企业所得税年度纳税申报表.ppt

1 企业所得税年度纳税申报表填报及纳税调整实务解析 2 主要内容 一 新税法下应纳税所得额计算变化二 新企业所得税年度纳税申报表的变化三 新申报表填报实务解析四 纳税调整实务操作及相关税收法规解析 3 一 应纳税所得额计算的变化 新企业所得税法三条主线 第一条主线 纳税义务人纳税义务范围适用税率纳税地点 4 企业所得税第一条主线归纳 5 年度纳税填报适用文件 非居民企业 国税发 2009 6 国家税务总局关于印发 非居民企业所得税汇算清缴管理办法 的通知汇算清缴对象 依照外国 地区 法律成立且实际管理机构不在中国境内 但在中国境内设立机构 场所的非居民企业 无论盈利或者亏损 均应按照企业所得税法及本办法规定参加所得税汇算清缴 国税发 2009 11号 国家税务总局关于印发 非居民企业所得税汇算清缴工作规程 的通知 居民企业 适用于查账征收 国税函 2008 1081号 国家税务总局关于 中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表 的补充通知国税发 2008 101号 国家税务总局关于印发 中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表 的通知 6 第二条主线 应纳税所得额 收入总额 不征税收入 免税收入 扣除额 弥补以前年度亏损 注意 依次 减除税收优惠 减计收入 免税收入 加计扣除 减免税项目所得 抵扣应纳税所得额 7 第三条主线 应纳税额 应纳所得税额 适用税率 减免税额 抵免税额 税收优惠减免税额 小型微利企业 高新技术企业 民族自治地方分享部分 过渡优惠抵免税额 环境保护 节能节水 安全生产设备投资抵免 8 计算税收优惠实现环节 税收优惠 应纳所得税额 应纳税额 一 免税收入二 减计收入三 加计扣除四 减免所得额五 创投抵扣所得额 六 减免税七 抵免所得税额 9 应纳税所得额计算的逐步完善 1 原内资企业所得税条例第四条 应纳税所得额 收入总额 准予扣除项目金额 2 国税发 2006 56号文件修订 应纳税所得额 收入总额 100 200 准予扣除项目金额 120 弥补以前年度亏损 60 免税所得 10 3 新税法 应纳税所得额 收入总额 不征税收入 免税收入 扣除额 允许弥补以前年度亏损 亏损的变化 企业所得税法第五十条所称亏损 是指企业依照企业所得税法和本条例的规定将每一纳税年度的收入总额减除不征税收入 免税收入和各项扣除后小于零的数额 10 二 新企业所得税年度纳税申报表的变化 主要内容 1 新申报表的变化2 新纳税申报表的编制原理3 主表与附表之间的级次关系4 新企业所得税填表顺序 11 1 新申报表的变化 旧表 企业所得税年度纳税申报表一 实质性变化 税法变化编报理念发生了变化 以会计核算为基础 以税法规定为标准进行间接调整二 表现形式变化新表文档 12 2 新纳税申报表的编制原理 以利润表为起点 贴近会计实务 按照下列顺序计算应纳税额 1 会计利润总额 纳税调整额 境外应税所得弥补境内亏损 纳税调整后所得2 纳税调整后所得 弥补以前年度亏损 应纳税所得额3 应纳税所得额 税率 应纳所得税额4 应纳所得税额 减免所得税额 抵免所得税额 应纳税额5 应纳税额 境外所得应纳所得税额 境外所得抵免所得税额 实际应纳所得税额6 实际应纳所得税额 本年累计实际已预缴的所得税额 本年应补 退 的所得税额 13 3 主表与附表之间的级次关系 14 4 新企业所得税填表顺序 一 首先填写一级附表 1 附1收入明细表主表 会计口径 1 11 行2 附2成本费用明细表主表 会计口径 2 4 5 6 12行 二 其次填写二级附表 1 附5 税收优惠表 附3 纳税调整明细表主表 减免税或抵免税 28 29 行2 附6 境外所得抵免表 附3 纳税调整明细表主表 应纳税或抵免税额 31 32 行3 附7 以公允价值调整明细表 附3 纳税调整明细表 4 附8 广告费纳税调整表 附3 纳税调整明细表 5 附9 资产折旧纳税调整表 附3 纳税调整明细表 6 附10 减值准备调整明细表 附3 纳税调整明细表 7 附11 股权投资所得明细表 附3 纳税调整明细表 三 其次填写一级附表 3 附3纳税调整明细表 主表 14 15行4 附4企业所得税弥补亏损明细表 主表24行 四 填写主表附表1 2 3 4 5 6 15 三 新申报表填报实务解析 主表 主表填报实务操作主表框架结构 1 利润总额 纳税调整增加额 纳税调整减少额 境外应税所得弥补境内亏损 还原为税前 纳税调整后所得2 纳税调整后所得 弥补以前年度亏损 应纳税所得额续 不允许扣除的境外投资损失 在附表3作为调增项目 境外应税所得 在附表3作为调减项 税后 16 三 新申报表填报实务解析 主表 续 3 应纳税所得额 25 应纳所得税额4 应纳所得税额 减免所得税额 抵免所得税额 应纳税额5 应纳税额 境外所得应纳所得税额 境外所得抵免所得税额 实际应纳所得税额6 实际应纳所得税额 本年累计实际已预缴的所得税额 本年应补 退 的所得税额 17 三 新申报表填报实务 附表 附表填报附表一收入明细表附表二成本费用明细表附表三纳税调整明细表附表四税前弥补亏损明细表四附表五税收优惠明细表附表六境外所得税抵免分步骤计算表档附表七公允价值计量资产纳税调整表附表八业务宣传费跨年度纳税调整表附表九资产折旧 摊销纳税调整明细表附表十资产减值准备项目调整明细表附表十一长期股权投资所得 损失 重点难点 附表三 18 四 纳税调整实务操作及相关税收法规解析 主要内容 一 纳税调整原则 二 收入类调整项目 三 扣除类调整项目 四 资产类调整项目 五 准备金调整项目 六 房地产企业预售收入计算的预计利润 七 特别纳税调整应税所得 附表三 企业所得税年度纳税申报表核心就是将会计利润总额调整为应纳税所得额 所以附表三也是本套报表的填报重点和难点 19 纳税调整原则 纳税调整原则 税法优先原则 税法第二十一条 在计算应纳税所得额时 企业财务 会计处理办法与税收法律 行政法规的规定不一致的 应当依照税收法律 行政法规的规定计算 2 税法没有明确规定的 遵循会计准则与惯例 应纳税所得额计算要建立在会计核算基础上 正确的会计核算是所得税汇算清缴的前提和保障 3 纳税调整没有必要调帐 也不影响财务和会计核算4 会计核算对于执行 企业会计准则 企业会计制度 和 小企业会计制度 的纳税人差异不同 调整思路是不同的 但是殊途同归 税收法定 不会因为执行的会计制度不同 而出现不同的所得税额 20 收入类调整项目 企业所得税法收入总额的构成 1 销售货物收入2 提供劳务收入3 转让财产收入4 股息 红利等权益性投资收益5 利息收入6 租金收入7 特许权使用费收入8 接受捐赠收入9 其他收入 资产溢余收入 逾期未退包装物押金收入 确实无法偿付的应付款项 已作坏账损失处理后又收回的应税款项 债务重组收入 补贴收入 违约金收入 汇兑收益等 21 国税函 2008 875号文件解读 一 销售商品收入确认条件除企业所得税法及实施条例另有规定外 企业销售收入的确认 必须遵循权责发生制原则和实质重于形式原则 企业销售商品同时满足下列条件的 应确认收入的实现 1 商品销售合同已经签订 企业已将与商品所有权相关的主要风险和报酬转移给购货方 2 企业对已售出的商品既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权 也没有实施有效控制 3 收入的金额能够可靠地计量 4 已发生或将发生的销售方的成本能够可靠地核算 5 相关的经济利益很可能流入企业 会计准则 销售商品价款收回的可能性超过50 22 国税函 2008 875号文件解读 售后回购 通知 规定 采用售后回购方式销售商品的 销售的商品按售价确认收入 回购的商品作为购进商品处理 有证据表明不符合销售收入确认条件的 如以销售商品方式进行融资 收到的款项应确认为负债 回购价格大于原售价的 差额应在回购期间确认为利息费用 23 国税函 2008 875号文件解读 售后回购 续 会计准则规定 售后回购交易属于融资交易 商品所有权上的主要风险和报酬没有转移 收到的款项应确认为负债 回购价格大于原售价的差额 企业应在回购期间按期计提利息 计入财务费用 有确凿证据表明售后回购交易满足商品收入确认条件的 销售的商品按售价确认收入 回购的商品按购买商品处理 24 国税函 2008 875号文件解读 售后回购 续 售后回购案例 甲公司2008年3月1日将一批商品销售给信达公司 销售价格为1000000元 增值税为170000元 商品销售成本为700000元 货款已支付 双方协议 甲公司应于2008年8月1日以1100000元的价格将该批商品购回 25 国税函 2008 875号文件解读 售后回购 续 1 2008年3月1日销售商品时 借 银行存款1170000贷 库存商品700000应交税费 应交增值税 销项税额 170000其他应付款3000002 2008年3月至7月每月计提财务费用 借 财务费用20000贷 其他应付款20000财务费用总额 回购价 售价 1100000 1000000 100000元 26 国税函 2008 875号文件解读 售后回购 续 3 2008年8月1日回购时 借 库存商品1100000应交税费 应交增值税 进销税额 187000贷 银行存款1287000同时 借 其他应付款400000贷 库存商品400000 如税法认为不是融资业务 产生财税差异 1000000元 700000 100000 400000元应计税额 400000 25 100000万元 27 国税函 2008 875号文件解读 售后回购 续 2008年存货账面价值700000元计税基础1100000元可抵扣暂时性差异400000 借 递延所得税资产100000贷 所得税费用 递延所得税100000 2009年全部对外出售 会计结转成本700000元计税基础1100000元调减税额 400000 25 100000元 2009年转回递延所得税资产 借 递延所得税资产100000贷 所得税费用 递延所得税100000 28 收入类调整项目 一 视同销售收入填报会计上不作为销售核算 而在税收上应作应税收入 计算缴纳企业所得税的收入 只需填写调增金额 数据来源于附表一 根据附表一 视同销售主要包括 非货币性交易视同销售收入 货物 财产 劳务视同销售收入和其他视同销售收入 29 一 视同销售收入 1 非货币性交易视同销售收入 附表一 1 第14行 执行 企业会计制度 小企业会计制度 或 企业会计准则 的纳税人 填报不具有商业实质或交换涉及资产的公允价值均不能可靠计量的非货币性资产交换 按照税收规定应视同销售确认收入的金额 具有商业实质下 对于 存货 会计上已计入 营业收入 其他长期资产作为资产转让损益 不在本行次填报 营业外收入项目下 非货币性资产交易收益 30 一 视同销售收入 非货币性资产交换准则 第三条规定 非货币性资产交换业务同时满足下列两个条件 该项交换具有商业实质 换入资产或换出资产的公允价值能够可靠地计量 换入资产的成本 换出资产的公允价值 支付补价 应支付的相关税费确认损益 换出资产的公允价值 账面价值未同时满足上述两个条件的非货币性资产交换业务 换入资产的入账价值 换出资产的账面价值 支付补价 应支付的相关税费不确认损益总结 非货币性资产交换具有商业实质且资产公允价值能够可靠地计量 会计与税法的处理是一般是一致的 无须调整 31 一 视同销售收入 2 货物 财产 劳务视同销售收入 附表一 1 第15行 企业所得税法实施条例 第二十五条规定 企业发生非货币性资产交换 以及将货物 财产 劳务用于捐赠 偿债 赞助 集资 广告 样品 职工福利或者利润分配等用途的 应当视同销售货物 转让财产或者提供劳务 但国务院财政 税务主管部门另有规定的除外 续 32 国税函 2008 828号解读 1 内部处置资产 不视同销售企业发生下列情形的处置资产 除将资产转移至境外以外 由于资产所有权属在形式和实质上均不发生改变 可作为内部处置资产 不视同销售确认收入 相关资产的计税基础延续计算 1 将资产用于生产 制造 加工另一产品 2 改变资产形状 结构或性能 3 改变资产用途 如 自建商品房转为自用或经营 4 将资产在总机构及其分支机构之间转移 5 上述两种或两种以上情形的混合 6 其他不改变资产所有权属的用途 33 国税函 2008 828号解读 2 资产移送他人 视同销售企业将资产移送他人的下列情形 因资产所有权属已发生改变而不属于内部处置资产 应按规定视同销售确定收入 1 用于市场推广或销售 2 用于交际应酬 3 用于职工奖励或福利 4 用于股息分配 5 用于对外捐赠 6 其他改变资产所有权属的用途 企业发生本上述视同销售情形时 属于企业自制的资产 应按企业同类资产同期对外销售价格确定销售收入 属于外购的资产 可按购入时的价格确定销售收入 34 二 接受捐赠 执行企业会计制度的纳税人将接受捐赠纳入资本公积核算的 应作调增处理 执行企业会计准则的纳税人将接受的捐赠直接纳入 营业外收入 捐赠利得科目核算 企业所得税法实施条例 第二十一条 接受捐赠收入 是指企业接受的来自其他企业 组织或个人无偿给予的货币性资产 非货币性 接受捐赠收入 按照实际收到捐赠资产的日期确认收入的实现 35 三 不符合税收规定的销售折扣和折让 关于确认企业所得税收入若干问题的通知 国税函 2008 875号 折扣销售 通知 规定 企业为促进商品销售而在商品价格上给予的价格扣除属于商业折扣 商品销售涉及商业折扣的 应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额 36 三 不符合税收规定的销售折扣和折让 现金折扣 通知 规定 债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款而向债务人提供的债务扣除属于现金折扣 销售商品涉及现金折扣的 应当按扣除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额 现金折扣在实际发生时作为财务费用扣除 现金折扣发生在销售之后 属于融资性质的理财行为 现金折扣不能从销售额中扣除 37 三 不符合税收规定的销售折扣和折让 销售折让或退回 国税函 2008 875号 企业因售出商品的质量不合格等原因而在售价上给的减让属于销售折让 企业因售出商品质量 品种不符合要求等原因而发生的退货属于销售退回 已经确认销售收入的售出商品发生销售折让和销售退回 应当在发生当期冲减当期销售商品收入 38 四 未按权责发生制原则确认的收入 填报纳税人会计上按照权责发生制原则确认收入 但按照税收规定不得按照权责发生制确认收入 进行纳税调整的金额 如 1 利息 租金 特许权使用费收入 按照合同约定的收款日期确认收入的实现 2 以分期收款方式销售货物的 应当按照合同约定的收款日期确认收入的实现 39 四 未按权责发生制原则确认的收入 续 分期收款方式销售货物 案例 甲公司2008年1月1日销售大型设备一台 协议约定分期收款 每年末分5次收款 每年1000万元 合计5000万元 成本3000万元 不考虑增值税 该设备现实的公允价值为4000万元 实际利率7 93 甲公司帐务处理 2008年1月1日 借 长期应收款5000贷 主营业务收入4000未实现融资收益1000借 主营业务成本3000 填入附表三第40行 20 其他 贷 库存商品3000 40 四 未按权责发生制原则确认的收入 续 2008年12月31日 未实现融资收益摊销额 5000 1000 7 93 317 2万元借 银行存款1000贷 长期应收款1000借 未实现融资收益317 2贷 财务费用317 2 填入附表三第36行 16 与未实现融资收益相关在当期确认的财务费用 2008 2012各年度时间性差异 续 41 42 四 未按权责发生制原则确认的收入 续 2008年12月31日所得税处理 借 所得税费用 当期所得税100 400 25 贷 应交税费 应交所得税100借 所得税费用 递延所得税229 3 917 2 25 贷 递延所得税负债229 32009年12月31日 借 所得税费用 当期所得税100 400 25 贷 应交税费 应交所得税100借 递延所得税负债34 24 136 95 25 贷 所得税费用 递延所得税34 24 43 四 未按权责发生制原则确认的收入 续 注意 1 税法坚持权责发生制与收付实现制孰先原则 即在合同约定时间提前收到货款的 应提前确认应税收入 在合同约定的时间没有收到货款的 也应该确认收入 2 提前开具发票的 商品所有权上的主要风险和报酬已经转移 已经不符合分期收款销售商品递延纳税的情形 应界定为在预收货款下发出货物 在发出货物时直接确认相应的销售收入和成本 44 五 按权益法核算的长期股权投资对初始投资成本调整确认收益 企业会计准则第2号 长期股权投资 规定 长期股权投资的初始投资成本 投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的 不调整长期股权投资的初始投资成本 长期股权投资的初始投资成本 投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的 应按其差额调整 借 长期股权投资贷 营业外收入税法规定 长期股权投资的计税基础一旦确定 不得随意调整 该规定与会计准则存在差异 45 五 按权益法核算的长期股权投资对初始投资成本调整确认收益 续 A公司1000万元取得B公司30 股权 借 长期股权投资1000贷 银行存款10003000 30 900 借 长期股权投资50贷 营业外收入503500 30 1050 B公司净资产公允价值3500万元3000万元 长期股权投资的的计税基础仍然为1000万应调减应纳税所得额 附表11第5列合计行 46 五 按权益法核算的长期股权投资对初始投资成本调整确认收益 续 假定上述投资2年后全部转让 转让价款1300万元 A公司应作以下帐务处理 借 银行存款1300贷 长期股权投资1050投资收益250税法确认投资收益应为300万元 1300 1000 需调增应纳税所得额50万元 47 六 按权益法核算的长期股权投资持有期间的投资损益 长期股权投资初始投资成本2000万元 30 被投资单净利润1000万元 被投资单位净亏损2800万元 借 长期股权投资300贷 投资收益300 借 投资收益840贷 长期股权投资840 税法规定 投资企业不能确认被投资单位发生的净亏损 税法规定 股息 红利等权益性投资收益应当以被投资方作出利润分配决策的时间确认收入的实现 长期股权投资的计税基础保持不变 48 附表三 资产类调整项目 第47行 投资转让 处置所得 提示 调增金额或调减金额根据附表11第16列分析填列 投资转让 处置所得 会计上确认投资收益 处置价款 处置时长期股权投资的账面价值 权益法下 其他资本公积 转入 投资收益 税务上确认投资收益 处置价款 长期股权投资的历史成本 49 附表三 资产类调整项目 第47行 投资转让处置所得 1 2008年1月投资 占30 借 长期股权投资270贷 银行存款270 2 2008年6月根据被投资单位资本公积增加40借 长期股权投资12贷 资本公积 其他资本公积12 3 2008年12月31日被投资单位实现净利润200万元借 长期股权投资60贷 投资收益60 4 2008年应调减应纳税所得额60万元 5 2009年2月4日出售股权 借 银行存款450贷 长期股权投资342 270 12 60 投资收益108 6 借 资本公积 其他资本公积12贷 投资收益12 2009年会计上确认的转让所得120万元 108 12 按税收计算的投资转让所得180万元 450 270 应调增应纳税所得额60万元 50 七 特殊重组与一般重组的纳税调整 1081号文件 特殊重组 填报纳税人按照税收规定作为特殊重组处理 导致财务会计处理与税收规定不一致进行纳税调整的金额 一般重组 填报纳税人按照税收规定作为一般重组处理 导致财务会计处理与税收规定不一致进行纳税调整的金额 101号文件 特殊重组 填报非同一控制下的企业合并 免税改组产生的企业财务会计处理与税收规定不一致应进行纳税调整的金额 一般重组 填报同一控制下的企业合并产生的企业财务会计处理办法与税收规定不一致应进行纳税调整的数据 51 八 公允价值变动净收益的纳税调整 例1 2008年3月购入股票 借 交易性金融资产 成本60000贷 银行存款60000 2008年该账面价值70000元 计税基础仍然为60000元 产生应纳税暂时性差异 借 所得税费用 递延所得税费用2500 10000 25 贷 递延所得税负债2500 2008年末公允价值为70000元 借 交易性金融资产 公允价值变动10000贷 公允价值变动损益100002008年应调减应纳税所得额10000元 2009年出售股票续下页 52 八 公允价值变动净收益的纳税调整 续 2009年1月出售 1 借 银行存款75000贷 交易性金融资产 成本60000 公允价值变动10000投资收益5000 2 支付交易费用 借 投资收益3000贷 银行存款3000 3 借 公允价值变动损益10000贷 投资收益10000 4 转回递延所得税负债 借 递延所得税负债2500贷 所得税费用 递延费用2500 利润表中确认利润为2000元 5000 3000 10000 10000 税法确认应纳税所得额75000 60000 3000 12000应调增应纳税所得额10000元 53 八 公允价值变动净收益的纳税调整 例2 1 2008年1月 购置房产对外出租 借 投资性房地产6000000贷 银行存款6000000 2 2008年确认年租金收入 借 银行存款400000贷 其他业务收入400000 3 2008年末假设其公允价值为590万元 借 公允价值变动损益100000贷 投资性房地产100000 4 2008年会计确认收益30万元 40 10 税法 调减应纳税所得额 计提折旧30万元 600 20年 调增应纳税所得额 公允价值变动10万元合计应调减应纳税所得额20万元 2009年出售续下页 54 八 公允价值变动净收益的纳税调整 续 1 2009年1月出售 借 银行存款6400000贷 其他业务收入6400000 2 借 其他业务成本5900000贷 投资性房地产5900000 借 其他业务收入100000贷 公允价值变动损益100000 2009年会计确认收益50万元 640 590 10 10 税法确认处置收益为70万元 640 600 30 调增应纳税所得额20万元 55 九 确认为递延收益的政府补助 一 政府补助主要有以下形式 1 财政拨款 财政拨款是政府无偿拨付给企业的资金 通常在拨款时明确规定了资金用途 比如 1 财政部门拨付给企业用于购建固定资产或进行技术改造的专项资金 2 鼓励企业安置职工就业而给予的奖励款项 3 拨付企业的粮食定额补贴 4 拨付企业开展研发活动的研发经费等 在税务处理上 财政拨款是指各级人民政府对纳入预算管理的事业单位 社会团体等组织拨付的财政资金 但国务院和国务院财政 税务主管部门另有规定的除外 56 九 确认为递延收益的政府补助 2 财政贴息 财政贴息是政府为支持特定领域或区域发展 根据国家宏观经济形势和政策目标 对承贷企业的银行贷款利息给予的补贴 在税务处理上 区分财政贴息的不同方式进行处理 第一 对财政将贴息资金直接拨付给受益企业的 财政贴息收入作补贴收入处理 利息支出按规定在税前扣除 第二 财政将贴息资金拨付给贷款银行 由贷款银行以政策性优惠利率向企业提供贷款 受益企业按照实际发生的利率计算和确认利息费用 57 九 确认为递延收益的政府补助 3 税收返还 主要包括先征后返 退 即征即退等办法向企业返还的税款 税收奖励也属于税收返还 增值税出口退税不属于政府补助 所得税税款 企业实际收到具有专门用途的先征后返 退 即征即退等办法向企业返还的所得税税款 按照会计准则规定应计入取得当期的利润总额 暂不计入取得当期的应纳税所得额 软件生产企业 集成电路设计企业 财税 2008 1号文件 实现增值税即征即退政策所退还的税款 由企业用于研究开发软件产品和扩大再生产 不作为企业所得税应税收入 不予征收企业所得税 其他没有国务院财政 税务主管部门有关文件明确规定免税的税收返还 除企业取得的出口退税 增值税进项 外 一般都应作为应税收入征收企业所得税 58 九 确认为递延收益的政府补助 二 政府补助的确认与税务处理 59 九 确认为递延收益的政府补助 例 甲公司2008年3月1日接受一项政府补助1000000万元 要求用于治理当地污染 该公司购置了专门设施并与6月15日达到可使用状态 该设施入账金额为1200000元 预计使用4年 预计净残值为0 与资产有关的补助 1 2008年3月1日收到补贴时 借 银行存款1000000贷 递延收益1000000 2 2008年6月15日构建资产完成 借 固定资产1200000贷 在建工程1200000 3 2008年12月31日计提折旧 借 管理费用150000 120万元 4 2 贷 累计折旧150000 4 分期转销递延收益 借 递延收益125000 100万元 4 2 贷 营业外收入125000 2008年应调增应纳税所得额 1000000 125000 875000 60 九 确认为递延收益的政府补助 例 某科技公司于2008年12月28日收到当地政府拨付研发资金2000000元 用于一项环保新技术开发支出 估计研发时间为10个月 从2009年1月开始研发 与收益有关的政府补助 2008年12月28日收到政府补助款时 借 银行存款2000000贷 递延收益20000002008年应调增应纳税所得额2000000元 2009年1月 10月每月转销递延收益 借 递延收益200000贷 营业外收入2000002009年应调减应纳税所得额2000000元 61 十 境外应税所得 境外应税所得 第3列 调增金额 填报纳税人并入利润总额的成本费用或确认的境外投资损失 附表三该行次标有 不填 境外应税所得 第3列 调减金额 填报纳税人并入利润总额的境外收入 投资收益等 账载金额 和 税收金额 不填 62 十一 不允许扣除的境外投资损失 不允许扣除的境外投资损失 第3列 调增金额 填报纳税人境外投资除合并 撤销 依法清算外形成的损失 账载金额 税收金额 调减金额 不填 63 十二 不征税收入及税收优惠 不征税收入 1 财政拨款2 行政事业性收费和政府性基金3 其他不征税收入所得额优惠 1 免税收入2 减计收入3 减免税项目所得4 抵扣应纳税所得额 关于财政性资金行政事业性收费政府性基金有关企业所得税政策问题的通知 财税 2008 151号财税 2008 151号财政性资金等 64 扣除类调整项目 65 一 工资薪金支出及 三费 支出的纳税调整 1 工资薪金支出 实施条例 规定 企业发生的合理的工资薪金支出 准予扣除 前款所称工资薪金 是指企业每一纳税年度支付给在本企业任职或者受雇的员工的所有现金形式或者非现金形式的劳动报酬 包括基本工资 奖金 津贴 补贴 年终加薪 加班工资 以及与员工任职或者受雇有关的其他支出 差异分析 税法定义的工资薪金与企业会计准则规定职工薪酬有差别 关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知 国税函 2009 3号续下页 66 一 工资薪金支出及 三费 支出的纳税调整 一 关于合理工资薪金问题 合理工资薪金 是指企业按照股东大会 董事会 薪酬委员会或相关管理机构制订的工资薪金制度规定实际发放给员工的工资薪金 税务机关在对工资薪金进行合理性确认时 可按以下原则掌握 一 企业制订了较为规范的员工工资薪金制度 二 企业所制订的工资薪金制度符合行业及地区水平 三 企业在一定时期所发放的工资薪金是相对固定的 工资薪金的调整是有序进行的 四 企业对实际发放的工资薪金 已依法履行了代扣代缴个人所得税义务 五 有关工资薪金的安排 不以减少或逃避税款为目的 二 关于工资薪金总额问题 工资薪金总额 是指企业按照本通知第一条规定实际发放的工资薪金总和 不包括企业的职工福利费 职工教育经费 工会经费以及养老保险费 医疗保险费 失业保险费 工伤保险费 生育保险费等社会保险费和住房公积金 属于国有性质的企业 其工资薪金 不得超过政府有关部门给予的限定数额 超过部分 不得计入企业工资薪金总额 也不得在计算企业应纳税所得额时扣除 67 一 工资薪金支出及 三费 支出的纳税调整 2 职工福利费 实施条例 规定 企业发生的职工福利费支出 不超过工资薪金总额14 的部分 准予扣除 国税函 2008 264号 2008年及以后年度发生的职工福利费 应先冲减以前年度累计但尚未实际使用的职工福利费余额 不足部分按新企业所得税法规定扣除 企业以前年度累计计提但尚未实际使用的职工福利费余额已在税前扣除 属于职工权益 如果改变用途的 应调整增加应纳税所得额国税函 2009 3号续下页 68 一 工资薪金支出及 三费 支出的纳税调整 关于职工福利费扣除问题 实施条例 第四十条规定的企业职工福利费 包括以下内容 一 尚未实行分离办社会职能的企业 其内设福利部门所发生的设备 设施和人员费用 包括职工食堂 职工浴室 理发室 医务所 托儿所 疗养院等集体福利部门的设备 设施及维修保养费用和福利部门工作人员的工资薪金 社会保险费 住房公积金 劳务费等 二 为职工卫生保健 生活 住房 交通等所发放的各项补贴和非货币性福利 包括企业向职工发放的因公外地就医费用 未实行医疗统筹企业职工医疗费用 职工供养直系亲属医疗补贴 供暖费补贴 职工防暑降温费 职工困难补贴 救济费 职工食堂经费补贴 职工交通补贴等 三 按照其他规定发生的其他职工福利费 包括丧葬补助费 抚恤费 安家费 探亲假路费等 四 关于职工福利费核算问题 企业发生的职工福利费 应该单独设置账册 进行准确核算 没有单独设置账册准确核算的 税务机关应责令企业在规定的期限内进行改正 逾期仍未改正的 税务机关可对企业发生的职工福利费进行合理的核定 69 一 工资薪金支出及 三费 支出的纳税调整 3 工会经费 实施条例 规定 企业拨缴的职工工会经费 不超过工资薪金总额2 的部分 准予扣除 企业拨缴的职工工会经费应当以 工会经费拨缴款专用收据 为准 4 职工教育经费 实施条例 规定 除国务院财政 税务主管部门另有规定外 企业发生的职工教育经费支出 不超过工资薪金总额2 5 的部分 准予扣除 超过部分 准予在以后纳税年度结转扣除 财税 2008 1号 软件生产企业的职工培训费 可按实际发生额在计算应纳税所得额时扣除 70 二 业务招待费支出 业务招待费支出 实施条例 规定 企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出 按照发生额的60 扣除 但最高不得超过当年销售 营业 收入的千分之五 例 营业收入1000万元 当年发生业务招待费8万元最高扣除额 1000 5 5万元比例扣除限额 7 60 4 8万元按照两者较小者扣除 即4 8万元 71 三 广告费和业务宣传费支出 一 实施条例 规定 企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出 除国务院财政 税务部门另有规定外 不超过当年销售 营业 收入15 的部分 准予扣除 超过部分 准予在以后年度结转扣除 二 税前扣除应注意问题 1 对于户外广告 一般通过专业的广告经营者制作并对外发布 如果相关的委托合同涉及不同的会计年度 需要按照权责发生制原则分期进行确认 2 对于店堂广告 一般仅通过专业的广告经营者制造但自行发布 对于店堂广告的载体 如果符合固定资产的标准 应分年将其折旧确认为广告宣传费的组成部分 3 对于印刷品广告 由于无法采用合理和系统的方法分摊 一般直接将对支付的印刷费用确认为当期的广告宣传费用 4 以自产 委托加工的货物用于广告宣传 需要确认会计收入和所得税收入 72 三 广告费和业务宣传费支出 三 广告性赞助支出 企业所得税法 第十条 赞助支出在计算应纳税所得额时 不得扣除 企业所得税法实施条例 第五十四条 赞助支出 是指企业发生的与生产经营活动无关的各种非广告性质的支出 财政部关于加强企业对外捐赠财务管理的通知 财企 2003 95号 企业为宣传企业形象 推介企业产品发生的赞助性支出 应当按照广告费用进行管理 总结 非广告性赞助支出不允许税前扣除 广告性质的赞助支出应视为广告宣传费 按照相应的标准扣除 73 四 捐赠支出 一 企业所得税法实施条例 第五十三条规定 企业发生的公益性捐赠支出 不超过年度利润总额12 以内的部分 准予扣除 年度利润总额 是指企业依照国家统一会计制度的规定计算的年度会计利润 二 对外捐赠应坚持力量而行的原则 财政部关于加强企业对外捐赠财务管理的通知 财企 2003 95号 企业已经发生亏损或者由于对外捐赠将导致亏损或者影响企业正常生产经营的 除特殊情况以外 一般不能对外捐赠 例如 当年发生公益性捐赠支出10万元 会计利润 6万元 则扣除限额为0 如果没有其他纳税事项 当年应纳税所得额为4万元 6 10 续 74 五 利息支出 一 向金融企业的借款利息支出 二 向非金融企业借款利息支出 金融企业 1 商业银行2 金融性公司 信托投资公司证券公司财务公司等 企业所得税实施条例 在生产经营活动中 非金融企业向金融企业借款利息支出 金融企业的各项存款利息支出和同业拆借利息支出 企业经批准发行债券的利息支出 准予扣除 企业所得税法实施条例 在生产经营活动中 非金融企业向非金融企业的借款利息支出 不超过按照金融企业同期同类贷款利利率计算的税额的部分 准予扣除 国税函 2003 1114号 金融企业同期同类贷款利利率包括中国人民银行规定的基准利率和浮动利率 续 75 五 利息支出 三 非金融企业之间信贷发生损失的税务处理 企业财产损失所得税前扣除管理办法 国家税务总局第13号令 除国家规定可以从事信贷业务的金融保险机构 包括经批准成立的企业集团内部财务公司 外 企业之间原则上不得从事信贷业务 企业之间除因销售商品等发生的商业信用外 其他的资金拆借发生的损失除国务院批准外 一律不得在税前扣除 四 关联企业利息支出扣除有新规 财税 2008 121号 续 76