土地一级开发核算.doc

关于收入核算的几点思考我公司主业主要系从事土地一级开发和相应的基础设施建设。针对此类型业务，目前国家财政部、国税总局在相关的会计核算、税收处理方面出台的会计准则、税收法规相当少，尤其是税收方面，地方税务局政出多门，且差异较大，国税总局没有专门针对该业务的统一规范，这给我们的会计核算提出了一些问题，主要体现在收入的核算和税务筹划方面。现将我们收集的相关资料摘要如下：（一）会计核算方面：财政部于2008年8月7日出台了企业会计准则解释第2号公告，规定了与BOT业务相关收入的确认。相关内容如下：项目公司未提供实际建造服务，将基础设施建造发包给其他方的，不应确认建造服务收入，应当按照建造过程中支付的工程价款等考虑合同规定，分别确认为金融资产或无形资产。合同规定项目公司在有关基础设施建成后，从事经营的一定期间内有权利向获取服务的对象收取费用，但收费金额不确定的，该权利不构成一项无条件收取现金的权利，项目公司应当在确认收入的同时确认无形资产。建造过程如发生借款利息，应当按照企业会计准则第17号借款费用的规定处理。 BOT业务所建造基础设施不应作为项目公司的固定资产。（二）税务处理方面：1、重庆市地方税务局（渝地税发2008195号）对BT模式的营业税征收管理，明确为：（1）、无论其是否具备建筑总承包资质，对融资人应认定为建筑业总承包方，按建筑业税目征收营业税。（2）、融资方取得的回购价款，包括工程建设费用、融资费用、管理费用和合理回报等收入，应全额交纳建筑业营业税，并全额开具建安发票。（3）、融资人的纳税义务发生时间为按BT模式合同规定的分次付款时间，合同未明确付款日期的,其纳税义务发生时间为总承包方收讫营业收入款项或者取得索取营业收入款项凭据的当天。分包方纳税义务发生时间为分包方收讫营业收入款项或者取得索取营业收入款项凭据的当天。2、安徽宣城地税局经请示省局并经市局研究决定（1）、以项目的建设方为纳税人，在取得业主支付回购款项时以实际取得的回购款项为计税营业额，按建筑业税目征收缴纳营业税等税费附加。（2）、若建设方将建筑安装工程承包给其它施工企业，则该施工企业应为建筑业营业税纳税人，计税营业额为工程承包总额。建设方在取得业主支付回购款项时按扣除支付给施工企业工程承包总额后的余额缴纳建筑安装营业税。基于以上政策法规，结合部分上市公司及地方企业的案例，我作了如下分析比较： 第12页共12页收入类型方案帐务处理法规及案例优点缺点道路回购1、全额确认收入，收入总额扣除外包工程款和拆迁补偿费后按建安业3%税率计税南京新港高科2008年度(注1、2)全额作收入，有利于日后项目融资。按差额缴纳营业税无税务风险。需要与主管税务机关沟通，但是沟通难度不大，可以根据税法及案例据理力争。2、套用BT建设模式，以净收入按5%计缴金融保险服务营业税。所发生的建设成本及融资利息记入长期应收款，根据合同约定的政府还款计划，按实际利率法计算应确认的收益。实际收取的政府偿付款与约定还款计划发生重大差异时，根据实际情况及变更后还款计划调整实际利率并重新计算应确认的收益。四川路桥、上海建工2008年报（注3）以差额作营业收入，缩小了收入规模。同时还需要缴纳营业税。3、将政府回购款分两部分，一部分是回购成本，另一部分作政府财政补贴收入。尚无相关的理论依据不缴纳营业税没有营业收入，给日后项目融资增加难度4、作主营业务收入但是不缴纳营业税怀化城投2008年报，与地税局签订委托代征税费协议书，有效期2006年11月到2008年12月全额作营业收入无税务总局明确的减免税批文，存在较大的税务风险。5、套用BT建设模式，将政府回购款全额作收入，按建安业征收3%的营业税重庆市地方税务局（渝地税发2008195号全额作营业收入，具有较理想的收入规模需要以收入总额为应纳税营业额，税收负担沉重。片区开发：土地由生地变熟地后，国土局招拍挂获得土地出让收入，财政按约定比例返还成本1、按土地转让额全额确认收入，按收入总额扣减成本支出后的差额作为应纳税营业额，按5%税率计缴营业税南京新港高科（注1、2）全额作收入，有利于日后项目融资。按差额缴纳营业税无税务风险。需要与主管税务机关沟通，但是沟通难度不大，可以根据税法及案例据理力争。2、将政府的成本返还作为财政补偿金收入长春经开2008年报列示营业外收入1.59亿元：08年4月与管委会签订临港土地委托开发协议补充协议及七号土地委托开发协议约定收取补偿金1.59亿元不缴纳营业税没有主营业务收入，给日后项目融资增加难度3、全额作收入，按5%税率缴纳营业税，然后以重点支持先导区开发建设为由要求税收返还。尚无相关的理论依据规避了税务风险，同时使报表能够满足融资的要求需要公司领导高度重视，与税务部门高位协调，但是协调具有一定难度4、全额确认收入，不缴纳营业税长沙经开区：根据省委办公厅湘办发（1993）20号文件的精神和湘府阅（1997）35号关于进一步改善长沙经济技术开发区发展环境的会议纪要的规定，据此进行正常纳税申报，但是均为零申报。相关文件未能提供，大致内容：全力支持开发区的建设发展，土地转让收入全部留归经济开发公司，但是开发区内的税收由县财政和管委会按6：4的比例分成。全额作收入，有利于日后项目融资。未缴纳营业税，系根据地方政府出台的文件，没有税务总局明确的免税文件，存在一定的税务风险。并且需要领导高位协调。注1：收入类型收入金额成本金额税率税金基础设施538,483,333.40498,652,739.253%16,154,500.00 片区开发167,292,435.0075,843,716.805%8,364,621.75 物业服务136,503,240.9884,554,181.215%6,825,162.05 房地产470,302,888.38358,457,475.805%23,515,144.42 应纳营业税54,859,428.22 实纳营业税36,526,606.99 差 额18,332,821.23 差额原因是以总收入扣减转包成本后的余额为应纳税营业额数据来源：南京新港2008年年报-合并报表数据注2：收入类型收入金额税率税金基础设施522,876,205.88 3%15,686,286.18 片区开发167,292,435.00 5% 8,364,621.75 应纳营业税24,050,907.93 实纳营业税14,164,262.00 差 额9,886,645.93 差额原因是以总收入扣减转包成本后的余额为应纳税营业额数据来源：南京新港2008年年报-母公司报表数据注3:收入类型收入金额成本金额税率营业税金BT或BOT融资92,745,803.002,980,534.545%4,637,290.15工程施工2,035,825,934.001,907,280,681.003%61,074,778.02测算应缴纳营业税65,712,068.17实际缴纳营业税66,049,246.00差 额-337,177.83差异金额不大，可以推定四川路桥对BT项目收入按净收入为应纳税营业额。数据来源：四川路桥2008年度合并报表数据 根据以上资料分析，我们认为在收入核算：首选方案为片区开发方案中第3号方案，既保障了收入规模，又规避了税