借款费用资本化的问题.doc

河南*毕业设计摘要： 借款费用资本化，就是要将企业在购建资产过程中因使用借款而发生的相关费用在该资产达到预定可使用状态以前计入资产的成本。本文分析借款费用资本化计算中存在的问题，主要包括专门借款和一般借款的资本化金额的核算。借款费用资本化的正确核算对增强企业自我发展的能力，提高企业经济效益有很重大的意义。【关键词】借款费用、资本化、案例分析、所得税费用Abstract:Capitalization of the borrowing costs, which shall be in process of construction enterprise assets by the use of borrowing and the related expenses in the asset to the expected conditions for use in asset costs before. Capitalization of the borrowing costs are analyzed in this paper, the existing problems in the calculation include borrowing and the general borrowing amount of capitalization of accounting. The capitalization of the borrowing costs to strengthen enterprise correct accounting for self development capacity, improve enterprise economic benefits have very important significance.【Keywords】 the borrowing costs, capitalization, case analysis, the income tax expenses目录前言1.借款费用资本化的概念及内容.11.1借款范围.11.2资产范围.21.3时间范围.22.借款费用资本化核算的重要性.53.借款费用中借款费用资本化核算出现的偏差.64.借款费用中借款费用资本化核算出现的差错剖析.74.11专门借款利息费用资本化金额计算存在的偏差剖析.74.12专门借款利息支出资本化和利息收入扣除的期间的一致存在的偏差剖析94.21借款费用中一般借款费用资本化核算中资本化率的偏差剖析.124.22判断“累计资产支出总额”是否超过了“专门借款总额”产生的偏差剖析.165.结论:借款费用费用资本化核算的建议和结论.18结束语谢辞参考文献前言在企业的正常生产经营过程中，向银行等金融机构借款是不可避免的。借款所产生的费用包括借款的利息、溢折价的摊销、因借款发生的手续费等辅助费用、外汇借款的汇兑差额等。借款费用的处理方法有两种：一是，于发生时直接确认为当期损益；二是，予以资本化。借款费用的资本化是指将借款费用直接计入所购建资产的价值，在财务报表中作为购置资产的历史成本的一部分。本文仅对借款费用资本化的讨论。随着整个社会的投融资规模不断扩大，企业借款也大量增长。而借款所发生费用的资本化处理，直接影响到企业的利润和经营状况。借款费用资本化1、借款费用资本化的概念及内容借款费用，是指企业因借款而发生的利息及其他相关成本。它不仅包括通常所说的利息费用、辅助费用，还包括折价或者溢价的摊销及外币借款的汇兑差额，反映的是企业借入资金所付出的代价。借款费用资本化，就是要将企业在购建资产过程中因使用借款而发生的相关费用在该资产达到预定可使用状态以前计入资产的成本。企业会计准则借款费用规定:企业发生的借款费用，可直接归属于符合资本化条件的资产的，应予以资本化，计入相关资产成本。从这一规定不难看出，借款费用确认的关键是借款费用资本化的范围。符合资本化条件的资产，是指需要经过相当长时间的购建或者生产活动才能达到预定可使用或者可销售状态的固定资产、投资性房地产和存货等资产。借款费用资本化的确认首先要明确三个问题，什么时候开始资本化？符合资本化的资产是什么？什么时候暂停、什么时候停止资本化？即借款费用资本化的范围，其中包括借款范围、资产范围和时间范围。1.1借款范围借款范围是指借款费用可予以资本化的借款的范围。借款费用可予以资本化的借款范围，仅限于专门借款和为购建或生产需要经过相当长时间才能达到预定可使用或可销售状态的资产所占用的一般借款。1.2资产范围资产范围是指借款费用可予以资产化的资产的范围。借款费用可予以资本化的资产范围，只限于需要经过相当长时间购建或生产活动才能达到预定可使用或可销售状态的固定资产、投资性房地产和存货等资产，不包括无形资产、对外投资以及生产周期较短（一年以内）的其他存货等资产。 1.3时间范围即借款费用资本化的期间范围。借款费用资本化的期间，是从借款费用开始资本化的时间到停止资产化的时间，其中还应扣除暂停资本化的期间。这里包括三个时间要素，即借款费用开始资本化时间、暂停资本化期间、终止资本化时间。借款费用开始资本化时间，根据新借款费用准则第五条规定，确定借款费用资本化开始的时间应同时具备三个条件：一是资产支出已经发生。即企业为购建或生产符合资本化条件的资产而应发生的资产支出已经实际发生。支出的形式，可以是支付现金、转移非现金资产或承担了带息债务。二是借款费用已经发生。即企业已经发生了因购建或生产符合资本化条件的资产而专门借款的利息费用等。三是符合资本化条件的资产所必要的购建或生产活动已经开始。即资产的实体建造工作已经开始，如主体设备已开始安装，厂房建造工作已开始。借款费用暂停资本化的期间。根据新借款费用准则第十一条规定，符合资本化条件的资产在购建或生产过程中发生非正常中断，且中断时间连续超过3个月的，应当暂停借款费用资本化。非正常中断是指企业由于管理决策上的原因或其他不可预见的原因而导致的中断，如与施工方发生质量纠纷、安全事故、改变设计图纸等。借款费用暂停资本化期间，从资产购建或生产非正常中断起至恢复购建或生产活动止。借款费用终止资本化的时间。借款费用终止资本化的时间，为符合资本化条件的资产达到预定可使用或可销售状态的时间。符合资本化条件的资产各组成部分分别建造完工的，借款费用终止资本化的时间确定有两种情况。各部分分别建造完工，且已达到独立可使用或销售状态的。应在该部分资产达到预定可使用或销售状态时，终止与该部分资产相关的借款费用资本化。各部分分别建造完工，但不能独立使用或销售的。在该部分资产达到可使用或销售状态时还不能终止借款费用资本化，应在整体资产完工时才终止借款费用资本化。2、借款费用资本化核算的重要性 当今社会，各行各业竞争激烈，偷税漏税也是当今社会的一重大问题。管理层通过虚增成本调节利润的做法最为常见，而借款费用资本化又是成本的一个重要组成部分，可见借款费用资本化正确核算的重要性。纳税人偷税逃税直接损害国家的利益，减少的是国家的财政和税收收入，减少国家在这些公共事业方面的投资，最终意味着我们能够享受到的公共社会服务会更少。 从另一方面讲，纳税人偷税与逃税已经成了引起社会分配不公的一个重要原因，他们采用违法的手段制造了社会分配的不公。我国是社会主义社会提倡共同富裕，如果每个企业都偷税漏税那么将会阻碍我国经济的发展，人民生活水平的提高。安阳市泰之恒公司于于2007年3月1日购买一台设备，该设备价款分三次支付，3月1日支付100万元，3月10日支付60万元，3月15日支付40万元，该设备于3月30日安装完成，可以投入使用。为购买该设备甲公司于3月1日向银行取得借款140万元，年利率12，3月10日又向银行取得借款60万元，年利率15。本月借款实际发生的利息之和=14012112+(6015112)2030=1.9(万元)，企业作会计分录如下：借款实际发生的利息之和=14012112+(6015112)2030=1.9(万元)，企业作会计分录如下： 借：在建工程 19000 贷:预提费用 19000 同时，按在建工程总额220万元(运费、设备价款、安装费、利息等)结转固定资产，分录为： 借：固定资产 2200000 贷：在建工程 2200000 该设备由企业管理部门使用，折旧年限为10年，预计净值为5，2007年计提=2200000(1-5)10129=156750(元)，分录为： 借：管理费用 156750 贷：累计折旧 156750 假设2007年甲公司会计利润总额500000元，公司已按25的所得税率计提所得税125000元，本年度已预缴所得税120000元，不考虑其他纳税调整因素，企业所得税税率为25。 企业将借款利息全部资本化是不对的，虚增了固定资产原价，多计提了折旧，同时对当期会计利润造成一定的影响。 应予资本化的利息计算如下： (1)计算累计支出加权平均数 累计支出加权平均数：每笔资产支出金额(每笔资产支出实际占用的天数会计期间涵盖的天数)=1003030+602030+401530=160(万元) (2)计算加权平均利率 借款本金加权平均数=每笔专门借款本金(每笔借款实际占用的天数会计期间涵盖的天数)=1403030+602030=180(万元) 借款当期实际发生的利息之和=14012112+(6015112)2030 =1.9(万元) 加权平均利率=专门借款当期实际发生的利息之和专门借款本金加权平均数100 =1.9180x100=1.0556 (3)计算资本化金额 资本化金额：累计支出加权平均数资本化率=1601.0556=1.6889(万元) 虚增固定资产原价=19000-16889=2111(元) 多提折旧=2111(1-5)10129=150.41(元) (4)计算应纳所得税额及调账 2007年应纳税所得额=500000-2111+150.41=498039.41(元) 应纳所得税额=498039.4133=164353.01(元) 应补缴所得税=164353.01-120000=44353.01(元) 应冲回多提取所得税=165000-164353.01=646.99(元) 鉴于借款费用资本化问题的重要性，我们从导致借款费用资本化核算错误的其他方面去探讨存在的错误，以及解决的方法。3、借款费用中借款费用资本化核算中出现的偏差借款费用的资本化包括两个方面，既包括专门借款的资本化，也包括一般借款的资本化。专门借款的资本化利息的处理，如果是涉及到多笔专门借款的，不需要计算资本化率。因为专门借款的利息资本化处理表明：不管专门借款是否被占用，利息支出都是应该资本化处理的，那么即使是借入了多笔专门借款的，仍然是遵循了这样的一个原则。因为一般借款强调一个实际占用的概念，那么只有被占用的一般借款支出部分的利息支出才能够资本化。所以如果涉及了多笔一般借款的，就应该是计算资本化率。这个资本化率实质上就是加权的利息率。利息支出资本化和利息收入扣除的期间必须一致，可以扣除的利息收入部分必须是在资本化期间内闲置资金的利息收入，即利息支出资本化和利息收入扣除的期间的一致性。累计资产支出总额”超过“专门借款总额”时，超过“专门借款总额”的资产支出的利息不应纳入资本化范围。“累计资产支出总额”是将“资产支出总额”进行累计，而不是进行加权平均。“专门借款总额”不单纯是“专门借款本金”。这分两种情况力口以区分：从银行取得专门借款1000万元存人银行，“专门借款总额”1000万元就是“专门借款本金”1000万元。向社会发行债券则不同。按面值发行收款的1000万元，这1000万元既是“专门借款总额”，又是“专门借款本金”。债券溢价发行收款1018万元，借款本金是1000万元，“专门借款总额”则是1018万元。因为企业用于购置固定资产的资金是1018万元，超过这个数额，企业就要动用其他资金来源，这1018万元就是专门借款实际可动用的总金额。同理，折价发行债券收款982万元为“专门借款总额”，而不是本金1000万元为“专门借款总额”。4、借款费用中借款费用资本化核算中出现的偏差的剖析 涉及到多笔专门借款,不管专门借款是否被占用，利息支出都是应该资本化处理，所以从这个角度上说，资本化率的计算公式是仅仅针对于一般借款而言的。因为一般借款强调一个实际占用的概念，那么只有被占用的一般借款支出部分的利息支出才能够资本化。所以如果涉及了多笔一般借款的，就应该是计算资本化率。这个资本化率实质上就是加权的利息率。 4.11专门借款利息费用资本化金额计算存在的偏差剖析正保公司07年初借入两笔专门借款用于在建工程建设，第一笔借款1800万，利率10，期限两年；第二笔借款1500万，利率12，期限一年；工程从07年2月正式开始，支出800万；7到9月非正常中断，10月开工支出1000万。已知闲置资金的投资收益为0.5每月。1、错误的做法解析：本题中资本化期间为2月6月和10月12月两个期间共8个月的时间。 因为第二笔专门借款没有使用，所以:专门借款利息支出1800108/12135（万元）， 专门借款资本化期间利息收益10000.5525（万元），因此专门借款资本化利息支出13525110（万元）和在建工程有关的会计分录，这里仅计算和在建工程有关的利息支出和收益：（单位：万元） 借：在建工程110银行存款25 贷：应付利息 1352.正确的做法解析：本题中资本化期间为2月6月和10月12月两个期间共8个月的时间。 专门借款利息支出（180010150012）8/12270（万元）， 专门借款资本化期间利息收益0.55（180015008001000）0.53100（万元），因此专门借款资本化利息支出270100170（万元）和在建工程有关的会计分录，这里仅计算和在建工程有关的利息支出和收益：（单位：万元） 借：在建工程 170银行存款100 贷：应付利息 270 3.理由专门借款利息费用资本化的处理是最简单的处理，只需要注意什么时候开始资本化，注意资本化期间的利息支出和利息收入就可以了；即使有一笔专门借款一直闲置也不影响资本化。4.12利息支出资本化和利息收入扣除的期间的一致性存在的偏差剖析正保公司于2008年1月1日从银行借入专门借款1000万元用于工程建设，年利率8，利息按年支付。其他有关资料如下： （1）工程于2008年1月1日开工，正保公司于2008年1月1日支付给建筑承包商乙公司300万元；2008年1月1日至3月末，该借款闲置的资金取得的存款利息收入为4万元。 （2）2008年4月1日工程因纠纷停工，直到7月1日继续施工。第二季度取得的该笔借款闲置资金存款利息收入为4万元。 （3）2008年7月1日又支付工程款400万元。第三季度，正保公司用该借款的闲置资金300万元购入交易性证券，获得投资收益9万元，已存入银行。 （4）第四季度，10月1日正保公司支付工程进度款300万元。至2008年末该工程尚未完工。 要求：按季计算2008年与工程有关的利息、利息资本化金额，并进行账务处理。 1.错误的做法（1）判断专门借款的资本化期间： 2008年资本化期间为2008年1月1日12月31日，但4月1日6月30日应暂停资本化。 （2）按季计算2008年与工程有关的利息、利息资本化金额，并进行财务处理： 第一季度： A:专门借款利息100083/460（万元） B:利息资本化金额利息费用闲置资金取得的利息收入604-4-943（万元） 借：在建工程 43 银行存款17 贷：应付利息602.正确的做法（1）判断专门借款的资本化期间： 2008年资本化期间为2008年1月1日12月31日，但4月1日6月30日应暂停资本化。 （2）按季计算2008年与工程有关的利息、利息资本化金额，并进行财务处理： 第一季度： A:专门借款利息10008/420（万元） B:利息资本化金额利息费用闲置资金取得的利息收入20416（万元） 借：在建工程 16 银行存款4 贷：应付利息 20 第二季度（暂停资本化）： A:专门借款利息10008/420（万元） B:计入财务费用的金额20416（万元） 借：财务费用 16 银行存款 4 贷：应付利息 20 第三季度： A：专门借款利息10008/420（万元） B：利息资本化金额20911（万元） 借：在建工程 11 银行存款 9 贷：应付利息 20 第四季度： A：专门借款利息10008/420（万元）应全部资本化。 借：在建工程 20 贷：应付利息 20 3.理由可以扣除的利息收入部分必须是在资本化期间内闲置资金的利息收入；注意利息支出资本化和利息收入扣除的期间的一致。 4.21一般借款费用资本化核算中计算资本化率的偏差剖析正保公司2007年初为建造办公楼向银行借入了三笔一般借款。 第一笔一般借款金额为1000万，年利率为10，期限是两年，借入时间为07年4月1日；第二笔一般借款借款金额为2000万，年利率为12，期限是两年，借入时间为07年6月1日；第三笔一般借款为1000万，利率为14，期限为两年，借入时间为07年6月1日。（1）计算一般借款08年的资本化率。 1、错误的做法08年一般借款资本率=（100010%9/12+200012%7/12+100014%7/12）/（1000+2000+1000）=7.4%2、正确的做法08年一般借款资本率=（100010%+200012%+100014%）/（1000+2000+1000）=12% 3、理由只占用了一笔一般借款，所以资本化率即为该项借款的利率；如果借入了一笔以上的借款，则资本化率即为加权平均利率。在计算所占用一般借款的资本化率时，应以何时借入为准，不需要考虑资本化期间和资产支出；计算累计资产支出加权平均数时才考虑资本化期间与资产支出。因为在计算累计资产支出加权平均数时已经考虑了资本化期间作为权数，如果在计算所占用一般借款的资本化率时还考虑资本化期间，那么就会出现重复。为购建或者生产符合资本化条件的资产而占用了一般借款的，企业应当根据累计资产支出超过专门借款部分的资产支出加权平均数乘以所占用一般借款的资本化率，计算确定一般借款应予资本化的利息金额。资本化率应当根据一般借款加权平均利率计算确定。如果符合资本化条件的资产的购建或者生产没有借入专门借款，则应以累计资产支出加权平均数为基础计算所占用的一般借款利息资本化金额。即企业占用一般借款资金购建或者生产符合资本化条件的资产时，一般借款的借款费用的资本化金额的确定应当与资产支出相挂钩。 4.22判断“累计资产支出总额”是否超过了“专门借款总额”产生的偏差剖析金悦公司为建造一项固定资产于年初发行2年期债券，票面价值1000万元实际公司发行价格为1000万元，票面年利率6%，每年年末支付利息，到期还本。资金筹集到位后，于当年1月10日支付该工程款400万元，当年10月20日支付该工程款200万元。第2年3月1日支付该工程款150万元，第2年12月20日工程完工支付该工程款230万元。该公司按天数计算工程累计支出加权平均数(每月计30天，一年计360天)，按年计算资本化利息。要求： (1)判断“累计资产支出总额”是否超过了“专门借款总额”。 我国企业会计准则借款费用指南规定：“应予资本化的范围为专门借款”。“累训资产支出总额”不得超过“专门借款总额”，超过“专门借款总额”的资产支出的利息不应纳入资本化范围。而对“累计资产支出总额”和“专门借款总额”的理解有以下两种不同的观点：1、错误的观点 “累计资产支出总额”就是指各年度“资产累计支出加权平均数”之和，“专门借款总额”就是指“专门借款本金”。则：累计资产支出总额=各年“资产累计支出加权平均数”之和 =428+731 =1159(万元)专门借款总额=专门借款本金=1000(万元) 结论：累计资产支出总额11597元超过了专门借款总额1000万元，超过的159万元支出总额的利息不能资本化。2、正确的观点 “累计资产支出总额”是将“资产支出总额”进行累计，而不是进行加权平均。“专门借款总额”不单纯是“专门借款本金”。这分两种情况力口以区分：从银行取得专门借款1000万元存人银行，“专门借款总额”1000万元就是“专门借款本金”1000万元。向社会发行债券则不同。按面值发行收款的1000万元，这1000万元既是“专门借款总额”，又是“专门借款本金”。债券溢价发行收款1018万元，借款本金是1000万元，“专门借款总额”则是1018万元。因为企业用于购置固定资产的资金是1018万元，超过这个数额，企业就要动用其他资金来源，这1018万元就是专门借款实际可动用的总金额。同理，折价发行债券收款982万元为“专门借款总额”，而不是本金1000万元为“专门借款总额”。在此观点下，累计资产支出总额和专门借款总额确定如下：累计资产支出总额=各期资产物化支出数额之和 =400+200+150+230=980(万元)专门借款总额=实际收到款的专门借款数额=债券发行收款额=1000 (万元)3、理由累计资产支出总额980万元没有超过专门借款总额1000万元，累计支出总额的利息可以全部资本化。从以上分析可见，W公司“累计资产支出总额”为980万元未超过“专门借款总额”1000万元。如果超过1000万元，则超过部分不应纳入“资产累计支出加权平均数”的计算范围。五、结论每期利息资本化金额的计算应当与在固定资产购建过程中发生的资产支出相挂钩。对于那些已经用于固定资产购建支出的专门借款利息应当予以资本化，计入在建工程成本；尚未使用的专门借款存入银行而获得的利息收入，直接冲减资本化金额。企业每期利息资本化金额，应当以至当期末止购置或者建造该项资产的累计支出加权平均数乘以资本化率计算确定，其计算公式为：每一个会计期间利息的资本化金额=至当期末止购建固定资产计支出加累权平均数资本化率考虑到企业的购建固定资产的支出往往不是一次发生，而是逐步发生的，这样每笔支出所应承担的利息费用就有所不同（因为每笔支出的利息计算期不同），所以在计算利息资本化金额时，首先应当计算购建固定资产的累计支出加权平均数，作为购建固定资产的平均资金占用额；与此同时，考虑到企业为购建固定资产所使用的借款往往不止一笔，而每笔借款的利率又往往不同，所以企业在计算每期利息资本化金额时，就不能单纯地用一个利率去与累计支出加权平均数相乘，而应当首先计算出一个加权平均利率作为资本化率，然后再将其与累计支出国权平均数相乘求得当期利息资本化金额。从理论上讲，资本化率应为借款利率，但是如果为购建固定资产而动用的专门借款有多笔，而且各笔专门借款