第八章企业所得税及纳税实务

第八章企业所得税法及纳税实务 第八章 企业所得税法及纳税实务 第一节企业所得税法概述一 企业所得税概念 企业所得税是对我国境内的企业和其他取得收入的组织的生产经营所得和其他所得征收的一种税 二 企业所得税的特点1 将企业划分为居民企业和非居民企业 2 征税对象为应纳税所得额 为企业在一个纳税所度内的应税收入总额扣除各项成本 费用 税金和损失后的余额 而不同依据会计制度的规定计算出来的利润总额 3 征税以量能负担为原则 4 实行按所计征 分期预缴的办法 三 企业所得税的立法原则1 税负公平原则 2 科学发展观原则 要有利于资源的合理运用 有利于生态平衡 有利于环境保护 3 发挥调控作用的原则 4 参照国际惯例原则 5 有利于征管原则 简单 易懂 利于操作和执行 第二节 纳税义务人一 纳税人1 企业所得税的纳税人 是在中华人民共和国境内的企业和其他取得收入的组织 企业分为居民企业和非居民企业 不包括 个人独资企业和合伙企业 适用个人所得税 2 扣缴义务人 针对非居民企业 1 非居民企业在中国境内未设立机构 场所的 或者虽然设立机构 场所但取得的所得与其所设机构 场所没有实际联系的 其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税 实行源泉扣缴 以支付人为扣缴义务人 税款由扣缴义务人在每次支付或者到期应支付时 从支付或者到期应支付的款项中扣缴 2 对非居民企业在中国境内取得工程作业和劳务所得应缴纳的所得税 税务机关可以指定工程价款或者劳务费的支付人为扣缴义务人 例题 我国居民企业的判定标准有 A 登记注册地标准B 总机构所在地标准C 实际管理机构地标准D 生产经营所在地 答案 AC 例题 根据企业所得税法律制度的规定 下列各项中 不属于企业所得税纳税人的是 A 股份有限公司B 合伙企业C 联营企业D 出版社 答案 B 解析 本题考核我国企业所得税的纳税义务人 根据规定 合伙企业缴纳的是个人所得税 不属于企业所得税的纳税义务人 例题 下列各项中 属于企业所得税征税范围的有 A 居民企业来源于中国境外的所得B 非居民企业来源于中国境内的所得C 非居民企业来源于中国境外的所得D 居民企业来源于中国境内的所得 答案 ABD 解析 居民企业承担全面纳税义务 就其来源于我国境内外的全部所得纳税 非居民企业承担有限纳税义务 一般只就其来源于我国境内的所得纳税 二 征税对象 企业的生产经营所得 其他所得和清算所得 1 居民企业的征税对对象居民企业应就来源于中国境内境外所得作为征税对象 2 非居民企业的征税对象 1 非居民企业在我国境内设立机构场所的 应当就其所设机构场所取得的来源于中国境内的所得 以及发生在中国境外但与其所设机构场所有实际联系的所得缴纳企业所得税 2 非居民企业在我国境内未成年设立机构场所的 或者虽设立机构场所但取得的所得与其所设机构场所没有实际联系的 应当就其来源于中国境内的所得 缴纳企业所得税 3 所得来源地的确定 1 销售货物所得 按交易活动发生地确定 2 提供劳务所得 按劳务发生地确定 3 转让财产所得 不动产转让所得 按不动产所在地确定 动产转让所得按转让动产的企业或者机构场所所在地确定 4 权益性投资资产转让所得按被投资企业所在地确定 5 股息 红利等权益性所得 按分配所得的企业所在地确定 6 利息所得 租金所所 特许权使用费所得按负担 支付所得的企业或者机构 场所所在地确定 或者按负担 支付所得的个人的住所所在地确定 第三节 税率 另外还设有两档照顾性税率 1 符合条件的小型微利企业 减按20 的税率征收 2 重点扶持的高新技术企业减按15 税率征收 提示 如果企业上一年度发生亏损 可用当年应纳税所得额予以弥补 以前年度亏损应在补亏期内 按补亏后的应纳税所得额选择适用税率 例题 某小型微利企业经主管税务机关核定 2007年度亏损20万元 2008年度盈利35万元 该企业2008年度应缴纳的企业所得税为 万元 A 1 5B 2 25C 3D 3 75 解析 如果上一年度发生亏损 可用当年应纳税所得额进行弥补 一年弥补不完的 可连续弥补5年 按弥补亏损后的应纳税所得额和适用税率计算税额 符合条件的小型微利企业企业所得税税率减按20 2008年应纳企业所得税 35 20 20 3 万元 第四节 应纳税所得额的计算 居民企业 1 直接计算法应纳税所得额 收入总额一不征税收入一免税收入一各项扣除金额一弥补亏损2 间接计算法应纳税所得额 会计利润总额 纳税调整项目金额非居民企业 1 股息 红利等权益性投资收益和利息 租金 特许权使用费所得 以收入全额为应纳税所得额 2 转让财产所得 以收入全额减除财产净值后的余额为应纳税所得额 3 其他所得 参照前两项规定的方法计算应纳税所得额 一 收入总额的确定1 一般规定 1 销售货物收入 按权责发生制确认收入 2 提供劳务收入 按权责发生制确认收入 3 转让财产收入 包括转让固定资产 有价证券 股权以及其他财产而取得的收入 按权责发生制确认收入 4 股息 红利等权益性投资收益 包括纳税人对外投资入股分得的股息 红利收入 以被投资方作出利润分配决定的日期确认收入的实现 5 利息收入 按合同规定的债务人应付利息的日期确认收入的实现 6 租金收入 按合同规定的承租人应付租金的日期确认收入的实现 7 特许权使用费收入 指纳税人提供或者转让无形资产的使用权而取得的收入 按合同规定应付特许权使用费的日期确认收入的实现 8 接受捐赠收入 实际收到捐赠资产时确认收入的实现 9 其他收入 包括固定资产盘盈收入 罚款收入 因债权人缘故确实无法支付的应付款项 物资及现金的溢余收入 教育费附加返回款 包装物押金收入以及其他收入 2 特殊收入的确定 1 以分期收款方式销售货特的 按合同约定的收款日期确认收入的实现 2 企业受托加工制造大型机械设备 船船舶 飞机 以及从事建筑安装 装配工程或者提供其他劳务等 持续时间超过12个月的 按纳税年度内完工进度或者完成的工作量确认收入的实现 3 采取产品分成方式取得收入的 按企业分得产品的日期确认收入的实现 其收入额按产品的公允价值确定 4 企业发生的非货币性资产交换 以及将货物财产劳务用于捐赠 偿债 赞助 广告 样品 职工福利或者利润分配等用途的 应当视同销售货物 转让财产或者提供劳务 计算收入 关联 视同销售行为的有关账务处理 1 企业将自产或委托加工的货物用于非应税项目 2 企业将自产 委托加工或购买的货物作为投资 3 企业将自产 委托加工的货物用于集体福利 个人消费等 4 企业将自产 委托加工或购买的货物无偿赠送他人 例题 某水泥厂将自产水泥用于在建工程 成本价8000元 不含税售价10000元 账务处理如下 借 在建工程9700贷 库存商品8000应交税费 应交增值税 销项税额 1700所得税核算时 应计入收入10000元 同时转成本8000元体现 体现所得2000元会计利润调整法时 应调增税所得2000元 例 企业将自产成本为90万元的产品用于公益性捐赠 对外销售价为100万元 不含税 纳税时则应按100万元计入销售 营业收入 借 营业外支出107贷 库存商品90应交税费 应交增值税 销项税额 17因会计账务不确认收入 因此所得税核算时 应调增收入100万元 同时可结转成本90万元 会计利润调整法时应调增应纳税所得额10万元 例题 以下关于企业所得税收入确认时间的正确表述有 A 股息红利等权益性投资收益 以投资方收到分配金额作为收入的实现 B 利息收入 按按合同规定的债务人应付利息的日期确认收入的实现C 租金收入 在实际收到租金收入时确定收入的实现 D 接受捐赠的收入 在实际收到捐赠资产时确定收入的实现 答案 B二 不征税收入 1 财政拨款 2 依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费 政府性基金 3 国务院规定的其他不征税收入 三 免税收入 1 国债利息收入 提示 纳税人购买国债的利息收入 不计入应纳税所得额 纳税人购买国家重点建设债券和金融债券的利息收入 应计入应纳税所得额 2 居民企业之间的股息 红利等权益性投资收益 3 在中国境内设立机构 场所的非居民企业从居民企业取得与该机构 场所有实际联系的股息 红利等权益性投资收益 2 3 所说的收益均不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足12个月取得的投资收益 4 符合条件的非营利组织的收入 不包括非营利组织从事营利性活动取得的收入 例题 下列各项中 属于企业所得税法计税收入中 其他收入 的有 A 固定资产盘盈收入B 固定资产出租收入C 罚款收入D 现金的溢余收入 答案 ACD 解析 企业所得税法计税收入中 其他收入 包括固定资产盘盈收入 罚款收入 因债权人缘故确实无法支付的应付款项 物资及现金的溢余收入 教育费附加返回款 包装物押金收入以及其他收入 B选项 固定资产出租收入 属于租金收入 不属于 其他收入 例题 根据企业所得税法律制度的规定 下列各项中 不应计入应纳税所得额的有 A 股权转让收入B 因债权人缘故确实无法支付的应付款项C 依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费D 接受捐赠收入 答案 C 解析 财政拨款 依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费 政府性基金等 属于税法规定的不征税收入 四 准予扣除项目基本范围 一 准予扣除项目一般规定 纳税年度企业实际发生的与取得收入有关的 合理的支出 包括成本 费用 税金 损失和其他支出 在税前扣除的具体税种 包括 1 销售税费中的6税1费 消费税 营业税 资源税 土地增值税 关税 城市维护建设税 教育费附加等产品销售税金及附加 增值税属于价外税 在应纳税所得额中不得扣除 2 4个费用性税金 房产税 车船税 土地使用税 印花税 如果四税已经计入管理费用中扣除的 不再作为税金单独扣除 3 3个应计入资产成本的税金不得扣除 车辆购置附加税 耕地占用税 契税 例题 根据企业所得税法律制度的规定 下列各项中 纳税人在计算企业所得税应纳税所得额时准予扣除的项目有 A 关税B 土地增值税C 城镇土地使用税D 城市维护建设税 答案 ABCD 解析 本题考核企业所得税税前扣除税金的种类 以上四种都可以扣除 一 准予扣除项目的标准 1 工资 薪金 企业发生的合理的工资 薪金支出准予据实扣除 2 职工福利费 工会经费 职工教育经费 采用据实开支 限额控制方法具体为 1 企业实际发生的职工福利费支出 不超过工资薪金总额的14 的部分准予扣除 2 企业拨缴的工会经费 不超过工资薪金总额的2 的部分准予扣除 3 企业发生的职工教育经费支出 不超过工资薪金总额的2 5 的部分准予扣除 超过部分准予结转以后纳税所度扣除 例题 某企业08年为本企业员工支付工资300万元 奖金40万元 地区补贴20万元 家庭财产保险10万元 则当年职工福利费 工会经费 职工教育经费税前扣除限额是多少 1 工资总额 300 40 20 3602 职工福利费税前扣除限额 360 14 50 4 3 工会经费税前扣除限额 360 2 7 24 职工教育经费税前扣除限额 360 2 5 9 3 保险费 1 企业按国务院有关主管部门或省级人民政府规定的范围和标准为职工缴纳的 五险一金 即基本养老保险费 基本医疗保险费 失业保险费 工伤保险费 生育保险费等基本社会保险费和住房公积金 准予扣除 2 企业按规定标准为员工支付的补充养老保险费 补充医疗保险费准予扣除 按规定为特殊工种职工支付的人身安全保险费准予扣除 3 企业参加财产保险 按规定缴纳的保险费准予扣除 4 企业为职工支付的商业保险费不得扣除 4 利息费用企业向金融机构的借款利息支出 企业经批准发行债券的利息支出可据实扣除 企业向非金融机构的借款利息支出 不超过按金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分可据实扣除 超过部分不得扣除 5 借款费用非资本化借款费用准予扣除 企业为购置 建造固定资产无形资产和经过12个月以上的建造才能达到预定可销售状态的存货发生借款的 在有关资产购置建造期间发生的合理的借款费用 应予以资本化 作为资本性支出计入有关资产的成本 有关资产交付使用后发生的借款利息 可在发生当期扣除 6 业务招待费按发生额的60 扣除 但最高不得超过当年销售 营业 收入的5 例题 某企业08年销售收入4000万元 当年实际发生业务招待费30万元 该企业当年可在税前列支的业务招待费是多少 第一数据 30 60 18万元第二数据 4000 5 20万元哪个小按哪个扣 因此当年可税前扣除的业务招待费为 18万元 7 广告费和业务宣传费企业发生的符合规定条件的广告费和业务宣传费支出 不超过当年销售 营业 收入15 的部分 准予扣除 超过部分 准予结转以后纳税所度扣除 规定条件 广告是通过工商部门批准的专门机构制作的 已实际支付费用并取得相应发票的 通过一定的媒体传播 例 某企业08年销售收入4000万元 当年实际发生广告费800万元 该企业当年可在税前列支的广告费是多少 08年扣除限额 4000 12 480 本年只能扣480如09年实际发生广告费200万元 销售收入4000万元 则09年扣除限额 4000 12 480 本年实际发生200万可以扣除 上年未扣完的部分本年可补扣280万元 8 环境保护专项资金按有关规定提取的用于环境保护 生态恢复等专项基金 准予扣除 但改变资金用途的不得扣除 9 保险费企业参加财产保险 按规定缴纳的保险费准予扣除10 租赁费 经营租赁方式租赁费按租赁期限均匀扣除 例题 某企业自08年5月1日起租入一幢门面房作产品展示厅 一次支付1年租金24万元 则08年可扣除的租金是多少 08年可扣除的租金 24 12 8 16万元 融资租赁方式租入的租赁费不得扣除 但扣按期提取折旧费用分期扣除 11 劳保费 合理的可扣除 12 公益性捐赠支出企业发生的公益性捐赠支出 在年度利润总额12 以内的部分 准予在计算应纳税所得额时扣除 公益性捐赠扣除限额 年度利润总额 会计利润 12 例如 某企业收入500万 可以扣除的成本280万 费用100万 税金50万 营业外支出中 公益性捐赠30万 工商罚款10万 公益捐赠的扣除限额 500 280 100 50 40 12 3 6万应纳税所得额 500 280 100 50 3 6 66 4万税额 66 4 25 16 6万元例 企业将自产成本为90万元的产品用于公益性捐赠 对外销售价为100万元 不含税 纳税时则应按100万元计入销售 营业收入 借 营业外支出107贷 库存商品90应交税费 应交增值税 销项税额 17因会计账务不确认收入 因此所得税核算时 应调增收入100万元 同时可结转成本90万元 会计利润调整法时应调增应纳税所得额10万元假设该企业本年会计利润为400万元 则公益捐赠的扣除限额 400 12 48万 税前可扣48万 会计利润调整法时应调增应纳税所得额59万元 13 有关资产费用的扣除企业转让各类固定资产发生的费用 准予扣除 企业扣规定计算的固定资产的折旧费 无形资产和递延资产的摊销费准予扣除 14 非居民企业在中国境内设立的机构场所 就其中国境外总机构发生的与该机构场所生产经营有关的费用 能够提供总机构出具的费用汇集范围定额分配依据和方法等证明文件 并合理分摊的准予扣除 15 资产损失企业当期发生的固定资产盘亏 毁损净损失 由其提供清查盘存资料经主管税务机关审核后 准予扣除 例题 某企业08年毁损一批库存材料 账面成本10139 5万 含运费139 5万 该企业的损失得到税务机关的审核和确认 在所得税前可扣除的损失是多少 16 其他费用会员费 会议费 差旅费 违约金 诉讼费准予扣除 不得抵扣的进项税额 10139 5 139 5 17 139 5 1 7 7 1710 5万则税前可扣除的损失金额 10139 5 1710 5 11850万 五 不得扣除项目 1 向投资者支付的股息 红利等权益性投资收益款项 2 企业所得税税款 3 税收滞纳金 提示 纳税人因违反税法规定 被处以的滞纳金 每天万分之五 不得扣除 4 罚金 罚款和被没收财物的损失 提示 行政性罚款 不得扣除 但纳税人逾期归还银行贷款 银行按规定加收的罚息 不属于行政性罚款 允许在税前扣除 5 企业发生的公益性捐赠支出 在年度利润总额12 以外的捐赠支出 6 赞助支出 7 未经核定的准备金支出 8 企业之间支付的管理费 企业内营业机构之间支付的租金和特许权使用费 以及非银行企业内营业机构之间支付的利息不得扣除 9 与取得收入无关的其他支出 例题 某企业所得税纳税人发生的下列支出中 在计算应纳税所得额时不得扣除的有 A 缴纳罚金10万元B 直接赞助某学校8万元C 缴纳税收滞纳金4万元D 支付法院诉讼费1万元 答案 ABC 解析 本题考核企业所得税前准予扣除的项目 根据规定 税收滞纳金 罚金不可以税前扣除 直接赞助某学校不是公益救济性捐赠也不可以扣除3 按照规定计算的固定资产折旧 六 亏损弥补 1 基本规定 纳税人发生年度亏损的 可以用下一纳税年度的所得弥补 下一纳税年度的所得不足弥补的 可以逐年延续弥补 但是延续弥补期最长不得超过5年 5年内不论是盈利或亏损 都作为实际弥补期限计算 提示1 这里的亏损 是税务机关按税法规定核实调整后的金额 不是企业财务报表中反映的亏损额 提示2 如连续发生年度亏损 也必须从第一个亏损年度算起 先亏先补 按顺序连续计算亏损弥补期 不得将每个亏损年度的连续弥补期相加 更不得断开计算 例题1 建荣公司2008年度实现利润总额为320万元 无其他纳税调整事项 经税务机关核实的2007年度亏损额为300万元 该公司2005年度应缴纳的企业所得税税额为 万元 A 105 6B 5C 5 4D 3 6 例题2 纳税人在纳税年度发生的经营亏损 可以用下一年度的所得弥补 下一纳税年度的年所得不足弥补的 可以逐年延续弥补 但是延续弥补期最长不得超过5年 答案 答案 B应缴纳的企业所得税税额 320 300 25 5 万元 2 企业境外业务之间 企业境外业务在同一国家 的盈亏可以互相弥补 但企业境内外之间的盈亏不得相互弥补 例题3 下列各项中 符合企业所得税弥补亏损规定的是 A 被投资企业发生经营亏损 可用投资方所得弥补B 企业境外分支机构的亏损 可用境内总机构的所得弥补C 境内总机构发生的亏损 可用境外分支机构的所得弥补D 投资方企业发生亏损 可用被投资企业分回的所得弥补 答案 D四 清算所得清算所得 全部财产 清算费用 损失 注册资本 负债 未分配利润 公益金 资本公积金 第五节 资产的税务处理 一 固定资产的税务处理1 固定资产的计税基础 外购的固定资产 以购买价款和支付的相关税费以及直接归属于使该资产达到预定用途发生的其他支出为计税基础 自行建造的固定资产 以竣工结算前发生的支出为计税基础 融资租入的固定资产 以租赁合同约定的付款总额和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础 租赁合同未约定付款总额的 以该资产的公允价值和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础 盘盈的固定资产 以同类固定资产的重置完全价值为计税基础 通过捐赠 投资 非货币性资产交换 债务重组等方式取得的固定资产 以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础 改建的固定资产 以改建过程中发生的改建支出增加计税基础 2 固定资产折旧的范围在计算应纳税所得额时 企业按照规定计算的固定资产折旧 准予扣除 下列固定资产不得计算折旧扣除 房屋 建筑物以外未投入使用的固定资产 以经营租赁方式租入的固定资产 以融资租赁方式租出的固定资产 已足额提取折旧仍继续使用的固定资产 与经营活动无关的固定资产 单独估价作为固定资产入账的土地 其他不得计算折旧扣除的固定资产 3 固定资产折旧的计提方法固定资产按照直线法计算的折旧 准予扣除 企业应当自固定资产投入使用月份的次月起计算折旧 停止使用的固定资产 应当自停止使用月份的次月起停止计算折旧 企业应当根据固定资产的性质和使用情况 合理确定固定资产的预计净残值 固定资产的预计净残值一经确定 不得变更 4 固定资产计算折旧的最低年限 房屋 建筑物 为20年 飞机 火车 轮船 机器 机械和其他生产设备 为10年 与生产经营活动有关的器具 工具 家具等 为5年 飞机 火车 轮船以外的运输工具 为4年 电子设备 为3年 例题 根据企业所得税法律制度的规定 下列各项中 不得提取折旧的固定资产是 A 房屋 建筑物B 以经营租赁方式出租的固定资产C 已提足折旧继续使用的固定资产D 季节性停用的机器设备 答案 C 二 生物资产的税务处理1 生产性生物资产 是指企业为生产农产品 提供劳务或者出租等而持有的生物资产 包括经济林 薪炭林 产畜和役畜等 按照以下方法确定计税基础 外购的生产性生物资产 以购买价款和支付的相关税费为计税基础 通过捐赠 投资 非货币性资产交换 债务重组等方式取得的生产性生物资产 以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础 2 生产性生物资产折旧方法的折旧年限生产性生物资产按照直线法计算的折旧 准予扣除 企业应当自生产性生物资产投入使用月份的次月起计算折旧 停止使用的生产性生物资产 应当自停止使用月份的次月起停止计算折旧 企业应当根据生产性生物资产的性质和使用情况 合理确定生产性生物资产的预计净残值 生产性生物资产的预计净残值一经确定 不得变更 3 生产性生物资产计算折旧的最低年限 林木类生产性生物资产 为10年 畜类生产性生物资产 为3年 三 无形资产的税务处理1 无形资产按照以下方法确定计税基础 外购的无形资产 以购买价款和支付的相关税费以及直接归属于使该资产达到预定用途发生的其他支出为计税基础 自行开发的无形资产 以开发过程中该资产符合资本化条件后至达到预定用途前发生的支出为计税基础 通过捐赠 投资 非货币性资产交换 债务重组等方式取得的无形资产 以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础 2 下列无形资产不得计算摊销费用扣除 1 自行开发的支出已在计算应纳税所得额时扣除的无形资产 2 自创商誉 3 与经营活动无关的无形资产 4 其他不得计算摊销费用扣除的无形资产 3 无形资产按照直线法计算的摊销费用 准予扣除 无形资产的摊销年限不得低于10年 作为投资或者受让的无形资产 有关法律规定或者合同约定了使用年限的 可以按照规定或者约定的使用年限分期摊销 外购商誉的支出 在企业整体转让或者清算时 准予扣除 四 长期待摊费用的税务处理长期待摊费用指企业发生的应在一个年度以上或几个年度进行摊销的费用 下列长期待摊费用 按规定摊销的 准予扣除 已足额提取折旧的固定资产改建支出 租入固定资产的改建支出 固定资产大修理支出 其他应当作为长期待摊费用的支出企业的固定资产修理支出可在发生当期直接扣除 企业的固定资产改良支出 如有关固定资产尚未提足折旧 可增加固定资产价值 如有关固定资产已提足折旧 可作为长期待摊费用 在规定的期间内平均摊销 固定资产的改建支出 是指改变房屋或者建筑物结构 延长使用年限等发生的支出 固定资产的大修理支出 是指同时符合下列条件的支出 修理支出达到取得固定资产时的计税基础50 以上 修理后固定资产的使用年限延长2年以上 其他应当作为长期待摊费用的支出 自支出发生月份的次月起 分期摊销 摊销年限不得低于3年 五 存货的税务处理存货 是指企业持有以备出售的产品或者商品 处在生产过程中的在产品 在生产或者提供劳务过程中耗用的材料和物料等 1 存货的计税基础存货按照以下方法确定成本 通过支付现金方式取得的存货 以购买价款和支付的相关税费为成本 通过支付现金以外的方式取得的存货 以该存货的公允价值和支付的相关税费为成本 生产性生物资产收获的农产品 以产出或者采收过程中发生的材料费 人工费和分摊的间接费用等必要支出为成本 2 存货的成本计算方法 可以在先进先出法 加权平均法 个别计价法中选用一种 计价方法一经选用 不得随意变更 无后进先出法 第六节 应纳税额的计算 一 居民企业应纳税额的计算应纳税额 应纳税所得额 适用税率一减免和抵免税额1 直接计算法应纳税所得额 收入总额一不征税收入一免税收入一各项扣除金额一弥补亏损2 间接计算法应纳税所得额 会计利润总额 纳税调整项目金额 例 某企业为居民企业 2008年经营业务如下 取得销售收入2500万元 销售成本1100万元 发生销售费用670万元 其中广告费450万元 管理费用480万元 其中业务招待费15万元 财务费用60万元 销售税金160万元 含增值税120万元 营业外收入70万元 营业外支出50万元 含通过公益性社会团体向贫困山区捐款30万元 支付税收滞纳金6万元 计入成本 费用中的实发工资总额150万元 拨缴职工工会经费3万元 支出职工福利费和职工教育经费29万元 要求 计算该企业本年度实际应纳的企业所得税 课堂练习 会计利润总额 2500 70 1100 670 480 60 40 50 170 广告费和业务宣传费调增应纳税所得额 450 2500 15 75 业务执行费庙增所得额 15 15 60 62500 5 12 5 15 60 9 捐赠支出应调增所得额 30 170 12 9 6 三费应调增所得额 3 29 150 18 5 4 25 应纳税所得额 170 75 6 9 6 6 4 25 270 85 应纳所得税额 270 85 25 67 71 例 某一业企业为居民企业 2008年经营情况如下 产品销售收入为560万元 产品销售成本400万元 其他来务收入80万元 其他业务成本66万元 固定资产出租收入6万元 非增值税销售税金及附加32 4万元 当期发生的管理费用86万元 其中新技术的研究开发费用为30万元 财务费用20万元 权益性投资收益34万元 已在投资方所在地按15 的税率缴纳了所得税 营业外收入10万元 营业外支出25万元 其中含公益捐赠18万元 要求 计算该企业本年应纳企业所得税 课堂练习 答案 会计利润 560 80 6 34 10 400 32 4 66 86 20 25 60 6 权益性投资调增所得额34 1 15 34 6 技术开发费调减所得额 30 50 15 捐赠扣除标准 60 6 12 7 27实际捐赠额18大于标准7 27按标准扣除 应调增应纳税所得 18 7 27 10 73 应纳企业所得税额 60 6 6 15 10 73 25 34 1 15 15 9 58 二 境外所得抵扣税额的计算1 企业取得的下列所得已在境外缴纳的所得税税额 可以从其当期应纳税额中抵免 抵免限额为该项所得依照本法规定计算的应纳税额 超过抵免限额的部分 可以在以后5个年度内 用每年度抵免限额抵免当年应抵税额后的余额进行抵补 2 抵免税额是指企业来源于中国境外的所得 依照企业所得税法和本条例的规定计算的应纳税额 该抵免限额应当分国 地区 不分项计算 计算公式如下 抵免限额 中国境内 境外所得依照企业所得税法和本条例的规定计算的应纳税总额 来源于某国 地区 的应纳税所得额 中国境内 境外应纳税所得总额 例题 某公司08年度境内应纳税所得额为100 适用25 的企业所得税税率 另外 该企业分别在A B两国设有分支机构 在A国分支机构的庆纳税所得额为50 A国企业所得税税率20 在B国的分支机构的应纳税所得额为30 B国企业所得税税率为30 两分支机构在A B两国分别缴纳了10和9的企业所得税 要求 该企业按我国税法计算的境内 境外所得的应纳税额 答案 1 A国所得抵免限额 50 25 12 5 万元 抵免限额大于已纳税额 应予抵免的税额是已纳税额10万元 2 B国所得抵免限额 30 25 7 5 万元 已纳税额大于抵免限额 应予抵免的税额是抵免限额即7 5万元汇总时在我国应缴纳的所得税 100 50 30 25 10 7 5 27 5万元 三 非居民企业应纳税额的计算非居民企业在境内未设立机构机构的 或虽设立机构场所但取得的所得与其所设立机构场所没有实际联系的 应当就其不源于中国境内的所得缴纳企业所得税 1 股息 红利等权益性投资收益和利息 租金 特许权使用费所得 以收入全额为应纳税所得额 2 转让财产所得 以收入全额减除财产净值后的余额为应纳税所得额 第七节 税收优惠一 减免税 一 税额式减免 企业的下列所得 可以免征 减征 税额抵免企业所得税 1 从事农 林 牧 渔业项目的所得具体为 免税项目 蔬菜 谷物 油类 薯类 豆类 棉花 麻类 糖料 水果 坚果 中药材料的种植 农作物新品种的选育 林木的培育和种植 畜禽饲养 林产品采集 农业服务业 远洋捕捞减半征收项目 花卉 茶 饮料作物 香料作物的种植 海水养殖 内陆养殖 2 从事国家重点扶持的公共基础设施项目投资经营的所得 自取得第一笔收入所属纳税年度起3免3减半 3 从事符合条件的环境保护 节能节水项目的所得 自取得第一笔收入所属纳税年度起3免3减半 4 符合条件的技术转让所得 居民企业一个纳税年度内 转让技术所有权所得不超过500的部分 免征企业所得税 超过部分 减半征收 5 民族自治地方的自治机关对本民族自治地方的企业应缴纳的企业所得税中属于地方分享的部分 可以决定减征或者免征 6 企业购置用于环境保护 节水节能 安全生产等专用设备 可以按一定比例实行税额抵免 该设备的投资资额的10 可以从企业当年的应税所得中抵免 当年不足抵免的 可以在以后5个纳税年度结转抵免 二 税基式减免优惠 加计扣除 加速折旧 减计收入 1 开发新技术 新产品 新工艺发生的研究开发费用 在实际发生数额的基础上 再加成50 比例 作为计算应纳税所得额时的扣除数额 例题 某企业2008年利润总额为200万元 当年开发新产品研发费用实际支出为20万元 假定税法规定研发费用可实行l50 加计扣除政策 则该企业2008年计算应纳税所得额时可以扣除的研发费用为 A 10万元B 20万元C 30万元D 40万元 答案 C 2 安置残疾人员及国家鼓励安置的其他就业人员所支付的工资 按支付给残疾职工工资的100 加计扣除 3 创业投资企业从事国家需要重点扶持和鼓励的创业投资 可以按投资额的一定比例抵扣应纳税所得额 创业投资企业采取股权投资方式投资于未上市的中小高新技术企业2年以上的 可以按其投资额的70 在股权持有满2年的当年抵扣应纳税所得额 当年不足抵扣的 可以向以后年度结转 4 加速折旧优惠企业的固定资产由于技术进步等原因 确需加速折旧的 可以缩短折旧年限或者采取加速折旧的方法 最低折旧年限不得低于规定折旧年限的60 可采取双倍余额递减法或年数总额法 三 税率式优惠 减低税率 1 符合条件的小型微利企业 减按20 的税率征收企业所得税 按如下标准 工业企业 年度应纳税所得额不超过30万元 从业人数不超过100人 资产总额不超过3000万元 其他企业 年度应纳税所得额不超过30万元 从业人数不超过80人 资产总额不超过1000万元 2 重点扶持的高新技术企业减按15 税率征收企业所得税 例题 现行 企业所得税法 规定的企业所得税的税收优惠方式包括A 加计扣除B 加速折旧C 减计收入D 税额抵免 答案 ABCD 二 其他优惠07年3月16日已完成工商登记注册的企业 按原企业所得税法享受税收优惠的 过渡办法 1 自08年1月1日起 原享受低税率优惠政策的企业 原15 18 08年 20 09年 22 10年 24 11年 25 12年 原24 25 08年 2 2免3减半 5免5减半新税法施行后 继续按原规定的优惠办法及年限享受到期满为止 但因未获利而尚未享受税收优惠的 其优惠期从08年起计算 第八节 源泉扣缴与特别纳税调整一 源泉扣缴1 非居民企业在境内未设立机构场所的 或虽设立机构场所但取得所得与其所设机构场所没有实际联系的所得缴纳的企业税 实行源泉扣缴 1 扣缴义务人 以支付人为扣缴义务人 2 扣税时间 在每次支付或者到期应支付时 从支付或者到期应支付的款项中扣缴 3 入库申报时间 扣缴义务人每次代扣的税款 应当自代扣之日起七日内缴入国库 并向所在地的税务机关报送扣缴企业所得税报告表 4 扣缴义务人未依法扣缴或者无法履行扣缴义务的 由纳税人在所得发生地缴纳 纳税人未依法缴纳的 税务机关可以从该纳税人在中国境内其他收入项目的支付人应付的款项中 追缴该纳税人的应纳税款 二 特别纳税调整企业与其关联方之间的业务往来 应按独立交易原则收取或支付价款 凡不符合独立交易原则而减少企业或者其关联方应纳税收入或者所得额的 税务机关有权按合理的方法调整 1 对关联交易不实所得的调整方法可比非受控价格法 再销售价格法 成本加成法 交易净利润法等 2 关联交易资料不全时对应纳税所得额核定方法参照同类或者类似企业的利润水平核定 按照企业成本加合理的费用和利润的方法 按关联企业集团整体利润的合理比例核定 3 特别纳税调整的加收利息的规定税务机关根据规定作出的纳税调整决定 应在补征税款的基础上 从每一调整年度次年6月1日超到税款入库之日止计算加收利息 按同期贷款基准利率加5 4 特别纳税调整的追溯企业与关联方之间的业务往来 不符合独立交易原则 或者企业实施其他不具有合理商业目的的安排 税务机关有权在该业务发生的纳税年度起10年内 进行纳税调整 第九节 企业所得税的纳税申报与缴纳1 征收方式 我国的企业所得税实行按年计算 分月或者分季预缴的方法 1 企业应当自月份或者季度终了之日起l5日内 向税务机关报送预缴企业所得税纳税申报表 预缴税款 2 预缴所得税时 应当按纳税期限的实际数预缴 如按实际数预缴有困难的 可以按上一年度应纳税所得额的1 l2或l 4 或税务机关承认的其他方法预缴 3 年度终了之日起5个月内 向税务机关报送年度企业所得税纳税申报表 并汇算清缴 结清应缴应退税款 2 纳税地点居民企业 一般以企业登记注册地为纳税地点 但登记注册地在境外的 以实际管理机构所在地为纳税地点 例题 下列关于居民纳税人缴纳企业所得税纳税地点的表述中 说法正确的有 A 企业一般在实际经营管理地纳税B 企业一般在登记注册地纳税C 登记注册地在境外的 以登记注册地纳税D 登记注册地在境外的 以实际管理机构所在地纳税 例题 计算分析题 2008年度某企业会计报表上的利润总额为100万元 已累计预缴企业所得税25万元 该企业2008年度其他有关情况如下 1 发生的公益性捐赠支出18万元 2 开发新技术的研究开发费用20万元 已计入管理费用 假定税法规定研发费用可实行l50 加计扣除政策 3 支付在建办公楼工程款20万元 已列入当期费用 4 直接向某足球队捐款15万元 已列入当期费用 5 支付诉讼费2 3万元 已列入当期费用 6 支付违反交通法规罚款0 8万元 已列入当期费用 已知 该企业适用所得税税率为25 要求 1 计算该企业公益性捐赠支出所得税前纳税调整额 2 计算该企业研究开发费用所得税前扣除数额 3 计算该企业2008年度应纳税所得额 4 计算该企业2008年度应纳所得税税额 5 计算该企业2008年度应汇算清缴的所得税税额 1 根据现行规定 企业发生的公益性捐赠支出 在年度利润总额12 以内的部分 准予在计算应纳税所得额时扣除 公益性捐赠支出所得税前扣除限额 100 12 12万元实际发生的公益性捐赠支出18万元 超过限额6万元 应调所得额6万元 2 假定税法规定研发费用可实行l50 加计扣除政策 那么如果企业当年开发新产品研发费用实际支出为20万元 就可按30万元 20 150 数额在税前进行扣除 利润总额中已扣除20万元 应调减所得额10万元 3 该企业2008年度应纳税所得额 在建办公楼工程款不得扣除 应调增应纳税所得额20万元向某足球队捐款不得扣除 应调增应纳税所得额15万元支付违反交通法规罚款不得扣除 应调增应纳税所得额0 8万元该企业2008年度应纳税所得额 100 6 10 20 15 0 8 131 8 万元 4 该企业2008年度应纳所得税税额 131 8 25 32 95 万元 5 该企业2008年度应汇算清缴的所得税税额 32 95 25 已预缴 7 95 万元 第十节企业所得税涉税业务账务处理 一 所得税账务处理有关概念 一 暂时性差异1 暂时性差异的定义及其分类 1 暂时性差异 是指资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差额 2 按照暂时性差异对未来期间应税金额的影响 分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异 应纳税暂时性差异 是指在确定未来收回资产或清偿债期间的应纳税所得额时 将导致产生应税金额的暂时性差异 可抵扣暂时性差异 是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时 将导致产生可抵扣金额的暂时性差异 2 资产的计税基础和暂时性差异资产的计税基础 是指企业收回资产账面价值过程中 计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额 资产的计税基础 未来可税前列支的金额某一资产负债表日的计税基础 成本 以前期间已税前列支的金额如果该资产所产生的未来经济利益不需要纳税 那么该资产的计税基础即为其账面价值 不需要纳税 即意味着未来全部可以在税前扣除 如果资产的计税基础不等于资产的账面价值 就会产生暂时性差异 1 交易性金融资产初始计量金额 会计与税法规定相同后续计量 会计账面价值 公允价值 公允价值变动进损益 税法计税基础 成本 不认可持有利得或损失 例8 15 企业持有的一项交易性金融资产 取得成本为100万元 该时点的计税基础为100万元 即可作为成本费用自未来流入企业的经济利益中扣除的金额为100万元会计期末 公允价值变为90万元 会计确认账面价值为90万元 税法规定的计税基础保持不变 仍为100万元账面价值与计税基础之间的差异10万元 即为暂时性差异 可抵扣暂时性差异 2 固定资产会计账面价值 实际成本 累计折旧 减值准备税法计税基础 实际成本 累计折旧 例8 16 某项环保设备 原价为1000万元 使用年限为10年 会计处理时按照直线法计提折旧 税收处理允许加速折旧 企业在计税时对该项资产按双倍余额递减法计列折旧 净残值为0 计提了2年的折旧后 会计期末 企业对该项固定资产计提了80万元的固定资产减值准备 账面价值 1000 100 100 80 720万元计税基础 1000 200 160 640万元账面价值大于计税基础80万元 形成暂时性差异 应纳税 3 无形资产 会计 账面价值 实际成本 累计摊销 减值准备但对于使用寿命不确定的无形资产 账面价值 实际成本 减值准备税法 计税基础 实际成本 累计摊销 例8 17 某项无形资产取得成本为160万元 因其使用寿命无法合理估计 会计上视为使用寿命不确定的无形资产 不予摊销 但税法规定按不短于10年的期限摊销 取得该项无形资产1年后 账面价值 160万元计税基础 144万元账面价值大于计税基础 形成暂时性差异16万元 应纳税 4 内部研发形成的无形资产会计处理 符合资本化条件后发生的支出构成无形资产成本税法 盈利企业的研发支出可加计扣除 例8 18 企业当期发生研发支出1000万元 其中资本化形成无形资产的为600万元 无形资产成本账面价值 600万计税基础 0 3 负债的计税基础和暂时性差异负债的计税基础 是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额 负债的计税基础 账面价值 未来可税前列支的金额一般负债的确认和清偿不影响所得税的计算差异 一般而言 短期借款 应付票据 应付账款 其他应交款等负债的确认和偿还 不会对当期损益和应纳税所得额产生影响 其计税基础即为账面价值 1 预计负债之一会计 按照或有事项准则 确认预计负债税收 与该预计负债相关的费用 允许在实际发生时扣除 例8 19 企业因销售商品提供售后服务等原因于当期确认了100万元的预计负债 税法规定 有关产品售后服务等与取得经营收入直接相关的费用于实际发生时允许税前列支 假定企业在确认预计负债的当期未发生售后服务费用 预计负债账面价值 100万元预计负债计税基础 账面价值100万 可从未来经济利益中扣除的金额100万 0负债账面价值大于计税基础 形成暂时性差异100万元 可抵减 2 预计负债之二会计 按照或有事项准则规定 确认预计负债税收 与该预计负债相关的费用不允许税前扣除 例8 20 假如企业因债务担保确认了预计负债1000万元 但担保发生在关联方之间 担保方并未就该项担保收取与相应责任相关的费用 账面价值 1000万元计税基础 账面价值1000万元 可从未来经济利益中扣除的金额0 1000万元账面价值等于计税基础 尽管会计与税法规定不一致 但不形成暂时性差异 二 递延所得税资产的确认和计量企业对于可