“虚开虚抵”发票带来的涉税风险及控制

财税体检 虚开虚抵虚开虚抵 发票带来的涉税风险及控制发票带来的涉税风险及控制 两虚 虚开虚抵 发票的内涵 两虚 虚开虚抵 发票是指虚开增值税专用发票 虚抵增值税进项税额 以骗取出口退税或 偷逃国家税收的一种发票犯罪行为 具体而言 两虚 虚开虚抵 增值税发票有三层含义 第一 虚开的增值税发票一定会产生虚抵增值税进项税额 第二 虚抵增值税进项税额的增值税专用发票可能是善意取得的虚开增值税发票 也可能 是恶意取得的虚开增值税发票 第三 虚抵增值税进项税额的增值税专用发票是不符合国家有关增值税发票开具规定的真 正的增值税专用发票 虚开增值税专用发票的法律界定 根据 中华人民共和国发票管理办法 第二十二条的规定 以下三种开票行为是虚开发票 行为 1 为他人 为自己开具与实际经营业务情况不符的发票 2 让他人为自己开具与实际经营业务情况不符的发票 3 介绍他人开具与实际经营业务情况不符的发票 财税体检 另外 根据 最高人民法院关于适用的若干问题的解释 法发 1996 30 号 的规定 具有 下列行为之一的 属于 虚开增值税专用发票 1 没有货物购销或者没有提供或接受应税劳务而为他人 为自己 让他人为自己 介绍他 人开具增值税专用发票 2 有货物购销或者提供或接受了应税劳务但为他人 为自己 让他人为自己 介绍他人开 具数量或者金额不实的增值税专用发票 3 进行了实际经营活动 但让他人为自己代开增值税专用发票 虚开税款数额 1 万元以上的或者虚开增值税专用发票致使国家税款被骗取 5 千元以上的 应当依法定罪处罚 虚开税款数额 10 万元以上的 属于 虚开的税款数额较大 虚开增值税专用发票的判断标准 根据以上法律规定 虚开增值税发票的判断标准如下 第一 没有真实交易或劳务行为情况下的为他人 为自己 让他人为自己 介绍他人开具 增值税专用发票的行为一定是虚开增值税专用发票的行为 例如 花钱购买或给予税点从 供应商或劳务提供方购买增值税专用发票 实践中有两种典型的情况 分析如下 情况一 没有真实交易情况下的虚开增值税专用发票的分析 财税体检 情况一的涉税分析 采购方为了提前获得增值税专用发票的抵扣从而提前少缴纳增值税 要求与其有长期合作 供应关系的供应商提前开具增值税发票获得提前抵扣增值税的好处 而一个月后再从提前 开具增值税专用发票的供应商购买商品或货物 要求供应商不要再开票给买方了 这种提 前开票后一段时间才发生购买行为是一种没有真实交易情况下的开票行为 是虚开增值税 专用发票的行为 情况二 没有真实交易情况下的花钱或给予税点买票的分析 采购方 一般纳税人 与材料供应商签订了一份假的采购合同 23 万元 不含增值税 并向材 料供应商转账 23 万元 材料供应商向采购方 一般纳税人 开具 23 万元 不含增值税 17 税 率的增值税专用发票 虽然有合同流 资金流 票流 但没有物流 实质上是采购方 一般 纳税人 花了 3 万元从材料供应商手里买了一张真的增值税专用发票 这张 23 万元的增值 税专用发票是虚开发票 不能在采购方抵扣增值税进项税额 第二 有真实交易或劳务行为情况下的为他人 为自己 让他人为自己 介绍他人开具与 实际经营业务情况不符的增值税专用发票或开具数量或者金额不实的增值税专用发票的行 为一定是虚开增值税专用发票的行为 这种虚开增值税专用发票的行为一定体现为 销售方 或劳务提供方 收款方 发票开具方不是同一个民事主体 实践中有以下三种情 况 具体分析如下 情况一 有真实交易情况下的虚开增值税专用发票的分析 情况一的涉税分析 销售方 收款方是小规模纳税人的销售方 供应商 开票方是一般纳税人的销售方 供应商 出现了销售方 收款方与发票开具方不是同一单位的情况 采购方不可以抵扣增值税进项 财税体检 税金 而且该张 40 万元的增值税专用发票是虚开的增值税专用发票 情况二 有真实交易情况下的虚开增值税专用发票的分析 情况二的涉税分析 收款方 销售方是一般纳税人的材料供应商总公司 A 发票开具方是总公司 A 的分公司 B 出现了销售方 收款方和开具方不是同一个单位的情况 采购方获得的一张 1000 万元的增 值税专用发票不可以抵扣增值税进项税金 而且该开票行为是一种虚开增值税专用发票的 行为 情况三 有真实交易情况下的虚开增值税专用发票的分析 情况三的涉税分析 收款方 销售方是一般纳税人的材料供应商 A 发票开具方是与公司 A 同一老板的材料供应 商 B 出现了销售方 收款方和开具方不是同一个单位的情况 采购方获得的一张 200 万 元的增值税专用发票不可以抵扣增值税进项税金 而且该开票行为是一种虚开增值税专用 发票的行为 虚开增值税发票与 三流统一或四流统一 的关系 1 税收政策依据分析 据 国家税务总局关于纳税人对外开具增值税专用发票有关问题的公告 国家税务总局公 告 2014 年第 39 号 的规定 对外开具增值税专用发票同时符合以下情形的 不属于对外虚 开增值税专用发票 财税体检 1 纳税人向受票方纳税人销售了货物 或者提供了增值税应税劳务 应税服务 2 纳税人向受票方纳税人收取了所销售货物 所提供应税劳务或者应税服务的款项 或者 取得了索取销售款项的凭据 3 纳税人按规定向受票方纳税人开具的增值税专用发票相关内容 与所销售货物 所提供 应税劳务或者应税服务相符 且该增值税专用发票是纳税人合法取得 并以自己名义开具 的 基于以上税收政策规定 第一条的内涵是 物流 劳务流 第二条的内涵是 资金流 第三条 的内涵是 票流 综合起来 根据国家税务总局公告 2014 年第 39 号的规定 如果一项销 售行为或劳务行为同时满足 销售方 劳务提供方 增值税专用发票的开具方 款项的收 款方是同一民事主体 或者说是 满足 劳务流 物流 资金流和票流 等 三流一致 或满足 合同流 劳务流 物流 资金流和票流 等 四流一致 因为物流或劳务流中隐 含了合同流 的采购行为 劳务行为 不属于对外虚开增值税专用发票的行为 否则是虚开 增值税专用发票的行为 2 结论 根据以上政策分析可知 开具增值税专用发票必须坚持 三流或四流统一 的原则 虚开 增值税专用发票与 三流或四流统一 的关系体现为如下 第一 虚开的增值税专用发票一定不符合 三流或四流统一 第二 符合 三流或四流统一 的增值税专用发票一定可以抵扣增值税进项税额 第三 形式上不符合 三流或四流统一 的增值税专用发票不一定不可以抵扣增值税进项 税额 在符合一定的法定条件的情况下 可以抵扣增值税进项税额 财税体检 在实践中存在三种不符合 三流或四流统一 的增值税专用发票开具情况 一是存在委托第三方付款的情况 导致了资金流与票流 物流 或劳务流 不一致 二是存在贸易商委托与其有长期合作供应关系的生产厂家直接发货给其客户 购买方 导 致物流与资金流与票流不一致 三是委托代购行为中 受托方替委托方向供应商支付采购款或垫采购款的行为 导致资金 流与票流和物流的不一致 3 存在三流或四流不一致情况下 抵扣增值税进项税额的合同签订技巧 当存在以上两种不符合 三流或四流统一 的增值税专用发票 不一定不可以抵扣增值税 进项税 当出现第一种不符合 三流或四流统一 的增值税专用发票的情况 只要委托方与受托方 之间符合一定的条件 该条件是委托方与受托方之间构成债权债务关系 可以通过三方委 托付款或收款协议 在该协议下 这种不符合 三流或四流统一 的增值税专用发票 形 式上不符合 三流或四流统一 实质上是符合 三流或四流统一 的增值税专用发票 不 是虚开增值税的行为 可以抵扣增值税进项税额 当出现第二种不符合 三流或四流统一 的增值税专用发票的情况 笔者认为应该通过以 下合同签订技巧来解决和规避税收风险 第一 在采购合同中必须有发货人条款 该条款要特别注明发往采购方 销售方的客户 货 物的发货人是销售方 卖方 的长期合作的货源供应商 第二 在采购合同中必须特别强调发货方不是采购合同中货物销售方的主要依据 例如采 财税体检 购合同中货物销售方与真正的发货方之间的长期采购合作框架协议书 当出现第三种不符合 三流或四流统一 的增值税专用发票的情况 不影响受托方从销售 方获得的增值税专用发票抵扣增值税进项税额 财政部国家税务总局关于增值税 营业税若干政策规定的通知 财税 1994 26 号 第 五条规定 代购货物行为 凡同时具备以下条件的 不征收增值税 不同时具备以下条件 的 无论会计制度规定如何核算 均征收增值税 1 受托方不垫付资金 2 销货方将发票开具给委托方 并由受托方将该项发票转交给委托方 3 受托方按销售方实际收取的销售额和增值税额 如系代理进口货物则为海关代征的增值税 额 与委托方结算货款 并另外收取手续费 例如 客户向甲 4S 店订购一台车辆价款 21 万元 该店无现车 答应可从乙 4S 店调剂 客 户交纳定金 1 万元 甲 4S 店将车款 21 万元垫付给乙 4S 店 几天后车到甲 4S 店 发票由 乙 4S 店直接开具给客户 客户将余款 20 万元 交给了甲 4S 店 提车 甲 4S 店不符合 受托方不垫付资金 须按自销交纳增值税 3 05 万元 21 1 17 0 17 基于以上政策规定 有真实的交易行为 票 款和物 货物名称 金额 数量均与实际交货 一致 一致的代购行为中开具的增值税发票不构成虚开增值税发票罪 虚抵增值税发票的情形 虚抵增值税进项税额的增值税专用发票不一定是虚开的增值税发票 实践中存在很多纳税 人获得的增值税专用发票不是虚开的 但是由于该增值税专用发票不符合国家行政法规和 财税体检 国家税务主管部门规定抵扣条件 不能抵扣可是已经抵扣了的情况 以上抵扣增值税的行 为就是虚抵增值税发票的情形 具体而言 有以下情形 1 销售方或劳务提供方向一般纳税人的采购方或劳务接受方已经开具了增值税专用发票 该增值税专用发票已经在采购方或劳务接受方进行了认证抵扣 可是由于销售方或劳务提 供方的开票人员操作不当将该开出的增值税专用发票在开票系统中进行了作废处理 而获 得该增值税专用发票的采购方或劳务接受方按照税法的规定是不能抵扣该作废发票的增值 税进项税额 2 采购方或劳务接受方将一些依照税法规定不能抵扣的增值税专用发票进行了抵扣 实践 中常见以下情况 1 将没有供应商开具盖有发票专用章的销售清单 而开具 材料一批 汇总运输发票 办公用品和劳动保护用品的增值税专用发票抵扣了进项税金 根据国税发 2006 156 号第十二条的规定 一般纳税人销售货物或者提供应税劳务可汇总开 具专用发票 汇总开具专用发票的 同时使用防伪税控系统开具 销售货物或者提供应税 劳务清单 并加盖财务专用章或者发票专用章 因此 没有供应商开具销售清单的开具 材料一批 汇总运输发票 办公用品和劳动保护用品的发票 不可以抵扣进项税金 2 将用于适用简易计税方法计税项目 非增值税应税项目 免征增值税项目 集体福利或 者个人消费的购进货物 加工修理修配劳务 服务 无形资产和不动产的进项税额从销项 税额中进行了抵扣 根据 财政部国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知 财税 2016 36 号 附件 1 营业税改征增值税试点实施办法 第二十六条第 一 项的规定 用于适用简 易计税方法计税项目 非增值税应税项目 免征增值税项目 集体福利或者个人消费的购 进货物 加工修理修配劳务 服务 无形资产和不动产的进项税额不得从销项税额中抵扣 基于此规定 将用于适用简易计税方法计税项目 非增值税应税项目 免征增值税项目 集体福利或者个人消费的购进货物 加工修理修配劳务 服务 无形资产和不动产的进项 税额不得从销项税额中进行了抵扣 财税体检 3 建筑企业和房地产公司将营改增前发生的采购行为等到营改增后获得供应商开具的增值 税转用发票进行了抵扣 1 营改增前 2016 年 4 月 30 日前 采购的建筑施工材料已经用于工程施工项目 但是拖欠 材料供应商的采购款 营改增后 2016 年 5 月 1 日 才支付拖欠材料供应商的材料款而收到 供应商开具的增值税专用发票 无论建筑企业选择简易计税方法还是一般计税方法计算增 值税 依据税法规定则不可以抵扣增值税的进项税 2 营改增前购买的建筑机械设备 办公用品和其他存量资产 但未收到以上资产供应商开 具的增值税普通发票 营改增后才收到以上资产供应商开具的增值税专用发票 如果建筑 企业选择简易计税方法计算增值税 则不可以抵扣增值税的进项税 如果建筑企业选择一般 计税方法计算增值税 则不可以抵扣增值税的进项税 3 营改增前的老项目在营改增后继续进行施工的情况下 由于建筑施工企业根据税法规定 选择了简易征税计税方法 所以老项目在营改增后所发生的增值税进项税不可以在新项目 发生的增值税销项税中进行抵扣 4 将业务招待费用中不可以抵扣增值税进项税的住宿费用和餐饮费用进行了抵扣 根据 财政部国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知 财税 2016 36 号 附件 1 营业税改征增值税试点实施办法 第二十七条第 六 项的规定 购进的餐饮 服务的进项税额不得从销项税额中抵扣 同时 根据 财政部国家税务总局关于全面推开 营业税改征增值税试点的通知 财税 2016 36 号 附件 1 营业税改征增值税试点实 施办法 第二十六条第 一 项的规定 用于个人消费的购进货物 加工修理修配劳务 服 务 无形资产和不动产的进项税额不得从销项税额中抵扣 其中个人消费包括交际应酬费 用 基于以上税收政策规定 企业招待客户所发生