2010中级会计实务15至20章总结

第十五章所得税一、所得税会计解决的问题及其思路1.解决的问题：所得税会计解决的问题就是在应交所得税基础上如何确定所得税费用。2.解决的思路：（1）最简单的方法应付税款法，即将当期应交所得税作为当期的所得税费用。缺点：这是收付实现制的思路，不符合企业会计准则基本准则（权责发生制会计基础）的要求。为了实现会计内在逻辑的一致性，应当按照权责发生制确定所得税费用。（2）新准则规定的方法资产负债表债务法二、所得税核算的基本程序确定资产、负债的账面价值确定资产、负债的计税基础确定暂时性差异符合条件的应纳税暂时性差异确认递延所得税负债符合条件的可抵扣暂时性差异确认递延所得税资产税前会计利润加上纳税调整增加额，减去纳税调整减少额计算应交所得税计算所得税费用在资产负债表债务法下，所得税核算有三个步骤：1.计算应交所得税应交所得税应纳税所得额所得税率2.计算暂时性差异的影响额，分别确认递延所得税资产和负债期末余额递延所得税资产期末余额可抵扣暂时性差异期末余额适用所得税税率递延所得税负债期末余额应纳税暂时性差异期末余额适用所得税税率通过递延所得税资产（负债）期末余额减期初余额得到递延所得税资产（负债）的本期的发生额。（3）计算所得税费用所得税费用当期所得税递延所得税借：所得税费用 递延所得税资产 贷：应交税费应交所得税递延所得税负债 三、资产计税基础及其确定资产的计税基础，是指企业收回资产账面价值的过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额。如果有关的经济利益不纳税，则资产的计税基础即为其账面价值。即： 资产的计税基础=资产未来期间计税时可税前扣除的金额通常情况下，资产取得时其入账价值与计税基础是相同的，后续计量因会计准则规定与税法规定不同，可能造成账面价值与计税基础的差异。 某一资产负债表日资产的计税基础=资产的成本以前期间已税前列支的金额 如果有关的经济利益不纳税，则资产的计税基础即为其账面价值。【总结】1.当资产账面价值小于计税基础时，形成可抵扣暂时性差异；2.当资产账面价值大于计税基础时，形成应纳税暂时性差异。企业应当按照适用的税收法规规定计算确定资产的计税基础。主要资产项目计税基础的确定：（一）固定资产初始确认以各种方式取得的固定资产，初始确认时入账价值基本上是被税法认可的，即取得时其账面价值一般等于计税基础。会计与税收处理的差异主要来自于折旧方法、折旧年限的不同以及固定资产减值准备的提取。1折旧方法、折旧年限产生的差异 2因计提固定资产减值准备产生的差异 （二）无形资产除内部研究开发形成的无形资产以外，以其他方式取得的无形资产，初始确认时其入账价值与税法规定的成本之间一般不存在差异。1对于内部研究开发形成的无形资产，企业会计准则规定有关研究开发支出区分两个阶段，研究阶段的支出应当费用化计入当期损益，而开发阶段符合资本化条件以后发生的支出应当资本化作为无形资产的成本；税法规定，企业发生的研究开发支出可税前扣除。2.无形资产初始确认（1）内部研究开发形成的无形资产 税法规定企业发生的研究开发支出可税前加计扣除（即一般可按当期实际发生的研究开发支出的150%加计扣除）。内部研究开发所形成的无形资产在以后期间可税前扣除的金额为0，即其计税基础为0。新所得税条例已变化，故了解即可。（2）其他方式取得的无形资产初始确认时的入账价值一般等于计税基础。持有期间进行后续计量时：使用寿命有限的无形资产： 账面价值=实际成本-累计摊销（会计）-减值准备使用寿命不确定的无形资产： 账面价值=实际成本-减值准备计税基础=实际成本-累计摊销（税收）（三） 以公允价值计量的金融资产会计期末按公允价值计量，账面价值=公允价值。计税基础=成本。1以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产会计：期末按公允价值计量，公允价值变动计入当期损益 税收：成本2.可供出售金融资产会计：期末按公允价值计量，公允价值变动计入所有者权益（资本公积其他资本公积）。 税收：成本（四）采用公允价值模式进行后续计量的投资性房地产1.会计：期末按公允价值计量 税收：以历史成本为基础确定（1）采用成本模式计量的投资性房地产与固定资产和无形资产相同。（2）采用公允价值模式计量的投资性房地产会计期末按公允价值计量，账面价值=公允价值。计税基础=取得时的历史成本-累计折旧（累计摊销）2其他各种资产减值准备（可计入应纳税所得额的坏账准备除外）。【拓展】以成本模式进行后续计量的投资性房地产和固定资产或无形资产类似，同样可能会产生暂时性差异。（五）存货账面价值=成本-存货跌价准备计税基础=成本（六）应收款项账面价值=账面余额-坏账准备计税基础=账面余额-按应收账款账面余额5计提的坏账准备其他计提了资产减值准备的各项资产。有关资产计提了减值准备以后，其账面价值会随之下降，而按照税法规定，资产的减值在转化为实质性损失之前，不允许税前扣除，即其计税基础不会因减值准备的提取而发生变化，从而造成资产的账面价值与其计税基础之间的差异。四、负债的计税基础及其确定负债的计税基础是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。即：负债的计税基础=账面价值-未来可税前列支的金额通常情况下，负债（如短期借款、应付票据、应付账款等负债）的确认和偿还，不会对当期损益和应纳税所得额产生影响，其计税基础即为账面价值。某些情况下，负债的确认（如自费用中提取的负债）可能会涉及损益，进而影响不同期间应纳税所得额，使得其计税基础与账面价值之间产生差额。一般负债的确认和清偿不影响所得税的计算，差异主要是因自费用中提取的负债。 1.预计负债（1）企业因销售商品提供售后服务等确认的预计负债：会计准则企业应将预计提供售后服务发生的支出在销售当期确认为费用，同时确认预计负债。计税基础=账面价值-可从未来经济利益中扣除的金额=0。（2）其他事项确认的预计负债会计准则按照或有事项准则规定，确认预计负债。税法某些情况下，因有些事项（如债务担保等）确认的预计负债，如果税法规定其支出无论是否实际发生均不允许税前扣除，即未来期间按照税法规定可予抵扣的金额为0，则：计税基础=账面价值。2.预收账款（1）税法规定的收入确认时点与会计规定相同计税基础=账面价值（2）税法规定的收入确认时点与会计规定不同会计不符合收入确认条件，作为负债反映。税法按照税法规定应计入当期纳税所得，未来期间可全额税前扣除，计税基础=0。3.应付职工薪酬企业会计准则规定，企业为获得职工提供的服务所给予的各种形式的报酬以及其他相关支出均应作为企业的成本费用，在未支付之前确认为负债。税法规定，企业支付给职工的工资薪金性质的支出可税前列支（外资企业）或按照一定的标准计算的金额准予税前扣除（内资企业）。一般情况下，对于应付职工薪酬，其计税基础为账面价值减去在未来期间可予税前扣除的金额零之间的差额，即账面价值等于计税基础。计税基础=账面价值4.其他负债其他负债如应交纳的罚款和滞纳金等，一般情况下，计税基础账面价值。如企业应交的罚款和滞纳金等，在尚未支付之前按照会计规定确认为费用，同时作为负债反映。税法规定，罚款和滞纳金不得税前扣除，其计税基础为账面价值减去未来期间计税时可予税前扣除的金额0之间的差额，即计税基础等于账面价值。【总结】对负债来说1.负债账面价值大于计税基础，形成可抵扣暂时性差异；2.负债账面价值小于计税基础，形成应纳税暂时性差异。五、暂时性差异的确定1.应纳税暂时性差异应纳税暂时性差异是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生应税金额的暂时性差异。该差异在未来期间转回时，会增加转回期间的应纳税所得额和应交所得税。应纳税暂时性差异产生当期应确认相关的递延所得税负债。（1）资产账面价值大于其计税基础产生应纳税暂时性差异。（2）负债账面价值小于其计税基础产生应纳税暂时性差异。2.可抵扣暂时性差异可抵扣暂时性差异是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生可抵扣金额的暂时性差异。该差异在未来期间转回时会减少转回期间的应纳税所得额和应交所得税。可抵扣暂时性差异产生当期符合确认条件时应确认相关的递延所得税资产。（1）资产账面价值小于其计税基础产生可抵扣暂时性差异。（2）负债账面价值大于其计税基础产生可抵扣暂时性差异。3.特殊项目产生的暂时性差异（1）某些交易或事项发生以后，因为不符合资产、负债的确认条件而未体现为资产负债表中的资产或负债，但按照税法规定能够确定其计税基础的，其账面价值O与计税基础之间的差异也构成暂时性差异。如筹建期间发生的费用：会计计入当期损益。税收在开始生产经营活动后5年内分期计入纳税所得。会计：管理费用税收：开始生产经营后5年分期计入应纳税所得额。（2）对于按照税法规定可以结转以后年度的未弥补亏损及税款抵减与可抵扣暂时性差异的处理相同，均能够减少未来期间的应纳税所得额和应交所得税，视同可抵扣暂时性差异，在符合确认条件的情况下，应确认与其相关的递延所得税资产。（3）企业合并中取得有关资产、负债产生的暂时性差异。如对于非同一控制下企业合并，购买方对于合并中取得的可辨认资产、负债按照企业会计准则规定应当按照其在购买日的公允价值确认，而如果该合并按照税法规定属于免税改组，即购买方在合并中取得的可辨认资产、负债维持其原计税基础不变，则会产生因企业合并中取得可辨认资产、负债的公允价值与其计税基础不同，形成暂时性差异。六、递延所得税资产的确认和计量1.确认递延所得税资产的一般原则（1）递延所得税资产的确认应以未来期间可能取得的应纳税所得额为限。考虑到可抵扣暂时性差异转回的期间内可能取得应纳税所得额的限制，因无法取得足够的应纳税所得额而未确认相关的递延所得税资产的，应在会计报表附注中进行披露。（2）按照税法规定可以结转以后年度的可抵扣亏损和税款抵减，应视同可抵扣暂时性差异处理。在预计可利用可弥补亏损或税款抵减的未来期间能够取得应纳税所得额时，应当以很可能取得的应纳税所得额为限，确认相应的递延所得税资产，同时减少确认当期的所得税费用。（3）企业合并中，按照会计规定确定的合并中取得各项可辨认资产、负债的入账价值与其计税基础之间形成可抵扣暂时性差异的，应确认相应的递延所得税资产，并调整合并中应予确认的商誉等。（4）与直接计入所有者权益的交易或事项相关的可抵扣暂时性差异，相应的递延所得税资产应计入所有者权益。如因可供出售金融资产公允价值下降而应确认的递延所得税资产等。2.不确认递延所得税资产的特殊情况某些情况下，如果企业发生的某项交易或事项不是企业合并，并且交易发生时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额，且该项交易中产生的资产、负债的初始确认金额与其计税基础不同，产生可抵扣暂时性差异的，准则中规定在交易或事项发生时不确认相应的递延所得税资产。3.递延所得税资产的计量（1）适用税率的确定采用转回期间适用所得税税率为基础计算确定。（2）无论相关的可抵扣暂时性差异转回期间如何，递延所得税资产均不予折现。（3）递延所得税资产的账面价值的复核资产负债表日，企业应对递延所得税资产的账面价值进行复核。如果未来期间很可能无法获得足够的应纳税所得额用以利用递延所得税资产的利益，应当减记递延所得税资产的账面价值。递延所得税资产的账面价值减记以后，继后期间根据新的环境和情况判断能够产生足够的应纳税所得额利用该可抵扣暂时性差异，使得递延所得税资产包含的经济利益能够实现的，应相应恢复递延所得税资产的账面价值。七、递延所得税负债的确认和计量1.确认递延所得税负债的一般原则除准则中明确规定可不确认递延所得税负债的情况以外，企业对于所有的应纳税暂时性差异均应确认相关的递延所得税负债。2.确认递延所得税负债的处理（1）交易或事项发生时影响到会计利润或应纳税所得额的相关的所得税影响应作为利润表中所得税费用的组成部分。（2）与直接计入所有者权益的交易或事项相关的其所得税影响应增加或减少所有者权益。（3）企业合并产生的相关的递延所得税影响应调整购买日应确认的商誉或是计入当期损益的金额。3.不确认递延所得税负债的情况（1）商誉的初始确认对于企业合并中产生的商誉，其账面价值与计税基础不同形成的应纳税暂时性差异，准则规定不确认相关的递延所得税负债。（2）与联营企业、合营企业投资等相关的应纳税暂时性差异，一般应确认相应的递延所得税负债，但同时满足以下两个条件时，不予确认：一是投资企业能够控制暂时性差异转回的时间；二是该暂时性差异在可预见的未来很可能不会转回。（3）除企业合并以外的其他交易或事项中，如果该交易或事项发生时既不影响会计利润，也不影响应纳税所得额，则所产生的资产、负债的初始确认金额与其计税基础不同，形成应纳税暂时性差异的，交易或事项发生时不确认相应的递延所得税负债。该类交易或事项在我国企业实务中并不多见，一般情况下有关资产、负债初始确认金额均会为税法所认可，不会产生与两者之间的差异。4.递延所得税负债的计量（1）递延所得税负债应以相关的应纳税暂时性差异转回期间适用的所得税税率计量。（2）递延所得税负债不需要折现。递延所得税资产和递延所得税负债的确认和计量见图1资产账面价值小于其计税基础负债账面价值大于其计税基础资产账面价值大于其计税基础负债账面价值小于其计税基础产生可抵扣暂时性差异应纳税暂时性差异产生特殊情况不确认递延所得税资产确认递延所得税资产计入商誉计入资本公积计入所得税费用特殊情况不确认递延所得税负债确认递延所得税负债计入商誉计入资本公积计入所得税费用八、所得税费用的确认与计量在资产负债表债务法下，利润表中的所得税费用由两个部分组成：当期所得税和递延所得税。1.当期所得税当期所得税（应交所得税）=应纳税所得额当期适用税率应纳税所得额=会计利润非暂时性差异暂时性差异的变动借：所得税费用当期所得税费用贷：应交税费应交所得税2.递延所得税递延所得税=（递延所得税负债期末余额-递延所得税负债期初余额）-（递延所得税资产期末余额-递延所得税资产期初余额）如果某项交易或事项按照会计准则规定应计入所有者权益，由该交易或事项产生的递延所得税资产或递延所得税负债及其变化亦应计入所有者权益，不构成利润表中的所得税费用。借：递延所得税资产所得税费用递延所得税费用贷：递延所得税负债第十六章会计政策、会计估计变更和差错更正一、会计政策变更的条件会计政策是指企业在会计确认、计量和报告中所采用的原则、基础和会计处理方法。企业采用的会计计量基础（会计计量属性）也属于会计政策。会计政策变更是指企业对相同的交易或事项由原来采用的会计政策改用另一种会计政策的行为。也就是说，在不同的会计期间实行不同的会计政策。1.符合下列条件之一，企业可以变更会计政策（1）法律或国家统一的会计制度等行政法规、规章要求变更。（2）会计政策的变更能够提供有关企业财务状况、经营成果和现金流量等更为可靠、更为相关的会计信息。2.以下两种情形不属于会计政策变更（1）本期发生的交易或事项与以前相比具有本质差别而采用新的会计政策；（2）对初次发生的或不重要的交易或事项采用新的会计政策。对固定资产折旧方法、折旧年限、预计净残值等进行的调整，作为会计估计变更进行会计处理。二、会计政策变更的会计处理方法1.追溯调整法（重点掌握）追溯调整法是指某项交易或事项变更会计政策时，如同该交易或事项初次发生时即采用变更后的会计政策，并以此对财务报表相关项目进行调整的方法。追溯调整法会计处理步骤（1）计算会计政策变更累积影响数会计政策变更累积影响数是指按照变更后的会计政策对以前各期追溯计算的列报前期最早期初留存收益应有金额与现有金额之间的差额。会计政策变更累积影响数计算步骤： 根据新的会计政策重新计算受影响的前期交易或事项； 计算两种会计政策下的差异（税前差异）； 计算差异的所得税影响金额；【提示】（1）这里的“所得税影响金额”是指对所得税费用的影响金额，而不是对应交所得税的影响金额。（2）并不是任何一项会计政策变更都会影响所得税费用。要根据政策变更的影响金额的性质作出判断，其中：政策变更不形成暂时性差异的对所得税费用没有影响政策变更形成或转回暂时性差异的对所得税费用有影响（3）不涉及“应交税费应交所得税”，因为是会计政策发生变化，而税法政策并没有发生变化。上图说明：在进行会计政策变更调整时，会计的账面价值与计税基础之间产生差异，就需要确认递延所得税。如果不产生暂时性差异，就不需要调整递延所得税，只需调整留存收益就可以了。 计算税后差异； 计算会计政策变更的累积影响数。（2）进行相关的会计处理（编制调整分录）根据累积影响数直接调整“利润分配未分配利润”，不通过以前年度损益调整。“所得税影响额”则肯定记入“递延所得税资产”、或“递延所得税负债”账户，因为该项目的金额实质上就是暂时性差异对所得税的影响额。“税前差异”则要根据不同政策变更确定用什么账户。（3）调整会计报表的相关项目调整变更当年资产负债表相关项目的年初数根据编制的调整分录调整即可。调整变更当年利润表中的上年数（只需调整变更年度上一年度的影响数）调整所有者权益变动表中相关项目的金额（4）附注说明。采用追溯调整法时，会计政策变更的累积影响数应包括在变更当期期初留存收益中。如果提供可比财务报表，对于比较财务报表期间的会计政策变更，应调整各该期间净损益各项目和财务报表其他相关项目，视同该政策在比较财务报表期间一直采用。对于比较财务报表可比期间以前的会计政策变更的累积影响数，应调整比较财务报表最早期间的期初留存收益，财务报表其他相关项目的数字也应一并调整。2.未来适用法（了解）未来适用法未来适用法，是指将变更后的会计政策应用于变更日及以后发生的交易或者事项，或者在会计估计变更当期和未来期间确认会计估计变更影响数的方法。在当期期初确定会计政策变更对以前各期累积影响数不切实可行的，应当采用未来适用法处理。如存货发出的计价由后进先出法改为先进先出法。3.会计政策变更会计处理方法的选择（1）企业依据法律、行政法规或国家统一的会计制度等要求变更会计政策，应当按照国家相关规定执行。（2）会计政策变更能够提供更可靠、更相关的会计信息的，应当采用追溯调整法处理。（3）确定会计政策变更对列报前期影响数不切实可行的，应当从可追溯调整的最早期间期初开始应用变更后的会计政策。在当期期初确定会计政策变更对以前各期累积影响数不切实可行的，应当采用未来适用法处理。三、会计估计变更的会计处理会计估计变更是指由于资产和负债的当前状况及预期经济利益和义务发生了变化，从而对资产或负债的账面价值或者资产的定期消耗金额进行调整。1.会计估计变更的条件（1）赖以进行估计的基础发生了变化。 （2）取得了新的信息，积累了更多的经验。2.会计估计变更的会计处理方法会计估计变更的会计处理只采用未来适用法。（1）如会计估计的变更仅影响变更当期有关估计变更的影响数应于当期确认（如坏账准备比例的变更）。（2）如会计估计的变更既影响变更当期又影响未来期间有关估计变更的影响在当期及以后各期确认（如固定资产折旧年限的变更）。3.会计政策和会计估计变更不易分清的会计处理难以对某项变更区分为会计政策变更或会计估计变更的应将其作为会计估计变更处理。四、前期差错更正的会计处理 前期差错是指由于没有运用或错误运用下列两种信息，而对前期财务报表造成省略或错报。（1）编报前期财务报表时预期能够取得并加以考虑的可靠信息。（2）前期财务报告批准报出时能够取得的可靠信息。1.前期差错更正的会计处理方法（1）企业应当采用追溯重述法更正重要的前期差错，但确定前期差错累积影响数不切实可行的除外。追溯重述法是指在发现前期差错时，视同该项前期差错从未发生过，从而对财务报表相关项目进行更正的方法。（2）对于不重要的前期差错可以采用未来适用法更正。（3）确定前期差错影响数不切实可行的，可以从可追溯重述的最早期间开始调整留存收益的期初余额，财务报表其他相关项目的期初余额也应当一并调整，也可以采用未来适用法。（4）企业应当在重要的前期差错发现当期的财务报表中，调整前期比较数据。2.前期差错更正的具体会计处理（1）涉及损益的，应通过“以前年度损益调整”科目核算，调整发现当期期初留存收益（2）所得税费用的调整处理： 与税法规定不一致，并存在暂时性差异的：调增利润: 借：以前年度损益调整贷：递延所得税负债 调减利润：借：递延所得税资产 贷：以前年度损益调整（3）报表调整调整发现当期资产负债表的年初数和利润表的上年数。 第十七章资产负债表日后事项一、资产负债表日后事项及涵盖的期间1.资产负债表日后事项是指资产负债表日至财务报告批准报出日之间发生的需要调整或说明的有利或不利事项。2.资产负债表日后事项涵盖的期间资产负债表日后事项涵盖的期间是指资产负债表日后至财务报告批准报出日之间。这一期间包括：（1）报告年度次年的1月1日或报告期间下一期第一天起至董事会或类似机构批准财务报告可以对外公布的日期。（2）董事会或类似机构批准财务报告可以对外公布的日期，与实际对外公布日之间发生的与资产负债表日后事项有关的事项，由此影响财务报告对外公布日期的，应以董事会或类似机构再次批准财务报告对外公布的日期为截止日期。二、调整事项和非调整事项的判断1.资产负债表日后调整事项是指对资产负债表日已经存在的情况提供了新的或进一步证据的事项。调整事项的特点（1）在资产负债表日或以前已经存在，资产负债表日后得以证实的事项；（2）对按资产负债表日存在状况编制的会计报表产生重大影响的事项。资产负债表日后调整事项的内容（1）资产负债表日后诉讼案件结案，法院判决证实了企业在资产负债表日已经存在现时义务，需要调整原先确认的与该诉讼案件相关的预计负债，或确认一项新负债。（2）资产负债表日后取得确凿证据，表明某项资产在资产负债表日发生了减值或者需要调整该项资产原先确认的减值金额。（3）资产负债表日后进一步确定了资产负债表日前购入资产的成本或售出资产的收入。（4）资产负债表日后发现了财务报表舞弊或差错。2.资产负债表日后非调整事项是指表明资产负债表日后发生的情况的事项。资产负债表日后非调整事项虽然不影响资产负债表日的存在情况，但不加以说明将会影响财务报告使用者作出正确估计和决策。非调整事项的特点（1）资产负债表日并未发生或存在，完全是期后才发生的事项；（2）对理解和分析财务报告有重大影响的事项。 资产负债表日后非调整事项的内容企业发生的资产负债表日后非调整事项，通常包括下列各项：（1）资产负债表日后发生重大诉讼、仲裁、承诺。（2）资产负债表日后资产价格、税收政策、外汇汇率发生重大变化。（3）资产负债表日后因自然灾害导致资产发生重大损失。（4）资产负债表日后发行股票和债券以及其他巨额举债。（5）资产负债表日后资本公积转增资本。（6）资产负债表日后发生巨额亏损。（7）资产负债表日后发生企业合并或处置子公司。3.调整事项和非调整事项的判断根据其存在的时间调整事项是事项资产负债表日或以前已经存在，资产负债表日后提供了证据对以前已存在的事项所作的进一步说明；非调整事项是在资产负债表日尚未存在，但在财务报告批准报出日之前发生或存在。三、资产负债表日后调整事项的会计处理1.调整事项的处理原则资产负债表日后发生的调整事项，应当如同资产负债表所属期间发生的事项一样，作出相关账务处理，并对资产负债表日已编制的会计报表作相应的调整。这里的会计报表包括资产负债表、利润表、所有者权益变动表和现金流量表的补充资料内容，但不包括现金流量表正表。（1）涉及损益的事项通过“以前年度损益调整”科目核算；（2）涉及利润分配的事项直接调增调减“利润分配未分配利润”；（3）不涉及损益和利润分配的调整相关科目；（4）账务处理后，调整会计报表相关项目数字。包括： 调整报告期资产负债表期末数 调整报告期利润表本年发生数 当期编制的会计报表相关项目的年初数或上年数；上述调整如果涉及附注内容的，还应当调整附注相关项目的数字。2.调整事项的具体会计处理方法（1）资产负债表日后诉讼案件结案，法院判决证实了企业在资产负债表日已经存在现时义务，需要调整原先确认的与该诉讼案件相关的预计负债，或确认一项新负债。（2）资产负债表日后取得确凿证据，表明某项资产在资产负债表日已经发生了减值，或需要调整该项资产原已确认的减值金额。注意：企业在年度资产负债表日至财务报告批准报出日之间发生的涉及资产减值准备的调整事项，如发生于报告年度所得税汇算清缴前或报告年度所得税汇算清缴后，均应相应调整报告年度的所得税费用和递延所得税资产。（3）资产负债表日后进一步确定了资产负债表日前购入资产的成本或售出资产的收入（主要注意以前期间所售商品的退回）资产负债表日后事项中涉及报告年度所属期间的销售退回发生于年度所得税汇算清缴之前应调整报告年度利润表的收入、成本等，并相应调整报告年度的应纳税所得额以及报告年度应交所得税。资产负债表日后事项中涉及报告年度所属期间的销售退回发生于年度所得税汇算清缴之后应调整报告年度利润表的收入、成本等，但按税法规定在此期间的销售退回所涉及的应交所得税，应作为本年度的所得税。（4）资产负债表日后发现了财务报表舞弊或差错与前期差错更正的处理相联系。账务处理按前期差错更正处理，报表调整按日后事项处理。四、非调整事项的会计处理1.非调整事项的处理原则资产负债表日后发生的非调整事项，是指资产负债表日以后才发生或存在的事项，不影响资产负债表日存在状况，不应当调整资产负债表日财务报表。但由于事项重大，如不加以说明，将会影响财务报告使用者作出正确估计和决策，因此，应在附注中加以披露。资产负债表日后，企业利润分配方案中拟分配的以及经审议批准宣告发放的股利或利润，不确认为资产负债表日的负债，但应当在附注中单独披露。2.非调整事项的具体会计处理方法资产负债表日后发生的非调整事项，应当在报表附注中披露每项重要的资产负债表日后非调整事项的性质、内容，及其对财务状况、经营成果的影响；无法作出估计的，应当说明原因。第十八章外币折算一、记账本位币的确定记账本位币是指企业经营所处的主要经济环境中的货币。企业通常应选择人民币为记账本位币。业务收支以人民币以外的货币为主的企业，可以选定其中一种货币作为记账本位币。但是，编报的财务报表应当折算为人民币。企业记账本位币一经确定，不得随意变更，除非企业经营所处的主要经济环境发生重大变化。企业因经营所处的主要经济环境发生重大变化，确需变更记账本位币的，应当采用变更当日的即期汇率将所有项目折算为变更后的记账本位币。二、外币交易的会计处理1.折算汇率外币交易应当在初始确认时，采用交易发生日的即期汇率将外币金额折算为记账本位币金额；也可以采用按照系统合理的方法确定的、与交易发生日即期汇率近似的汇率折算。企业发生的外币兑换业务或涉及外币兑换的交易事项应当按照交易实际采用的汇率（即银行买入价或卖出价）折算。2.外币交易的会计处理（1）外币兑换业务企业卖出外币时实际收入的记账本位币金额与付出的外币按当日即期汇率折算为记账本位币金额的差额，作为汇兑损益计入当期损益（财务费用）。企业买入外币时实际付出的记账本位币金额与收取的外币按照当日即期汇率折算为本位币金额之间的差额，作为汇兑损益计入当期损益（财务费用）。（2）外币购销业务企业以外币结算购进原材料、商品或引进设备时，按照当日的即期汇率将支付的外币或应支付的外币折算为人民币记账，以确定购入原材料等货物及债务的入账价值，同时按照外币的金额登记有关外币账户。企业出口商品时，按照当日的即期汇率将外币销售收入折算为记账本位币入账；对于出口商品取得的款项或发生的债权，按照折算后的记账本位币金额入账，同时按照外币金额登记有关外币账户。（3）外币借款业务企业借入外币时，按照借入外币时的即期汇率折算为记账本位币入账，同时按照借入外币的金额登记相关的外币账户。（4）接受外币资本投资 企业收到投资者以外币投入的资本，应当采用交易发生日即期汇率折算，不得采用合同约定汇率和即期汇率的近似汇率折算，外币投入资本与相应的货币性项目的记账本位币金额之间不产生外币资本折算差额。3.资产负债表日汇兑差额的确定（1）货币性项目资产负债表日应以资产负债表日的即期汇率折算货币性项目。因资产负债表日即期汇率与初始确认时或者前一资产负债表日即期汇率不同而产生的汇兑差额，计入当期损益。资产负债表日汇兑损益的计算结出期末各外币账户的外币余额和记账本位币余额；按资产负债表日的即期汇率重新折算各外币账户期末记账本位币余额。（2）外币非货币性项目资产负债表日，以历史成本计量的外币非货币性项目仍采用交易发生日的即期汇率折算，不改变其记账本位币金额。但对于以成本与可变现净值孰低计量的存货，如果其可变现净值以外币确定，则在确定存货的期末价值时，应先将可变现净值折算为记账本位币，再与以记账本位币反映的存货成本进行比较。（举例见教材）以公允价值计量的股票等外币非货币性项目（如交易性金融资产等）如果期末的公允价值以外币反映，则应先将该外币金额按公允价值确定日的即期汇率折算为记账本位币金额，再与原记账本位币金额进行比较，其的差额作为公允价值变动（含汇率变动）处理，计入当期损益。三、外币财务报表的折算企业对境外经营的财务报表进行折算时，应当遵循下列规定：（1）资产负债表中的资产和负债项目采用资产负债表日的即期汇率折算，所有者权益项目除“未分配利润”项目外，其他项目采用发生时的即期汇率折算。（2）利润表中的收入和费用项目采用交易发生日的即期汇率折算；也可以采用按照系统合理的方法确定的、与交易发生日即期汇率近似的汇率折算。（3）按照上述规定折算产生的外币财务报表折算差额在资产负债表中所有者权益项目下单独列示。注意：企业编制合并财务报表涉及境外经营的，如有实质上构成对境外经营净投资的外币货币性项目，因汇率变动而产生的汇兑差额，也应列入所有者权益“外币报表折算差额”项目；处置境外经营时，计入处置当期损益。在企业境外经营为其子公司的情况下，企业在编制合并报表时，应按少数股东在境外经营所有者权益中所享有的份额计算少数股东应分担的外币财务报表折算差额，并入少数股东权益列示于合并资产负债表。四、境外经营的处置企业在处置境外经营时，应当将资产负债表中所有者 权益项目下列示的、与该境外经营相关的外币财务报表折算差额，自所有者权益项目转入处置当期损益。部分处置境外经营的，应当按处置的比例计算处置部分的外币财务报表折算差额，转入处置当期损益。第十九章财务报告一、资产负债表的内容、结构和编制方法1.资产负债表是反映企业在某一特定日期财务状况的报表。它反映企业在某一特定日期所拥有或控制的经济资源、所承担的现时义务和所有者对净资产的要求权。2.我国资产负债表采用账户式。3.资产负债表的填列方法（1）直接根据总账科目余额填列主要项目有：交易性金融资产、工程物资、固定资产清理、递延所得税资产、短期借款、交易性金融负债、应付票据、应付职工薪酬、应交税费、递延所得税负债、预计负债、实收资本、资本公积、盈余公积等项目。（2）根据几个总账科目余额计算填列（3）根据有关明细科目余额计算填列应收账款根据“应收账款”和“预收账款”账户所属明细账借方余额之和“坏账准备”的金额填列预收款项根据“应收账款”和“预收账款”账户所属明细账贷方余额之和填列应付账款根据“应付账款”和“预付账款”账户所属明细账贷方余额之和填列预付款项根据“应付账款”和“预付账款”账户所属明细账借方余额之和填列（4）根据总账科目和明细科目余额分析计算填列“长期应收款”和“一年内到期的非流动资产”项目“长期借款”、“应付债券”“长期应付款”和“一年内到期的非流动负债”项目（5）根据总账科目与其备抵科目抵销后的净额填列“应收账款”、“其他应收款”、“存货”、 “可供出售金融资产”、“持有至到期投资”、“投资性房地产”、“长期股权投资”、“固定资产”、“在建工程”、“无形资产”、“商誉”等二、利润表的内容、结构及编制方法1.利润表是反映企业在一定会计期间经营成果的会计报表。营业利润=营业收入-营业成本-营业税金及附加-销售费用-管理费用-财务费用-资产减值损失+公允价值变动收益（损失以“-”号填列）+投资收益（损失以“-”号填列）利润总额=营业利润（亏损以“-”号填列）+营业外收入-营业外支出净利润=利润总额（亏损总额以“-”号填列）-所得税费用2.利润表的填列方法根据各损益类科目的发生额分析填列。三、每股收益的计算普通股或潜在普通股已公开交易的企业，以及正处于公开发行普通股或潜在普通股过程中的企业应当在利润表中单独列示基本每股收益和稀释每股收益。1.基本每股收益基本每股收益=归属于普通股股东的当期净利润当期实际发行在外普通股的加权平均数发行在外普通股的加权平均数=期初发行在外普通股股数+当期新发行普通股股数已发行时间报告期时间-当期回购普通股股数已回购时间报告期时间；已发行时间、报告期时间和已回购时间一般按照天数计算；在不影响计算结果合理性的前提下，也可以采用简化的计算方法。2.稀释每股收益（注意可转换公司债券的处理）稀释性潜在普通股是指假设当期转换为普通股会减少每股收益的潜在普通股。（1）分子的调整当期已确认为费用的稀释性潜在普通股的利息；稀释性潜在普通股转换时将产生的收益或费用。（2）分母的调整计算稀释每股收益时，当期发行在外普通股的加权平均数应当为计算基本每股收益时普通股的加权平均数与假定稀释性潜在普通股转换为已发行普通股而增加的普通股股数的加权平均数之和。计算稀释性潜在普通股转换为已发行普通股而增加的普通股股数的加权平均数时，以前期间发行的稀释性潜在普通股，应当假设在当期期初转换；当期发行的稀释性潜在普通股，应当假设在发行日转换。认股权证、股份期权等的行权价格低于当期普通股平均市场价格时，应当考虑其稀释性。对于稀释性认股权证、股份期权等，计算稀释的每股收益时，分子的净利润金额不变，分母应考虑可以转换的普通股股数的加权平均数与按照当期普通股平均市场价格能够发行的普通股股数的加权平均数的差额。计算稀释每股收益时，增加的普通股股数按下列公式计算：增加的普通股股数拟行权时转换的普通股股数行权价格拟行权时转换的普通股股数当期普通股平均市场价格企业对外发行不同稀释性潜在普通股的，应当按照其稀释程度从大到小的顺序计入稀释每股收益，直至稀释每股收益达到最小值。3.重新计算企业派发股票股利、公积金转增资本、拆股或并股等，会增加或减少其发行在外普通股或潜在普通股的数量，但并不影响所有者权益金额。不影响企业所拥有或控制的经济资源也不改变企业的盈利能力，也就意味着同样的损益现在要由扩大或缩小了的股份规模来享有或分担。因此，为了保持会计指标的前后期可比性，应当按调整后的股数重新计算各列报期间的每股收益。上述变化发生于资产负债表日至财务报告批准报出日之间的，应当以调整后的股数重新计算各列报期间的每股收益。四、现金流量表的内容、结构和编制方法1.现金流量表是反映企业在一定会计期间现金和现金等价物流入和流出的报表。2.现金的含义现金是指现金及可以随时用于支付的存款。不包括不能随时支取的定期存款现金等价物是指同时满足四个条件的投资（1）期限短；（2）流动性强；（3）易于转换为已知金额的现金；（4）价值变动风险很小。3.现金流量的基本分类:（1）经营活动产生的现金流量是指企业投资活动和筹资活动以外的所有交易和事项，包括销售商品或提供劳务、购买商品或接受劳务、收到返还的税费、经营性租赁、支付工资、支付广告费用、交纳各项税款等。（2）投资活动产生的现金流量是指企业长期资产的购建和不包括在现金等价物范围内的投资及其处置活动，包括取得和收回投资、购建和处置固定资产、购买和处置无形资产等。（3）筹资活动产生的现金流量筹资活动，是指导致企业资本及债务规模和构成发生变化的活动，包括发行股票或接受投入资本、分派现金股利、取得和偿还银行借款、发行和偿还公司债券等。几个特殊项目的分类 企业接受捐赠和对外捐赠的现金作为经营活动现金流量4.现金流量表的填列方法重点注意直接根据有关账户的记录分析填列现金流量表。1“销售商品、提供劳务收到的现金”项目销售商品、提供劳务收到的现金销售商品、提供劳务产生的“收入和增值税销项税额” + 应收账款本期减少额（期初余额-期末余额）+应收票据本期减少额（期初余额-期末余额）+预收款项本期增加额（期末余额-期初余额）当期销售退回支付的现金+当期收回前期核销的坏账损失特殊调整业务2 收到的税费返还该项目反映企业收到返还的各种税费，包括收到返还的增值税、消费税、营业税、关税、所得税、教育费附加等。3收到的其他与经营活动有关的现金该项目反映企业除了上述各项目以外所收到的其它与经营有关的现金，如罚款、流动资产损失中由个人支付的现金、经营租赁租金。4“购买商品、接受劳务支付的现金”项目 该项目反映企业购买商品、接受劳务实际支付的现金（包括增值税进项税额），包括本期购买材料、商品、接受劳务支付的现金，以及本期支付前期购买商品、接受劳务的未付款项以及本期预付款项，减去本期发生的购货退回收到的现金。企业代购代销业务支付的现金，也在本项目反映。购买商品、接受劳务支付的现金购买商品、接受劳务产生的“销售成本和增值税进项税额” + 应付账款本期减少额（期初余额-期末余额）+应付票据本期减少额（期初余额-期末余额）+预付款项本期增加额（期末余额-期初余额）+存货本期增加额（期末余额-期初余额）-当期因购货退回收到的现金 特殊调整业务5支付给职工以及为职工支付的现金该项目反映实际支付给职工以及为职工支付的现金。包括本期实际为职工支付的工资、奖金、各种津贴和补贴等，以及为职工支付的其他费用。企业代扣代缴的职工个人所得税，也在本项目反映。本项目不包括支付给离退休人员的各项费用及支付给在建工程人员的工资及其他费用。企业支付给离退休人员的各项费用“支付其他与经营活动有关的现金”项目。支付给在建工程人员的工资及其他费用单独反映在“购建固定资产、无形资产和其他长期资产支付的现金”项目反映。6支付的各项税费不包括计入固定资产价值的实际支付的耕地占用税，也不包括本期退回的增值税、所得税。7 支付的其他与经营活动有关的现金（二）投资活动产生的现金流量1.收回投资收到的现金本项目反映企业出售、转让或到期收回除现金等价物以外的交易性金融资产、持有至到期投资、可供出售金融资产、长期股权投资、投资性房地产而收到的现金。（包括转让收益，但不包括收到的现金股利和利息。）债权性投资收回的本金，在本项目反映，债权性投资收回的利息，不在本项目中反映，而在“取得投资收益所收到的现金”项目中反映。处置子公司及其他营业单位收到的现金净额单设项目反映。2.取得投资收益收到的现金 该项目反映企业除现金等价物以外的对其他企业的权益工具、债务工具和合营的中的权益投资分回的现金股利和利息等，不包括股票股利。3.处置固定资产、无形资产和其他长期资产收回的现金净额本项目反映企业出售