第四章-注审计目标与计划审计工作(审计学-丁瑞玲版)

第四章审计目标与计划审计工作 财务报表审计的目标与实现审计业务约定书审计重要性计划审计工作本章在明确审计目标 总与具体 的基础上 结合审计程序 说明审计约定书的具体内容 重点阐述审计重要性 可容忍错误 内容与评价 展开对计划审计工作的说明 财务报表审计的目标与实现一 审计目标的含义与演变 一 含义 在一定历史环境下 审计主体通过审计实践活动所期望达到的境地或最终结果 包括 总目标 具体目标两个层次 二 审计总目标的演变审计产生 20世纪初 查错防弊 英式审计 1912年 R H 蒙哥马利 审计理论与实务 审计的目标是确定一个企业的财务状况和盈利能力 查找舞弊和错误是次要目标 1929 1933 经济大危机 对审计目标的看法出现很大分歧 1940 1980s 审计目标是确定财务报表的公正性 即对财务报表是否公正发表意见 同时 降低了查错防弊的重要性 次要目标 80年代后 审计目标是确定财务报表的公允性 新形式 采用 风险导向 的审计模式 以审计风险的评价和控制为立足点 期望差 习惯法国家 二 影响审计目标的因素 三 我国财务报表审计的总目标根据 中国注册会计师审计准则第1101号 财务报表审计的目标一般原则 财务报表审计的目标是注册会计师通过执行审计工作 对财务报表的下列方面发表审计意见 1 财务报表是否按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制 2 财务报表是否在所有重大方面公允反映了被审计单位的财务状况 经营成果和现金流量 审计具体目标是审计总目标的进一步具体化 由审计总目标和被审计单位管理层认定确定 一 管理当局对财务报表的认定认定 各种陈述所包含的内容 例如 审计具体目标 财务报表中的陈述 货币资金100000元 人民币 其中的内容包括 企业有货币资金 货币资金是存在的 企业全部的货币资金都包含在内 没有遗漏 该货币资金是 企业 的 企业享有对它的所有权 金额是100000元 没有错计 货币资金的使用不受限制 充分的披露 一 与各类交易和事项相关的认定1 发生记录的交易或事项已发生且与被审计单位有关 发生认定所要解决的问题是 管理层是否把那些不曾发生的项目记入财务报表 它主要与财务报表组成要素的高估有关 2 完整性所有应当记录的交易和事项均已记录 完整性认定是针对漏记交易 即潜在低估的 3 准确性与交易和事项有关的金额及其他数据已恰当记录 注意准确性与发生 完整性之间的区别 4 截止交易和事项已记录于正确的会计期间 5 分类交易和事项已记录于恰当的账户 二 与期末账户余额相关的认定1 存在记录的资产 负债和所有者权益是存在的 2 权利和义务记录的各项资产确属企业的权利 由被审计单位拥有和控制 记录的各项负债确属被审计单位应履行的义务 3 完整性所有应当记录的资产 负债和所有者权益均已记录 4 计价或分摊各项资产 负债和所有者权益以恰当的金额包括在财务报表中 与之相关的计价或分摊调整已恰当记录 三 与列报相关的认定1 发生及权力和义务披露的交易 事项和其他情况已发生 且与被审计单位有关 2 完整性所有应当包括在财务报表中的披露均已包括 3 分类和可理解性财务信息已被恰当地列报和描述 且披露内容表达清楚 4 准确性和计价财务信息和其他信息已公允披露 且金额恰当 二 具体审计目标 一 一般审计目标从认定中导出九个一般审计目标 适用于多个项目 1 总体合理性目的 判断是否存在重大错报 有无明显异常 主要采用分析比较的方法 2 真实性所列余额真实 不包括虚列的事项 由 存在与发生 认定导出 3 完整性企业全部交易和事项均已登记入账 并已全部列示于财务报表之中 由 完整性 认定导出 4 所有权资产负债表列示的资产确归企业所有 所列示的负债确属企业应履行的义务 由 权利与义务 认定导出 5 估价财务报表所列示的项目金额均经正确的计价 与 估价与分摊 认定中的第一个因素导出 6 截止与 估价与分摊 认定有关 即检查交易是否记入恰当的会计期间 有无提前或推迟 打擦边球例1 2000年收入提前 1999年费用推迟 达到配股要求 净资产收益率 例2 2000年成本提前 1999年收入推迟 防止三年亏损被停牌 净利润 净利润 7 机械准确性与 估价与分摊 认定中的第二个因素导出 包括记录 计算 加总等的准确性 8 分类由 表达与披露 认定导出 9 披露由 表达与披露 认定导出 例如 会计政策及其变更 资产抵押 关联交易等是否充分披露 二 项目审计目标项目审计目标是指财务报表具体项目审计所要达到的目标 下表以存货为例 揭示了审计师根据A公司管理当局的认定 所拟定的一般审计目标和具体审计目标 审计过程与审计目标的实现 审计过程是指审计项目从开始到结束的过程中 审计人员所采取的系统性工作步骤 一般包括以下工作 一 接受业务委托 二 计划审计工作主要包括 进行初步的业务活动 制定总体审计策略 制定具体的审计计划等 三 实施风险评估程序风险评估程序包括 1 了解被审计单位及其环境而实施的程序 2 识别和评估财务报表重大错报风险 四 实施控制测试和实质性测试控制测试 为评价控制设计和确定控制是否得到执行而实施的测试程序 实质性测试 是为了发现认定层次的重大错报而实施的测试程序 包括对各类交易 账户余额 列报的细节测试以及实质性分析程序 五 完成审计工作和编制审计报告主要包括 1 编制审计差异调整表和试算平衡2 复核审计工作底稿3 复核财务报表4 与管理层和治理层沟通5 形成审计意见 编制审计报告6 实施项目质量控制复核 审计业务约定书一 审计业务约定书的定义和作用 一 定义审计业务约定书是指会计师事务所与被审计单位签订的 用以记录和确认审计业务的委托与受托关系 审计目标和范围 双方的责任以及报告的格式等事项的书面协议 审计业务约定书具有经济合同的性质 一经约定各方签字认可 即成为法律上生效的契约 对各方均具有法定约束力 二 作用1 增进会计师事务所与被审计单位之间的相互了解 避免在审计目的 范围和双方责任等方面产生误解 2 作为被审计单位评价审计业务完成情况 以及会计师事务所检查被审计单位约定义务履行情况的依据 3 如果出现法律诉讼 审计业务约定书是确定签约双方应负责任的重要证据 二 签署审计业务约定书之前应做的工作1 明确审计业务的性质和范围性质 一般目的财务报表审计业务 特殊目的审计业务 2 初步了解被审计单位基本情况包括 1 业务性质 经营规模和组织结构 2 经营情况和经营风险 3 以前年度接受审计的情况 4 财务会计机构及工作组织 5 其他与签订审计业务约定书相关的事项 3 会计师事务所评价专业胜任能力包括 1 执行审计的能力 2 能否保持独立性 3 保持应有关注的能力 4 商定审计收费5 明确被审计单位应协助的工作 三 审计业务约定书的内容 一 必备条款具体内容可能因被审计单位的不同而存在差异 但主要应包括下列内容 1 财务报表审计的目标 2 管理层对财务报表的责任 3 管理层编制财务报表采用的会计准则和相关会计制度 4 审计范围 包括指明在执行财务报表审计业务时遵守的审计准则5 执行审计工作的安排 包括出具审计报告的时间要求 6 审计报告格式和对审计结果的其他沟通形式 7 由于测试的性质和审计的其他固有限制 以及内部控制的固有局限性 不可避免地存在着某些重大错报可能仍然未被发现的风险 8 管理层为注册会计师提供必要的工作条件和协助 9 CPA不受限制地接触任何与审计有关的记录 文件和所需要的其他信息 10 管理层对其做出的与审计有关的声明予以书面确认 11 注册会计师对执业过程中获知的信息保密 12 审计收费 包括收费的计算基础和收费安排 13 违约责任 14 解决争议的方法 15 签约双方法定代表人或其授权代表的签字盖章 以及签约双方加盖的公章 二 审计业务约定书的特殊考虑1 考虑特殊需要 如果情况需要 注册会计师应考虑在业务约定书中列明下列内容 1 在某些方面对利用其他注册会计师和专家工作的安排 2 与审计涉及的内部审计人员和被审计单位其他员工工作的协调 3 预期向被审计单位提交的其他函件或报告 4 与治理层整体直接沟通 5 在首次接受审计委托时 对与前任注册会计师沟通的安排 6 注册会计师与被审计单位之间需要达成进一步协议的事项 2 连续审计 注册会计师可以与被审计单位签订长期审计业务约定书 但如果出现下列情况 应当考虑重新签订审计业务约定书 1 有迹象表明被审计单位误解审计目标和范围 2 需要修改约定条款或增加特别条款 3 高级管理人员 董事会或所有权结构近期发生变动 4 被审计单位业务的性质或规模发生重大变化 5 法律法规的规定 6 管理层编制财务报表采用的会计准则和相关会计制度发生变化 出现上述第 2 种情况时 注册会计师也可以与被审计单位签订补充协议 原审计业务约定书继续有效 四 审计业务的变更 一 可能导致被审计单位要求变更业务的原因包括 1 情况变化对审计服务的需求产生影响2 对原来要求的审计业务的性质存在误解 3 审计范围存在限制 二 处理措施1 如果变更业务引起业务约定条款的变更 注册会计师应当与被审计单位就新条款达成一致意见 2 如果认为变更业务具有合理的理由 并且按照审计准则的规定已实施的审计工作也适用于变更后的业务 注册会计师可以根据修改后的业务约定条款出具报告 3 如果没有合理的理由 注册会计师不应当同意变更业务 审计重要性 一 重要性的概念重要性 指在具体环境下的财务报表中错报金额和性质的严重程度 如果一项错报单独或连同其他错报可能影响财务报表使用者依据财务报表做出的经济决策 则该项错报是重大的 注意以下几点 重要性概念中的错报包含漏报重要性包括对数量和性质两个方面的考虑重要性概念是针对财务报表使用者决策的信息需求而言的重要性的确定离不开具体环境对重要性的评估需要运用职业判断 审计重要性 二 重要性的确定 一 确定计划的重要性水平时应考虑的因素注册会计师在确定计划的重要性水平时 应当考虑以下主要因素 1 对被审计单位及其环境的了解 2 审计的目标 包括特定报告要求 3 财务报表各项目的性质及相互关系 4 财务报表项目的金额及其波动幅度 二 重要性的层次注册会计师应当考虑以下两个层次的重要性水平 1 财务报表层次 2 各类交易 账户余额 列报认定层次 审计重要性 具体确定重要性水平时 注册会计师应当从数量和性质两方面考虑 三 重要性的定量考虑 即针对错报的金额大小而言 1 财务报表层次 注册会计师通常先选择一个恰当的基准 再选用恰当的百分比 两者相乘从而计算出财务报表层次的重要性水平 常用的基准和比例见下表 在选择适当的基准和百分比时 注册会计师应当考虑下列主要因素 1 被审计单位的规模 2 被审计单位的性质及所在行业 3 财务报表项目的性质 4 适用的会计准则及相关会计制度的要求 若同一时期不同报表的重要性水平不同 注册会计师应当取其最低者作为报表层的重要性水平 审计重要性 2 各类交易 账户余额 列报认定层次各类交易 账户余额 列报认定层次的重要性水平就是 可容忍错报 1 确定方法分配的方法 同比例分配 不同比例分配 不分配的方法 各账户或交易的重要性水平定为报表层次的20 50 各账户或交易的重要性水平定为报表层次的1 6 1 3 2 确定时主要考虑因素 各交易 账户或列报的性质及错报的可能性 各交易 账户或列报的重要性水平与报表层重要性水平的关系 审计重要性 四 重要性的定性考虑 即针对错报的性质而言注册会计师判断错报的性质一般应当考虑以下主要方面 1 错报对遵守法律法规要求的影响程度 2 错报对遵守债务契约或其他合同要求的影响程度 3 错报掩盖收益或其他趋势变化的程度 4 错报对用于评价客户财务状况 经营成果或现金流量的有关比率的影响程度 5 错报对财务报表中列报的分部信息的影响程度 6 错报对增加管理层报酬的影响程度 7 错报对某些账户余额之间错误分类的影响程度 这些错误分类影响到财务报表中应单独披露的项目 审计重要性 8 相对于注册会计师所了解的以前向报表使用者传达的信息 例如盈利预测 而言 错报的重大程度 9 错报是否与涉及特定方的项目相关 10 错报对信息漏报的影响程度 11 错报对与已审计财务报表一同披露的其他信息的影响程度 该影响程度能被合理预期将对财务报表使用者作出经济决策产生影响 一 审计风险的概念审计风险 指的是财务报表存在重大错报而注册会计师发表不恰当审计意见的可能性 可接受的审计风险 审计工作完成后 审计人员可以接受 或承担 的审计风险 可接受的审计风险和合理保证之和等于100 两者互为补数 二 审计风险模型审计风险 重大错报风险 检查风险 三 重要性 审计风险 审计证据三者之间的关系 审计重要性 四 评价错报的影响 一 错报的汇总错报的汇总数包括 已识别的具体错报和推断的误差 1 已识别的具体错报指注册会计师在审计过程中发现的 能准确计量的错报 包括两类 1 对事实的错报 2 涉及主观决策的错报2 推断的误差也称 可能误差 是注册会计师对不能明确 具体地识别的其他错报的最佳估计数 推断误差通常包括 1 通过测试样本估计出的总体的错报减去在测试中发现的已经识别的具体错报 例如 对应收账款的抽样审计 2 通过实质性分析程序推断出的估计错报 审计重要性 二 评价尚未更正错报汇总数的影响1 汇总数低于重要性水平该错报对报表影响不重大 视为合法和公允 出具无保留意见审计报告 2 汇总数高于重要性水平注册会计师应当考虑扩大审计程序的范围或要求管理层调整财务报表 若管理层拒绝调整报表 或扩大审计范围后 错报的汇总数仍超过重要性水平 注册会计师应当考虑出具保留意见或否定意见的审计报告 3 汇总数接近重要性水平注册会计师应当实施追加审计程序或提请管理层调整财务报表 计划审计工作 一 初步业务活动 一 开展初步业务活动的目的有助于确保在计划审计工作时达到下列要求 1 注册会计师已具备执行业务所需要的独立性和专业胜任能力 2 不存在因管理层诚信问题而影响注册会计师保持该项业务意愿的情况 3 与被审计单位不存在对业务约定条款的误解 二 实施的初步业务活动1 针对保持客户关系和具体审计业务实施相应的质量控制程序无论是连续审计还是首次接受审计委托 注册会计师均应考虑下列主要事项 以确定保持客户关系和具体审计业务的结论是恰当的 1 被审计单位的主要股东 关键管理人员和治理层是否诚信 2 项目组是否具备执行审计业务的专业胜任努力及必要的时间和资源 3 会计师事务所和项目组能否遵守职业道德规范 2 评价遵守职业道德规范的情况 包括评价独立性3 就业务约定条款与被审计单位达成一致理解 二 总体审计策略审计计划分为总体审计策略和具体审计计划两个层次 总体审计策略是对审计业务所做的总体规划 用以确定审计范围 时间和方向 一 制定总体审计策略时考虑的事项1 审计范围注册会计师应当确定审计业务的特征 包括采用的会计准则和会计制度 特定行业的报告要求以及被审计单位的组成部分的分布等 2 审计时间明确审计业务的报告目标 以计划审计时间安排和所需沟通事项 3 审计方向考虑影响审计业务的主要因素 以确定项目组的工作方向 二 总体审计策略的内容注册会计师应当在总体审计策略中清楚地说明下列内容 1 向具体审计领域调配的资源 包括向高风险领域分派有适当经验的项目组成员 就复杂的问题利用专家工作等 2 向具体审计领域分配资源的数量 包括安排到重要存货存放地观察存货盘点的项目组成员的数量 对其他注册会计师工作的复核范围 对高风险领域安排的审计时间预算等 3 何时调配这些资源 包括是在期中审计阶段还是在关键的截止日期调配资源等 4 如何管理 指导 监督这些资源