我国公允价值计量准则征求意见稿与IFRS13的比较及完善建议汪祥耀会计之友.docVIP

我国公允价值计量准则征求意见稿与IFRS13的比较及完善建议汪祥耀会计之友 本会计之xx?第11期下FRIENDS OFACCOUNTING刊特稿会计之友xx第12期下 一、公允价值计?准则的国际发展与我国制定该准则的背景公允价值计?是当前国际会计界的热点话题，也是一个跨世纪的会计难题。 “公允价值”最早由谁提出并使用，目前已无从准确稽考。 但从20世纪90?代开始，随着企业经济业务的日益复杂化以及金融工具的发展，公允价值声名鹊起并被越来越多地使用，却是?争的事实。 尤其是经历了20世纪90?代“储蓄和房贷危机”和21世纪初“次贷危机”的美国，既是公允价值会计的发源地，又因对公允价值的?清晰认识和?当使用，使其屡屡处于危机的风口浪尖之中。 美国财务会计准则委员会（FASB）自1973?成立以来，其发布的160多项会计准则约有40项涉及公允价值计?或披?，并有近10项准则零星地涉及到公允价值的定义。 由于缺乏对公允价值的统一定义以及对公允价值计?和披?的统一规范，?利于公允价值会计的健康发展。 因此，FASB从xx?开始对公允价值计?作出专题研究，并于xx?9月正式发布了财务会计准则第157号（SFAS157）“公允价值计?”，为公允价值的规范应用在世界上建立了第一个计?框架，代表了FASB对公允价值的全面认识和考?，为今后公允价值的发展指明了方向。 然而，随着xx?全球金融危机的爆发，公允价值再次被推到了风口浪尖，人们把公允价值视为金融危机的罪魁祸首。 幸运的是，xx?12月底，美国证券交?委员会（SEC）发布了“按市值计价”会计研究报告和建议，认为公允价值会计?仅?是引发次贷危机的元凶，反而在帮助金融机构及时发现问题、快速采取措施，从而防止危机进一步恶化方面发挥了重要作用。 但SEC同时认为，现?公允价值计?方法确实有待于完善，特别是应对在?活跃、?流动市场下应用公允价值提供进一步的指引。 从xx?2月到xx?4月，FASB先后发布了4项“员工立场公告”，分别从适用范围、生效时间和金融危机背景下公允价值计?应用等方面对SFAS157进?了修订。 为应对金融危机和响应二十国集团（G20）峰会提出的建立全球高质?会计准则的倡议，国际会计准则?事会（IASB）也加快了公允价值准则制定的步伐。 早在xx?9月，IASB就将“公允价值计?”项目列入了议程，开始研究和制定单独的公允价值计?准则；xx?2月，IASB与FASB联合发布了一份谅解备忘录，确定了双方xxxx?趋同的?线图，IASB将“公允价值计?”项目列入了趋同计划；xx?11月，IASB对SFAS157的主要?论进?了研究，就一些关键问题形成了初步看法，并将这些看法和SFAS157一同发布，作为其“公允价值计?”项目的讨论稿。 xx?5月，IASB发布了“公允价值计?”（征求意见稿），将公允价值计?的估价技术输入值按优先次序分为三个层级，并对非活跃市场条件下公允价值计?提供了应用指南。 xx?5月12日，IASB与FASB共同发布了公允价值计?的最新准则，即国际财务报告准则第13号（IFRS13）“公允价值计?”与FASBxx?第4号会计准则?新公告。 该准则在广泛吸收和借鉴FASB第157号准则以及几项改进性员工立场公告（157- 1、157- 2、157- 3、157-4）的基础上，对公允价值及相关术语作了定义，建立了单一的公允价值计?框架，并就非活跃市场环境下公允价值计?的应用提供了指南。 因此，IFRS13代表了国际会计界对公允价值计?研究的最新成果，是IASB与FASB会计国际趋同的产物，对各国公允价值准则的制定都有着重要影响。 我国自20世纪90?代制定会计准则以来，对公允价值应用始终是欲拒还迎。 一方面，公允价值能够提高会计信息的相关性，代表了国际会计发展的未来趋势；另一方面，由于公允价值存在难以计?、难以应用和可靠性?强的缺陷，使我国对公允价值应用持谨慎态度。 xx?2月我国新会计准则果断引入了公允价值计?属性，使公允价值成为新准则的一大亮点。 然而，新会计准则体系中关于公允价值计?的相关规定也分散在“投资性房地产”、“资产减值”、“企业合并”和“金融工具确认和计?”等多项准则中，而且FASB和IASB之后均各自发布了独立的“公允价值计?”准则。 为?加有效、统一地应用公允价值计?，并尽可能保持我国会计准则与国际准则的持续趋同，财政部于xx?5月发布了企业会计准则第号公允价值计?（征求意见稿），规范了公允价值定义，明确了公允价值计?方法和级次，并对公允价值计?相关信息的披?作了具体要求。 本文将对我国公允价值计?（征求意见稿）与IFRS13作出比较分析，并对完善我国公允价值计?准则提出一些建议。 二、我国公允价值计?（征求意见稿）与IFRS13的比较我国公允价值计?（征求意见稿）以法规条文的形式发布，共分为11章49条，包括总则、公允价值计?基本要求、非金融资产的公允价值计?、负债和企业自身权益工具的公允价值计?、市场风险或信用风险可抵销的金融资产和金融负债的公允价值计?、公允价值初始计?、估值技术、公允价值我国公允价值计?准则（征求意见稿）与IFRS13的比较及完善建议*浙江财经学院汪祥耀胡旭锋【摘要】xx?5月，我国发布了企业会计准则第号公允价值计?（征求意见稿）及修订说明，文章将征求意见稿与国际财务报告准则第13号（IFRS13）作深入比较后发现，两者虽还存在一些差异，但已实现实质性趋同。 同时，对我国征求意见稿的进一步完善提出了相关建议。 【关键词】公允价值计?准则；比较；完善建议*本文系教育部人文社会科学研究项目后金融危机时代全球会计变革与中国趋同对策研究（批准号10YJA790176）的阶段性研究成果。 8本FRIENDS OFACCOUNTING刊特稿级次、披?、衔接方法和附则等。 IFRS13除引言和4个附录以及结论基础外，分为目标、范围、计?、披?4个部分共99段。 附录也是IFRS13?可分割的内容（共198段），分为1.名词定义；2.应用指南；3.生效日期与过渡性规定；4.对其他IFRS的修订。 总体而言，IFRS13的内容比我国公允价值计?（征求意见稿）?为丰富，以下笔者通过表1将两者进?详细比较，以期找出它们的区别及联系。 IFRS13（xx?5月发布）公允价值计?（征求意见稿）（xx?5月发布）差异比较第一部分准则制定目标（第1-4段）对公允价值作出定义、通过一项单一的IFRS为公允价值计?建立一个框架、对公允价值提出披?要求。 并专门强调了“公允价值是基于市场的计?，而非基于特定主体的计?”。 还指出资产或负债无论是否存在可供利用的市场交?或市场信息，它们的公允价值计?目标却完全相同第一章总则（第1-4条）包括准则制定目标（为了建立统一的公允价值计?框架，规范公允价值相关信息的披?，根据企业会计准则基本准则，制定本准则）、公允价值的定义、准则的适用范围。 将公允价值定义为“市场参与者在计?日发生的有序交?中，出售一项资产所能收到或者转移一项负债所需支付的价格”我国征求意见稿对制定公允价值计?准则目标的描述较为简单我国征求意见稿将公允价值的定义放在第一章，IFRS13在第三部分“计?”中讨论公允价值的定义我国征求意见稿将公允价值定义为在计?日“发生”的有序交?中的价格，IFRS13的定义没有强调“发生”交?第二部分准则适用范围（第5-8段）第三部分计?（第9-90段）（一）公允价值的定义（第9-10段）IFRS将公允价值定义为“计?日在市场参与者之间的有序交?中出售一项资产所能收到或者转移一项负债所需支付的价格”（二）资产或负债（第11-14段）规定公允价值计?针对的是特定的资产或负债。 因此计?公允价值时，主体应考虑市场参与者在计?日对资产或负债定价时会考虑的那些资产或负债的特征，包括资产状况和所处位置，以及对资产出售和使用的限制等（三）交?（第15-21段）对计?公允价值的“交?”情况作出说明，一是假定“资产或负债的交换”是在“计?日”和“当前市场条件下”的“有序交?”中发生的；二是假定出售资产或转移负债的“交?”发生在“主要市场”或?存在主要市场时的“最有利市场”（四）市场参与者（第22-23段）主体在计?资产或负债的公允价值时，应当采用市场参与者为实现其经济利益最大化而对资产或负债定价所使用的假设（五）价格（第24-26段）?进一步说明“公允价值是在计?日的当前市场条件下、在主要市场（或最有利市场）的有序交?中，出售一项资产所能收到或者转移一项负债所需支付的价格（即脱手价格），而无论该价格是直接可观察的还是使用其他估价技术加以估计的”第二章公允价值计?的基本要求（第5-13条）规定了企业以公允价值计?相关资产或负债，应当考虑该资产或负债的特征，包括资产状况及所在位置、对资产出售或者使用的限制等以公允价值计?的相关资产或负债可以是单项资产或负债，也可以是资产组、负债组或者资产和负债的组合企业应当以主要市场（或最有利市场）的价格计?相关资产或负债的公允价值企业以公允价值计?相关资产或负债企业应当采用市场参与者在对相关资产或负债定价时为实现其经济利益最大化所使用的假设企业应当假定市场参与者在计?日出售资产或者转移负债的交?，是在当前市场条件下的有序交?我国“公允价值计?的基本要求”对应于IFRS13中关于公允价值计?需要考虑“资产或负债”的特征、对“交?”的说明、应使用“市场参与者”所使用的假设，以及公允价值的“价格”是脱手价等内容由于中文翻译的原因，表述可能有出入，但公允价值计?的基本原则双方基本一致我国准则将“有序交?”的定义放在第13条，放在“主要市场”和“最有利市场”的定义之后。 与IFRS13的顺序?一致我国准则未强调公允价值是“脱手价格”且无论该价格是直接可观察的还是使用其他估价技术加以估计的（六）运用于非金融资产（第27-33段）规定非金融资产公允价值的计?应从市场参与者的角度考虑通过最高效和最佳使用该资产或者将其出售给另一能够最高效和最佳使用该资产的市场参与者的方式产生经济利益的能?。 “最高效和最佳使用非金融资产”需要考虑实物上可能、法?上允许和财务上可?等因素。 “非金融资产的最高效和最佳使用”确立了公允价值计?的估价前第三章非金融资产的公允价值计?（第14-17条）规定企业以公允价值计?非金融资产，应当考虑市场参与者通过直接将该资产用于最佳用途的方式产生经济利益的能?，或者通过将该资产出售给能够使其用于最佳用途的其他市场参与者的方式产生经济利益的能?。 将“最佳用途”定义为“市场参与者实现一项非金融资产或其所属的一组资产和负债的价值最大化时该非金融资产的用途”。 规定IFRS13提出了“最高效和最佳使用”（highest andbest use）的概念，我国准则将其译为“最佳用途”，两者含义存在一定差别IFRS13规定，当主体为了竞争或其他原因?打算积极使用或者?打算按照最高效和最佳方式使用非金融资产（如无形资表1我国公允价值计?（征求意见稿）与IFRS13的比较9本友xx?第6期下FRIENDS OFACCOUNTING会计之友xx?第12期刊特稿（八）运用于市场风险或信用风险能够抵销的金融资产和金融负债（第48-56段）规定主体以市场风险或信用风险净敞口为基础管?金融资产和金融负债组合时，可豁免应用本准则的公允价值计?方法；允许主体以计?日的当前市场条件下市场参与者之间的有序交?出售具有特定风险的净多头（即资产）或者转移具有特定风险的净空头（即负债）所收取的价格为基础，来计?金融资产和金融负债组合的公允价值，因此应根据计?日市场参与者对风险净敞口的定价对该组金融资产和金融负债的公允价值作出计?；主体运用以上豁免条款必须满足一定的条件；豁免条款?涉及财务报表列报；主体运用豁免条款应根据IAS8规定作出会计政策决策第五章市场风险或信用风险可抵销的金融资产和金融负债的公允价值计?（第23-26条）规定了持有一组金融资产和金融负债，并且以该组金融资产和金融负债的净敞口为基础管?市场风险和信用风险的，可以以计?日市场参与者在当前市场条件下的有序交?中卖出抵销市场风险或信用风险后的净多头（即资产）或者转移抵销市场风险或信用风险后的净空头（即负债）的价格为基础，计?该金融资产和金融负债组合的公允价值；与市场风险或信用风险可抵销的金融资产和金融负债相关的财务报表列报，应当适用其他相关会计准则；计?金融资产和金融负债组合的公允价值的，应同时满足3个条件；采用本准则规定的，应当将其作为会计政策，一经确定，?得随意变?IFRS13规定以净敞口为基础管?金融资产和金融负债组合的，可以豁免应用本准则，阐述?为清晰IFRS13规定豁免条款?涉及财务报表列报（财务报表列报准则一般?允许金融工具按净额列报），而我国征求意见稿规定与市场风险或信用风险可抵销的金融资产和金融负债相关的财务报表列报，应当适用其他相关会计准则，两者的规定?同IFRS13对市场风险和签约对方信用风险的情况作了?为详细的讨论（九）初始确认时的公允价值（第57-60段）在对进入价格、脱手价格作出专门说明后，指出取得资产所需支付价格与出售资产价格?一定相同，转移负债与承担负债的价格也?一定相同；指出在许多情况下，交?价格就等于公允价值；规定主体在确定初始确认的公允价值是否等于交?价格时，应考虑与交?以及与资产或负债相关的特定因素；规定在有其他IFRS要求或允许主体按公允价值对资产或负债作出初始计?的情况下，要求主体将交?价格与公允价值差异所产生的利得或损失确认为当期损益，IFRS另有规定的除外第六章公允价值初始计?（第27-28条）规定了企业应当根据相关交?性质和资产或负债的特征等，判断初始确认时的公允价值是否与其交?价格相等；明确交?价格是取得一项资产所支付或者承担一项负债所收到的价格（即进入价格）以及公允价值是出售一项资产所能收到或者转移一项负债所需支付的价格（即脱手价格）；指出相关资产或负债在初始确认时的公允价值通常与其交?价格相等，但在四种情况下可能?相同；规定在其他相关会计准则要求或者允许企业以公允价值进?初始计?时，交?价格与公允价值?相等的差额应当作为利得或损失计入当期损益，但其他会计准则另有规定的除外IFRS13与我国准则对初始确认时按照公允价值计?的要求基本相同对初始确认时公允价值是否与交?价格相等，IFRS13认为“在许多情况下”相等，我国准则认为“通常”相等对公允价值与交?价格?相等的四种情况，我国在准则正文中作出规定，IFRS13则在准则附录B4中加以列举（七）运用于负债与自身权益工具（第34-47段）分为4部分的内容 （1）一般原则（包括负债或自身权益工具转移给市场参与者后继续存在并由市场参与者取得相应义务或承担相应义务的假设；由其他方作为资产持有负债和权益工具、由其他方?作为资产持有负债和权益工具等情况下报价?能取得时的公允价值计?的原则等）； （2）?约风险负债的公允价值应当反映?约风险； （3）负债或主体自身权益工具存在转移限制的情况； （4）存在可随时要求偿还特征（De-mand Feature）的金融负债的情况第四章负债和企业自身权益工具的公允价值计?（第18-22条）规定了以公允价值计?负债和自身权益工具的假设；以公允价值计?负债或自身权益工具（包括存在相同或类似负债或自身权益工具的报价、?存在相同或类似负债或自身权益工具的报价但其他方作为资产持有的、?存在相同或类似负债或自身权益工具的报价但其他方没有将其作为资产持有的三种情况下）应遵循的原则；对企业以公允价值计?负债时应当考虑的?约风险，以公允价值计?负债或自身权益工具时可能存在的限制转移因素，以及存在可随时要求偿还特征的金融负债的公允价值的计?等作了规定对负债和企业自身权益工具公允价值计?的原则，我国准则分三种情况作出规范，比IFRS13?为明晰我国准则在应遵循的原则中规定了存在相同或类似负债与自身权益工具的报价时公允价值的确定，IFRS13中没有作出类似规定IFRS13涉及具有“信用增级”（如第三方担保）的负债情况的讨论，我国准则在“披?”部分才涉及提，包括组合使用非金融资产的估价前提与单独使用非金融资产的估价前提了企业确定非金融资产的最佳用途，应当考虑实物上可能、法?上允许以及财务上可?等因素。 规定企业以公允价值计?非金融资产，应当基于最佳用途确定估值前提产），也应按“最高效和最佳使用”的假设计?该非金融资产。 我国准则未涉及此规定IFRS13（xx?5月发布）公允价值计?（征求意见稿）（xx?5月发布）差异比较续表110本FRIENDS OFACCOUNTING刊特稿（十一）估价技术的输入值（第67-71段）计?公允价值的估价技术需要最大限度地使用相关的可观察输入值及最小限度地使用?可观察输入值；可能具有可观察输入值的某些资产和负债（如金融工具）的市场，包括交?所、经销商市场、经纪人市场和直接交?市场等；主体应选择与市场参与者在从事资产或负债交?时会考虑的那些资产或负债特征相一致的输入值；如果按公允价值计?的一项资产或一项负债存在出价和要价，应使用在这种情况下最能代表公允价值的出价与要价之间的价格来计?公允价值，而?管该输入值在公允价值级次中被划分在哪一级（十二）公允价值级次（第72-90段）指出为增加公允价值计?和相关披?的一致性和可比性，本准则建立了将计?公允价值所使用的估价技术的输入值划分为三个层次的公允价值级次，并给予活跃市场相同资产或负债（未经调整）的报价（第一层次输入值）为最高等级，给予?可观察输入值（第三层次输入值）为最低等级。 规定了公允价值级次划分的是估价技术输入值的等级，而?是划分计?公允价值估价技术的等级。 规定了公允价值计?结果所属的级次由对公允价值计?整体而言重要的输入值所属的最低层次决定。 评价特定输入值对整体计?结果的重要性需要考虑相关资产或负债的具体因素后?使判断第八章公允价值级次（第35-39条）将公允价值计?所使用的输入值划分为三个层次，并规定最优先使用第一层次输入值，其次使用第二层次输入值，最后使用第三层次输入值。 第一层次输入值是在计?日能够取得的相同资产或负债在活跃市场上未经调整的报价；第二层次输入值是除第一层次输入值外相关资产或负债直接或间接可观察的输入值；第三层次输入值是相关资产或负债的?可观察输入值。 规定了公允价值计?结果所属的级次由对公允价值计?整体而言重要的输入值所属的最低层次决定。 企业应当在考虑相关资产或负债特征的基础上判断所使用的输入值是否重要。 公允价值级次取决于估值技术的输入值，而?是估值技术本身IFRS13说明了划分公允价值级次的目的，我国准则未涉及从段?篇幅上可以看出，IFRS13整体上对公允价值级次的规定?加具体IFRS13分别详细讨论了三个层次的公允价值计?，我国准则较为简单公允价值计?（征求意见稿）（xx?5月发布）第七章估值技术（第29-34条）规定了企业在计?公允价值时，应当采用在当前情况下适用并且有足够可利用数据支持的估值技术；使用估值技术的目的是为了估计在计?日当前市场条件下，市场参与者在有序交?中出售一项资产或者转移一项负债的价格；估值技术的方法，包括市场法、收益法和成本法；企业应当使用与其中一种或多种估值技术相一致的方法计?公允价值；企业应当尽可能多地使用相关可观察输入值，尽可能少地使用?可观察输入值；企业以交?价格作为初始确认时的公允价值，且在公允价值后续计?中采用涉及?可观察输入值的估值技术的，应当校正估值技术；公允价值计?使用的估值技术一经确定，?得随意变?，但变?估值技术及其应用方法能使计?结果在当前情况下同样或者?能代表公允价值的情况除外，包括但?限于例举的5种情况；企业变?估值技术及其应用方法的，应当按照企业会计准则第28号会计政策、会计估计变?和差错?正的规定作为会计估计变?，并根据本准则的披?要求对估值技术及其应用方法的变?进?披?，而?需要按照企业会计准则第28号的规定对相关会计估计变?进?披?；企业采用估值技术计?公允价值时，应当选择与市场参与者在相关资产或负债的交?中考虑的资产或负债的特征相一致的输入值，包括控制权溢价或非控制权益折价等；以公允价值计?的资产或负债存在出价和要价的，企业应当以在出价和要价之间最能代表当前情况下公允价值的价格确定相关资产或负债的公允价值。 企业可以使用出价计?资产、使用要价计?负债，也可以使用市场参与者在实务中使用的在出价和要价之间的中间价或其他定价惯例计?相关资产或负债差异比较IFRS13将估价技术和估价技术的输入值分为两部分讨论，而我国征求意见稿只是在估值技术中讨论这些内容IFRS13与我国准则按照?同的顺序讨论了三种常用估价技术，我国还在准则正文中给出市场法、收益法和成本法的定义IFRS13例举了可能具有可观察输入值的某些资产和负债（如金融工具）的市场，包括交?所、经销商市场、经纪人市场和直接交?市场等，我国准则未涉及此内容我国准则提出企业可以使用出价计?资产、使用要价计?负债，也可以使用市场参与者在实务中使用的在出价和要价之间的中间价或其他定价惯例计?相关资产或负债，IFRS对此提出了“允许”或“?排除”使用，但?作出“要求”（十）估价技术（第61-66段）规定主体应该在最大限度使用相关的可观察输入值及最小限度使用?可观察输入值的情况下，采用当前情况下适当并且有足够可利用数据的估价技术来计?公允价值；在准则正文和附录B5-11说明了三种常用的估价技术市场法、成本法和收益法；规定可以根据情况使用单一的估值技术和多种估值技术；规定如果交?价格是初始确认时的公允价值，而后续期间计?公允价值所运用的估价技术使用的是?可观察输入值，则应调整估价技术，使初始确认时所运用估值技术的结果等于交?价格；使用估值技术计?公允价值时应保持一致性，但如果变?后的计?能够相同或?好地代表公允价值，变?是恰当的，如出现新市场等5种情况被列举用来说明估价技术的变?；估价技术及应用的变?导致的修正，应按IAS8的会计估计变?进?会计处?，但?需按照IAS8对会计估计变?的披?要求对此修正作出披?IFRS13（xx?5月发布）续表111本友xx?第6期下FRIENDS OFACCOUNTING会计之友xx?第12期刊特稿附录（共198段）（一）名词定义（按字母顺序）对活跃市场、成本法、入手价格、脱手价格、预期现金流?、公允价值、最高效和最佳使用、收益法、输入值、第一层次、第二层次、第三层次、市场法、市场验证的输入值、市场参与者、最有利市场、?约风险、可观察输入值、有序交?、主要市场、风险溢价、交?成本、运输成本、计?单元、?可观察输入值等名词作了专门定义我国征求意见稿的名词定义散见在各章之中IFRS13比我国征求意见稿多一条“市场验证的输入值”（market-corroborated inputs）的定义IFRS13与我国征求意见稿对“计?单元”作出了?同含义的解释我国准则对IFRS13中涉及的一些名词，还缺乏权威和统一的翻译（二）应用指南（第1-47段）我国准则尚未涉及（三）生效日期与过渡性规定（第1-3段）规定本准则自xx?1月1日或以后日期开始的?度期间生效，允许提前采用第十章衔接方法（第47-48条）要求企业采用未来适用法应用本准则我国准则尚处在征求意见稿阶段，对具体生效日期未作规定第十一章附则（第49条）本准则自201X?X月X日起施?对其他国际财务报告准则的修订（第1-148段，共148段）我国征求意见稿未涉及本部分内容IFRS13（xx?5月发布）第四部分披?（第91-99段）规定主体应披?有助于财务报表使用者评估下述两类内容的信息 （1）对财务状况表中初始确认后以重复和非重复基础计?公允价值的资产和负债，披?计?所使用的估价技术和输入值； （2）对于使用重要?可观察输入值（第三层级）的重复性公允价值计?项目，披?计?对当期损益和其他综合收益的影响。 为了实现上述目标，要求主体应该考虑4个方面的因素，并至少应该披?下列9个方面的信息 （1）报告期末重复和非重复公允价值计?项目的公允价值金额以及非重复公允价值计?的?由； （2）重复和非重复公允价值计?在公允价值级次中的层次； （3）报告期末持有的以重复基础计?公允价值的资产和负债在第一层次和第二层次之间的任何转换金额、转换?由以及主体确定转换时点的政策； （4）对划分为公允价值级次中第二层次和第三层次的重复和非重复公允价值计?项目，描述公允价值计?中采用的估价技术和输入值； （5）对划分为公允价值级次中第三层次的重复公允价值计?项目，将其期初余额调节为期末余额，并单独披?本期归属于4种原因的变化（略）； （6）- （8）是对划分为公允价值级次中第三层次的重复公允价值计?项目及其转换提出的进一步披?要求； （9）对重复和非重复公允价值计?项目，如果非金融资产的最优最佳使用?同于其当前的使用，主体应披?这一事实以及非金融资产非以最高效和最佳方式使用的原因公允价值计?（征求意见稿）（xx?5月发布）第九章披?（第40-46条）要求企业应当根据相关资产或负债的性质、特征、风险以及公允价值级次对相关资产或负债进?恰当分组，并按照组别披?公允价值计?的相关信息。 要求在相关资产或负债初始确认后的每个资产负债表日，企业至少应当在附注中披?每组资产和负债的下列信息 （1）披?资产负债表日以持续或非持续的公允价值计?的项目和金额； （2）披?公允价值计?所属的级次； （3）对于持续的公允价值计?，披?在各级次之间转移的金额和原因，以及确定各级次之间转换时点的政策； （4）对于第二级次的公允价值计?，披?使用的估值技术和输入值； （5）对于第三级次的公允价值计?，披?使用的估值技术、输入值和估值流程，当变?估值技术时，披?这一变?以及变?的原因； （6）对于第三级次的持续公允价值计?，作出了?具体的披?要求（略）； （7）当非金融资产的最佳用途与其当前用途?同时，要求披?这一事实及其原因。 准则还规定，企业调整级次划分时点的相关会计政策应当在前后各会计期间保持一致，并按本准则加以披?；对于在资产负债表中?以公允价值计?但以公允价值披?的各组资产和负债，企业应当按照本准则的相关规定披?信息；还对负有第三方信用增级的负债、以表格形式作出?化披?等提出了要求差异比较IFRS13规定了披?的目标以及为了实现目标应该考虑的4种因素，我国征求意见稿没有作出规定IFRS13与我国准则关于公允价值披?的总体要求和内容几乎一致，披?条款和表述顺序有所?同，IFRS13?为详细IFRS13在提出具体披?要求以后，才要求根据资产或负债的性质、特征和风险以及它们在公允价值级次中的层次对其作出恰当分类，并要求通过判断来确定恰当的资产和负债类别所应提供的公允价值披?。 我国准则是在披?部分的最前面提出了“恰当分组并按照组别披?公允价值”的要求IFRS13中对相关名词都作了严格定义并一致地使用，我国征求意见稿对一些名词存在混用的情形，如对“层次”和“级次”的混用等续表112本FRIENDS OFACCOUNTING刊特稿 三、完善我国公允价值计?（征求意见稿）的建议我国公允价值计?准则（征求意见稿）是建立在与IFRS13持续趋同的基础上的，通过以上逐项对比可以看到，我国准则与IFRS13之间已实现了高度一致，差异较少且?显著，可以说这是我国与国际准则趋同度最高的一项准则。 但是从进一步提高我国准则的质?和国际认可度出发，笔者仍提出以下改进建议。 首先，关于准则结构的完善。 从IASB与FASB制定“公允价值计?”准则的目的看，主要是要解决三个问题一是明确公允价值的定义；二是为公允价值建立一个统一的计?框架；三是对公允价值相关信息的披?提出完整要求。 因此其准则的主要内容除了制定目标和适用范围外，都集中在“计?”和“披?”两大部分的标题下讨论。 而我国公允价值计?准则（征求意见稿）通过第二章至第八章讨论公允价值计?问题，通过第九章讨论公允价值信息披?问题，我国准则结构的逻辑性?如国际准则严密，通过详细对比才能清楚所谓公允价值计?基本要求。 非金融资产的公允价值计?、负债和企业自身权益工具的公允价值计?、市场风险或信用风险可抵销的金融资产和金融负债的公允价值计?、公允价值初始计?、估值技术、公允价值级次等各章都是讨论计?问题。 此外，对于关键名词的定义，国际准则除了在准则正文中作出解释外，还将其集中在附录一中统一定义，?方?阅读和?解；而我国准则征求意见稿则将各关键名词的定义穿插在准则条文中。 其次，关于“公允价值定义”的完善。 目前，IASB与FASB关于“公允价值定义”的（英语）描述已完全统一，我国准则征求意见稿应该是完全根据国际准则的定义翻译的，将公允价值定义为“市场参与者在计?日发生的有序交?中，出售一项资产所能收到或者转移一项负债所需支付的价格”。 但笔者?完全同意这一译法。 ?由是 （1）公允价值是“计?日”的计?价值而?一定是“计?日发生的交?”的价格； （2）公允价值?是从特定主体而是从市场参与者的角度来对计?对象的价值作出假定估值的（即“公允价值是基于市场的计?，而非基于特定主体的计?”），而无论在“计?日”是否确有真实交?发生。 因此，建议将公允价值的中文定义修改成“计?日在市场参与者之间的有序交?中出售一项资产所能收到或者转移一项负债所需支付的价格。 在这?，一是去掉了原定义中的“发生”两字，换言之，在“计?日”即使没有真实交?发生（或?能取得可观察输入值），但仍可以通过估价技术对“计?日”的公允价值作出判断并加以计?；二是将“计?日”提到定义的最前面，因为相同的计?对象因?同的“计?日”而形成公允价值的金额?同，这?需要刻意强调的“计?日”而?是“交?日发生的交?”。 再次，关于名词翻译的改进和统一。 IASB和FASB在讨论共同的“公允价值计?”准则过程中，曾收到许多反馈意见，强烈要求尽可能做到“措辞统一”。 由于语种?同，我国准则与国际准则之间?可能做到“措辞统一”，但应在借鉴国际准则名词定义及其真实含义的基础上，应经过仔细斟酌和甄别，尽可能采用能够如实反映各名词真实含义的翻译方法。 现对以下几个名词的翻译和统一提出笔者的看法 （1）“hierarchy”意为一种“分层结构”，公允价值估价技术中所使用的输入值分为三个“层次”（level），具有?同层次之差别，因此将其意为“级次”是恰当的，与此相应的“level”指的是一个层面，?体现层次之分，将其翻译成“层次”是可以的。 但在我国公允价值计?准则征求意见稿中，我们发现存在着“级次”和“层次”的混用，如第三十五条中