2012年中级会计师职称财务管理-第六章-无形资产

新华会计网 课程讲义第六章无形资产 第一部分本章考情分析 1本章在考试中处于一般地位，一般以小分题为主，有时作为大题中的一部分。 本章新变化：本章教材没有变化。2本章重点是：研究、开发费用的处理；无形资产摊销。3复习方法：无形资产可以通过债务重组和非货币性资产交换取得，应与相关知识点结合复习；无形资产摊销年限的改变属于会计估计变更，应与会计估计结合复习。 本章近四年考试题型、分值分布单项选择题多选选择题判断题计算分析题综合题合计2010年1分1分2分2009年1分 1分2008年2分 2分2007年 1分1分第二部分本章考点精讲 本章包括：无形资产的确认和初始计量、内部研究与开发支出的确认和计量、无形资产后续计量以及无形资产的处置和报废四部分内容，现将要点归纳如下：【考点一】无形资产的概念 无形资产，是指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产，无形资产主要包括专利权、非专利技术、商标权、著作权、土地使用权、特许权等。 应注意：商誉的存在无法与企业自身分离，不具有可辨认性，因此，不属于本章所指无形资产。ERP300 【考点二】无形资产的初始计量无形资产应当按照成本进行初始计量。不同来源的无形资产，其核算略有不同：1外购无形资产的成本，包括购买价款、相关税费以及直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出。其中，直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出，是指使无形资产达到预定用途所发生的专业服务费用，测试无形资产是否能够正常发挥作用的费用等。【例1】甲股份有限公司从乙单位购得一项商标权，支付价款4000万元，款项已支付，该商标权的使用寿命为20年，不考虑残值的因素。借：无形资产商标权 4000 贷：银行存款 4000 应注意分期付款购入和土地使用权的处理：（1）购买无形资产的价款超过正常信用条件延期支付，实质上具有融资性质的，无形资产的初始成本以购买价款的现值为基础确定。实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额，除按照“借款费用”的有关规定应予资本化的以外，应当在信用期间内采用实际利率法进行摊销，计入当期损益。 【例2】甲公司2009年1月1日从乙公司购入专利权，合同总价款4000万元，分别在2009年年末和2010年年末支付2000万元。假设折现率为10。则无形资产的入账价值计算如下： 无形资产入账价值（现值）2000（110）2000（110）21818.181652.893471.07（万元）借：无形资产 3471.07未确认融资费用 528.93贷：长期应付款 4000（本息）2009年12月31日账务处理：未确认融资费用分摊表（财务费用计算表） 日期分期付款额确认的融资费用应付本金减少额应付本金余额=期初10%=-期末=期初-2009.1.13471.072009.12.312000（本息）347.111652.891818.182010.12.312000（本息）181.821818.18合计4000528.933471.072009年末：借：长期应付款 2000（本息）贷：银行存款 2000借：财务费用 347.11贷：未确认融资费用 347.112010年末： 借：长期应付款 2000（本息）贷：银行存款 2000借：财务费用 181.82贷：未确认融资费用 182.82（2）在对土地使用权确认时应特别注意：企业取得的土地使用权通常应确认为无形资产，单独核算。比如，取得一块土地使用权后用于建造办公楼，该土地使用权不转入建筑物成本，而是单独摊销。这样处理，一是简单，二可以节省房产税。 房地产开发企业取得的土地使用权用于建造对外出售的房屋建筑物，相关的土地使用权应当计入所建造的房屋建筑物成本。这样处理的目的，是要完整确定房屋的造价，计算损益。生产成本、劳务成本、开发成本、工程施工企业外购房屋建筑物所支付的价款应当在地上建筑物与土地使用权之间进行分配，单独核算固定资产和无形资产；难以合理分配的，应当全部作为固定资产处理。 400003000010000企业改变土地使用权的用途，停止自用土地使用权用于赚取租金或资本增值时，应将其账面价值转为投资性房地产。应注意：我国土地使用权有四个去向：一是计入无形资产；二是计入固定资产；三是计入投资性房地产；四是计入存货（房地产开发商取得土地使用权用于开发商品房）。2投资者投入无形资产的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外，即无形资产应按公允价值入账。【例3】某股份有限公司接受甲公司以其所拥有的专利权作为出资，双方协议约定的价值为500万元，按照市场情况估计其公允价值为480万元，已办妥相关手续。借：无形资产480（公允价值） 资本公积资本溢价 20 贷：实收资本500（约定价值）3研究、开发支出与自行开发取得的无形资产自行开发取得的无形资产，其成本包括自满足无形资产确认条件后至达到预定用途前所发生的支出总额，但是对于以前期间已经费用化的支出不再调整。新产品开发费的核算改变了以前全部费用化的做法，因为全部费用化会打击管理层开发新产品的积极性，不利于技术进步。 管理费用10005000（1）将研究开发分为研究阶段和开发阶段，研究阶段发生的支出全部费用化（管理费用）；开发阶段的支出在同时满足5个条件时，可以资本化，先通过“研发支出”归集，然后转入无形资产。企业内部研究开发项目开发阶段的支出，同时满足下列条件的，才能确认为无形资产：完成该无形资产以使其能够使用或出售在技术上具有可行性。具有完成该无形资产并使用或出售的意图。无形资产产生经济利益的方式，包括能够证明该无形资产生产的产品存在市场或无形资产自身存在市场,无形资产将在内部使用的，应当证明其有用性。有足够的技术、财务资源和其他资源支持，以完成该无形资产的开发，并有能力使用或出售该无形资产。归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠地计量。（2）无法区分研究阶段和开发阶段的支出，应当在发生时全部计入当期管理费用。【例4】2010年1月1日，甲公司董事会批准研发某项新型技术，该公司董事会认为，研发该项目具有可靠的技术和财务等资源的支持，并且一旦研发成功将降低该公司的生产成本。该公司在研究开发过程中发生材料费用6 00万元、人工费用300万元、使用其他无形资产的摊销费用50万元以及其他费用2 00万元，总计11 50万元，其中，符合资本化条件的支出为5 00万元。2010年12月31日，该项新型技术已经达到预定用途。则甲公司账务处理如下（单位：万元）： （1）发生研发支出 借：研发支出费用化支出 6 50 资本化支出 5 00贷：原材料6 00应付职工薪酬3 00银行存款2 00累计摊销 50 （2）2010年12月31日，该项新型技术已经达到预定用途借：管理费用 6 50无形资产 5 00贷：研发支出费用化支出 6 50资本化支出 5 00【考点三】无形资产的后续计量1使用寿命有限的无形资产应进行摊销；使用寿命不确定的无形资产不摊销，但每年都应进行减值测试。2使用寿命有限的无形资产摊销时，应注意：（1）无形资产的应摊销金额为其成本扣除预计残值后的金额。已计提减值准备的无形资产，还应扣除已计提的无形资产减值准备累计金额。（2）使用寿命有限的无形资产，其残值一般应当视为零，但下列情况除外：有第三方承诺在无形资产使用寿命结束时购买该无形资产；可以根据活跃市场得到预计残值信息，并且该市场在无形资产使用寿命结束时很可能存在。（3）企业摊销无形资产，应当自无形资产可供使用时起，至不再作为无形资产确认时止。即本月增加的无形资产应摊销，本月处置的无形资产不摊销。（4）企业选择的无形资产摊销方法，应当反映与该项无形资产有关的经济利益的预期实现方式分别采用直线法、产量法等。无法可靠确定预期实现方式的，应当采用直线法摊销。（5）无形资产的摊销金额一般应当计入当期损益（管理费用、其他业务成本等）。某项无形资产包含的经济利益通过所生产的产品或其他资产实现的，其摊销金额应当计入相关资产的成本（制造费用）。如，某专利专门为某种产品所购入，则其摊销额计入产品成本（制造费用）。 （6）企业至少应当于每年年度终了，对使用寿命有限的无形资产的使用寿命及摊销方法进行复核。无形资产的使用寿命及摊销方法与以前估计不同的，应当改变摊销期限和摊销方法，作为会计估计变更，采用未来适用法。 【例5】无形资产摊销应考虑的因素有（）。A.使用寿命能否确定 B. 预计残值C. 已计提的无形资产减值准备 D. 摊销方法 【答案】ABCD 【解析】使用寿命不确定的无形资产不摊销，故无形资产摊销时，应考虑使用寿命能否确定；使用寿命有限的无形资产，应在其预计的使用寿命内采用系统合理的方法对应摊销金额进行摊销，其中应摊销金额是指无形资产的成本扣除残值后的金额，已计提减值准备的无形资产，还应扣除已计提的无形资产减值准备累计金额；企业选择的摊销方法，应当能够反映与该项无形资产有关的经济利益的预期实现方式，故应考虑摊销方法。【例6】甲公司从外单位购入某项专利权的成本为6 000 000元，估计使用寿命为8年，该项专利用于产品的生产;同时，购入一项商标权，实际成本为8 000 000元，估计使用寿命为10年。假定这两项无形资产的净残值均为零。购买价款均已以银行存款支付。据此，甲公司的账务处理如下：（1）取得无形资产时借：无形资产专利权6 000 000商标权8 000 000贷：银行存款 14 000 000（2）按年摊销借：制造费用专利权摊销750 000（6 000 000/8）管理费用商标权摊销800 000（8 000 000/10）贷：累计摊销1 550 000 【考点四】无形资产处置和报废1企业让渡无形资产使用权形成的租金和发生的相关费用，分别确认为其他业务收入和其他业务成本。但应注意，出租的土地使用权应转入投资性房地产，不属于无形资产了。【例7】甲企业将一项专利技术出租给另外一个企业使用，该专利技术账面余额为500万元，摊销期限为10年，出租合同规定，承租方每销售一件用该专利生产的产品，必须付给出租方10元专利技术使用费。假定承租方当年销售该产品10万件。假定不考虑其他相关税费。出租方的账务处理如下：借：银行存款 （1010）100贷：其他业务收入 100借：其他业务成本 50贷：累计摊销（50010） 502企业出售无形资产，应当将取得的价款与该无形资产账面价值的差额确认为处置非流动资产的利得或损失，计入当期损益（营业外收入或营业外支出）。【例8】甲公司将拥有的一项非专利技术出售，取得收入100万元，应交的营业税为5万元。该非专利技术的账面余额为200万元，累计摊销额为150万元，已计提的减值准备为10万元。借：银行存款 100累计摊销 150无形资产减值准备 10贷：无形资产 200应交税费应交营业税 5营业外收入处置非流动资产利得 553无形资产预期不能为企业带来经济利益的，应当将该无形资产的账面价值予以转销，其账面价值转作当期损失（营业外支出）。【例9】甲企业的某项专利技术，其账面余额为500万元，摊销期限为10年，采用直线法进行摊销，已摊销了5年，假定该项专利权的残值为0，计提的减值准备为150万元，今年用其生产的产品没有市场，该专利应予转销。假定不考虑其他相关因素，其账务处理如下：借：累计摊销 250无形资产减值准备 150营业外支出处置无形资产损失 100贷：无形资产专利权 500以上归纳了本章的重要知识点，下面举例串联相关知识点：【例10】综合例子说明无形资产的核算甲股份有限公司（以下简称“甲公司”）有关无形资产业务如下：（1）2008年1月，甲公司以银行存款1200万元购入一项土地使用权（不考虑相关税费）。该土地使用年限为30年。（2）2008年6月，甲公司研发部门准备研究开发一项专有技术。在研究阶段，企业为了研究成果的应用研究、评价，以银行存款支付了相关费用800万元。（3）2008年8月，上述专有技术研究成功，转入开发阶段。企业将研究成果应用于该项专有技术的设计，直接发生的研发人员工资、材料费，以及相关设备折旧费等分别为1000万元、900万元和400万元，同时以银行存款支付了其他相关费用100万元。以上开发支出均满足无形资产的确认条件。（4）2008年10月，上述专有技术的研究开发项目达到预定用途，形成无形资产。甲公司预计该专有技术的预计使用年限为10年。甲公司无法可靠确定与该专有技术有关的经济利益的预期实现方式。（5）2009年4月，甲公司利用上述外购的土地使用权，自行开发建造厂房。厂房于2009年9月达到预定可使用状态，累计所发生的必要支出2400万元（不包含土地使用权）。该厂房预计使用寿命为5年，预计净残值为30万元。假定甲公司对其采用年数总和法计提折旧。（6）2011年5月，甲公司研发的专有技术预期不能为企业带来经济利益，经批准将其予以转销。要求：（1）制甲公司2008年1月购入该项土地使用权的会计分录。（2）计算甲公司2008年12月31日该项土地使用权的账面价值。（3）制甲公司2008年研制开发专利权的有关会计分录。（4）算甲公司研制开发的专利权2009年末累计摊销的金额。（5）分析土地使用权是否应转入该厂房的建造成本；计算甲公司自行开发建造的厂房2010年计提的折旧额。（6）编制甲公司该项专利权2011年予以转销的会计分录。（答案中的金额单位用万元表示） 【答案】（1）编制甲公司2008年1月购入该