环境边境税调整应用与研究述评.docx

环境边境税调整的应用与研究述评2010年07月20日 摘要碳税究其本质是一种国内税，在世界贸易组织的法律框架内，国内税是与关税相对应的专用概念，两者存在明显的区别，分别适用不同的法律规则。对于环境边境税调整的应用和研究，越来越受到国际社会广泛的关注和重视，而国内学术领域对边境税调整的研究停留在介绍了解的层面，没有展开系统有深度的探讨。对边境税调整的研究应站在被调整发展中国家的立场，从经济学.贸易学及法学等多角度展开，为我国开征碳税及边境税调整提供理论基础。（中经评论北京）当前国际社会越来越重视碳减排问题，以市场为基础的温室气体减排模式主要有两种：“限制和贸易”（cap&trade）方式以及“征收碳税（环境税）”方式。开征碳税国家对来自没有开征碳税国家的产品通常实行边境税调整，有不少的论述将碳税的边境税调整称为碳关税，这是一种误读。一、碳关税概念辨析近来，有不少的报道及著述当中使用了碳关税概念，给人的印象是在关税税则中增加了碳排放税目，对进出口商品根据其碳排放含量征收关税。但是，在我国关税税目表中没有增加碳排放税目，在开征了碳税或环境税国家的关税税目中也没有增加碳排放税目。可见，碳关税一说并不准确。 所谓碳关税实际上是指开征碳税国家对来自没有开征碳税国家的产品实行的边境税调整。碳税是指对排放二氧化碳、甲烷、氧化亚氮、氢氟碳化合、全氟化碳、六氟化硫以及其他对环境有毒有害物质所征收的税。然而在一个国际性市场上，征收了碳税的国家与没有征收碳税国家相比将面临着国内产业竞争力被削弱的局面，这是征收碳税（环境税）主要的障碍。为了消除这一不利影响，主要的工具就是边境税调整（border tax adjustments.简称btas）。碳税与边境税调整密不可分，边境税调整是征收碳税（环境税）极其重要的工具。边境税调整有来源地原则边境税调整和目的地原则边境税调整，世界贸易组织采纳了目的地原则边境税调整政策，即完全或部分地实行目的地原则的财政措施，使出口产品部分或全部免除对出口国在国内市场销售给消费者的类似国内产品征收的税，以及在进口国对出售给消费者的进口产品部分或全部征收与类似国内产品有关的税。碳税究其本质如同增值税是一种国内税，在世界贸易组织的法律框架内，国内税是与关税相对应的专用概念，两者存在明显的区别，分别适用不同的法律规则。国内税既可在国内对国内产品征收也可在边境对进出口产品征收.而关税只能对进出口产品在边境征收：国内税通常是在进入边境后的时间与地点征收，关税通常是在出入境的时间与地点征收。但是这并不是绝对的，有些在出入境时间和地点征收的税实际上可能是国内税，有些在入境以后的时间、地点征收的税实际上可能会是关税。对国内税的审查依据是关税及贸易总协定（简称gatt）第3条第2款，而对关税的审查依据是gatt第2条第1款（b）项。国内税不能以歧视进口产品的方式实施，关税只要不超出其承诺的约束水平，可以歧视性地对不同国家的产品实施。对于国内税和关税的区分，较具参考意义的要属“欧洲经济共同体零件和配件进口的规程案。”在1987年，欧洲共同体在其反倾销规定中嵌入了第2176/84号规则，这是一个旨在防止通过进口零件或配件来规避对成品的反倾销税的条款。这个条款规定，确定的反倾销税将对那些产品征收，当这些产品进口到欧共体商业领域并在欧共体内组装或生产，在符合以下条件时，对这些零部件征收的税被称为反规避税：组装或生产是由一个与出口同类产品被征收反倾销税的生产商有关联的经济体组织的：并且组装或生产是在反倾销调查发起后开始的：从被征收反倾销税的国家进口，被用于组装和生产的零部件的价值占全部零部件价值的50%以上。日本认为，反规避税既可以看作第2条第1款（b）项意义上的对进口或有关进口所征收的税费，也可以看作第3条第2款意义上的国内税。欧共体认为，该税费不属于第3条第2款的国内税。专家提醒，区分进口税费与国内税费具有基本的重要性，因为gatt对进口税费和国内税费是分别规定的：为达到保护目的施行普通关税是允许的，只要不超过关税约束，相反，歧视进口产品的国内税是禁止的。因此，专家组首先审查该税费是构成关税还是属于gatt第2条第1款（b）项下对进口或有关进口所征收的关税或其他税费，还是应属于gatt第3条第2款的国内税。专家组指出，该反规避税是对在欧共体内装配或制造以后进入欧共体商业的产品施加的，因此，正如欧共体向专家组解释的那样，该税费不是对进口的零件或材料施加的，而是对在欧共体内部装配或制造的成品施加的。它们不是以产品的进口为条件或在进口的时间或地点征收的，尽管如此，欧共体仍然认为该反规避税应该当作gatt第2条第1款（b）项意义上有关进口所征收的关税。其支持此观点的主要理由是：第一，该税费的目的是为了消除对成品的反倾销规避，其性质与他们施行的反倾销税的性质相同；第二，该税费是由海关按照适用于收集关税的步骤来收集的，以与关税相同的形式形成了欧共体资源的一部分而涉及的零件和材料被认为不能在欧共体内自由流通。鉴于以上事实和观点，专家组首先研究一项税费的政策目的是否与该税费的性质有关。gatt第1、第2、第3条正文和第3条注释提到了“对进口征收的”、 “在进口的时间与地点收集的”以及”适用于进口产品和同等国内产品的税费”，按照这些文字，相关的事实的认定不是依据该税费的政策目的，而是该税费是否对进口征收，或该税费究竟是在进口的时间或地点收集还是在国内收集，对gatt第2条和第3条的这种解读得到了以前专家组报告的支持。以前的一份专家组报告在研究gatt中关于国际贸易商品税收调整的问题时称：“gatt的税收调整规则对向商品征收和非直接向产品征收的税加以区别，而不对具有不同政策目的的税加以区分。”专家组进而注意到，税收的政策目的经常是难以客观断定的，许多税费可以认为是既为国内目的又为与货物进口有关的目的服务的。在这种情况下，按照税费的政策目的来确定它是属于gatt第2条第1款（b）项还是属于gatt第3条第2款将会导致严重的法律不确定性，因此，专家组的结论是，该税费的政策目的与确定该税费的性质无关。专家组进一步审查了一项税费的国内法律的说明或分类是否能作为确定它应属于gatt第2条第1款（b）项还是属于第3条第2款的依据。专家组认为，如果一项税费的国内法律的说明或分类能够满足“有关进口”的要求，则各缔约方就能自行确定这些条款中哪一条适用于他们的税费，特别是他们可以在产品进口后征收税费时径直将收集该税费的任务委托给他们的海关主管部门并将所发生的收入纳入海关收入中而将这种税费作为关税或与进口有关的其他税费看待。如果能够这样解释，gatt第2条和第3条的基本目标即对来自其他缔约方产品的歧视只能表现为对进口或有关进口征收的普通关税而不能表现为国内税就不能达到了，同样的逻辑也适用于本案对被征税产品的说明和分类。因此，在专家组看来，欧共体将被征以反规避税的材料按非“自由流通”处理这一事实，不支持反规避税是按照gatt第2条第1款（b）项对“有关进口”征收的这个结论。专家组认定，反规避税不是gatt第2条第1款（b）项意义上对进口或有关进口征收的其他税费，而是第3.2意义上的国内税费。二、环境边境税调整应用与研究述评美国可能是在环境保护领域最早也是最广泛应用边境税调整政策的国家，例如美国在1 989年根据收入调节法案的国内税收法第4681和第4682节（the revenue reconciliation act of 1989 sections 4681 and 4682 0f the internal revenue code）对生产者和进口者征收臭氧损耗化学物品消费税（excise tax on ozone-depleting chemicals， 简称odcs tax）.odcs主要包括氟氯化碳（cfc）、氟氯氢（hcfcs）和氟里昂（halon）.对于出口或进口odcs及在生产制造中使用了odcs的产品进行边境税调整。又如在1986年根据超级基金及再授权法（the superfund amendments and reauthorization act of 1986）对在美国使用和销售石油及特定化学制品征收石油消费税和附加企业所得税，对于出口或进口石油及特定化学制品及在生产制造中使用了石油及特定化学制品的产品进行边境税调整。1986年实施的超级基金及再授权法于1995年到期，但时隔1 5年后，奥巴马政府计划自2011年起恢复超级基金及再授权法，继续征收所谓超级基金税（superfund tax）。美国之外其他发达国家如欧盟也开始讨论实施统一碳税及边境税调整政策以弥补碳排放权贸易制度的不足。在国际组织层面，关贸总协定于1968年3月成立边境税调整工作小组并于1970年发布边境税调整工作小组报告（report by the working party on border taxadjustments，l/3464，20 november 1970），随后在1 979年东京回合谈判及1 994年乌拉圭回合谈判都对边境税调整问题进行了修改和补充。最近，世界贸易组织与联合国环境规划署于2009年6月联合发布报告贸易与气候变化（trade and climate change：unep-wto report），报告第四部分用了较大的篇幅论及碳税（环境税）和边境税调整问题。总而言之，碳税（环境税）和边境税调整越来越受到国际社会广泛的关注和重视。当然，在这个问题上也存在一些争议，如美国超级基金及再授权法的边境税调整措施被欧共体指控违反了gatt规则，发展中国家担忧边境税调整措施成为新的贸易壁垒，同时还认为边境税调整措施使得发展中国家在环境保护碳减排方面与发达国家承担了相同的责任，与京都议定书确定的发达国家与发展中国家共同有区别的责任原则相悖。在环境边境税调整的研究方面，在国外，自20世纪60年代起至今一直有专门关于边境税调整的科研成果问世。进入21世纪以来，随着环境保护、贸易与气候变化关系的升温、碳税（环境税）的开征，边境税调整吸引了更多研究人员的关注，产生了越来越多的相关研究成果。国外的研究成果大都是从经济学、贸易学角度进行分析研究，从法学角度分析研究的相对较少。对边境税调整的经济贸易效果研究较多，对边境税调整实施的条件、范围及调整的数量等研究较少。另外，这些成果基本是从发达国家的视角进行研究，而立足于发展中国家立场的研究比较欠缺，如对被调整国家带来的负面经济贸易影响以及使得发展中国家在环境保护碳减排与发达国家承担了相同的责任、边境税调整成为新的贸易壁垒等方面少有涉及。在国内，能够被检索到的专门研究边境税调整的科研成果有两三篇文章及个别硕士研究生论文，包括：贺小勇（1997）“论世贸组织体制下的环境边境税调整”，王群（2009）“环境税与wto的边境税调整制度”，汪勤、赵原（2009）“环境税下边境税调整的经济效应”。其中所列最后一篇是申报人指导下的硕士研究生撰写。其他的成果内容涉及边境税调整的也为数不多，国内有较多的关于出口退税的科研成果，但是对于出口退税的研究不能替代对于边境税调整的研究。总体上说，国内学术领域对边境税调整欠缺应有的重视，停留在介绍了解的层面，没有展开系统有深度的研究。笔者认为，对边境税调整的研究应站在被碳税调整的发展中国家的立场，从经济学、贸易学及法学角度，对边境税调整进行比较系统、有一定深度的探讨。从发展中国家的立场出发，应重点研究以下内容：（1）发达国家开征碳税（环境税）和边境税调整政策的具体措施，如边境税调整的立法与实践，怎样开征碳税（环境税）和边境税调整，调整的具体数额怎样确定，以为我国今后在适当时间开征碳税（环境税）和应用边境税调整措施提供借鉴。（2）当边境税调整措施成为新的贸易壁垒，相关产品出口遭遇这种壁垒时，应当采取怎样的应对措施。（3）实施碳税（环境税）和边境税调整一定会产生经济与贸易影响，事先了解这种经济与贸易影响是一国开征碳税（环境税）和进行边境税调整的前提。为此，应当研究分析边境税调整所产生的经济与贸易效应。（4）边境税调整措施使得发展中国家在环境保护碳减排方面与发达国家承担了相同的责任，与京都议定书确定的发达国家与发展中国家共同有区别的责任原则相悖，如何削减边境税调整对发展中国家的这