房地产企业土地增值税筹划研究.doc

摘 要税务筹划是纳税人运用合法的手段，对其涉税活动进行科学、合理的事先筹划和安排，尽可能的降低税收成本，以实现自身价值最大化的一种财务管理活动。税务筹划是企业理财学重要的组成部分，越来越受到企业的重视。房地产行业已经成为我国国民经济的支柱产业之一，近年来成为社会关注的焦点和舆论的热点，目前国家紧锣密鼓的出台了一系列规范房地产企业及抑制房价过热的政策，彰显了国家打击房地产泡沫的决心，从房地产企业的角度进行税务筹划研究对国家和企业都有重要的意义。土地增值税作为房地产企业所缴纳的税费中占据比例相对较大的税种之一，对企业的财务状况有较大的影响，因此选择房地产企业土地增值税筹划作为主题进行研究，目的在于期望这些研究能帮助房地产企业度过眼前的调控寒冬。本文从房地产企业土地增值税筹划的基本理论入手，概述了土地增值税的定义，房地产企业土地增值税筹划的技术手段和目标，结合房地产行业土地增值税清算的实际情况，从五个方面分析了房地产企业土地增值税筹划的动因，从合理定价法，收入分散法，股权转让筹划法等角度，提出了房地产企业土地增值税筹划的方法。针对房地产企业土地增值税筹划过程中可能存在的风险，提出了相应风险的防范措施。通过本文的研究有助于完善房地产企业土地增值税筹划的过程和质量。关键词：房地产企业；土地增值税；税务筹划AbstractTax planning is a financial management method to realize value maximization, which the taxpayer utilizes as the legitimate method, to plan and arrange the scientific and reasonable of the tax activity, as far as possible to reduce the tax cost. The tax planning takes the important constituent as the financial administration of the enterprise, will be more and more valued by enterprises.The real estate industry which has been one of the pillar industries of national economy has became the focus which the society and the public pay attention to in the recent years. Currently our country formulates the policy aggressively to standard the real estate enterprises and suppresses the price of house excessively, highlighting the determination of the country against the real estate bubble, conducting tax planning research on the facet of the real estate enterprise has the vital significance to the country and the enterprise. The land value increment tax occupies a relatively large proportion of taxes paid by real estate enterprises, having a greater impact on the financial position, Therefore I choose land value increment tax planning of the real estate enterprises as a theme to study, aiming to hope that these studies would help the real estate business get through the front of the regulation of winter.This paper based on the basic theories of land value increment tax planning for real estate enterprises summarizes the definition of land value increment tax , the techniques and objectives of land value increment tax planning for the real estate enterprises simply firstly; secondly it analyzes the moving of the land value increment tax planning for the real estate enterprises from five aspects, combining the actual situation of the land value increment tax liquidation of the real estate industry; thirdly it puts forward ten ways to plan the land value increment tax on this basis, such as reasonable pricing method ,income dispersion method, equity transfer planning method and so on. At the end of the article, the article puts forward the prevention measures of corresponding risk to improve the planning process and the quality of the land value increment tax of real estate enterprises.Key Words：Real Estate Enterprise；Land Value Increment Tax；Tax Planning目 录引 言11 房地产企业土地增值税筹划的基本理论21.1 土地增值税概述21.2 房地产企业土地增值税筹划的技术手段41.3 房地产企业土地增值税筹划的目标62 房地产企业土地增值税筹划动因92.1 土地增值税对房地产企业的影响92.2 有利于企业财务利益最大化、提高企业的竞争力92.3 有利于提高企业的经营管理水平和财务管理水平92.4 有助于降低企业的涉税风险92.5 房地产企业长远发展的需要103 房地产企业土地增值税筹划方法113.1 利用开发普通标准住宅的税收优惠政策113.2 房地产开发费用中的财务费用筹划133.3 合理定价法153.4 收入分散法163.5 恰当选择建房方式183.6 有关房产销售中代收费用的筹划193.7 股权转让筹划法213.8 利用不同增值率的房产是否合并来进行筹划223.9 增加扣除项目金额233.10 成立房地产销售公司244 房地产企业土地增值税筹划过程中可能存在的风险及防范254.1 筹划成本大于筹划收益254.2 过失性违法风险254.3 土地出让金存在的灰色地带26结 论28致 谢29参考文献30IV房地产企业土地增值税筹划研究引 言1994年以后，房地产行业成为我国国民经济的支柱产业，也成为各省、市经济发展的引擎。房地产企业较高的投资回报率，使得对房地产行业的投资额逐渐增大，从1994年到2007年，投资额平均每年增长率为17.96，远远超过同期我国GDP的增长速度，伴随着投资额连年高速增长，商品房的销售价格也是连年攀高，房价成为让政府头痛的经济问题，让民众心痛的现实问题，为了能让人民群众住得起房子，从2004年起政府从金融、税收、土地管理、房屋管理等方面陆续出台了一系列政策对房地产市场进行宏观调控，但让人遗憾的是2005年、2006年全国各地房价的涨幅不但没有减缓，反而愈演愈烈，2007年1月25日，面对高涨的房价，国家税务总局下发了关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知，明确了房地产企业土地增值税由原来的预征为主的缴纳方式改为清算缴纳方式，再加上其四级超率累进税率的计算方法，使得土地增值税在房地产开发企业所缴纳的众多的税费当中所占比例越来越大。作为政府调控房地产市场的宏观手段之一，土地增值税对房地产企业的影响越来越重大。从2005年出台 “国八条”，2007年央行全年6次加息，10次上调存款准备金，2008年银行降息、宽松的信贷政策、加大政府财政支出、税收调节，2010年1月7日出台 “国十一条”，直到2012年5月7日国务院总理温家宝在主持国务院常务会议时，提出了促进房地产业健康发展的六项措施（简称“国六条”），政府调控的力度在逐渐加大，显示了政府用宏观调控的手段抑制房地产市场泡沫化的坚强决心，这一系列政策的出台必将会引起市场的强烈反应，不得不承认，房地产企业的冬天到来了。在这样的背景下，每一笔能够节省下来的资金对于房地产企业都是至关重要的，土地增值税作为房地产企业所缴纳的税款中占据比例相对较大的三大税种之一，对它的筹划就有比较重要的经济意义和社会意义，对帮助房地产企业度过眼下的调控寒冬起到相当重要的作用。1 房地产企业土地增值税筹划的基本理论1.1 土地增值税概述20世纪90年代，国家针对海南房地产泡沫中土地炒买炒卖的现象，为了增强对房地产开发、交易行为的宏观调控，抑制土地炒买炒卖，保障国家的土地权益，规范国家参与土地增值收益的分配方式，增加财政收入，决定从1994年起开征了土地增值税。1.1.1 土地增值税定义土地增值税是对转让国有土地使用权，地上建筑物及其附着物并取得收入的单位和个人，就其转让房地产所取得的增值额征收的一种税。（一）土地增值税的纳税义务人根据土地增值税暂行条例第二条规定：土地增值税的纳税义务人是转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物并取得收入的单位和个人。单位是指各类企业单位、事业单位、国家机关和社会团体及其他组织。个人是指自然人和个体经营者。土地增值税纳税人不分法人和自然人，不分经济性质，不分内资和外资，中国人与外国人，也不分行业或部门，不管企业也好、学校也好，机关、军队也罢，一切有符合上述规定行为的单位都是土地增值税纳税人。（二）土地增值税的征税范围根据土地增值税暂行条例及其实施细则规定：凡是转让国有土地使用权、地上建筑物以及附着物所取得的收入的行为，都是土地增值税的征税范围。准确界定土地增值税的征税范围十分重要，必须符合以下三个界定标准：土地增值税仅对转让国有土地使用权及其地上建筑物和附着物的行为征收。土地增值税是对国有土地使用权及其地上建筑物和附着物的转让行为征税。土地增值税是对转让国有土地使用权、地上建筑物及其附着物并取得收入的行为征税1。1.1.2 房地产企业土地增值税计税依据土地增值税是对转让国有土地使用权，地上建筑物及其附着物并取得收入的单位和个人，就其转让房地产所取得的增值额征收的一种税。增值额是指土地增值税纳税人转让国有土地使用权，地上建筑物及其附着物并取得收入减除规定的扣除项目金额后的余额。（一）应税收入的确定根据土地增值税暂行条例及其实施细则的规定，土地增值税纳税义务人转让房地产取得的应税收入，包括转让房地产的全部价款及有关的经济收益。从收入的形式来看，应税收入包括货币收入、实物收入和其他收入。（二）扣除项目的确定根据土地增值税暂行条例第六条及其实施细则第七条的规定，房地产开发企业办理土地增值税清算时计算与清算项目有关的扣除项目金额。除了另行规定的除外，扣除取得国有土地使用权所支付的金额、房地产开发成本、费用及转让房地产有关税金，必须提供合法有效凭证；对于不能提供合法有效凭证的，不予扣除。税法规定准予纳税人从转让收入额减除的扣除项目具体包括以下几项：取得土地使用权所支付的金额。取得土地使用权所支付的金额，是指纳税人为取得土地使用权所支付的地价款和取得土地使用权时按国家统一规定交纳的有关费用。房地产开发成本。开发土地和新建房及配套设施（简称房地产开发）的成本，是指纳税人房地产开发项目实际发生的成本（简称房地产开发成本），包括土地征用及拆迁补偿费、前期工程费、建筑安装工程费、基础设施费、公共配套设施费、开发间接费用等。房地产开发费用。房地产开发费用是指与房地产开发项目有关的销售费用、管理费用、财务费用。作为土地增值税扣除项目的房地产开发费用，不是按照纳税义务人房地产开发项目实际发生的费用进行扣除，而是根据实施细则的规定标准，按照取得国有土地使用权所支付的金额和房地产开发成本之和的一定比例扣除。与转让房地产有关的税金与转让房地产有关的税金，是指在转让房地产时缴纳的营业税、城市维护建设税、印花税。因转让房地产交纳的教育费附加，也可视同税金予以扣除。根据有关规定，房地产开发企业在转让房地产时缴纳的印花税列入管理费用账户，故在此不允许单独再扣除。财务部规定的其他扣除项目对于专门从事房地产开发的纳税人可以按照实施细则第七条（一）、（二）项规定（取得国有土地使用权所支付的金额和房地产开发费用）计算的金额之和，加计20予以扣除2。1.1.3 土地增值税计算方法土地增值税是按照土地增值税纳税人转让国有土地使用权、地上建筑物及其附着物所取得的增值额和规定的税率计算征收的，土地增值税实行四级超率累进税率。表1.1 土地增值税四级超率累进税率级数增值额与扣除项目金额的比率税率（）速算扣除系数（）1不超过50的部分3002超过50至100的部分4053超过100至200的部分50154超过200的部分6035在实际工作中，分步计算比较麻烦，也容易出现错误，所以一般采用速算扣除系数法计算应缴纳的土地增值税，计算方法如下：（一）增值额未超过扣除项目金额50土地增值税税额增值额30（二）增值额超过扣除项目金额50，未超过扣除项目金额100土地增值税税额增值额40扣除项目金额5（三）增值额超过扣除项目金额100，未超过扣除项目金额200土地增值税税额增值额50扣除项目金额15（四）增值额超过扣除项目金额200土地增值税税额增值额60扣除项目金额35（注：公式中的5、15、35为速算扣除系数）31.2 房地产企业土地增值税筹划的技术手段税务筹划是纳税人在不违反税法及其他相关法律的前提下，以规避涉税风险，控制或减轻税负，有利于实现企业财务目标的筹划与安排。广义的税务筹划包括节税、避税和税负转嫁，其中税负转嫁只适用于流转税，所以对房地产企业土地增值税进行税务筹划时，用到的税务筹划基本方法有节税筹划和避税筹划两种4。1.2.1 节税筹划节税筹划是在税法规定的范围内，当存在多种税收政策、计税方法可供选择时，纳税人以税负最低为目标，对企业经营、投资、筹资等经济活动进行的涉税选择行为。节税筹划技术主要是根据税制构成要素进行的筹划，主要有：1、免税技术免税技术就是利用税法规定的免税条件，尽量争取免税额最大、免税期最长。比如，土地增值税暂行条例第八条第（一）项规定，纳税人建造普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目金额之和20的，免征土地增值税。房地产企业可以通过对开发项目的选择、对增值额的控制以期达到免税的要求。2、分割技术分割技术就是根据边际效应，对应税所得进行合理分割或使应税所得、应税财产在两个或多个纳税人之间进行分割而使少缴纳的税款最大化。土地增值税采用的四级超率累进税率的计算方法，同样是一块钱，在不同的收入区间，税负是不同的。比如房地产企业可以把一份精装修房屋的销售合同分割成一个毛坯房销售合同和一份精装修合同，这样按照规定只对毛坯房销售合同产生的土地增值额征收土地增值税，如果能够合理控制增值率，还可以享受到建造普通标准住宅时的免税待遇。3、扣除技术扣除技术就是使税前扣除额、宽免额和冲抵额等尽量最大化。在同样收入额的情况下，各种能在税前扣除的金额越大，计税基数就越小，应缴纳的税款也就越少。比如财务费用中的利息支出，按照实施细则的规定有两种计算方法，在清算应缴纳的土地增值税时就可以预先计算对比两种方法下的财务费用可扣除金额，然后选择金额大的那一种方法计算纳税；房地产企业可以适当对生地进行前期开发，这样在出售该房地产项目的时候就可以享受到财政部规定的加计20扣除优惠。4、延缓纳税技术延缓纳税技术是指纳税人根据税法的规定，在允许的规定期限内，将应纳税款推迟一定期限缴纳的节税技术。延缓纳税可以是纳税人无偿使用这笔款项而不需要支付利息，对纳税人来说等于是降低了税负，纳税延缓有利于资金周转，节省了利息支出，尤其是在通货膨胀的情况下，延缓缴纳的税款币值下降，从而降低了世纪纳税额。1.2.2 避税筹划避税筹划是纳税人在熟知相关税境的税收法规的基础上，在不直接触犯税法的前提下，利用税法等有关法律的疏漏、模糊之处，通过对经营活动、筹资活动、投资活动等涉税事项进行精心安排，以达到规避或减轻税负的行为。避税筹划是纳税人在现行税法的框架下，为降低税负而主要从缩小税基、降低税率两方面出发采用的筹划方法，主要有：1、价格转让法价格转让法是指两个或两个以上有经济利益联系的经济实体为共同获取更多利润或更多地满足经济利益的需要，以内部价格进行的销售（转让）活动。比如房地产企业可以成立一家房地产销售公司，房地产企业先把房地产项目以适当的价格出售给房地产销售公司，然后由房地产销售公司对外出售，这样就可以使土地增值额一分为二，分段计算土地增值税，可以降低整个环节的土地增值额和所缴纳的土地增值税。2、成本（费用）调整法成本（费用）调整法是通过对成本（费用）的合理调整和分配，抵减收益，减少成本，以达到规避纳税义务的避税方法。房地产企业可以在不触犯相关规定的前提下，把一些相关费用尽可能的归类到开发成本的范畴内，比如在公司的人事安排上，可以把总部的一些人员放在每一个房地产项目当中，他们产生的相关费用就可以分摊到房地产开发成本当中去，这样就可以增加计算的开发费用扣除金额和加计20的扣除金额。3、融资（筹资）法融资筹资法是指利用融资技术使企业达到最大获利水平和使税负最轻的筹划方法，房地产行业是一个资金密集型投入的行业，为了满足企业的发展和壮大，在激烈的市场竞争中占据有利的位置，房地产企业必须利用多种融资渠道满足对资金的需要，不同的融资手段，担负的税收待遇是不同的，从避税的角度讲，企业内部筹资、企业与企业之间拆借是最好的筹资方式，向银行或者金融机构贷款次之，靠企业自身的积累是效果最差的，因为自身积累需要耗费的时间长，而且所用资金也不会兹生税前抵扣，没办法利用财务杠杆服务于企业自身的财务目标5。1.3 房地产企业土地增值税筹划的目标1.3.1 恰当履行纳税义务，实现涉税零风险恰当履行纳税义务旨在规避涉税风险，规避任何法定纳税义务之外的纳税成本的发生，避免因涉税而造成的包括名誉损失在内的各方面的损失。根据税务筹划，纳税人要做到依法进行税务登记，依法建账并进行账证管理，依法申报纳税，在不超过相关法律规定的期限内缴纳应该缴纳的税款，实现涉税零风险。税制具有复杂性并且随着经济状况的变化而不断调整，纳税义务的履行会给企业带来或者加重企业的经营损失风险、投资扭曲风险和纳税支付有效现金不足风险等，纳税人必须不断学习，及时、正确地掌握税法等相关法律法规，经税务筹划置于合理合法的框架内，尽量避免纳税风险带来的潜在机会成本的发生，努力实现涉税零风险。1.3.2 纳税成本最低化纳税人为了履行纳税义务，势必会产生相应的纳税成本。纳税成本包括直接纳税成本和间接纳税成本。直接纳税成本包括纳税人为履行纳税义务而付出的人力、物力和财力，即在计税、缴税、退税以及办理有关税务凭证、手续时发生的各种成本费用；间接纳税成本是指纳税人在履行纳税义务过程所承受的精神负担、心理压力等。税收负担若在纳税人的承受能力之内，其心理压力越小，纳税成本也就越小。纳税成本的降低，依赖于纳税人不断增强纳税成本意识、不断提高涉税业务素质等主观因素，还与税制是否合理、征管人员水平、征管手段、征收方式等因素有直接关系。因此通过税务筹划，不断提高纳税人纳税意识，提高自身业务素质，同时监督并促进税制的健全和完善，征管人员职业水平的提高，可以降低纳税成本，增加企业利润。1.3.3 获取资金时间价值最大化纳税人通过税务筹划可以实现延缓纳税，相当于从政府获取一笔无息贷款，其金额越大、使用时间越长，对企业的发展就越有利。在信用经济时代，尤其是高资金投入的房地产行业，企业一般都是负债经营，负债经营既有成本又有风险，这就要求企业负债规模适度，负债结构合理。但是通过税务筹划获得的“无息贷款”则是没有任何风险，这对于改善企业的财务状况非常有利。1.3.4 提高综合竞争力资金、成本和利润是企业财务管理和会计管理的三大要素，税务筹划就是为了实现资金、成本和利润的最优组合，从而提高企业的经济效益。企业要进行税务筹划，就离不开会计和财务管理，相关人员既要熟知会计制度、会计准则、财务管理制度，更要熟知现行税法，因此税务筹划的过程有利于提高企业的财务管理水平和会计管理水平。同时税务筹划有有利于企业贯彻实施国家的宏观调控政策，通过税务筹划，减轻企业的税负，企业有了持续发展的活力，竞争力提高了，收入和利润也就增加了。1.3.5 财务利益最大化税务筹划是企业财务管理的重要组成部分，当实施某项税务筹划使税收负担最小化与税后利润最大化的目标呈正相关时，税收负担最低化就是税务筹划的最高目标；当实施某项税务筹划使税收负担最小化与税后利润最大化的目标不呈正相关时，税务筹划的目标就应该以企业的财务目标为最高目标。在企业经营中，通过税务筹划实现财务利益最大化是一项复杂的系统工程，需要事先对企业涉税事项进行总体筹划和安排，税务筹划不能只考虑个别税种缴纳的多和少，不能只单纯的以眼前税负的高低作为判断标准，应该有全面观、大局观、长远利益观6。2 房地产企业土地增值税筹划动因2.1 土地增值税对房地产企业的影响当前房地产企业涉税种较多，除了一般行业适用的税种，如营业税、企业所得税等之外，还有房地产企业特殊适用的税种土地增值税。自从国家出台文件明确要求房地产企业土地增值税由原来的预征为主的缴纳方式改为全面清算的缴纳方式，再加上其四级超率累进税率的计算方法，使得土地增值税在房地产开发企业本来就十分繁重的税费当中所占比例越来越大，目前国家打击房地产市场泡沫的决心非常坚决，各个方面的调控政策陆续出台，调控力度不断加强，房地产企业所处的环境非常严峻，在这种背景下对土地增值税进行税务筹划的意义和作用就显得尤为重大。2.2 有利于企业财务利益最大化、提高企业的竞争力土地增值税在房地产企业的税收负担中占有较大比重，通过对房地产企业涉税事项进行总体筹划和安排，在法律规定、道德规范和经营管理之间寻求平衡，争取实现企业财务利润最大化。通过对土地增值税的税务筹划，房地产企业可是延缓纳税，这样就相当于从政府获得一笔无息贷款，在目前大部分房地产企业财务状况不容乐观的情况下，这笔无息贷款对改善企业财务状况，改善运营条件是非常有利的。而且对于这一税种的筹划减轻了企业负担、增强企业持续发展的活力、提高了企业的综合竞争力。2.3 有利于提高企业的经营管理水平和财务管理水平税务筹划是企业的一项重要的财务管理活动，企业进行纳税筹划离不开会计等相关财务人员，这就要求会计人员等既要熟悉会计准则、会计制度，更要熟悉现行税法。税务筹划要求企业建立健全财务会计制度，规范财务管理活动，要求企业按照税法的要求依法设账、记账、计税并按时进行纳税申报。“清算制”实施以后税法在土地增值税计算的规范更加严格。企业在这样的前提下做好土地增值税的筹划，是提高企业的管理水平的重大契机。2.4 有助于降低企业的涉税风险企业的涉税风险主要是指税款负担风险、税法违法风险、名誉与政策损失风险。企业税收筹划的直接后果就是流动资金的增多这样企业经营就可能更加的灵活自如。如果企业重视土地增值税的纳税筹划。就能够更积极地、及时地了解国家出台的相关政策法规，更加准确的做出土地增值税的清缴。开发商的良好信誉备受购房者青睐，积极主动研究税法不仅可以及时地享受国家的税收优惠政策，更能够最大限度的避免企业信誉、商誉和名誉的损失。2.5 房地产企业长远发展的需要在社会主义市场经济条件下，降低税收成本，追求企业价值最大化是企业经营活动的目标。企业可以采用的方法有：漏税、偷税以及税务筹划等。漏税、偷税等不仅要面临法律制裁的风险，纳税人的声誉、正常的生产经营还将会受到严重影响；通过税务筹划的方法降低税收负担既能获得“额外”收益，又不违反税法，是房地产企业长远发展的必然需要。3 房地产企业土地增值税筹划方法3.1 利用开发普通标准住宅的税收优惠政策土地增值税暂行条例第八条第（一）项规定，纳税人建造普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目金额之和20的，免征土地增值税。土地增值税实施细则第十一条规定：纳税人建造普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目金额之和20的，免征土地增值税；增值额超过扣除项目金额之和20的，应就其全部增值额按照规定计税。按照土地增值税实施细则的规定，普通标准住宅是按照所在地一般民用住宅标准建造的居住用住宅。高级公寓、别墅、度假村等房地产不属于普通标准住宅的范畴。国务院办公厅转发建设部等部门关于做好稳定住房价格工作的意见（国办发200526号文件）明确规定了普通标准住宅原则上应该满足的条件：（一）住宅小区建筑容积率1.0以上。（二）单套建筑面积在120平方米以下。（三）实际成交价格低于同级别土地上住房平均交易价格1.2倍以下。各省、自治区、直辖市要根据实际情况，制定本地区享受优惠政策普通住房的具体标准。允许单套建筑面积和价格标准适当浮动，但向上浮动的比例不得超过上述标准的20。财税字1995048号文件规定，对纳税人既建造普通标准住宅又开发其他房地产的，应分别核算增值额。不分别核算增值额或不能准确核算增值额的，其建造的普通标准住宅不能适用土地增值税暂行条例第八条第（一）项的免税规定。根据以上规定，可以确定利用建造普通标准住宅的税收优惠的具体实施方法：一是确定所开发的房地产项目符合（国办发200526号文件）规定的普通标准住宅的要求时，应控制房地产项目的增值率，使其能够享受到土地增值税暂行条例第八条第（一）项对建造普通标准住宅的免税政策；二如果纳税人既建造普通标准住宅，又进行其他房地产项目开发的情况下，应该尽量分开核算增值额，这样其建造的普通标准住宅才能享受到免税规定。【案例1】2007年，为了解决居民住房问题，缓解居民住房压力，某市政府决议建造一个“快乐家园”小区，占地面积10万平方米，用来建造普通标准住宅。经过一系列竞标，黄金土地房地产开发公司中标，支付土地出让金10000万元，通过两年开发，建造总面积120000平方米，房地产开发成本26400万元，每平方米售价5100元。城市维护建设税税率为7，教育费附加为3，营业税税率为5，当地规定的房地产开发费用计算扣除的比例为10，计算该公司应缴纳的土地增值税。分析：开发总成本=10000+26400=36400（万元）销售收入总额=5100120000=61200（万元）应缴纳的营业税6120053060（万元）应缴纳的城市维护建设税30607214.2（万元）应缴纳的教育费附加3060391.8（万元）房地产开发费用=3640010=3640(万元)财政部规定的加计扣除项目=3640020=7280（万元）扣除项目金额合计3060+214.2+91.8+3640+7280+3640050686（万元）土地增值额612005068610514（万元）土地增值率105145068620.74适用的税率为30，速算扣除系数为0应缴纳的土地增值税10514303154.2（万元）筹划方案：假设黄金土地房地产开发公司适当降价，每平方米售价从5100元降低到5000元，应缴纳的土地增值税额计算如下：销售收入总额=5000120000=60000（万元）应缴纳的营业税6000053000（万元）应缴纳的城市维护建设税30007210（万元）应缴纳的教育费附加3000390（万元）扣除项目金额合计3000+210+90+3640+7280+3640050620（万元）土地增值额60000506209380（万元）土地增值率93805062018.53土地增值率低于20，根据土地增值税暂行条例第八条第（一）项规定，免征土地增值税。通过纳税筹划方案，黄金土地房地产开发公司销售收入减少1200万元，应缴纳的土地增值税减少3154.2万元，两者相抵后相当于给该公司提高效益1954.2万元（3154.2-1200）。【案例2】黄金土地房地产公司2010年商品房销售收入总额为16000万元人民币，其中普通标准住宅项目的销售额为10000万元，非普通标准住宅项目的销售额为6000万元，税法规定可以扣除的项目金额为11000万元，其中普通标准住宅项目的可扣除项目金额为8500万元，非普通标准住宅项目的可扣除项目金额为2500万元。现有两种计算土地增值税的方案，方案一：普通标准住宅和非普通标准住宅不分开核算；方案二：普通标准住宅和非普通标准住宅分开核算，试算不同方案下应缴纳的土地增值税。分析：方案一：普通标准住宅和非普通标准住宅不分开核算。土地增值额16000110005000（万元）土地增值率50001100045.45适用的税率为30，速算扣除系数为0应缴纳的土地增值税5000301500（万元）方案二：普通标准住宅和非普通标准住宅分开核算。普通标准住宅土地增值额1000085001500（万元）普通标准住宅土地增值率1500850017.65土地增值率低于20，根据土地增值税暂行条例第八条第（一）项规定，免征土地增值税。非普通标准住宅土地增值额600025003500（万元）非普通标准住宅土地增值率35002500140应缴纳的土地增值税350050-2500151375（万元）将普通标准住宅和非普通标准住宅分开核算时，两个项目合计应缴纳的土地增值税额为1375万元。相比较可知：方案二所缴纳的土地增值税比方案一所缴纳的土地增值税少了125万元（1500-1375）。3.2 房地产开发费用中的财务费用筹划房地产企业开发房地产项目时，由于投资金额动辄上亿元，数额非常大，一般都需要借款才能满足资金需要，所以利息支出占房地产开发费用的比率很大，对于房地产开发费用中利息费用的扣除方法，土地增值税暂行条例实施细则中做了明确规定。税法规定：（1）凡能按转让房地产项目分摊并提供金融机构证明的，允许据实扣除，但最高不得超过按商业银行同期贷款利率计算的金额；其他房地产开发费用，按取得土地使用权所支付的金额和房地产开发成本金额的5以内计算扣除。房地产开发费用允许扣除的利息（取得土地使用权支付的金额房地产开发成本）扣除比例（5以内）（2）凡不能按转让房地产项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构证明的，利息支出要并入房地产开发费用一并计算扣除。房地产开发费用（取得土地使用权支付的金额房地产开发成本）扣除比例（10以内）以上两类计算扣除的具体比例，由省级人民政府具体规定。据此，房地产企业可以选择适当的利息扣除标准进行税收筹划。房地产开发企业在进行房地产开发时，如果公式中的房地产开发费用大于公式计算出的房地产开发费用，则企业应正确分摊利息支出并提供金融机构证明；如果前者小于后者，则企业可以不按照转让房地产开发项目计算分摊利息支出，或不提供金融机构证明，这样可以使扣除项目金额增加，土地增值税的计税依据减少7。【案例3】 黄金土地房地产开发公司开发一批商业用房，支付的地价款为600万元，开发成本为1000万元，假如按房地产开发项目分摊利息并且能提供金融机构证明的可扣除利息为100万元，如何为该公司应缴纳的土地增值税进行筹划？如果可扣除的利息支出为70万元时，又如何筹划呢？设当地政府规定的两类房地产开发费用计算扣除比例分别为5和10。分析：房地产开发费用（取得土地使用权支付的金额房地产开发成本）扣除比例（10）=（600+1000）10=160（万元）情况一：可扣除的利息为100万。房地产开发费用=允许扣除的利息（取得土地使用权支付的金额房地产开发成本）扣除比例（5）=100+（600+1000）5=180（万元）情况二：可扣除的利息为70万。房地产开发费用=允许扣除的利息（取得土地使用权支付的金额房地产开发成本）扣除比例（5）=70+（600+1000）5=150（万元）根据上述计算可以得出当允许扣除的利息支出为100万元时，该公司应严格按房地产开发项目分摊利息并提供金融机构证明，这样就可以按100万元扣除，否则只能按80万元扣除，计税依据将增加20万元，造成多缴税款；当允许扣除的利息支出为70万元时，可以不按房地产开发项目分摊利息或不向税务机关提供有关金融机构的证明，这样可以多扣除10万元利息支出，减少计税依据10万元，合理降低税负。3.3 合理定价法在计算应缴纳的土地增值税时，采用的是四级超率累进税率，收入的增长就意味着相同条件下增值额的增长，从而应缴纳的土地增值税也会水涨船高，房地产销售价格的变化，直接影响房地产收人的增减，在确定房地产销售价格时，要考虑价格提高带来的收益与收入提高增加的税负两者间的关系。假定某房地产开发企业的开发的普通标准住宅项目销售价格为A，营业税税率为5，城市维护建设税税率为7，教育费附加为3，除了销售税金及附加之外的扣除项目金额为B，那么全部扣除项目金额为：B+5A(1+7+3)=B+5.5A如果想要享受建造普通标准住宅的免税优惠，那么土地增值率需要小于20，即A-( B+5.5A)/( B+5.5A)20,通过解这个不等式，可得A30(A+C-B-5.5A-5.5C)+5.5C将A=1.285B代人,解得C 0.097B。以此类推，可以得出每一档税率起征点的最佳价格的确定标准8。【案例4】 黄金土地房地产开发公司于2010年建成普通标准住宅1万平方米待售，同类住宅的市场价格在3300元/平方米至3400元/平方米之间。已知取得土地使用权支付的金额为500万元，房地产开发成本为1500万元，利息支出100万元，能提供金融机构证明，且能按开发项目分摊，该地区规定的房地产开发费用的扣除比例为5，那么在给定的价格区间内，该房地产开发公司如何定价才能使收益最大化？分析：扣除项目金额=500+1500+100+(500+1500)5+(500+1500)20=2600（万元）如果该公司既想享受免税优惠，又想获得最大的利润，则最高售价应为26001.28510000=3341（元/平方米），此时获利为33411000010000-2600-33415.5=557.25(万元)。可见，当市场房价在3300元/平方米至3400元/平方米之间时，该公司的定价应为3341元/平方米，从而实现利益最大化。如该公司想通过提价多获收益，则提价至少要大于252.2万元（26000.097），即售价要超过3341+252.2=3593.2(元/平方米)，否则提价只会导致收益减少。3.4 收入分散法将可以分开单独处理的部分从整个房地产中分离，比如房屋里面的各种设施。或者企业在销售精装商品房时可以分两次签订合同，当住房初步完工但没有安装设备及装潢、装饰时便和购买者签订房地产转移合同，接着再和购买者签订设备安装及装潢装饰合同，纳税人只就第一份合同上注明金额缴纳土地增值税，而第二份合同上注明的金额属于营业税征税范围，不用计征土地增值税，营业税的税率比土地增值税的税率要低得多，这样就使得应纳税额有所减少，达到节税的目的。【案例5】黄金土地房地产开发公司建造精装修住宅楼10幢，总售价定为8000万元（其中毛坯房售价定为4800万元，精装修部分售价定为3200万元），除了销售税金及附加之外的扣除项目金额合计3800万元（其中商品房开发部分除了销售税金及附加之外的扣除项目金额为3000万元，精装修部分除了销售税金及附加之外的扣除项目金额为800万元），该企业应缴纳的各项税金计算如下：应缴纳营业税80005400（万元）应缴纳城市维护建设税400728（万元）应缴纳教育费附加400312（万元）扣除项目金额合计380040028124240（万元）土地增值额800042403760（万元）土地增值率3760424089适用的税率为40，速算扣除系数为5应缴纳的土地增值税376040424051292(万元)企业税前利润8000424012922468（万元）应缴纳企业所得税246825617（万元）企业税后利润24686171851（万元）筹划方案：土地增值率为89，适用的土地增值税税率达到40，可以改变销售合同签订方式，将整个销售合同分为毛坯房销售合同和精装修装饰合同两部分，在结合市场情况下，毛坯房销售合同定为售价收入4800万元，精装修装饰合同定为装饰收入3200万元，总合同收入不变，但单个合同销售收入降低，从而达到降低土地增值额，适用较低的土地增值税率的目的。经分立合同后，企业应缴纳的各项税金计算如下：（1）毛坯房销售合同应缴纳的各项税金计算如下：应缴纳的营业税48005240（万元）应缴纳的城市维护建设税240716.8（万元）应缴纳的教育费附加24037.2（万元）扣除项目金额合计300024016.87.23264（万元）土地增值额480032641536（万元）土地增值率1536326447适用的税率为30，速算扣除系数为0应缴纳土地增值税153630460.8（万元）（2）精装修装饰合同应缴纳的各项税金计算如下：应缴纳的营业税3200396（万元）应缴纳的城市维护建设税9676.72（万元）应缴纳的教育费附加9632.88（万元）税前利润合计48003000264460.83200800966.722.883369.6（万元）应缴纳的企业所得税3369.625842.4（万元）企业税后利润3369.6842.42527.2（万元）经过上述筹划，企业税后利润增加了676.2万元（2527.21851）。3.5 恰当选择建房方式根据税法有关规定，并不是所有的房地产都属于土地增值税的征税范围，这些特殊政策规定就是进行纳税筹划的空间。一是代建房方式。房地产代建是指房地产开发企业代替客户进行房地产开发并向客户收取代建收入的行为。虽然房地产开发公司取得了收入，但是房地产的权属并没有发生转移，房地产开发公司取得的收入属于劳务收人性质。根据税法的规定，代建房行为不属于土地增值税的征税范围，而属于建筑业，是营业税的征税范围。建筑行业适用的营业税税率仅为是3，而土地增值税适用的是3060的四级超率累进税率，前者明显比后者小得多。因此，如果房地产开发公司在开发之初便能确定最终用户，实行定向开发，就能达到减轻税负的目的，避免开发后销售缴纳土地增值税。这种筹划方案可以由房地产开发公司以客户名义取得土地使用权和购买各种材料设备，也可以协商由客户自己购买和取得，只要房地产的权属没有发生转移就可以避免缴纳土地增值税。为了使该项筹划更加顺利，房地产开发公司可以根据市场情况，适当降低代建房劳务收入的数额，以取得客户的配合。二是合作建房方式。财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知(财税字1995048号)中规定：“对于一方出地，一方出资金，双方合作建房，建成后按比例分房自用的，暂免征收土地增值税；建成后转让的，应征收土地增值税”。比如某房地产开发公司购得一块土