关于EMC业务模式的账务核算办法

关于关于 EMC 业务模式的账务核算办法业务模式的账务核算办法 作为新的业务模式 合同能源管理在实施过程中存在四方面的问题 一 合同能源管理与节能服务公司 的介绍 1 合同能源管理 Energy Performance Contracting 简称 EPC 是一种新型的市场化节能机制 其实质就是 以减少的能源费用来支付节能项目全部成本的节能业务方式 2 节能服务公司 Energy Management Company 简称 EMCo 国外也称 ESCo Energy Service Company 又称能源管理公司 是一种基于合同能源管理机制运作的 以赢利为目的的专业化公司 它开展的 EPC 业务具有以下特点 商业性 风险性 多赢性以及整合性 二 节能服务项目投资的收回 在节能效益分享型模式下 投资的收回通常采用的做法是 在项目合同期内 节能服务公司对与项目有关的 投入 包括土建 原材料 设备 技术等 拥有所有权 并按合同约定与客户分享项目产生的节能效益 在 节能服务公司的项目资金 运行成本 所承担的风险及合理的利润得到补偿之后 即项目合同期结束 设备 的所有权一般将转让给客户 客户最终获得高能效设备并享受节能设备在寿命期内的全部节能效益 节能效 益分享型项目的投资收回具有明显的风险高 周期长的特点 三 国家现行有关政策 1 对节能服务产业采取适当的税收扶持政策 主要包括营业税 增值税 企业所得税的减免优惠 费用税前 扣除等 2 企业采用合同能源管理方式实施节能改造 如购建资产和接受服务能够合理区分且单独计量的 应当分别 予以核算 按照国家统一的会计准则制度处理 如不能合理区分或虽能区分但不能单独计量的 企业实际支 付给节能服务公司的支出作为费用列支 能源管理合同期满 用能单位取得相关资产作为接受捐赠处理 节 能服务公司作为赠与处理 四 合同能源管理方式财务核算探析 1 合同能源管理模式与租赁模式有很大的趋同性 在会计处理上可以将其认定为融资租赁或者经营租赁 合 同能源管理模式是租赁的特殊表现形式 与现行准则规范的租赁业务也有不同 2 为准确确定节能项目投资额 应结合节能项目投资回收特点 依据所签节能合同的不同类型进行会计计量 3 合同期内 收益的确认有两方面 1 按融资租赁确认 EMCo 与用能企业比照融资租赁处理 2 按经营租赁确认 EMCo 按收到的节能分配收益确认为当期的收入 对节能资产视同固定资产 在合同 期分摊节能资产及节能服务初始投资额 4 用能企业对节能项目资产的管理按融资租赁模式 建议用能企业节能项目投资额应当以合同期内支付服务 费 节能设备及技术服务费 价款总额的现值为基础确定 设置 固定资产 节能项目资产 核算 合同 期内计提折旧 按经营租赁模式 为了保证节能项目资产的安全和有效使用 用能企业应设置 合同能源管 理节能资产 备查簿作备查登记 以反映和监督节能资产的使用 接受和结存情况 同时 应在财务报告中 披露 五 节能效益分享型企业会计核算方法举例 由于节能效益分享型业务的会计核算方法不统一 实际工作中将视情况的不同而有所变化 相关的财务核算 处理举例如下 甲企业是生产型单位 过去的年耗电约 5000 万千瓦时 需付电费 3500 万元 0 7 元 千瓦时 2009 年 10 月 1 日 甲企业与某 EMCo 达成 节能服务合同方案 EMCo 提供项目资金 180 万元 用于主要节能设备 采购 2009 年 12 月底 为提供项目设计 设备选型购买 安装调试 维修 培训等技术服务 EMCo 累计 支出 30 万元 有核算清单 2009 年 12 月底 节能工程当年完工 甲企业通过验收 接受该节能项目资产 和节能技术服务 交付使用后 确保每月节约电费 15 万元 通过试运行测算获得 假定正常运行 EMCo 从节电效益中获取回报 由甲企业每年底支付 可以每年 1 期 也可以 3 个月 1 期或 6 个月 1 期等 其分成 比例为 6 4 即按节约电费 EMCo 获得 60 甲企业获得 40 节能服务合同内含利率为 6 按同期的 贷款利率确认 合同期 3 年 合同期间为 2010 年 1 月 1 日 2012 年 12 月 31 日 节能设备的使用寿命约 10 年 收取甲企业保证金 30 万元 假设本例合同期内实现的节能收益用于支付节能服务费 1 引入融资租赁的思路核算 初始投资额 180 30 210 万元 合同期 3 年每年收款 15 12 60 108 万元 3 年收款 108 3 324 万元 查年金现值系数表 期数 3 折现率 6 的年金现值系数为 2 6730 节能项目资产和节能技术服务最低付款额现值 1 080 000 2 6730 2 886 840 元 对于甲企业而言 引进节能资产入账价值 2 886 840 元 未确认融资费用 3 240 000 2 886 840 353 160 元 对于 EMCo 而言 未实现的收益 3 240 000 2 100 000 1 140 000 元 具体数据见表 1 2 计算租赁内含报酬率 节能服务费 期数 1 080 000 3 3 240 000 元 因此有 l P A R 3 1 800 000 300 000 2 100 000 元 P A R 3 2 100 000 l 080 000 1 944 1 981 1 944 1 981 1 816 24 R 24 30 R 25 33 即 租赁内含报酬率为 25 33 3 EMCo 的账务处理 1 分录如下 借 在建工程 节能项目资产 X 项目 1 800 000 节能项目资产 X 项目 300 000 贷 银行存款 2 100 000 2 分录如下 借 长期应收款项 应收节能项目资产 甲企业 3 240 000 贷 在建工程 节能项目资产 X 项目 2 100 000 递延收益 未实现节能项目收益 1 140 000 收到保证金 30 万元账务处理如下 借 银行存款 300 000 贷 其他应付款 甲企业 保证金 300 000 3 2010 年 12 月底 收到节能服务费 即节能设备投资成本及收益 借 银行存款 1 080 000 贷 长期应收款项 应收节能项目资产 1 080 000 借 递延收益 未实现节能项目收益 531 930 贷 主营业务收入 节能收益分成转入 531 930 注 对节能服务公司实施合同能源管理项目 取得的营业税应税收入 暂免征收营业税 4 分录如下 借 银行存款 1 080 000 贷 长期应收款项 应收节能项目资产 1 080 000 借 递延收益 未实现节能项目收益 393 104 贷 主营业务收入 节能收益分成转入 393 104 5 2012 年 12 月底收到节能服务费 即节能设备投资成本及收益 借 银行存款 1 080 000 贷 长期应收款项 应收节能项目资产 1 080 000 借 递延收益 未实现节能项目收益 214 966 贷 主营业务收入一一节能收益分成转入 214 966 6 如节能项目使用费逾期未能收回 可先用保证金抵付节能项目费用中所含的投资成本 借 其他应付款一一甲企业 保证金 300 000 贷 应收节能项目款一一应收节能项目资产 甲企业 300 000 7 节能项目使用费逾期未能收回时 EMCo 应停止确认节能合同费用中所含的节能服务收入 并将以前期 确认的项目服务收入予以冲回 直到节能设备投资成本全部收回为止 借 主营业务收入一一节能收益分成转入 贷 递延收益一一未实现节能项目收益 8 2012 年 12 月底 如果当年收益超出或低于预期 直接计入当期损益 注 对其无偿转让给用能单 位的因实施合同能源管理项目形成的资产 免征增值税 4 甲企业的账务处理 节能项目资产和节能技术服务最低付款额现值 1 080 000 2 6730 2 886 840 元 未确认融资费用 3 240 000 2 886 840 353 160 元 具体数据见表 2 1 2010 年 1 月 1 日 节能项目验收交付使用形成长期应付款项 借 固定资产 节能项目资产 X 项目 2 886 840 未确认融资费用 X 项目 353 160 贷 长期应付款项 应付节能项目资产 EMCo 3 240 000 支付 EMCo 保证金 30 万元时的账务处理 借 其他应收款 EMCo 保证金 300 000 贷 银行存款 300 000 2 2010 年 12 月底支付节能服务费 即节能设备投资成本及收益 借 长期应付款项 应付节能项目资产 EMCo 1 080 000 贷 银行存款 1 080 000 借 财务费用 173 210 贷 未确认融资费用 X 项目 173 210 按直线法计提 3 年折旧 每年折旧额 2 886 840 3 962 280 假设无残值 借 制造费用 节能项目资产 X 项目 962 280 贷 累计折旧 节能项目资产 X 项目 962 280 3 2011 年 12 月底支付节能服务费 即节能设备投资成本及收益 借 长期应付款项 应付节能项目资产 EMCo 1 080 000 贷 银行存款 1 080 000 借 财务费用 118 803 贷 未确认融资费用 X 项目 118 803 借 制造费用 节能项目资产 X 项目 962 280 贷 累计折旧 节能项目资产 X 项目 962 280 4 2012 年 12 月底支付节能服务费 即节能设备投资成本及收益 借 长期应付款项 应付节能项目资产 EMCo 1 080 000 贷 银行存款 1 080 000 借 财务费用 61 146 贷 未确认融资费用 X 项目 61 146 借 制造费用 节能项目资产 X 项目 962 000 贷 累计折旧 节能项目资产 X 项目 962 000 5 合同期满 EMCo 移交节能项目资产 节能项目资产已提足折旧 账面净值为零 应转消固定资产原值 将该项资产转为实物管理 借 固定资产清理 2 886 840 贷 固定资产 节能项目资产 X 项目 2 886 840 借 累计折旧 节能项目资产 X 项目 2 886 840 贷 固定资产清理 2 886 840 5 按经营租赁模式处理 EMCo 账务处理如下 沿用上例 暂不考虑保证金 1 提供节能项目资产及初始直接服务投入归集 借 在建工程 节能项目资产 X 项目 1 800 000 节能项目资产 X 项目 300 000 贷 银行存款 2 100 000 2 2010 年 1 月 1 日 节能项目验收合格交付使用 形成固定资产 借 固定资产 节能项目资产 X 项目 2 100 000 贷 在建工程 节能项目资产 X 项目 2 100 000 3 2010 年 12 月底收到节能服务费 108 万元 借 银行存款 1 080 000 贷 主营业务收入一一节能收益分成转入 1 080 000 年底计提折旧 借 销售费用 节能项目资产 X 项目 3 700 000 贷 累计折旧 节能项目资产 X 项目 700 000 4 2011 年 2012 年会计处理同 2010 年 5 2012 年节能资产移交给甲企业 借 固定资产清理 2 100 000 贷 固定资产 节能项目资产 X 项目 2 100 000 借 累计折旧 节能项目资产 X 项目 2 100 000 贷 固定资产清理 2 100 000 甲企业的账务处理如下 1 2010 年 1 月 1 日 收到验收合格的节能项目资产并投入使用 设置账簿备查 不作会计处理 2 2010 年 12 月底支付节能服务费 108 万元 借 制造费用 节能项目资产 X 项目 1 080 000 贷 银