第六章--审计证据与审计记录

06 53 18 1 第六章 审计证据与审计记录 06 53 18 2 本章学习目的1 掌握审计证据的概念 内容和特征2 掌握审计证据的充分性和适当性的含义3 熟悉审计证据的种类4 了解审计工作底稿的含义与作用5 了解审计工作底稿的编制6 了解审计工作底稿的复核程序及归整工作 06 53 18 3 第一节审计证据 审计凭证据 说话 审计证据是审计理论的核心概念 收集和评价审计证据是注册会计师得出审计结论 支撑审计意见的基础 06 53 18 4 一 审计证据的基本概念 一 审计证据的含义 是指注册会计师为了得出审计结论 形成审计意见而使用的所有信息 包括财务报表依据的会计记录中含有的信息和其他信息 财务报表依据的会计记录 其他证据 06 53 18 5 1 财务报表依据的会计记录 一般包括对初始分录的记录和支持性记录 如支票 电子资金转账记录 发票 合同 总账 明细账 记账凭证和未在记账凭证中反映的对财务报表的其他调整 以及支持成本分配 计算 调节和披露的手工计算表和电子数据表 06 53 18 6 2 其他证据 注册会计师从被审计单位内部或外部获取的会计记录以外的信息 如被审计单位会议记录 内部控制手册 询证函的回函 分析师的报告 与竞争者的比较数据等 通过询问 观察和检查等审计程序获取的信息 如通过检查存货获取存货存在性的证据等 自身编制或获取的可以通过合理推断得出结论的信息 如注册会计师编制的各种计算表 分析表等 06 53 18 7 3 类证据的关系 相互支持 会计记录的信息是主要证据 但本身并不足以提供充分的审计证据作为对财务报表发表审计意见的基础 注册会计师还应当获取用作审计证据的补充的其他信息 相互补充 财务报表依据的会计记录中包含的信息和其他信息共同构成了审计证据 两者缺一不可 如果没有前者 审计工作将无法进行 如果没有后者 可能无法识别重大错报风险 06 53 18 8 二 审计证据的决策 是指注册会计师在审计过程中基于成本效益原则 就所需审计证据的数量和质量作出的判断 注册会计师在进行审计证据决策时 要考虑两个关键问题 履行职业责任必须收集充分适当的证据 应当使收集这些审计证据的成本最小化 06 53 18 9 三 审计证据的说服力 审计准则要求注册会计师收集充分适当的证据以支持所发表的意见 审计证据说服力的决定因素是适当性和充分性 这也是审计证据的特性 06 53 18 10 1 审计证据的适当性1 审计证据的适当性的含义 是对审计证据质量的衡量 即审计证据在支持各类交易 账户余额 列报 包括披露 下同 的相关认定或发现其中存在错报方面具有相关性和可靠性 相关性和可靠性是审计证据适当性的核心内容 只有相关且可靠的审计证据才是高质量的 06 53 18 11 2 审计证据的相关性 证明力 审计证据要有证明力 必须与注册会计师正在测试的审计目标相关 举例 注册会计师在审计过程中怀疑被审计单位发出存货却没有给顾客开票 需要确认销售是否完整 注册会计师应当从发货单中选取样本 追查与每张发货单相应的销售发票副本 以确定是否每张发货单均已开具发票 如果注册会计师从销售发票副本中选取样本 并追查至与每张发票相应的发货单 由此所获得的证据与完整性目标就不相关 06 53 18 12 3 审计证据的可靠性 是指审计证据的可信程度 举例 注册会计师亲自检查存货所获得的证据 就比被审计单位管理层提供给注册会计师的存货数据更可靠 审计证据可靠性的决定因素 审计证据的可靠性受其来源和性质的影响 并取决于获取审计证据的具体环境 06 53 18 13 09CPA审计考试真题 在确定审计证据的相关性时 下列表述中错误的是 A 特定的审计程序可能只为某些认定提供相关的审计证据 而与其他认定无关B 针对某项认定从不同来源获取的审计证据存在矛盾 表明审计证据不存在说服力C 只与特定认定相关的审计证据并不能替代与其他认定相关的审计证据D 针对同一项认定可以从不同来源获取审计证据或获取不同性质的审计证据 答案 B 06 53 18 14 审计证据的可靠性判断 从外部独立来源获取的审计证据比从其他来源获取的审计证据更可靠 内部控制有效时 内部生成的审计证据比内部控制薄弱时内部生成的审计证据更可靠 直接获取的审计证据比间接获取或推论得出的审计证据更可靠 以文件 记录形式 无论是纸质 电子或其他介质 存在的审计证据比口头形式的审计证据更可靠 从原件获取的审计证据比从传真件或复印件获取的审计证据更可靠 06 53 18 15 审计证据可靠性的例外情况 审计证据虽是从独立的外部来源获得 但如果该证据是由不知情者或不具备资格者提供 审计证据也可能是不可靠的 如果注册会计师不具备评价证据的专业能力 那么即使是直接获取的证据 也可能不可靠 06 53 18 16 07CPA考试真题 在获取的下列审计证据中 可靠性最强的通常是 A 甲公司连续编号的采购订单B 甲公司编制的成本分配计算表C 甲公司提供的银行对账单D 甲公司管理层提供的声明书 参考答案 C 06 53 18 17 06真题 L注册会计师在对F公司2005年度会计报表进行审计时 收集到以下六组审计证据 1 收料单与购货发票 2 销货发票副本与产品出库单 3 领料单与材料成本计算表 4 工资计算单与工资发放单 5 存货盘点表与存货监盘记录 6 银行询证函回函与银行对账单要求 请分别说明每组审计证据中哪项审计证据较为可靠 并简要说明理由 06 53 18 18 2 审计证据的充分性 是对审计证据数量的衡量 主要与注册会计师确定的样本量有关 举例 对某个审计项目实施某一选定的审计程序 从200个样本中获得的证据要比从100个样本中获得的证据更充分 06 53 18 19 审计证据充分性的决定因素 错报风险 注册会计师需要获取的审计证据的数量受错报风险的影响 错报风险越大 需要的审计证据可能越多 具体来说 在可接受的审计风险水平一定的情况下 重大错报风险越大 注册会计师就应实施越多的测试工作 将检查风险降至可接受水平 以将审计风险控制在可接受的低水平范围内 06 53 18 20 09CPA考试审计真题 在确定审计证据的数量时 下列表述中错误的是 A 错报风险越大 需要的审计证据可能越多B 审计证据质量越高 需要的审计证据可能越少C 审计证据的质量存在缺陷 可能无法通过获取更多的审计证据予以弥补D 通过调高重要性水平 可以降低所需获取的审计证据的数量 答案 D 06 53 18 21 3 审计证据的充分性 适当性的关系1 充分性和适当性两者缺一不可 充分且适当的审计证据才具有证明力2 审计证据适当性影响审计证据充分性 审计证据质量越高 需要的审计证据数量可能越少 3 审计证据的适当性高于充分性 审计证据的充分性无法弥补审计证据适当性的质量缺陷 06 53 18 22 07真题 下列与审计证据相关的表述中 正确的是 A 如果审计证据数据足够 就可以弥补审计证据的质量缺陷B 审计工作通常不涉及鉴定文件的真伪 对用作审计证据的文件记录 只需考虑相关内容控制的有效性C 不应考虑获取审计证据的成本与获取信息的有用性之间的关系D 会计记录中含有的信息本身不足以提供充分的审计证据作为对财务报表发表审计意见的基础 参考答案 06 53 18 23 4 评价审计证据充分性和适当性时特殊判断1 对文件记录可靠性的判断 审计工作通常不涉及鉴定文件记录的真伪 但应当判断用作审计证据的信息的可靠性 并判断与这些信息生成与维护相关的控制的有效性 如果在审计过程中识别出的情况使其认为文件记录可能是伪造的 或文件记录中的某些条款已发生变动 注册会计师应当作出进一步调查 包括直接向第三方询证 或判断利用专家的工作以评价文件记录的真伪 06 53 18 24 2 使用被审计单位生成信息时的判断 如果在实施审计程序时使用被审计单位生成的信息 注册会计师应当就这些信息自身的准确性和完整性获取进一步审计证据 06 53 18 25 3 证据相互矛盾时的判断 如果针对某项认定从不同来源获取的审计证据或获取的不同性质的审计证据能够相互印证 与该项认定相关的审计证据则具有更强的说服力 如果从不同来源获取的审计证据或获取的不同性质的审计证据不一致 表明某项审计证据可能不可靠 注册会计师应当追加必要的审计程序 06 53 18 26 4 获取审计证据时对成本的判断 注册会计师可以判断获取审计证据的成本与所获取信息的有用性之间的关系 但不应以获取审计证据的困难和成本为由减少不可替代的审计程序 要点 注册会计师不应将获取审计证据的成本高低和难易程度作为减少不可替代的审计程序的理由 06 53 18 27 09CPA审计考试真题 在确定审计证据的可靠性时 下列表述中错误的是 A 以电子形式存在的审计证据比口头形式的审计证据更可靠B 从外部独立来源获取的审计证据比从其他来源获取的审计证据更可靠C 从复印件获取的审计证据比从传真件获取的审计证据更可靠D 直接获取的审计证据比推论得出的审计证据更可靠 答案 C 06 53 18 28 二 获取审计证据的审计程序八种审计程序单独或组合起来 可用作风险评估程序 控制测试和实质性程序 检查 监盘 观察 询问 函证 重新计算 重新执行 分析程序 06 53 18 29 1 检查 记录或文件 是指注册会计师对被审计单位内部或外部生成的 以纸质 电子或其他介质形式存在的记录或文件进行审查 检查记录或文件的目的是对财务报表所包含或应包含的信息进行验证 举例 被审计单位通常对每一笔销售交易都保留一份顾客订单 一张发货单和一份销售发票副本 这些凭证对于注册会计师验证被审计单位记录的销售交易的正确性是有用的证据 06 53 18 30 检查 检查记录或文件可提供可靠程度不同的审计证据 审计证据的可靠性取决于记录或文件的来源和性质 外部记录或文件通常被认为比内部记录或文件可靠 06 53 18 31 2 检查 有形资产 监盘 指注册会计师对资产实物进行审查 检查有形资产程序主要适用于存货和现金 也适用于有价证券 应收票据和固定资产等 检查的审计程序局限性 检查有形资产可为其存在性提供可靠的审计证据 但不一定能够为权利和义务或计价认定提供可靠的审计证据 检查存货项目前 可先对客户实施的存货盘点进行观察 06 53 18 32 3 观察1 观察含义 是指注册会计师察看相关人员正在从事的活动或执行的程序 举例 对客户执行的存货盘点或控制活动进行观察 2 观察的审计程序局限性 观察提供的审计证据仅限于观察发生的时点 并且在相关人员已知被观察时 影响注册会计师对真实情况的了解 06 53 18 33 4 询问1 询问的含义 是指注册会计师以书面或口头方式 向被审计单位内部或外部的知情人员获取财务信息和非财务信息 并对答复进行评价的过程 2 询问的审计程序局限性 询问本身不足以发现认定层次存在的重大错报 也不足以测试内部控制运行的有效性 06 53 18 34 5 函证1 函证的含义 是指注册会计师为了获取影响财务报表或相关披露认定的项目的信息 通过直接来自第三方的对有关信息和现存状况的声明 获取和评价审计证据的过程 例如对应收账款余额或银行存款的函证 2 函证的重要性 通过函证获取的证据可靠性较高 函证是受到高度重视并经常被使用的一种重要程序 06 53 18 35 99真题 A注册会计师在对应收账款实施函证程序时 针对下列方面通常难以获取有效审计证据的是 A 应收账款的存在性B 应收账款的可变现净值C 应收账款金额的准确性D 应收账款是否归属于甲公司 答案 B 06 53 18 36 6 重新计算1 重新计算的含义 是指注册会计师以人工方式或使用计算机辅助审计技术 对记录或文件中的数据计算的准确性进行核对 2 重新计算的内容 重新计算通常包括计算销售发票和存货的总金额 加总日记账和明细账 检查折旧费用和预付费用的计算 检查应纳税额的计算等 06 53 18 37 7 重新执行1 重新执行 是指注册会计师以人工方式或使用计算机辅助审计技术 重新独立执行作为被审计单位内部控制组成部分的程序或控制 举例 注册会计师利用被审计单位的银行存款日记账和银行对账单 重新编制银行存款余额调节表 并与被审计单位编制的银行存款余额调节表进行比较 2 重新执行的审计程序局限性 局限于内部控制领域 06 53 18 38 3 重新执行的优缺点评价 1 优点 重新执行对内部控制测试可获取更可靠的证据 2 缺点 重新执行其效率较低 通常只有当询问 观察和检查程序结合在一起仍无法获得充分的证据时 注册会计师才考虑通过重新执行来证实控制是否有效运行 06 53 18 39 99真题 A注册会主师实施的下列控制测试程序中 通常能获取最可靠审计证据的是 A 询问B 检查控制执行留下的书面证据C 观察D 重新执行 答案 D 06 53 18 40 08真题 D注册会计师实施的下列程序中 属于控制测试程序的是 A 取得银行存款余额调节表并检查未达账项的真实性B 检查银行存款收支的正确截止C 检查是否定期取得银行对账单并编制银行存款余额调节表D 函证银行存款余额 参考答案 C 06 53 18 41 8 分析程序1 分析程序含义 是指注册会计师通过研究不同财务数据之间以及财务数据与非财务数据之间的内在关系 对财务信息作出评价 分析程序还包括调查识别出的 与其他相关信息不一致或与预期数据严重偏离的波动和关系 06 53 18 42 06真题 以下审计程序中 不属于分析程序的是 A 根据增值税申报表估算全年主营业务收入B 分析样本误差后 根据抽样发现的误差推断审计对象总体误差C 将购入的存货数量与耗用或销售的存货数量进行比较D 将关联方交易与非关联方交易的价格 毛利率进行对比 判断关联方交易的总体合理性 答案 B 06 53 18 43 三 分析程序 难点及重点 一 分析程序的目的1 用作风险评估程序 以了解被审计单位及其环境 强制 了解被审计单位及其环境并评估财务报表层次和认定层次的重大错报风险 1 分析程序可以帮助注册会计师发现财务报表中的异常变化 或者预期发生而未发生的变化 识别存在潜在重大错报风险的领域 2 分析程序帮助注册会计师发现财务状况或盈利能力发生变化的信息和征兆 识别那些表明被审计单位持续经营能力问题的事项 06 53 18 44 2 当使用分析程序比细节测试能更有效地将认定层次的检查风险降至可接受的水平时 分析程序可以用作实质性程序 非强制 运用分析程序可以减少细节测试的工作量 节约审计成本 降低审计风险 使审计工作更有效率和效果 06 53 18 45 3 在审计结束或临近结束时对财务报表进行总体复核 强制 在审计结束或临近结束时 注册会计师应当运用分析程序 在已收集的审计证据的基础上 对财务报表整体的合理性作最终把握 评价报表仍然存在重大错报风险而未被发现的可能性 判断是否需要追加审计程序 以便为发表审计意见提供合理基础 06 53 18 46 09CPA审计考试真题 下列关于分析程序的用法中 正确的有 A 将分析程序用作风险评估程序B 将分析程序用作实质性程序C 将分析程序用作控制测试程序D 将分析程序用作对财务报表进行总体复核的程序 答案 ABD 06 53 18 47 二 分析程序 风险评估程序 环节 1 总体要求 注册会计师在实施风险评估程序时 应当运用分析程序 以了解被审计单位及其环境并评估重大错报风险 此阶段运用分析程序是强制要求 06 53 18 48 2 分析程序在风险评估程序中的具体运用在运用分析程序时 注册会计师应重点关注关键的账户余额 趋势和财务比率关系等方面 对其形成一个合理的预期 并与被审计单位记录的金额 依据记录金额计算的比率或趋势相比较 如果分析程序的结果显示的比率 比例或趋势与注册会计师对被审计单位及其环境的了解不一致 并且被审计单位管理层无法提出合理的解释 或者无法取得相关的支持性文件证据 注册会计师应当判断其是否表明被审计单位的财务报表存在重大错报风险 06 53 18 49 举例 注册会计师根据对被审计单位及其环境的了解 得知本期在生产成本中占较大比重的原材料成本大幅上升 因此 注册会计师预期在销售收入未有较大变化的情况下 由于销售成本的上升 毛利率应相应下降 但是 注册会计师通过分析程序发现 本期与上期的毛利率变化不大 注册会计师可能据此认为销售成本存在重大错报风险 应对其给予足够的关注 06 53 18 50 要点 注册会计师无需在了解被审计单位及其环境的每一方面都实施分析程序 特点 在对内部控制的了解中 注册会计师一般不会运用分析程序 06 53 18 51 3 风险评估过程中的分析程序性质1 目的识别那些可能表明财务报表存在重大错报风险的异常变化 2 优势获取的审计证据相关性高 且审计成本低 3 缺陷获取的审计证据可靠性低 不足以提供很高的保证水平 06 53 18 52 三 分析程序 实质性程序 环节 1 实质性分析程序的概念 指用作实质性程序的分析程序 2 实质性分析程序的运用前提 不同财务数据之间以及财务数据与非财务数据之间的内在数据之间稳定的可预期关系是运用分析程序的基础 06 53 18 53 3 实质性分析程序的特点1 实质性分析程序的优势 当使用分析程序比细节测试能更有效地将认定层次的检查风险降至可接受的水平时 注册会计师可以判断单独或结合细节测试 在某些审计领域 如果重大错报风险较低且数据之间具有稳定的预期关系 注册会计师可以单独使用实质性分析程序获取充分 适当的审计证据 06 53 18 54 2 实质性分析程序的局限性 分析程序有其运用的前提和基础 它并不适用于所有的财务报表认定 实质性分析程序能够达到的精确度可能受到种种限制 所提供的证据在很大程度上是间接证据 证明力相对较弱 06 53 18 55 4 实质性分析程序的运用步骤1 识别需要运用分析程序的账户余额或交易 2 确定期望值 3 确定可接受的差异额 4 识别需要进一步调查的差异 5 调查异常数据关系 6 评估分析程序的结果 06 53 18 56 5 实质性分析程序的适用性判断1 评估的重大错报风险 评估的重大错报风险水平越高 应当越谨慎使用实质性分析程序 2 针对同一认定的细节测试 在对同一认定实施细节测试的同时实施实质性分析程序可发挥审计证据的补充支持作用 3 实质性分析程序基于数据的可靠性 数据的可靠性愈高 预期的准确性也将愈高 分析程序将更有效 4 实质性分析程序作出预期的准确程度 预期值的准确性越高 注册会计师通过分析程序获取的保证水平将越高 06 53 18 57 09CPA审计考试真题 在确定实质性分析程序对特定认定的适用性时 A注册会计师通常考虑的因素有 A 在一段时期内是否存在可预期关系的大量交易B 评估的重大错报风险C 针对同一认定的细节测试D 数据之间是否存在稳定的可预期关系 答案 BC 06 53 18 58 09CPA审计考试真题 在确定已记录金额和预期值之间可接受的差异额时 可能需要考虑的因素有 A 各类交易 账户余额 列报及相关认定的重要性和计划的保证水平B 通过降低可接受的差异额应对重大错报风险的可能性C 在期中测试后是否还要针对剩余期间测试D 财务信息和非财务信息的可分解程度 答案 ABC 06 53 18 59 四 分析程序 审计总体复核1 基本目标 在审计结束或临近结束时 注册会计师运用分析程序的目的是确定财务报表整体是否与其对被审计单位的了解一致 这时运用分析程序是强制要求 2 总体复核阶段分析程序的功能 再评估重大错报风险 重新评价之前计划的审计程序是否充分 是否有必要追加审计程序 06 53 18 60 3 总体复核阶段分析程序的特点1 方法类似总体复核阶段的分析程序 与风险评估阶段的分析程序基本相同2 目的不同强调并解释财务报表项目的重大变化与对被审计单位及其环境的了解一致 与取得的审计证据一致 3 侧重不同侧重于财务报表层次 实施分析程序的时间和重点不同 以及所取得的数据的数量和质量不同 06 53 18 61 第二节审计工作底稿 一 审计工作底稿的含义和编制目的 一 审计工作底稿的含义 指注册会计师对制定的审计计划 实施的审计程序 获取的相关审计证据 以及得出的审计结论作出的记录 审计工作底稿是审计证据的载体 是注册会计师在审计过程中形成的审计工作记录和获取的资料 它形成于审计过程 也反映整个审计过程 06 53 18 62 二 审计工作底稿的编制作用1 提供充分 适当的记录 作为审计报告的基础 取得的审计证据和得出的审计结论进行有效复核和评价 2 提供证据 证明其按照中国注册会计师审计准则的规定执行了审计工作 质量检查 06 53 18 63 二 审计工作底稿的内容 总体审计策略 具体审计计划 分析表 问题备忘录 重大事项概要 询证函回函 管理层声明书 核对表 有关重大事项的往来信件 包括电子邮件 以及对被审计单位文件记录的摘要或复印件等 还包括业务约定书 管理建议书 项目组内部或项目组与被审计单位举行的会议记录 与其他人士的沟通文件及错报汇总表等 06 53 18 64 分析表 主要是指对被审计单位财务信息执行分析程序的记录 问题备忘录 指对某一事项或问题的概要的汇总记录 核对表 是指会计师事务所内部使用的 为便于核对某些特定审计工作或程序的完成情况的表格 06 53 18 65 三 编制审计工作底稿的总体要求使有经验的专业人士清楚地了解 1 实施的审计程序性质 时间和范围 2 审计程序的结果和获取的审计证据 3 就重大事项得出的结论 06 53 18 66 09CPA审计考试真题 编制的审计工作底稿应当使未曾接触该项审计工作的有经验的专业人士清楚了解审计程序 审计证据和重大审计结论 下列条件中 有经验的专业人士应当具备的有 A 了解相关法律法规和审计准则的规定B 在会计师事务所长期从事审计工作C 了解与甲公司所处行业相关的会计和审计问题D 了解注册会计师的审计过程 答案 ACD 06 53 18 67 四 审计工作底稿的格式 要素和范围 一 审计工作底稿的决定因素1 实施审计程序的性质2 已识别的重大错报风险3 审计判断的因素及范围4 已获取审计证据的重要程度5 已识别的例外事项的性质和范围6 当不易确定结论时 需记录结论形成的过程7 使用的审计方法和工具 06 53 18 68 09CPA审计考试真题 在确定审计工作底稿的格式 内容和范围时 A注册会计师应当考虑的主要因素有 A 编制审计工作底稿使用的文字B 审计工作底稿的归档期限C 实施审计程序的性质D 已获取审计证据的重要程度 答案 CD 06 53 18 69 二 审计工作底稿的要素 审计工作底稿的标题 审计过程记录 审计结论 审计标识及其说明 索引号及编号 编制者姓名及编制日期 复核者姓名及复核日期 其他应说明事项 06 53 18 70 1 审计过程记录 特定项目或事项1 特定项目或事项的识别特征 指被测试的项目或事项表现出的征象或标志 2 识别特征因审计程序的性质和所测试的项目或事项不同而不同 3 识别特征通常具有唯一性 这种特性可以使其他人员根据识别特征在总体中识别该项目或事项并重新执行该测试 06 53 18 71 2 审计过程记录 重大事项l 引起特别风险的事项 2 实施审计程序的结果 该结果表明财务信息可能存在重大错报 或需要修正以前对重大错报风险的评估和针对这些风险拟采取的应对措施 3 导致注册会计师难以实施必要审计程序的情形 4 导致出具非标准审计报告的事项 重大事项概要 由分散在审计工作底稿中的重大事项汇总形成的底稿 06 53 18 72 09CPA审计考试真题 在编制重大事项概要时 下列内容中属于重大事项的有 A 重大关联方交易B 异常或超出正常经营过程的重大交易C 导致A注册会计师难以实施必要审计程序的情形D 导致A注册会计师出具非标准审计报告的事项 答案 ABCD 06 53 18 73 五 审计工作底稿的归档 一 审计工作底稿归档的性质 底稿的归档整理属于事务性工作 不涉及新审计程序或新结论1 删除或废弃被取代的审计工作底稿2 对审计工作底稿进行分类 整理和交叉索引3 对审计档案归整工作的完成核对表签字认可4 记录在审计报告日前获取的 与审计项目组相关成员进行讨论并取得一致意见的审计证据 注意 底稿中不保留草稿 错误的文本或重复的文件记录 06 53 18 74 二 审计工作底稿的分类1 永久性档案 指那些记录内容相对稳定 具有长期使用价值 并对以后审计工作具有重要影响和直接作用的审计档案 被审计单位的组织结构 批准证书 营业执照 章程 管理建议书 重要资产的所有权或使用权的证明文件复印件等 2 当期档案 指那些记录内容经常变化 主要供当期和下期审计使用的审计档案 例如总体审计策略和具体审计计划 06 53 18 75 三 审计工作底稿的归档期限 审计工作底稿的归档期限为审计报告日后60天内或者审计业务中止后的60天内 如果针对客户的同一财务信息执行不同的委托业务 出具两个或多个不同的报告 会计师事务所应当将其视为不同的业务分别将审计工作底稿归整为最终审计档案 06 53 18 76 四 审计工作底稿归档后的变动1 需要变动审计工作底稿的情形1 注册会计师已实施了必要的审计程序 取得了充分 适当的审计证据并得出了恰当的审计结论 但审计工作底稿的记录不够充分 2 审计报告日后 发现例外情况要求注册会计师实施新的或追加审计程序 或导致注册会计师得出新的结论 06 53 18 77 例外情况 期后事项 指审计报告日后发现与已