固定资产折旧对企业所得税的影响

固定资产折旧对企业所得税的影响 前言 在确认企业当期应纳所得税时 首先要确认企业当期净收 益 折旧费用是构成产品成本的一个重要组成部分 它直 接影响企业当期净收益 从而影响企业当期应纳所得税 在会计实务中 每一纳税企业都要按期计提折旧 决定固 定资产折旧额大小的因素有四项 固定资产原值 预计净 残值 率 预计使用年限 折旧方法 企业在计提固定 资产折旧时 应考虑四个因素对企业所得税的影响 1 影响固定资产折旧的因素 1 1 折旧的基数 计算固定资产折旧的基数一般为固定资产的原始成本 即 固定资产的账面原值 也是影响折旧额大小的基本因素 1 2 固定资产的净残值 固定资产的净残值是指预计的固定资产报废时可以收回的 残余价值扣除预计清理费用后的数额 所得税暂行条例 及其实施细则 规定 固定资产的净残值比例在其原价的5 以内 由企业自行规定 由于情况特殊 需要调整残值比 例的 应向主管财税机关备案 1 3 固定资产的使用年限 固定资产使用年限的长短直接影响各期应提的折旧额 在 确定固定资产使用年限时 不仅要考虑固定资产的有形损 2 耗 还要考虑固定资产的无形损耗 企业根据国家的有关 规定 结合本企业的具体情况合理地确定固定资产的折旧 年限 提前计入成本费用得到补偿 使前期企业所得税额 减少 也达到延期纳税的目标 提高净残值 则对所得税 的影响相反 1 4 固定资产折旧方法 不同的折旧方法计提的折旧额在固定资产的使用年限内 计入各会计期限或纳税期限的折旧额会有差异 进而影响 到企业各期的营业成本和利润 最终影响企业的税负轻重 2 固定资产原值对企业所得税的影响 固定资产的原值是取得固定资产的原始成本 即固定资产 的账面原价 它是指为购置 建造该固定资产所发生的一 切必要的 合理的支出 是计算折旧的基数 其高低对折 旧额有直接的影响 一般来说 固定资产原值越大 其计 提的折旧额就越高 当期净收益越少 从而减少企业当期 应纳所得税 反之 固定资产原值越小 其计提的折旧额 就越低 当期净收益越大 从而增加企业当期限应纳所得 税 每一个纳税企业都愿意加大固定资产原值 达到少纳 税的目的 但由于税法规定固定资产原始价值必须挥霍定 计价 而原始价值有可靠的原始凭证为依据 从而限制了 企业有更大的选择余地去做出决择 但凡是可以计入当期 损益的项目应尽量计入期间费用 3 固定资产原值也可以说是固定资产取得时的实际成本支出 或应当以同类资产的市场价格计算的价值 无论是生产 经营性固定资产还是非生产经营性固定资产 其资产的类 型不同 资产取得的方式不同 计算固定资产原值的方法 和内容也不同 基本建设项目的交付使用 其固定资产的原值就是建设单 位交付使用财产清册中所确定的价值 包括固定资产尚未 交付使用或者已投入使用但尚未办理竣工决算之前发生的 固定资产的借款利息和有关费用 以及外币借款的汇兑差 额 厂房 建筑物等固定资产的整体购置 其固定资产的 原值就是固定资产的购买价 包括购置固定资产时所支付 的一些必须支出的费用以及厂房 建筑物的局部改造所实 际发生的成本支出 在原有基础上进行改建 扩建的固定资产 其固定资产的 原值就是原固定资产的实际价值减去改建 扩建过程中发 生的变价收入 加上改建 扩建时的实际成本支出 机器 设备等类型的固定资产购置 其固定资产的原价就是机 器 设备的购价 加上机器 设备正式使用运行前的成本 支出 包括运输费用 安装费用等 接受捐赠的固定资产 其固定资产的原价是同类资产的市场价格 或者有关凭 据确定的固定资产的价值 加上接受固定资产受捐赠时发 生的各项费用 从外单位有偿调入的固定资产 其固定资 4 产的原值是调入时的价格 加上调入固定资产时所支付的 包装费用 运输费用和安装费用 固定资产重新估价后所 确定的重置完全价值也属固定资产原值 所以不同的资产计算原值的方法也是不同 同时固定资产 的来源不同也决定着不同的原值 对所得税的影响也是不 同的 根据固定资产的不同来源 确定固定资产原始价值的依据 如下 企业购入的固定资产原始价值按照买价或售出单位的账面 价值扣除原安装成本 加上支付的运费 保险费 包装 费 安装成本等计价 企业自行建造的固定资产原始价值按照建造过程中实际发 生的全部支出计价 融资租入固定资产原始价值按照租赁协议确定的价款加上 企业支付的运输费 包装费 保险费和安装调试费计价 其他单位投资转入的固定资产原始价值按照投资单位的账 面价值计价 如果评估确认的价值大于投出单位固定资产 原价 以评估价值或者按照合同 协议约定确认的价值确 认 进行改建 扩建的固定资产原始价值按照原有固定资产原 价 加上改建 扩建发生的支出 减去改建 扩建过程中 取得的变价收入计价 5 盘盈固定资产原始价值按照固定资产的净值 市价或完全 重置价值计价 接受捐赠固定资产原始价值按照市场价格或者按照赠与人 提供的有关凭证金额加上企业负担的运输费 保险费和安 装调试费计价 因此固定资产原值也影响着企业所得税 3 固定资产预计净残值 率 对企业所得税的影响 预计净残值率 预计净残值率是固定资产预计净残值与原 始价值的比率 其高低对折旧额 净收益额都有影响 因 而也会影响当期应纳所得税 因此企业可以选择较低预计 净残值率来达到降低税负目的 在企业正常经营期间 企 业可以选择较低的预计净残值率 这样按期计提的折旧额 多 当期计算的净收益少 当期应纳所得税就越少 如税 法规定可以在某种程度上5 以内自行确定预计净残值率 如果企业根据具体情况确定为了1 可以增加各期折旧额4 使当期净收益额也相应减少 从而减少了当期应纳所得 税 预计净残值 固定资产预计净残值是指固定资产在报废时 预计残料变价收入扣除清算时清算费用后的净值 在计 算折旧时 把固定资产原值减去估计净残值后的余额为折 旧额 国家税务总局关于做好已取消的企业所得税审批 项目后续管理工作的通知 国税发 2003 70号 规定 内资 6 企业固定资产残值比例统一为5 企业所得税法实施条 例 规定 企业应当根据固定资产的性质和使用情况 合 理确定固定资产的预计净残值 这就是说 新税法中没有 对固定资产残值比例作出限制性规定 而会计准则的要求 固定资产净残值比例由财务人员进行专业判断 但要求 企业根据生产经营情况 固定资产的性质和使用情况 合 理确定固定资产的预计净残值 且一经确定不得变更 这样 会计与税法之间将产生差异 主要体现在两个方面 一方面是固定资产残值率的差异 固定资产购入时其取 得成本可以税前扣除 在后续计量期间 固定资产的计税 基础是按照税法规定计提折旧后的余额 但会计上企业估 计的残值率和税法中规定的残值率往往不相一致 这种不 一致会导致账面价值与计税基础之间的差异 但这种差异 属于暂时性差异 另一方面是固定资产残值差异 折旧可 以抵税 残值亦可以起到减少税负的作用 固定资产处理 时通常有两种情况 一是当实际估计的残值大于税法规定 的残值时 如固定资产变现出售 所收到的银行存款中除 了固定资产清理的现金外 还包含残值变现净收入即营业 外收入 按税法规定应照章纳税 二是当实际估计的残值小 于税法规定的残值时 固定资产变现出售 实际的净残值 收入和税法规定的残值收入的差额部分即营业外支出可在 税前扣除 7 例如 某公司2006年12月购买一件设备 购入价为75万元 采用直线法计提折旧 会计上确定4 的净残值 折旧年 限3年 2008年前税法规定的净残值为5 折旧年限5年 2008年以后税法合理预计净残值为1 折旧年限为4年 会计处理上 该公司2007年每月计提折旧额 75 75 4 12 3 2 万元 2007年计提折旧额 2 12 24 万元 税务处理上 2007年每月可税前扣除的折旧额 75 75 5 12 5 1 1875 万元 2007年可在税前扣除的折旧额 1 1875 1 2 14 25 万元 2007年纳税调增额 24 14 25 9 75 万元 因为残值在会计处理与税务处理计算的折旧额是不同的 所以对企业所得税的影响也是不同的 4 固定资产预计使用年限对企业所得税的影响 预计使用年限 也叫折旧年限 它是指固定资产预计经济 使用年限 一般短于固定资产的实物年限 固定资产折旧 年限的长短 直接影响当期应提折旧额和当期限净收益 也会影响当期应纳所得税 因此 企业可以选择缩短折旧 年限达到降低税负的目的 缩短折旧年限 是将折旧年限 缩短到正常年限以下 它不会影响企业的折旧总额和净收 益总额 但由于缩短折旧年限 企业前几年计提的折旧额 8 多 计算的净收益少 缴纳的所得税也少 而后几年计提 的折旧额少 计算的净收益多 缴纳的所得税也多 从货 币时间价值上看 后几年多缴纳的所得税终值要少于现值 因而企业可享受所得税利益 固定资产年限有一定的弹 性区间 企业可以根据需要在折旧年限的弹性区间内选择 最高年限或最低年限 如生产用房屋 建筑物的折旧年限 为30 40年 企业应选择较短的折旧年限 如尽量选择30年 折旧年限取决于固定资产的使用年限 但由于使用年限是 企业根据固定资产人性质和使用情况做出的预测 使得折 旧年限可能受到主观判断的影响 从合理避税筹划的角度 出发 缩短折旧年限有利于加速成本收回 可以使后期成 本费用前移 从而使前期会计利润发生后移 下面举例说 明 某企业有一台机械设备 原值为600000元 残值按原 值的5 估算 估计使用年限为15年 企业所得税率为25 按直线法计提的年折旧额为 600000 1 5 15 38000 元 假定该企业资金成本为10 则折旧节约所得税支出折合为 现值如下 38000 25 7 6061 72257 95 元 7 6061为15期的年金现值系数 如果企业将折旧期限缩短为10年 则计提的年折旧金额为 600000 1 5 10 57000 元 9 因折旧而节约所得税支出折合为现值如下 57000 25 6 1446 87560 55 元 6 1446为10期的年金现值系数 由于折旧期限的变化 并 未影响固定资产使用期间企业所得税的总额 但考虑到货 币的时间价值 缩短折旧年限对企业更为有利 但前提是 必须符合新税法的规定 如上例所示 折旧期限缩短为10 年 则节约资金87560 55 72257 95 15302 6 元 5 折旧方法的确定对企业所得税的影响 固定资产折旧年限和净残值率确定后 企业应该着重策划 固定资产的折旧方法 折旧的确立对企业所得税影响较大 企业所得税税前扣除办法 中规定 企业在进行会计 处理时 采用直线折旧法 而在申报企业所得税时 则可 以 对促进科技进步 环境保护和国家鼓励投资的关键设 备 等规定项目资产申请加速折旧 以当地主管税务机关 审核 逐级报国家税务局批准后 按照缩短折旧年限或采 取加速折旧方法进行纳税调整 这就给企业使用加速折旧 方法提供了法律依据 在企业财务制度规定的各种方法中 哪种方法会使企业获得较大的收益呢 现举例予以说明 例 华兴公司固定资产原值班2000万元 预计净残值率为4 净残值为80万元 使用期限为6年 该企业适用于25 的企业所得税税率 5 1 年限平均法 10 又称直线法 是将固定资产的折旧均衡地分摊到各期的一 种方法 采用这种方法计算的每期折旧额是等额的 年折 旧率 1 预计净残值率 预计使用年限 100 1 4 6 16 年折旧额 固定资产原值 年折旧率 2000 15 320 万 元 年影响所得税额 320 25 80 万元 六年累计影响所得税额 80 6 480 万元 5 2 双倍余额递减法 双倍余额递减法是在不考虑固定资产残值的情况下 根据 每期期初固定资产账面净值和双倍的直线法折旧率计算的 固定资产折旧的一种方法 按照现行财务制度 实行双倍 余额递减法计提折旧的固定资产 应在固定资产折旧年限 到期以前两年内 将固定资产净值平均摊销 年折旧率 2 折旧年限 100 2 6 100 33 3 月折旧率 年折旧率 12 第一年折旧额 固定资产账面净值 年折旧率 2000 33 3 666 万元 第一年影响所得税税额 666 25 166 5 万元 以后年限见表 5 3 年数总和法 又称年限合计法 是将固定资产的原值减去残值后的净额 乘以一个逐年递减的分数计算每年的折旧额 这个分数的 分子代表固定资产尚可使用的年数 分母代表使用年限的 逐年数字总和