软件生产高新技术企业税收筹划

近年来，我国的高新技术产业迅速崛起，已成为我国国民经济中增长最快、带动作用最大的产业，在推动经济结构调整和促进经济持续快速发展方面起了关键作用。为了促进高新技术企业的发展，我国政府一方面为国内创造一个良好的外部环境，激励企业改进和创新生产技术，加大研发费用的投入和高科技产品的开发，保护企业的自主只是产权；另一方面，政府在资金投入、税收、进出口、原料供应等方面都对其进行了特殊的“产业倾斜”政策，给予重点扶持和引导，尤其是制定税收优惠政策，这是世界各国促进高新技术企业发展的普遍做法。在依靠外部环境改善和国家政策支持谋求发展的同时，高新技术企业应该进行税收筹划，减少税收负担，实现企业价值最大化。税收筹划是指纳税人在符合国家法律及税收法规的前提下，按照税收政策法规的导向，事前选择税收利益最大化的纳税方案处理自己的生产、经营和投资、理财活动的一种企业筹划行为。税收筹划行为不仅有利于企业经济行为有效率的选择，增强企业竞争能力，而且能实现国家税法的立法意图，从而发挥税收杠杆作用，增加国家收入。对高新技术企业进行税收筹划能够减轻企业自身的税收负担、实现涉税零风险、提高高新技术企业的经营管理水平和会计水平，同时有利于充分发挥税收政策的宏观调节作用、完善税制、促进税法质量。因此，在立足于高新技术企业自身的特征及经营管理活动的实际下，探讨高新技术企业税收筹划的思路和方法就显得非常重要。本文试图通过剖析我国高新技术企业筹划现状中存在的问题和成因，运用税收筹划平台，从设立阶段、生产经营、收益分配三个方面寻求软件生产高新技术企业税收筹划的策略。一、文献回顾涂敏在试论完善高新技术企业税收筹划的新思维（现代商业，2010年第五期）中指出高新技术企业对税收筹划的认知度不高，以及其他一些复杂原因，企业一般以自身筹划为主，而聘用专家或委托相关机构进行税收筹划往往发生在大型企业和跨国公司上。在税收筹划方法的选择上，高新技术企业一般以事后筹划为主，事前筹划的较少，这样片面的税收筹划方法使得高新技术企业无法享受到更大的税收利益，最终造成企业进行税收筹划的动力不足。由于法制不健全、执法力度不够等原因，我国企业税收筹划的效果不明显，实施税收筹划的积极性和主动性较差。栗静在高新技术企业纳税筹划研究（中国高新技术企业，2010年第25期）中认为纳税筹划是一个企业走向成熟、理性的标志。它是企业一种长期行为和事前筹划活动，需要具有长远的战略眼光，要着眼于总体的管理决策之上，有时还要与企业发展战略结合起来，选择能使企业总体收益最大、最优的方案。只有这样，才能真正做到“节税增收”。佟颖在高新技术企业纳税筹划应注重的几个原则（现代商业，2011年第05期）中指出由于高新技术企业纳税筹划涉及会计、税法、财务管理、国家政策法规、企业管理等多个专业领域，必须把握好相关的基本原则，从而综合运用相关知识和经验，合理进行纳税筹划，巧妙设计税收筹划方案，使得高新技术企业利润达到最大化目标。陆易在高新技术企业税收筹划研究（现代经济信息，2012年第06期）中提出决定企业整体利益的因素是多方面的，税收利益虽然是企业的一项重要经济利益，但不是企业的全部经济利益，企业的发展是由各种因素合力共同推动的，税收只是其中的一个因素。开展税务筹划应服从于企业的整体利益和战略发展要求，而不能一味地追求企业税收负担的减少。综上所述，近年来随着高新技术企业在我国经济体制中地位的不断提升，我国专家学者纷纷对高新技术企业的税收筹划提出各自的意见，从国家政策法规、企业经营管理等多个专业领域着手，深入剖析我国高新技术企业税收筹划存在的问题，提出了许多改革完善税收筹划的建议。但是，没有针对各类高新技术企业经营特点进行深入的研究。二、我国高新技术企业税收筹划的现状、问题和成因分析（一）高新技术企业税收筹划的现状随着我国税制改革的不断深入和税收征管手段的日益完善，企业已经进入了全面税收管理的环境中。如何在依法纳税的前提下，主动利用税收杠杆，通过合理避税等法律允许的手段最大程度减少企业赋税压力从而谋取利润最大化，已经成为企业经营管理活动的重要内容。高新技术企业是推动我国经济快速发展的重要组成部分。但针对高新技术企业的税务筹划研究目前还相对较少。当前，我国高新技术企业主要通过自己的财务部门和委托税务代理机构、税务咨询机构或税务专家进行税收筹划。由于高新技术企业对税收筹划的认知度不高，以及其他一些复杂的原因，企业一般以自身筹划为主，而聘用专家或委托相关机构进行税收筹划一往往发生在大型企业和跨国公司上。在税收筹划方法的选择上，高新技术企业一般以事后筹划为主，事前筹划的较少，这样片面的税收筹划方法使得高新技术企业无法享受到更大的税收利益，最终造成企业进行税收筹划的动力不足。由于法制不健全、执法力度不够等原因，我国企业税收筹划的效果不明显，实施税收筹划的积极性和主动性较差。（二）高新技术企业税收筹划中存在的问题1、受到企业经营管理水平的制约一是很多企业在投资时只顾及眼前利益，而对可持续发展不予重视，我国的税收政策是有地域性和行业性的，很多企业在投资时将企业的选址以及行业和投资的方式排除在税收优惠政策之外；二是企业管理者由于对经营方式不注重选择，并且在经营运作过程中只依靠单一渠道，并且对经营方式不加以分析和筹划；三是融资渠道和形式过于单一，并不注重对纳税的回避。这些都使得企业经营负税沉重，严重压迫了企业的营利能力。2、税收筹划的生存空间狭窄在一些地方，税务机关擅自改变税款的征收方式，扩大核定征收的范围，税收征管法规有的成为摆设，本应采用查账征收的固定营业户却采取了定税，包税的办法，甚至出现企业所得税附加征收现象。这些做法影响了税法的统一性和严肃性，抵消了企业精心进行策划得到的税收利益，也使得税务咨询机构丧失了一部分市场，造成市场需求的缺乏。3、企业进行税收筹划的成本过高我国高新技术企业主要根据自身情况组建专门机构，或者委托税务代理机构、税务咨询机构或税务专家进行税收筹划，但不管采取何种方式都会增大纳税成本，尤其是委托中介机构进行税收筹划。我国目前没有规范的代理税收筹划收费标准，高新技术企业普遍的做法是与代理机构协商收费，造成企业为税收筹划付出的成本过高。4、税收筹划人员整体水平不高税收筹划是一项涉及企业全方位的复杂的专业性活动，若不系统全面地掌握税务筹划原理，税收筹划活动难以成功。目前，我国税收筹划人员的知识面普遍较窄，综合素质不高。（三）高新技术企业税收筹划存在问题的成因分析1、高新技术企业税收筹划意识不强首先，高新技术企业的管理人员，往往花费巨大的人力、物力和财力进行产品的开发研究工作，而对财务管理活动却没有引起足够的重视，这是高新技术企业税务筹划活动得不到有力开展的重要原因之一。其次，部分高新技术企业由于纳税意识淡薄，为获得更大的纳税利益，往往会运用违法手段进行纳税筹划，这严重制约了税务筹划的健康发展。2、我国收税法制不健全，税法执法不规范由于我国施行市场经济时间短，税收法律还不健全，税收工作受到来自各方面的干预，存在较多的漏洞。一方面，偷税比较方便，有的即使被发现，也是补税而已，不会受到严厉处罚，；另一方面，各地方部门擅自出台了许多税收优惠与减免政策且执行中随意性较大。因此，使得企业进行税收筹划的积极性不高。3、从事税收筹划的大部分中介机构不能适应市场经济发展的要求在我国，从事税收筹划的中介机构主要是会计师事务所，税务师事务所、律师事务所等，这些税务咨询机构普遍规模不大，运作状况很不理想，如管理力度、执业标准、收费情况、社会形象等都不能适应市场经济发展的要求。并且中介机构之间的合作不多，跨省区、跨地区开展业务难，阻碍了企业开展税收筹划。4、缺乏税收筹划专业人才由于高新技术企业经营活动的特殊性，致使企业经常遇到复杂的涉税业务，这必然要求高新技术企业具备高素质的税收筹划人员，以正确处理涉税业务，进行合理的税务筹划活动，而且税收筹划人员的业务水平和综合素质也是税收筹划成功的基本保证之一。但我国在税收筹划实践中却缺乏这样的税收筹划专业人才，致使企业税务筹划活动开展力度不够，制约了我国高新技术企业税收筹划的蓬勃发展。三、软件生产高新技术企业概述软件生产高新技术企业是指以计算机软件开发、系统集成、应用服务和其他相应技术服务为其经营业务和主要经营收入，具有一种以上由本企业开发或由本企业拥有知识产权的软件产品，或者提供通过资质等级认定的计算机信息系统集成等级技术服务的企业。软件企业的认定条件是：1、在我国境内依法设立的企业法人；2、以计算机软件开发生产、系统集成、应用服务和其他相应技术服务为其经营业务和主要经营收入；3、具有一种以上由本企业开发或由本企业拥有知识产权的软件产品，或者提供通过资质等级认定的计算机信息系统集成等技术服务；4、从事软件产品开发和技术服务的技术人员占企业职工总数的比例不低于50%；5、具有从事软件开发和相应技术服务等业务所需的技术装备和经营场所；6、具有软件产品质量和技术服务质量保证的手段与能力；7、软件技术及产品的研究开发经费占企业年软件收入8%以上；8、年软件销售收入占企业年总收入的35%以上，其中自产软件收入占软件销售收入的50%以上；9、企业产权明晰，管理规范，遵纪守法。四、软件生产高新技术企业税收筹划的主要平台税收筹划始终贯穿于财务决策及生产经营管理的全过程，在企业筹资、投资、经营、收益分配和会计核算等过程中应正确运用税收筹划平台，科学地进行税收筹划以减轻企业的税收负担，促进企业经济效益的提高。软件生产高新技术企业进行税收筹划可以基于四大平台：价格平台、弹性平台、优惠平台、规避平台。（一）价格平台价格平台是指纳税人利用市场经济中经济主体的自由定价权，以价格的上下浮动作为纳税筹划的操作空间而形成的一个范畴，其核心内容是转让定价。转让定价法主要是通过关联企业不合常规的交易形式进行税收筹划。关联企业之间进行转让定价的方式主要有以下几种：1、利用产品交易进行筹划。关联企业间产品交易通过压低定价或抬高定价的策略转移利润或收入，以实现从整体上减轻税收负担；2、利用原材料及零部件进行筹划。通过控制零部件和原材料的购销价格，进而影响产品成本来实现税收筹划；3、利用提供劳务进行筹划。通过高作价或低作价甚至不作价的方式收取劳务费用，从而使关联企业之间的利润根据需要进行转移和税收筹划；4、利用无形资产进行筹划。通过无形资产特许使用费转让定价以此调节利润，追求税收负担最小化；5、利用租赁业务进行筹划。可以利用自定租金来转移利润，利用机器设备先卖后租用，利用不同国家不同的折旧政策等进行税收筹划。运用价格平台应注意的问题：一是要进行成本效益分析；二是价格的波动应在一定的范围内；三是企业可以运用多种方法进行全方位、系统的筹划安排。（二）弹性平台弹性平台是指税法中可以利用的税率幅度达到减轻税负效果的空间。弹性平台中的弹性不同于数学中的弹性。纳税筹划中的弹性定义源于弹性的本义，因为弹性意味着大小长短的变动性，而纳税筹划中的税款正是可以变动的，且其变动特性近似于弹簧。要想缴纳的税款越少，纳税人在筹划方面下的功夫便越大。但正如对弹簧用力压缩不能超过必要的限度，否则会损坏弹簧一样，弹性平台的筹划不能超越幅度范围的最低点，否则避税就成了逃税。运用弹性平台应注意的问题：一是弹性平台的可操作性大小判定要充分考虑到征税方，弹性平台的筹划要达到目的，需要“因人制宜”；二是在幅度中找到最佳切入点，实现税率低、负税轻、优惠多惩罚小、损失较少的目的。（三）优惠平台优惠平台是指纳税人进行税收筹划时所凭借的国家税法规定的优惠政策形成的一种操作空间。它在日常经济生活中，广泛地被纳税人运用，是税收筹划平台中重要的一种。优惠平台常用的方法有：1、直接利用筹划法。即给予生产经营活动的企业或个人必要的税收优惠政策。如国家对某些生产性企业给予税收上的优惠，则企业可根据自己的实际情况就地改变生产经营范围，使自己符合优惠条件，从而获得税收上的好处。2、临界点筹划法。一是价格和产量确定在相应位置，以寻找最佳节税临界点，使企业获利最大；二是企业和个人所得税都有一个临界点问题，这个临界点可用来作为是否转移的参考依据。3、流动筹划法。可以根据企业的需要，或者选择在优惠地区注册，或者将不太景气的生产转移到优惠地区，以享受国家给予的税收优惠政策，减轻税收负担。4、挂靠筹划法。指企业或个人原本不能享受税收优惠待遇但经过一定的筹划，通过挂靠在某些能享受优惠待遇的企业或产业、行业，使自己也能符合优惠条件。（四）规避平台规避平台就是利用税法中众多的临界点来争取降低税率，减轻税负，获得优惠，增加利润。规避平台建立的基础是临界点，所以其组成分类也以临界点为标准。临界点可分为税基临界点和优惠临界点两大类。税基临界点的规避平台主要是在税基减小上做文章；而优惠临界点规避平台则多是为了享受优惠待遇。两类临界点决定了规避平台的两大组成部分：一是税基临界点的规避；二是优惠临界点的规避。前者主要有起征点、税率跳跃临界点；后者主要有时间临界点、人员临界点、优惠对象临界点等。运用规避平台时应注意其经济成本问题，因为规避平台利用的是临界点，引起“质”的突破，就得有足够的“量”变，这其中可能会耗掉许多成本，筹划时应避免舍本逐末、本末倒置的做法。五、软件生产高新技术企业税收筹划方案（一）软件生产高新技术企业设立阶段的税收筹划企业设立的税收筹划就是要使纳税人通过对筹资方法、设立形式、投资方向和地点的合理安排，在两种或两种以上的纳税方案中进行选择，达到最小合理纳税的一种筹划行为。在新企业所得税法下，由于税率、税收优惠政策都进行了较大调整，这也必然影响到高新技术企业设立过程中的税收筹划。1、设立形式的选择国际上通常把企业组织分成为三类：公司企业、合伙企业和个人独资企业。对于规模较大的企业，公司无疑是教明智的选择，而对于大批规模较小的软件生产高新技术企业来说，不应该简单地选择合伙制，而应选择公司制。原因有二：一是软件生产高新技术企业的核心竞争力主要体现为人力资本，其员工报酬一般较高，业主的个人所得也不例外，如果采用公司制税后分红的形式，适用20%的固定税率，对于高收入的投资者来说，后者的税负相对较低。二是软件生产高新技术企业面临激烈的市场竞争和较短的生命周期，在这样的高风险领域，如果采用承担无限责任的合伙制，会加大软件生产高新技术企业的经营风险和不稳定性。因此，软件生产高新技术企业在选择组织形式时应结合自身的特点，综合考虑各种税收及非税收因素，有时选择公司制会更有利。2、筹资方式的选择筹资是企业进行一系列经营活动的前提条件。企业在设立时的筹资方式主要有负债筹资、权益筹资、租赁筹资等。如果仅就税收负担而言，不考虑企业最优资本结构问题，负债筹资较权益筹资的成本低。企业借款利息可以在税前扣除，具有一定的抵税作用。在息税前收益不低于负债成本总额的前提下，负债比率越高，额度越大，其节约税收效果就越明显。但是，负债越大，企业的财务风险也越大，一般都是综合利用负债筹资和权益筹资。此外，筹资利息也是税收筹划的一个重要方面。财务制度规定，企业筹资的利息支出，凡在筹建期间发生的，计入开办费，自企业投产营业起，按照不少于五年的期限分期摊销；在生产经营期间发生的，计入财务费用。因此企业应尽可能加大筹资利息支出计入财务费用的份额，缩短筹建期和资产的构建周期。租赁方式既可避免因长期拥有机器设备而承担资金占用和经营风险，又可通过支付租金的方式，抵减企业应税所得额，减轻税负。尤其对于软件生产高新技术企业而言，具有高风险的特点，在可能的情况下，选择租赁方式，可以避免高风险带来的损失。3、投资地点的选择企业所得税实施条例规定对深圳、珠海、汕头、厦门、海南经济特区和上海浦东新区内，在2008年1月1日（含）之后完成登记注册的国家需要重点扶持的高新技术企业，在经济特区和上海浦东新区内取得的所得，自取得第一笔生产经营收入的所属纳税年度起，第一年至第二年免征企业所得税，第三年至第五年按照25%的法定税率减半征收企业所得税。自2008年1月1日起，原享受企业所得税“两免三减半”、“五免五减半”等定期减免税优惠的企业，新税法实施后继续按原税收法律、行政法规及相关文件规定的优惠办法及年限享受至期满为止，但因未获利而未享受税收优惠的，其优惠期限从2008年度算起。由此可见，国家对于高新技术企业的税收优惠政策很大一部分是限制于高新技术企业开发区和经济特区的。对于软件生产高新技术企业来说，不论是出于税收筹划的目的还是为了更好的发展环境，入住高新技术企业开发区和经济特区都是最佳的选择。4、增值税纳税人身份的选择软件生产高新技术企业从节约税款的角度出发来选择一般纳税人和小规模纳税人关键是评估企业的“增值率”，即企业的增值额（增值额=不含税销货金额-不含税进货金额）与不含税进货金额的比例。基本原理是，增值率越高，越适用简易征收率方法。增值率越低，则越适用凭票抵扣税方法。因此现实中，只要找出增值率的“税负无差异点”，在这一增值率水平上，企业适用简易征收率比较适合，否则，适用凭票抵扣方式比较有利。举例来说，2009年起，小规模纳税人的增值税征收率为3%，假定某软件生产高新技术企业销项税额适用税率为17%，且进项税额适用的抵扣率也是17%。设“税负无差异点”的增值率为R，根据“税负无差异”原理列出方程求解，如：（1+R）*17%-1*17%=（1+R）*3%，R=21.43%。即当软件生产高新技术企业的增值率R大于21.43%时，作为小规模纳税人比作为一般纳税人更有利。（二）软件生产高新技术企业生产经营中的税收筹划1、营业税税收筹划2011年2月11日，国务院办公厅发布进一步鼓励软件产业和集成电路产业发展的若干政策规定，即新18号规定。新政策基本上延续了2000年原18号文的优惠政策并加以细化。新18号文件继续实施软件增值税优惠政策，进一步落实和完善相关营业税优惠政策，对符合条件的软件企业和集成电路设计企业从事软件开发与测试，信息系统集成、咨询和运营维护，集成电路设计等业务，免征营业税，并简化相关程序。在营业税方面，应研读税收规定，特别是新出台的政策，向国家鼓励支持的方面靠拢，争取达到税收优惠政策的条件，对满足条件的申请免缴营业税，尽量降低实际税负。2、增值税税收筹划（1）取得软件企业资质，享受税收优惠。国家鼓励在我国境内开发生产软件产品，2000年原18号文件规定自 2000 年 6 月 24 日起至 2010 年底以前，对增值税一般纳税人销售其自行开发生产的软件产品，按 17%的法定税率征收增值税后，对其增值税实际税负超过 3%的部分实行即征即退政策。新18号文件继续实施软件增值税优惠政策。若企业取得软件产品证书和软件企业资质认定( 双软) ，则可享受超过实际税负 3% 的部分即征即退的优惠政策。相对于 17%的比例全额征收的增值税数额，这个优惠政策大大降低了企业的税负。下表是统计的 A 软件公司 2007 2010 年的享受优惠政策的退税情况：2007200820092010合计增值税退税返还额104，615，189133，066，473147，151，916183，950，192568，783，770从上表可看出，A 公司自2007年到2010年，近四年的退税合计将近 5 亿 7 千万。这么庞大的退税返还额的确给高新技术软件企业给予了极大的鼓励。所以首先及时地进行资质认定，才能享受国家的税收优惠政策。（2）分别核算软件、硬件，降低硬件成本。税法规定：增值税一般纳税人随同计算机网络、计算机硬件和机器设备等一并销售其自行开发生产的嵌入式软件，如果能够按规定分别核算嵌入式软件与计算机硬件、机器设备等的销售额可以享受软件产品增值税优惠政策。若分别核算的同时，将计算机硬件、机器设备的成本降低或是转移到软件或其他成本中，便提高了嵌入式软件销售额，进而增加了退税额。例如：公司软硬件兼营，并分别核算软件收入 2000 万元，硬件收入3000 万元，本期可抵扣进项税额软件为 50 万元、硬件为 50 万元( 销售收入皆不含增值税) 。方案一: 若未分别核算硬软件，则应交增值税 5000* 17%-( 50 +50) = 750 万。方案二: 若分开核算。硬件设备应交增值税 3000* 17%-50 = 460万，软件应交增值税2000* 17%-50 =290 万，退税额 =2000* ( 17% -3% ) = 280 万。实际缴纳增值税 750280 = 470 万。故方案二比方案一节税 280 万。3、企业所得税税收筹划（1）所得税法实施条例中规定高新技术企业研究开发费用实行150% 的加计扣除政策。如下表，A 软件企业获得了批准享受到了这一加计扣除的优惠政策。2006200720082009研究及开发费用148，800，146168，761，021239，901，923289，036，944研究及开发费用占本集团主营业务收入的比例13.40%12.50%14%12%当年研发费50%加计扣除对利润的影响-5，226，530-8，135，405-4，412，467-8，770，333研发费用增加比例13.41%42.15%20.48%从表中可以看出，研发支出占集团主营业务收入的比例都比较大，且都高于 10%，说明对于软件生产高新技术企业来说，研发支出是公司很大的一笔开销，而且研发新产品的风险也是较大的，如果没有国家的支持，这些软件生产高新技术行业要发展起来是很困难的。（2）新税法第三十二条规定：企业的固定资产由于技术进步等原因，确需加计折旧的，可以缩短折旧年限或者采用加速折旧法。软件生产高新技术企业的固定资产由于技术进步等原因更新换代非常快，采用加速折旧法对企业更有利。这样可使固定资产成本在使用期限内加速得到补偿，企业前期的利润少，纳税少; 后期的利润多，纳税多，从而起到延期纳税的作用。此外，在企业所处的纳税期间，若处在企业免税和减税期内应尽量减少折旧，在企业正常纳税期内应尽量增加折旧以获得资金的时间价值。根据 A 企业 2010 年年报披露，固定资产计提的折旧金额为人民币5395.6万元，而且固定资产的折旧是按照年限平均法计提的。若 A 软件企业缩短折旧年限或是采用加速折旧法，那公司可能会起到延期纳税的作用。（三）软件生产高新技术企业收益分配中的税收筹划对于企业经营利润，国家有一系列分配程序及相关政策，不同的分配方式及流向，就有不同的税收政策。1、留利再投资的税收筹划留利再投资的节税策划企业如果多积累，可以使其所发行股票每股净资产上升，由于目前我国还没有开征股票转让所得税，投资者可以转让股票从而获得更多的收益。企业若将留利用于扩大再生产，还可以享受政府退税的某些优惠政策。2、股利发放的税收筹划控制股利发放的节税策划。股份公司如果把可以发放的企业税后盈利全部发放，股东一般要交纳20%的所得税。而公司如果少发股利，并经有关部门批准，将待分配的现金股利转为收购本公司原发千示在外的股票并注销，从而使总股本减少，导致每股净资产与每股税后收益上升，市盈率同步下降，股价上涨，持有股票的投资者可以通过卖出股票获得节税利益和更多的资本利得。六、研究结论通过对软件生产高新技术企业税收筹划探索，得出一下主要结论：（1）我国高新技术企业税收筹划现状不容乐观。通过研究发现，高新技术企业税收筹划中存在的问题主要有：税收筹划受到企业经营管理的制约；税收筹划的生存空间狭窄；企业进行税收筹划的成本过高；税收筹划人员整体素质不高。（2）高新技术企业税收筹划存在问题的成因具有多样性。其主要成因有：企业税收筹划意识不强；我国收税法制不健全，税法执法不规范；从事税收筹划的大部分中介机构不能适应市场经济发展的要求；税务代理业发展严重滞后；缺乏税收筹划专业人才。（3）软件生产高新技术企业税收筹划策略有章可循。一是对企业设立阶段的税收筹划，包括对设立形式、筹资方式、投资地点和