 科目 它属于损益类科目 用来核算企业对外投资所取得的收益或发生的损失 二 交易性金融资产的账务处理 交易性金融资产的账务处理主要包括以下内容 1 企业取得交易性金融资产时 应当按其公允价值作为初始确认金额 借记 交易 性金融资产 成本 科目 按发生的交易费用 借记 投资收益 科目 按已到付息期 但尚未领取的利息或已宣告但尚未发放的现金股利 借记 应收利息 或 应收股利 科 目 按实际支付的款项 贷记 银行存款 或 其他货币资金 科目 2 交易性金融资产持有期间被投资单位宣告发放的现金股利 或在资产负债表日按 分期付息 一次还本债券投资的票面利率计算的利息 借记 应收股利 或 应收利息 科目 贷记 投资收益 科目 实际收到现金股利或债券利息时 借记 其他货币资金 或 银行存款 科目 贷记 应收股利 或 应收利息 科目 3 在资产负债表日 交易性金融资产以公允价值计量 企业应比较交易性金融资产 的公允价值和账面余额 如果交易性金融资产的公允价值高于其账面余额 应按差额借记 交易性金融资产 公允价值变动 科目 贷记 公允价值变动损益 科目 如果交易 性金融资产的公允价值低于其账面余额 则应按差额作相反的会计分录 4 企业出售交易性金融资产时 应按实际收到的金额 借记 银行存款 其他 货币资金 等科目 按交易性金融资产的账面余额 贷记 交易性金融资产 科目 按其 差额贷记或借记 投资收益 科目 同时 将原计入该金融资产的公允价值变动转出 借 记或贷记 公允价值变动损益 科目 贷记或借记 投资收益 科目 另外 根据 企业会计准则 的要求 企业处置交易性金融资产时 其账面余额应根 据不同情况予以结转 1 全部处置某项交易性金融资产时 其账面余额全部结转 2 部分处置某项交易性金融资产时 应按处置的比例和该项交易性金融资产的总平均成 本确定处置部分的成本 例 6 1 某房地产开发企业 2 11 年 5 月 10 日从证券交易所购入甲公司发行的股票 10 万股准备短期持有 以银行存款支付投资款 458 000 元 其中含有 3 000 元相关交易费 用 其账务处理如下 借 交易性金融资产 成本 455 000 投资收益 3 000 贷 银行存款 458 000 2 11 年 9 月 10 日 甲公司宣告发放现金股利 4 000 元 编制会计分录如下 借 应收股利 4 000 贷 投资收益 4 000 收到现金股利时 借 银行存款