2008年初级会计职称考试《会计实务》重点大题讲解.doc

会计职称考试初级会计实务重点大题讲解重点大题1营业外收入营业外收入涵盖了很多新准则变化的内容。学习时要把营业外收入的问题与前面的许多内容结合在一起，另外，今年在第五章收入、费用和利润中新增加了一节政府补助，政府补助也与营业外收入问题密切结合在一起。营业外收入是指企业发生的与日常经营活动没有直接关系的各项利得。它并不是我们通常所说的收入范围内的，并不是经营资金耗费所产生的，不需要企业付出任何代价实际上却有经济利益的流入。营业外收入与营业外支出不配比。营业外收入包括非流动资产处置产生的利得（如固定资产、无形资产处置产生的利得）、盘盈利得还有罚没的利得、捐赠利得、非货币性资产交换利得、债务重组利得、政府补助等。一、非流动资产处置产生利得复习：1、处置固定资产，原值100万，折旧40万，账面的净值是60万。处置的收入80万，营业税率是10%，计算处置时产生的净收益或损失？借：累计折旧 40固定资产清理 60贷：固定资产 100借：固定资产清理 8贷：应交税费应交营业税 8借：银行存款 80贷：固定资产清理 80借：固定资产清理 12贷：营业外收入 122、处置无形资产，原值100万，已经累计摊销了40万，无形资产的净值是60万，处置取得收入80万，营业税率是10%，计算处置时产生的净收益或净损失？借：银行存款 80累计摊销 40贷：无形资产 100应交税费应交营业税 8营业外收入 12二、盘盈利得盘盈的利得怎么处理要区分盘盈的是现金、存货还是固定资产。这几种盘盈的处理并不是都作为营业外收入的。1、如果出现盘盈现金，先计入“待处理财产损益”。该现金的盘盈无法查明原因，计入营业外收入。2、如果出现存货的盘盈，也要先通过“待处理财产损益”。该存货的盘盈无法查明原因，经过管理层的报批和批准后要冲减管理费用，并不是作为营业外收入。3、如果固定资产发生盘盈，作为前期差错更正处理，而不是作为“待处理财产损益”处理的。（变化内容，特别注意）固定资产发生盘盈，作为前期差错更正处理，在清查结果出来以后，报批批准之前，先通过“以前年度损益调整”，处理时，借记“固定资产”，贷“以前年度损益调整”。按照估计的价值作为固定资产的入账价值；如果同类或类似固定资产不存在活跃市场，要按照预计未来现金流量的现值作为入账价值。等到批复意见下来后，转出“以前年度损益调整”，如果确定要交纳所得税还要调整所得税。借记“以前年度损益调整”，贷记“应交税费应交所得税”。要将净利润调整年初的留存收益（盈余公积和未分配利润）。将“以前年度损益调整”转到“利润分配未分配利润”中，并且提取“盈余公积”和给投资者分配利润。请看教材P125的【例283】盘盈的利得中，只有现金盘盈的利得才记入“营业外收入”；存货盘盈，冲减“管理费用”；固定资产盘盈，作为以前年度差错更正，直接调整期初的留存收益。三、捐赠利得捐赠利得以前要记入“资本公积”，新的会计准则要求接受捐赠记入“营业外收入”。四、债务重组利得确实无法支付而按规定程序经过批准转为营业外收入的应付账款，也就是债务重组利得。五、政府补助（第五章的第三节）（一）政府补助的概念和特征政府补助实际上也是一种捐赠行为。政府补助是指企业从政府无偿取得货币性资产或非货币性资产，但不包括政府作为企业所有者投入的资本。其中，“政府”包括各级人民政府以及政府组成部门（如财政、卫生部门）、政府直属机构（如税务、环保部门）等,也包括联合国、世界银行等国际类似组织。政府补助具有以下特征：1、政府补助是无偿的2、政府补助通常附有条件（1）政策条件。企业只有符合相关政府补助政策的规定，才有资格申报政府补助。符合政策规定的，不一定都能够取得政府补助；不符合政策规定、不具备申报政府补助资格的，不能取得政府补助。（2）使用条件。企业已获批准取得政府补助的，应当按照政府相关文件等规定的用途使用政府补助。否则，政府有权按规定责令其改正、终止资金拨付，甚至收回已拨付的资金。3、政府补助不包括政府的资本性投入政府向企业投资，属于所有者权益。财政拨入的投资补助等专项拨款，规定记入“资本公积”，也属于资本性投入的性质。为了鼓励企业快速发展，拨付了更新改造基金或者创新基金，拨付时形成企业的一项负债（专项应付款）。（二）政府补助的主要形式1、财政拨款财政拨款是政府为了支持企业而无偿拨付的款项。财政拨款可以是事前支付，也可以是事后支付。前者是指符合申报条件的企业，经申请取得拨款之后，将拨款用于规定用途或其他用途。2、财政贴息财政贴息是指政府为支持特定领域或区域发展、根据国家宏观经济形势和政策目标，对承贷企业的银行贷款利息给予的补贴。财政贴息主要有两种方式，一是财政将贴息资金直接支付给受益企业；二是财政将贴息资金直接拨付贷款银行，由贷款银行以低于市场利率的优惠利率向企业提供贷款。3、税收返还税收返还是政府向企业返还的税款，属于以税收优惠形式给予的一种政府补助。税收返还主要包括先征后返的所得税和先征后退、即征即退的流转税，其中，流转税包括增值税、消费税和营业税等。除了税收返还之外，税收优惠还包括直接减征、免征、增加计税抵扣额、抵免部分税额等形式。这类税收优惠体现了政策导向，但政府并未直接向企业无偿提供资产，因此不作为企业会计准则规范的政府补助处理。（三）政府补助的会计处理1、与资产相关的政府补助与资产相关的政府补助，包括收到的货币性资产和非货币性资产。收到的货币性资产的政府补助比较多，如果收到的非货币性资产，还涉及到计价问题，要按照非货币性资产的公允价值确认和计量，公允价值不能可靠取得的，按照名义金额（即1人民币元）计量。根据配比原则，企业取得与资产相关的政府补助，不能全额确认为当期收益，根据资产的受益期限分期的来确认营业外收入。收到时记入递延收益，在该项资产使用寿命内分期摊销。确定摊销期限应该确定起点和终点。（1）时点比较好确定，资产开始使用就开始摊销了。（2）递延收益分配的终点是“资产使用寿命结束或资产被处置时（孰早）”。请看教材213的【例5-33】2、与收益相关的政府补助与收益相关的政府补助要明确是当期的还是与以后各期相关的。如果就是与当期相关的，那么就是补偿本期的，直接记入当期的营业外收入；如果这个补助是与以后各期相关的，那么就仍然计入递延收益，以后各期分摊记入各期的营业外收入。政府补助中的与收益相关的政府补助，比如先征后返的增值税，应当在实际收到返还的增值税款时将其确认为收益，而不应当在确认应付增值税时确认应收税收返还款。只有存在确凿证据表明该项补助是按照固定的定额标准拨付的，才可以确认营业外收入。有些情况下，企业可能不容易分清与收益相关的政府补助是用于补偿已发生费用，还是用于补偿以后将发生的费用。根据重要性原则，企业通常可以将与收益相关的政府补助直接计入当期营业外收入，对于金额较大的补助，可以分期计入营业外收入。请看教材215的【例5-35】和【例5-36】3、与资产和收益均相关的政府补助难以区分某项政府补助是与资产相关还是与收益相关，既与收益相关又与资产相关，这些常常是综合性项目。以研发补贴为例，可能既包括设备等长期资产的购置，也包括人工费、购买服务费、管理费等费用化支出的补偿，这种政府补助与资产和收益均相关。如果能分清，还按与资产相关的政府补助，收到时先计入递延收益，按照资产的受益期间分期计入营业外收入。如果分不清，直接作为与收益相关的政府补助，收到时先计入递延收益，按照费用的期限来确认营业外收入。请看教材217的【例5-39】和【例5-40】重点大题2收入、费用与利润表的结合收入、费用与利润是一个非常重要的内容。收入问题有很多的调整，特别注意收入、费用与利润的结合。假设甲公司是一般纳税企业，增值税税率是17%，主要生产A、B、C三种商品。A产品的单位成本是1100元，B产品单位的成本是600元，C产品的单位成本是1600元。在7年发生如下的经济业务：（涉及货款的都为不含增值税的货款）（1）甲公司将其生产的A产品200件销售给乙公司，每件售价是2000元，收到乙公司开来的不带息的商业汇票1张。该业务涉及到应收票据的问题，也涉及到收入问题，还涉及到利润表的问题。销售商品收到不带息的商业承兑汇票。确认收入借：应收票据 468000贷：主营业务收入 400 000应交税费应交增值税（销项税额） 68 000结转成本借：主营业务成本 220 000贷：库存商品 A 220 000（2）将生产的A产品800件销售给丙企业，每件售价2200元。同时，销售给丙企业B产品100件，销售单价是1000元，按照规定，现金折扣条件是2/10，1/20，n/30（假定计算现金折扣时考虑增值税）。销售时按照总价确认收入，没有收到款项形成应收账款。借：应收账款 2 176 200贷：主营业务收入 1 860 000应交税费应交增值税（销项税额） 316 200结转成本借：主营业务成本 940 000贷：库存商品A 880 000B 60 000（3）甲公司10天内收到丙公司的货款并存入开户银行。10天内收到货款就要给对方2%的现金折扣，由于前面题目中告诉计算现金折扣时考虑增值税，所以实际收到款项就应该按照原来的2176200（1-98%）计算。2%的部分要计入财务费用，计算营业利润时要扣减21762002%的财务费用。借：银行存款 2 132 676财务费用 43 524贷：应收账款 2 176 200如果是28天收到货款，就不涉及现金折扣问题。借：银行存款 2 176 200贷：应收账款 2 176 200该题目是有现金折扣的，对利润表有影响，题目有两个要求，一是根据上述经济业务编写会计分录，另一个是填列利润表或者是计算营业利润、利润总额和净利润。做该题时看到财务费用是21762002%直接拿铅笔写在利润表的对应栏目中。如果没有要求填列利润表只要求计算营业利润（营业利润=营业收入-营业成本-管理费用-财务费用-销售费用），其中就有财务费用21762002%，做到该笔业务就直接写上。（4）甲公司向丁公司销售库存积压的C产品100件，每件售价是2300元。虽然获知丁企业资金周转非常困难，收回销货款的可能性很小，但是C产品现在库存积压，所以甲企业还是销售给丁企业了。本月不能确认收入，因为收回款项的可能性很小。但是纳税义务却已经发生了，要把发出的商品从库存商品中转出。借：发出商品 160 000贷：库存商品 160 000转出库存商品不影响企业的利润表。虽然不确认收入，但是要计算“应交税费应交增值税（销项税额）”（口误）借：应收账款 39100贷：应交税费应交增值税（销项税额） 39100丁企业资金周转非常困难，收回销货款的可能性很小，因此这时不能确认收入。如果丁企业资金周转恢复正常了，这时确认主营业务收入。第四笔业务没有影响利润表。（5）销售给乙企业的商品存在质量问题，甲企业决定给予10%的销售折让，并且办妥了相关的手续。开据了红字的增值税专用发票。销售商品存在质量问题，要冲减收入，冲减“应交税费应交增值税（销项税额）”，甚至于冲减“应收票据”。款项都收回就冲减“银行存款”。借：主营业务收入 40000应交税费应交增值税（销项税额） 6800贷：应收票据 46800计算营业利润时就要在收入中冲减40000元，不用冲减成本。上述业务的主营业务收入=400 000+1 860 000-40 000=2 220 000（6）甲企业向戊企业签订了劳务合同，劳务总收入是500万，合同的总成本是400万，当年1月1日就开工了，预收了合同收入的50%。8年7月份才能完工。7年实际发生费用100万，假定这些费用都是属于职工薪酬。估计以后还要发生成本300万，（口误：“本年已经发生400万”，应该是100万。）假定甲公司是按实际发生的成本占估计总成本的比例来确定劳务完工进度的。现在实际发生成本是100，总成本是400，在7年12月31日确定劳务完工进度25%。合同的总收入是500，乘以本期的完工进度25%，确认本期的劳务收入125。同样，劳务总成本是400，乘以25%，确认本期的劳务成本就是100。（本期发生的费用并不一定就是本期确定的劳务成本）1月1日收到款项，不确认收入，作为一项预收账款来处理。借：银行存款 250贷：预收账款 250本期发生了劳务成本100借：劳务成本 100贷：应付职工薪酬 1007年12月31日时确认收入，结转成本。借：预收账款 125贷：主营业务收入（或其他业务收入） 125借：主营业务成本（或其他业务成本） 100贷：劳务成本 100如果本期发生的费用职工薪酬是120万，根据计算确认的本期劳务成本是100万，这样就有劳务成本的借方余额（表示未完工的劳务成本）。主营业务收入（或其他业务收入）125万和主营业务成本（或其他业务成本）100万影响利润表的填列。（7）甲公司研制一项新技术，在研究项目的过程中发生研究费用60万，开发过程中发生的符合资本化的开发费用40万，假定发生的所有费用都属于人工费用，研究成功后申请注册成为专利权。申请过程中发生专利登记费用2万元，律师费用0.6万元。借：研发支出费用化支出 60贷：应付职工薪酬 60新准则下，开发支出和专利登记费用、律师费都要计入资本化支出，与过去不同。过去只有2万的登记费用、0.6万的律师费要计入资本化支出。借：研发支出资本化支出 42.6贷：应付职工薪酬 40银行存款 2.6假定7年末该项研究已经成功，注册成为专利权。期末要将费用化的支出转到管理费用中。借：管理费用 60贷：研发支出费用化支出 60注意：这样就影响利润表中的营业利润，要扣除60万的管理费用。假定7年末该项研究已经成功，资本化记入无形资产的支出内；如果没有成功还在开发阶段中，还在“研发支出资本化支出”。7年末研究成功记入无形资产：借：无形资产 42.6贷：研发支出资本化支出 42.6（8）甲公司1月1日以700万购买乙公司的股票进行长期股权投资，取得乙公司30%的股权，5月1日乙公司的资本公积增加100万，12月31日时宣告净利润200万元，12月31日的股权投资的可收回金额是720万。1月1日购买乙公司的股票借：长期股权投资成本 700贷：银行存款 7005月1日乙公司的资本公积增加100万借：长期股权投资其他权益变动 30贷：资本公积其他资本公积 3012月31日时宣告净利润200万元，确认投资收益60万。借：长期股权投资损益调整 60贷：投资收益 60影响利润表投资收益。12月31日时该股权投资账面余额是790万，已知12月31日的股权投资的可收回金额是720万，所以该股权投资减值了70万，甲公司要计提资产的减值损失。借：资产减值损失计提的长期股权投资减值准备 70贷：长期股权投资减值准备 70注意：资产减值损失在利润表中反映，计算营业利润时要减去资产减值损失。如果没有给出利润表计算资产减值损失，要知道营业利润的计算公式。假定本期除了上述业务外，还有其他业务，有营业外收入3万，营业外支出4万，所得税5万。营业外收入和营业外支出在计算利润总额（利润总额=营业利润+营业外收入-营业外支出）时要用到。知道利润总额再减去所得税就得到净利润了。该问题有很多的简化，按照税法来计算应交税费，还要看有没有暂时性差异对所得税的影响额。题目中就有该问题，初级职称要求不高回避了，如计提长期股权投资减值准备70万，会计上计入损失费用计提资产减值准备，但税法上不认，这就形成了可抵扣的暂时性差异。如果知道税率就可以算出递延所得税资产。注意：何时计提资产减值准备，计提多少资产减值准备，无形资产研发有什么要求，长期股权投资的权益法怎么核算，这些都可能出现单选、多选和判断。特别注意收入、费用与利润问题，尤其是今年新改变的内容。重点大题3金融工具金融工具包括金融资产和金融负债。【例题】乙公司06年7月1日为了购建固定资产发行1000万的债券，年利率是4%，期限是3年。固定资产于06年12月31日达到预计使用状态，该债券每年年末计息一次，下年年初支付利息。甲公司于2007年1月1日从二级市场购买乙公司发行的债券，支付了102万（包含已到付息期但尚未领取的利息2万），另外支付2万元的交易费用，该债券还剩2年半到期。甲公司将其归为交易性金融资产。07年1月6日乙公司支付了债券利息，甲公司收到了06年下半年的利息2万。07年6月30日债券涨了，甲公司购买的债券公允价值是115万元（假设不含利息）。07年12月31日乙公司要进行计息，同样甲公司也要计算利息。此时该债券又跌了，假设不包含利息每张债券是110元，甲公司购买的债券的公允价值是110万。08年1月6日乙公司支付利息，甲公司收到07年的利息。08年3月31日甲公司将该债券出售，售价是118万（包含第一季度的利息1万元）。08年12月31日乙公司计算利息，09年1月6日支付利息。09年6月30日债券到期，乙公司归还本金和利息。【解析】1、06年7月1日乙公司发行债券。借：银行存款 1000贷：应付债券面值 10002、06年12月31日乙公司要计算利息。发行债券是为了购建固定资产， 06年12月31日固定资产达到预计可使用状态，因此06年7月1日到12月31日之间发生的利息应予以资本化，计入在建工程。06年12月31日计算的利息=1000*4%*1/2=20（万）借：在建工程 20贷：应付利息 20该债券是分次付息的，利息马上要支付，不在“应付债券应计利息”反映。如果债券是一次还本付息的，就应该贷记“应付债券应计利息”20万。“应付债券应计利息”实际是一项长期负债，应付利息是流动负债。3、07年1月1日甲公司购买面值100万，年利率是4%，期限还剩2年半的债券。支付价款102万（包含已到付息期但尚未领取的利息2万），另外支付2万元的交易费用。甲公司：借：交易性金融资产成本 100应收利息 2投资收益 2贷：银行存款 10407年1月6日乙公司支付了20万的债券利息，由于上年已计入应付利息，现在只需要冲减应付利息。借：应付利息 20贷：银行存款 20甲公司收到了06年下半年的利息2万。借：银行存款 2贷：应收利息 24、07年6月30日债券涨了，甲公司购买的债券公允价值是115万元（假设不含利息）。借：交易性金融资产公允价值变动 15贷：公允价值变动损益 15乙公司不需要做处理。5、07年12月31日乙公司要进行计息，同样甲公司也要计算利息。乙公司的处理：06年12月31日固定资产达到预计使用状态，以后发生的利息不能予以资本化，应该计入财务费用。借：财务费用 40贷：应付利息 40甲公司的处理：借：应收利息 4贷：投资收益 407年12月31日该债券又跌至每张110元（假设不含利息）。借：公允价值变动损益 5贷：交易性金融资产公允价值变动 507年12月31日该债券的公允价值（账面价值）=100+15-5=110（万）6