房地产开发企业所得税纳税筹划.doc

本科毕业论文 题 目 房地产开发企业所得税纳税筹 划 院 部 商学院 专 业 会计学 班 级 会计 082 姓 名 王泽森 学 号 2008091106 指导教师 孙慧琳 完成日期 2012 年 6 月 10 日 山东建筑大学毕业论文 I 目 录 摘摘 要要 III ABSTRACTABSTRACT IV 1 1 绪绪 论论 5 1 1 研究背景 目的及意义 5 1 2 文献综述 5 1 2 1 国内研究现状 5 1 2 2 国外研究现状 6 1 2 3 启发与思考 7 1 3 研究思路与方法 7 1 3 1 研究思路 7 1 3 2 研究方法 8 2 2 房地产开发企业税收筹划基本理论房地产开发企业税收筹划基本理论 8 2 1 税收筹划的基本概念 8 2 2 房地产开发企业的税负现状 9 2 2 1 房地产开发企业的税负情况 9 2 2 2 房地产开发企业涉税事项分析 9 2 2 3 房地产开发企业的税收特点 10 3 3 房地产开发企业所得税税收筹划战略房地产开发企业所得税税收筹划战略 11 3 1 企业性质选择的税收筹划 11 3 2 子公司和分公司选择的筹划 12 4 4 所得税应纳税所得额的筹划所得税应纳税所得额的筹划 13 4 1 收入总额的筹划 13 4 1 1 降低收入总额 13 4 1 2 递延营业收入 13 4 2 准予扣除项目的筹划 14 山东建筑大学毕业论文 II 4 2 1 资金筹措的纳税筹划 14 4 2 2 支付总机构管理费筹划 16 4 2 3 广告费 业务宣传费 业务接待费的筹划 16 4 2 4 固定资产折旧筹划 17 5 5 结结 论论 18 谢谢 辞辞 19 参考文献参考文献 20 山东建筑大学毕业论文 III 摘 要 新企业所得税税法实施后 取消了大量的税收优惠政策 虽然利用税收优惠进行纳税 筹划的空间小了 但总体上看 新企业所得税法放宽了成本费用的扣除标准和范围 让企 业从另一个视角扩大了税务筹划的空间 新 企业所得税法 对内外资企业所得税制度进 行整合 把两套不同的税制 合二为一 对我国不同性质 不同类别的企业 统一适用 同一个税法 实现不同经济实体在税收上的同等待遇 另外 新 企业所得税法 将所得 税税率统一降低至 25 取消地区性优惠税率 只对高新技术企业 小型微利企业规定照 顾性税率 简化了税率结构 使税制更加透明和规范 作为房地产商来说 尤其是近两年 面临着很多问题 首先 由于房价居高不下 国家出台房地产宏观调控政策频率之高 力 度之大前所未有 对房地产开发企业来说无疑是一个沉重的打击 另外 房地产开发企业 本身固有的问题就是资金链一般比较紧张 房地产开发企业开发产品从经历规划设计 到 可行性研究 到征地拆迁 到安置补偿 到建筑安装 到配套工程 到绿化环卫工程等阶 段 少则需要一年 多则需要数年才可以全部完工 而且在每个开发阶段地产商都需投入 大量的资金 加上开发产品具有单位价值高 建设周期长 负债经营程度高 不确定因素 多 且销售回款速度慢 压力大等特点 再加之融资难 意味着房地产开发商的开发成本 非常高 房地产全行业的赢利空间正逐步缩小 房地产开发企业的发展将更依赖于自身竞 争实力的增强 降低房地产开发企业的成本成为提高竞争力的一个重要方面 而在房地产 开发企业成本费用中有相当部分是纳税成本 关键词 房地产开发企业 所得税 税收筹划 山东建筑大学毕业论文 IV Income Tax Planning of Real estate development enterprises Abstract After the implementation of the new enterprise income tax law the abolition of a large number of preferential taxation policies Although the use of tax incentives tax planning space but generally speaking the new Enterprise Income Tax Law to relax the standards and scope of the deduction of the cost from another perspective to expand the tax planning space The new Enterprise Income Tax Law of domestic and foreign enterprise income tax system to integrate the two different tax system combined of different nature different types of enterprises the uniform application of the same tax laws different economic entities in the tax on equal treatment In addition the new Enterprise Income Tax Law will reduce the income tax rate to 25 percent to cancel the regional preferential tax rate only the high tech enterprises small enterprises with low profits provides care tax rates simplifying the rate structure to make the tax system more transparent and standardized As a real estate business especially in the last two years is facing many problems First of all due to high prices the state has adopted a real estate macro control policy for high frequency the intensity of an unprecedented real estate development enterprises is undoubtedly a heavy blow In addition real estate development enterprises inherent problem is the funding chain is generally more tense Real estate development companies to develop products from the planning and design experience to the feasibility study to the land acquisition and relocation to resettlement compensation to the construction and installation to supporting projects to green and environmental engineering phase at least a year to more than a few years can be completed at each stage of development developers are required to put a lot of money coupled with the pressure to develop products with high unit value long construction period and liabilities of operating a high degree of uncertainty and compared with slow and other characteristics coupled with difficulties in financing means that the very high development costs of real estate developers the real estate industry wide profit space is gradually narrowed Real estate development enterprise development will be more dependent on the strength of their competition to reduce the cost of real estate development enterprises as an important aspect to improve their competitiveness while a considerable portion of the tax cost in the cost of real estate development enterprises Key Words Real estate development enterprises Income tax Income Tax Planning 山东建筑大学毕业论文 5 1 绪 论 1 11 1 研究背景 目的及意义研究背景 目的及意义 2008 年 1 月 1 日 我国实行了企业所得税法的改革 新企业所得税税法实施后 取 消了大量的税收优惠政策 虽然利用税收优惠进行纳税筹划的空间小了 但总体上看 新 企业所得税法放宽了成本费用的扣除标准和范围 让企业从另一个视角扩大了税务筹划的 空间 新 企业所得税法 对内外资企业所得税制度进行整合 把两套不同的税制 合二 为一 对我国不同性质 不同类别的企业 统一适用同一个税法 实现不同经济实体在 税收上的同等待遇 另外 新 企业所得税法 将所得税税率统一降低至 25 取消地区 性优惠税率 只对高新技术企业 小型微利企业规定照顾性税率 简化了税率结构 使税 制更加透明和规范 作为房地产商来说 尤其是近几年 面临着很多问题 首先 由于房价居高不下 国 家出台房地产宏观调控政策频率之高 力度之大前所未有 对房地产开发企业来说无疑是 一个沉重的打击 另外 房地产开发企业本身固有的问题就是资金链一般比较紧张 房地 产开发企业开发产品从经历规划设计 到可行性研究 到征地拆迁 到安置补偿 到建筑 安装 到配套工程 到绿化环卫工程等阶段 少则需要一年 多则需要数年才可以全部完 工 而且在每个开发阶段地产商都需投入大量的资金 加上开发产品具有单位价值高 建 设周期长 负债经营程度高 不确定因素多 且销售回款速度慢 压力大等特点 再加之 融资难 意味着房地产开发商的开发成本非常高 在此 内忧外患 的处境中 房地产全 行业的赢利空间正逐步缩小 房地产开发企业的发展将更依赖于自身竞争实力的增强 降 低房地产开发企业的成本成为提高竞争力的一个重要方面 而在房地产开发企业成本费用 中有相当部分是纳税成本 因此 有必要了解房地产税收体系 探索减轻房地产税负的途 径从而达到降低成本费用的目的 本文此次选题的主要出发点是根据新 所得税法 研 究更适用于房地产开发企业的所得税税收筹划方案 1 21 2 文献综述文献综述 1 2 11 2 1 国内研究现状国内研究现状 在我国 对纳税筹划的研究起步较晚 但研究的进程和深入十分迅速 在纳税筹划的 定义 学科性质 理论依据和纳税筹划风险等几个方面取得了一系列的研究成果 山东建筑大学毕业论文 6 薛琳在 新企业所得税法下企业税收筹划的策略 2011 一文中描述道 新企业所 得税法取消或提高了企业成本费用的税前扣除标准 首先 新税法改变了过去对内资企业 的工资薪金按照计税工资标准进行税前扣除的办法 其次 新税法规定企业发生的与生产 经营有关的业务招待费按照发生额的在不高于当年销售收入的限额内扣除 而对于会议费 差旅费等费用项目则没有扣除的限制 第三 新税法规定企业发生的符合条件的广告费和 业务宣传费支出可在不超过当年销售收入的限额内扣除 黄偏明的 房地产开发企业理税顾问 2002 一书中详细介绍了房地产开发企业应 当纳什么税 应该纳多少税 如何计算应纳税额 各种特殊情况的处理 能享受哪些税收 优惠政策 如果申报办理享受税收优惠政策的手续等内容 该书的目的是帮助房地产开发 企业的管理人员 会计人员学习和掌握税法 正确履行依法纳税的义务 贺志东的 房地产开发企业纳税筹划 2006 一书结合税收筹划的基础知识和房地 产开发企业的业务 按照房地产行业涉及的主要税种进行筹划 其中既有纳税筹划的一般 技术 也有房地产开发企业税务筹划的经典方法 1 2 21 2 2 国外研究现状国外研究现状 在西方 对于税收筹划研究较早 其理论研究也日趋成熟 目前西方的税收筹划理论 己经成为他们税收理论的一个重要的组成部分 1935 年 英国上议院议员汤姆林爵士针对 税务局长诉温斯特大公 一案 对当事 人依据法律达到少缴税款的目的的行为做出了法律上的认可 他认为 任何人都有权安排 自己的事业 依据法律这样做可以少缴税 为了保证从这些安排中得到利益 不能强迫他 多缴税汇 后来 这一判例经常被引用 法律上的认可有力地推动了理论研究的发展 美国加州大学 W B 梅格斯博士在与人合著的 会计学 中指出 人们合理而又合 法的安排自己的经济活动 是指缴纳尽可能低的税收 他们使用的方法可以称之为税收筹 划 荷兰国际财政文献局 LBFD 在 国际税收辞典 中对税收筹划是这样表述的 税收 筹划是指纳税人通过经营活动或个人事务活动的安排 实现缴纳最低的税收 关于房地产税收筹划 美国开展得比较早 1970 年后期及 1980 年初期 大多数不动 产业者因税盾效应的存在而大肆举债经营 从而使得不动产市场供过于求 所谓 税盾 TaxShield 即是因举债而节省之税赋 由于计税的基础为营运收入减去利息及折旧等 费用后的可课税所得 再将其乘以税率即为应负担之税赋 因此加大利息和折旧费用可以 山东建筑大学毕业论文 7 减少税收负担 不动产的投资者可借提高折旧费用 以达到避税的目的 这就是美国早期 企业税收筹划的实践活动 斯科尔斯和沃尔夫森等人提出了有效税务筹划理论 在 税收与企业战略 2004 一书中 他们系统地分析了税收对企业投资和融资战略的影响 他们认为 传统的税务筹 划目标中的税负最小观点 实际上忽略了交易成本 有效的税务筹划应该充分考虑交易各 方 显性税收与隐性税收 税收成本与非税收成本的因素对企业投资和融资决策的影响 早期的研究主要是针对税务筹划的定义 目的以及合法性等所进行的规范研究 为后续税 务筹划研究提供了理论指导 1 2 31 2 3 启发与思考启发与思考 我国税收筹划的发展还很滞后 首先是原来传统经济条件下 人们认为税收筹划就是 偷税漏税 思想上认识的不足 导致人们很难去具体操作税收筹划 虽然近些年税收筹划 的概念被人们理解 但是由于企业管理水平的不足 税收筹划在我国的发展水平还不高 目前国内的专家 学者对房地产行业税收筹划研究也主要分为按照税种或局部筹划方式两 类 这些著作对房地产开发企业的税收筹划起到了一定的指导作用 但是由于新企业会计 准则和新所得税法的出台 原先很多筹划方法已经失去了意义 迫切需要能够适应新的法 律法规的筹划指导 因此笔者希望能够探索减轻房地产税负的途径从而达到降低房地产开 发企业的成本费用的目的 本文在借鉴国内外税收筹划相关课题的理论与实践的基础上 结合我国国情 站在企业的角度 对企业税收筹划的基本理论进行了介绍 针对我国房地 产开发企业的税负现状进行了较为详细的分析 并在此基础上作了实例分析 对如何进行 税收筹划作了详细阐述 1 31 3 研究思路与方法研究思路与方法 1 3 11 3 1 研究思路研究思路 本文在借鉴国内外税收筹划相关课题的理论与实践的基础上 结合我国国情 站在企 业的角度 对企业税收筹划的基本理论进行了介绍 针对我国房地产开发企业的税收筹划 进行了较为详细的分析 第一 介绍了研究背景 研究意义 对税收筹划和地产开发企业的税收筹划的国内外现状 作了文献综述 阐明了论文的结构 研究方法和研究特色 山东建筑大学毕业论文 8 第二 主要讲述了房地产开发企业在进行税收筹划过程中应遵循的基本的税收筹划理论 第三 介绍了房地产开发企业的经营特点 税负情况 第四 结合案例进行分析 第五 得出结论 1 3 21 3 2 研究方法研究方法 本文在研究房地产开发企业税收筹划时 首先对税收筹划技术进行了理论分析 特别 阐述了会计处理在税收筹划中的作用 同时分析了新企业所得税法和新企业会计准则对税 收筹划的影响 并结合 5 个小案例从应纳税所得额的筹划 企业性质选择的税收筹划 子 公司和分公司选择的是税收筹划三个方面详细阐述了筹划分析过程 2 房地产开发企业税收筹划基本理论 2 12 1 税收筹划的基本概念税收筹划的基本概念 税收筹划是指纳税人站在企业战略管理的高度 在符合国家法律及税收法规的前提下 选择涉税整体经济利益最大化的纳税方案 处理生产 经营和投资 理财活动的一种企业 涉税管理活动 从这个定义中 我们可以看出 第一 税收筹划的主体是具有纳税义务的 单位和个人 即纳税人 第二 税收筹划的过程或措施必须是科学的 必须在税法规定的 范围内并符合立法精神前提下通过对经营 投资 理财活动的精心安排 才能达到的 第 三 税收筹划的结果是获得节税收益 只有同时满足这三个条件 才能说是税收筹划 偷 税尽管也能实现税款的节省 但因其手段违法 而被绝对禁止 故不属于税筹划的研究范 畴 不正当避税由于违背国家的立法精神 也不属于税收筹划的范畴 税收筹划要遵循合法性原则 筹划性原则以及成本效益原则 合法性是税收筹划的最 本质的要求 也是区别于偷税逃税的根本 筹划性原则是指在经济活动中 纳税义务通常 具有滞后性 企业在交易行为发生后缴纳增值税或者营业税 在收益实现或分配之后缴纳 所得税 在财产取得之后缴纳财产税 这在客观上提供了对纳税行为率先做出筹划的可能 性 成本效益原则是指税收筹划要综合考虑整体经营活动 以企业的整体利益为重 税收筹划的基本技术主要有两类 节税筹划技术与避税筹划技术 其中节税筹划技术又包括 免税技术 减税技术 税率差异技术 扣除技术 抵免技 术 延期纳税技术等 山东建筑大学毕业论文 9 避税筹划技术是纳税人在现行税法的框架下 为降低税负而采用的某些手段和技巧 主要是从缩小税基 降低税率两方面筹划 常见的技术有 价格转让法 成本 费用 调整 法 融资 筹资 法 租赁法 2 22 2 房地产开发企业的税负现状房地产开发企业的税负现状 2 2 12 2 1 房地产开发企业的税负情况房地产开发企业的税负情况 目前 房地产开发销售公司所涉及的税种主要有契税 耕地占用税 流转税及各种附 加费 土地增值税 企业所得税及印花税 其中 在房地产投资开发环节 国有土地使用 权出让受让方必须缴纳 3 5 的契税 同时取得土地若为集体土地则还需一次性缴纳耕 地占用税 在房地产的转让环节 房地产转让方要按转让土地使用权和房地产营业额的 5 征 收营业税 按实缴的营业税税额征收 7 5 1 不等的城市维护建设税和 3 的教育费附 加 按产权转移书据所载金额的 0 05 征收印花税 在房地产收益环节 转让方要按转让 房地产增值程度征收 30 60 的四级超额累进税率的土地增值税 自 2008 年起按转让房 地产的收入减去准予扣除的项目后的余额征收 25 的企业所得税 在此之前所得税率为 33 在房地产取得环节 受让方需缴纳契税和印花税 契税一般按成交价格的 3 5 征收 印花税按产权转移书据所载金额的 0 05 征收 2 2 22 2 2 房地产开发企业涉税事项分析房地产开发企业涉税事项分析 在国内 地价及税费一般占房价的 50 60 左右 目前与中国房地产直接有关的 税种多达 14 种 其中实际征收的有 12 种 占中国实际征收税种数量 19 种 的一半以上 依据课税环节的不同 房地产税收可以分为三大类别 在不同课税环节对房地产税种安排 不同 税负水平不同 产生的效应也不相同 1 开发环节 房地产开发企业取得土地时支付的税金主要有契税 耕地占用税 另需支付土地开发 费 土地拆迁费等相关费用 税费合计约占房价的 75 其中 契税按照最高税率 5 水平 计算 只占 3 75 的比例 耕地占用税实行定额征收 所占比例更小 可见 在房地产取 得环节 税费合计数额较大 但从税费比例看 费重税轻 2 销售环节 在房地产交易环节 房地产企业需缴纳营业税 城市维护建设税 所得税 土地增值 山东建筑大学毕业论文 10 税 印花税以及教育费附加共 6 个相关税费 房地产交易环节总体税负水平相当于销售收 入或经营收入的 23 左右 名义税负水平明显偏重 营业税及其附加 5 5 土地增值税 30 60 企业所得税 25 3 保有环节 房地产保有行为主要涉及到房产税和城镇土地使用税 这两个税种的名义税负水平明 显偏低且优惠幅度极大 基本处于零税负状态 对于房地产的租赁行为 涉及税种多 租 赁方缴纳营业税 城市维护建设税 印花税 所得税 房产税 城镇土地使用税以及教育 费附加 承租方缴纳印花税 无论最终税负由租赁方或承租方负担 房地产的租赁名义税 负较重 税负水平占租赁收入的 30 40 2 2 32 2 3 房地产开发企业的税收特点房地产开发企业的税收特点 1 房地产开发涉及范围广 房地产行业的主要经营活动包括 规划设计 征地拆迁 房产建造 工程验收 经营 销售 物业管理 维修服务等 可见 房地产开发企业跨越生产和流通两个领域 因此 精细而复杂的财税管理模式才能适应多样化业务的需要 2 房地产行业筹集资金多源性 房地产开发企业筹集资金的主要渠道有预收购房定金或建设基金 土地开发及商品房 贷款 发行企业债券 与其他经济实体联合开发 发行股票等等 资金来源多元化 流转 环节多 每个环节都伴有相应的税收 3 房地产业成本费用复杂 房地产开发企业开发成本主要包括 土地费 前期工程费 基础设施建设费 建筑安 装费 开发间接费等 房地产经营成本 主要包括土地转让成本 商品房销售成本 配套 设施销售成本 出租房产经营成本等 房地产开发企业的期间费用有管理费用 财务费用 和销售费用 成本费用种类多 结构复杂 4 房地产开发企业的会计核算方法对损益影响大 由于房地产开发周期长 我国商品房的平均经营周期约为 4 年 这一特点决定了会计 核算的跨期摊销较为常见 收入和成本的确认 摊销直接影响着各期损益的计提 房地产 开发企业由于本身业务活动比较广 涉及多个纳税环节 同时与其他企业相比所涉及的税 种也最全 因此 房地产开发企业的税收筹划空间比较大 山东建筑大学毕业论文 11 3 房地产开发企业所得税税收筹划战略 3 13 1 企业性质选择的税收筹划企业性质选择的税收筹划 企业是指依法设立的以营利为目的 从事生产经营活动的独立核算的经济组织 根据 其不同的法律地位 企业分为法人企业和非法人企业 前者主要指公司制企业和非公司制 法人企业 后者主要指个人独资企业 合伙企业等 目前 国家对公司企业和个人独资企 业 合伙企业实行不同的纳税规定 公司制企业的营业利润必须先缴纳企业所得税 税后 利润以股息和股利的形式分配给投资者 投资者还要缴纳个人所得税 而个人独资企业 合伙企业则不作为公司看待 其营业利润不缴企业所得税 合伙人依照分得的收益根据 5 35 的五级超额累进税率缴纳个人所得税 两者税负的不同为税收筹划提供了一定的 空间 例 1 某从事房地产开发的纳税人 A 年赢利 20 万元 A 如果按合伙人缴纳个人所得 税 则应纳税额为 63250 元 200000 35 6750 税后利润 136750 元 200000 63250 A 如果按公司缴纳企业所得税 税率为 33 公司应纳所得税额 66000 元 200000 33 税后利润 134000 元 若全部作为股息分配 纳税人 A 还要缴 纳一道个人所得税 40150 元 134000 35 6750 税后利润只有 93850 元 134000 40150 与前者相比 多负担所得税为 42900 元 136750 93850 由此可见 公司税负重于合伙企业税负 纳税人 A 不组织公司 而办合伙企业则可以节税 42900 元 通过上述案例的计算和比较 合伙企业税负要轻于公司税负 那是不是都应该组织合伙企 业而不组织公司呢 其实不然 税负毕竟只是我们考虑的一个方面 企业的规模也是应该 考虑的重要因素 对于那些规模庞大 管理水平要求高的从事房地产开发的大企业 一般 宜采用股份有限公司 这不仅是因为规模较大的企业筹资难度大 而且由于这类企业管理 相对困难 经营风险大 如果采用合伙企业组织形式 很难正常健康地运转 然而对那些 规模不大的从事房地产开发的企业采用合伙企业比较适合 首先管理难度不大 合伙共管 也可以见到成效 其次又能因为纳税规定上的 优惠 而获得不少利润 这部分利润可视 为公司所得税在企业组织形式的合理选择下产生的 而这种选择一般都发生在纳税行为发 生之前 属工商登记环节考虑的问题 所以是法律规定所允许的 山东建筑大学毕业论文 12 3 23 2 子公司和分公司选择的筹划子公司和分公司选择的筹划 由于房地产开发企业产品自身的特殊性 当房地产企业在进行跨国或跨地区投资时 需要在该国或该地区设立从属机构 通常会有子公司和分公司两种选择 不同的选择也决 定着企业总体税负的高低 从法律上讲 子公司是一个独立的法人 而分公司则不是一个 独立的法人 从税收待遇的角度看 子公司具有以下好处 1 在东道国 地区 只负 有限责任 2 子公司向母公司报告企业成果只限于生产经营活动方面 3 子公司是 独立法人 其所得税计征独立进行 它可享受东道国 地区 给其居民公司包括免税期在 内的税收优惠待遇 4 东道国 地区 适用税率低于居住国 地区 时 子公司的累 积利润可得到递延纳税的好处 5 子公司利润汇回母公司要比分公司灵活 这等于母 公司的投资所得 资本利得可以滞留在子公司 或者可选择税负较轻的时候汇回 得到额 外的税收利益 6 许多国家对子公司向母公司支付的股息规定减征或免征预提税 从税收待遇的角度看 分公司有以下好处 1 分公司一般便于经营 对财务会计 制度的要求比较简单 2 分公司承担的成本费用可能比子公司节省 3 分公司不是 独立法人 只就流转税在所在地缴纳 对利润所得由总公司合并纳税 分公司出现的亏损 可以冲抵总公司的利润 减轻税收负担 4 分公司交付给总公司的利润通常不必缴纳 预提税 5 分公司与总公司之间的资本转移 因不涉及所有权的变动 不必负担税收 由此可见 子公司和分公司的税收利益存在着较大差异 子公司是独立的法人实体 在设立国 地区 被视为居民纳税人 通常要承担与该国 地区 其它公司一样的全面纳 税义务 分公司不是独立的法人实体 在设立分公司的所在国 地区 被视为非居民纳税 人 只承担有限的纳税义务 分公司发生的利润与亏损要与总公司合并计算 即 合并报 表 子公司与分公司之间的差异同样为税收筹划提供了一定的空间 例 2 房地产开发企业集团甲及其下属 A B 公司适用所得税税率均为 33 某年甲实 现利润 1000 万元 A 公司亏损 200 万元 B 公司赢利 100 万元 若 A B 公司是甲的分公 司 则由于 A B 公司的盈亏需要与总公司甲合并计算 甲应纳所得税额 1000 200 100 33 297 万元 若 A B 公司是甲的子公司 则甲公司应纳所得 税额 1000 33 330 万元 A 公司由于亏损不缴纳企业所得税 B 公司应纳所得税额 100 33 33 万元 通过比较两种设立方式下集团整体应缴纳所得税额相差为 330 33 297 66 万元 山东建筑大学毕业论文 13 通常在开办初期 下属企业可能发生亏损 设立分公司可以与总公司 合并报表 冲 减总公司的利润 减少应税所得 少缴所得税 但如果下属企业在开设后较短时间就可能 盈利 或能很快扭亏为盈 那么设立子公司就比较适宜 既可以享受作为独立法人经营的 便利 又可以享受未分配利润递延纳税的好处 同时 除了在开办初期要对下属企业的组 织形式精心选择外 在企业的经营 运作过程中 随着整个集团或下属企业的业务发展 盈亏情况的变化 总公司仍有必要通过资产的转移 兼并等方式 对下属分支机构进行调 整 以获得更多的税收利益 选择有利于税收优化的组织形式 达到既合法又有利于提高 企业经济效益的目的 4 所得税应纳税所得额的筹划 4 14 1 收入总额的筹划收入总额的筹划 4 1 14 1 1 降低收入总额降低收入总额 为了降低收入总额 通常的方法就是利用关联企业进行转让定价 就是以低于市场价 的价格把商品销售给低税负地区的关联企业 使利润流向税负较低的关联企业 从而使整 个利益集团降低税负 例如 房地产开发企业可将开发的商品房低于市场价销售给设在低税负地区的关联房 屋销售公司 在降低收入总额的同时 将利润转移到关联房屋销售公司中 不过 我国在 税收征管法 企业所得税等税法中都有反避税条款 房地产开发企业在实施转让定价时应 严格注意定价的限度 否则会招来税务稽查部门的检查 给予重新定价 这样不但达不到 节税的目的 还可能给企业造成额外的损失 4 1 24 1 2 递延营业收入递延营业收入 目前房地产行业实行预售房制度 即房地产开发项目建设到一定阶段后开始预售 取 得预售收入 根据国税发 2006 31 号文关于开发产品销售收入的确认规定 绝大部分预 售收入都具备收入确认条件 但如果据此确认收入 一方面由于开发项目尚未完工 与之 相配比的成本费用无法准确确定 不符合企业会计准则规定 另一方面企业将面临当期所 得税负的增加 如果将预售收入先通过预收账款科目核算 暂不确认收入 到年末再按照 企业会计准则 收入准则 的规定 将符合收入确认条件预收款结转为营业收入 这样 就递延了预售收入确认为营业收入的时间 也就延缓了所得税缴纳的时间 这种处理方式 山东建筑大学毕业论文 14 既符合会计准则的要求 同时也符合财税 2003 016 号文的规定 单位和个人因财务会 计核算办法改变将已缴纳过营业税的预收性质的价款逐期转为营业收入时 允许从营业额 中减除 它包含了两层含义 其一 营业税纳税申报表 中的计税营业额与 企业所得 税纳税申报表 中的 销售 营业 收入 额可以分离 其二 已经开具发票的营业收入 是可以递延的 这是税法的一个很大的变化 是会计配比原则 税法称为相关性原则 在 营业收入确认中的应用 企业利用这项政策 可以把在开发过程中的预售收入递延 达到 递延纳税的目的 4 24 2 准予扣除项目的筹划准予扣除项目的筹划 4 2 14 2 1 资金筹措的纳税筹划资金筹措的纳税筹划 房地产开发具有建设周期长 所需资金多 先期投入大等特点 所以 对房地产开发 企业而言 筹资尤其重要 筹资作为一个相对独立的行为 其对企业经营理财业绩的影响 主要是借助资本结构的变动而发生作用的 因此 在筹资活动中 应重点考虑以下几个方 面的内容 1 筹资活动会使资本结构如何变化 2 资本结构的变动会对企业业绩及 税负产生何种影响 3 企业应当选择怎样的筹资方式 如何优化资本结构配置才能在 节税的同时实现所有者税后利益最大化目标 目前我国房地产开发企业筹资渠道主要有 吸引直接投资 发行股票 企业内部积累 银行贷款 发行企业债券 房地产信托 融资租赁等 而上述渠道实际可分为股权筹资和 债权筹资两种 不同的筹资方式会给企业带来不同的影响 主要反映资金成本和财务风险 两个方面 下面结合案例说明之 例 1 A 房地产开发企业计划筹资 1000 万元 现有三种方案 各方案资金成本 节税 大小及财务风险水平如表 3 1 所示 单位 万元 A 企业适用的所得税税率为 33 表 3 1 A 企业筹资方案比较表 方案一方案二方案三 债务筹资 股权筹资 负债率 年利息率 权益利润率 800 200 20 9 12 500 500 50 9 12 200 800 80 9 12 山东建筑大学毕业论文 15 利息抵税 债务资本成本 股权资本成本 加权平均资本成本 财务风险 23 76 6 03 12 7 22 大 14 85 6 03 12 9 02 中 5 94 6 03 12 10 81 小 从上面这个案例中 我们不难看出负债比率是否合理是判定资本结构是否优化的关键 因为负债比率大意味着企业经营风险很大 但税前扣除额较大 因而节税效果明显 所以 选择何种筹资渠道 构成怎样的资本结构 限定多高的负债比率是一种风险与利润的权衡 取舍 在筹资渠道的筹划过程中必须充分考虑企业自身的特点以及风险承受能力 在实际 操作中 企业可以考虑采取多种筹资渠道的交叉结合运用的方法 以达到降低税负与降低 经营风险间的动态平衡 例 2 B 房地产开发企业开发某项目计划筹资 10000 万元 设计了三种备选方案 各 方案资金成本 节税大小的计算及财务风险水平如表 3 2 表 3 2 B 企业筹资方案比较表 项目方案一方案二方案三 债务筹资 股权筹资 负债率 年利息率 权益利润率 利息抵税 债务资金成本 股权资金成本 加权平均资金成本 财务风险 2000 8000 20 8 10 52 8 5 36 10 9 07 小 5000 5000 50 8 10 132 5 36 10 7 68 中 8000 2000 80 8 10 211 2 5 36 10 6 29 大 从上例可以看出 增加债务筹资比例 可以加大债务利息支出的抵税作用 从而降低 企业总体筹资成本 但同时也会加大企业的财务风险 因此 负债比率是否合理是判定资 本结构是否优化的关键 因为负债比率高意味着企业经营风险大 但税前扣除额较大 因 而节税效果明显 所以 选择何种筹资方式 构成怎样的资本结构 限定多高的负债比率 山东建筑大学毕业论文 16 是一种风险与利润的权衡取舍 在筹资决策过程中必须充分考虑企业自身的特点以及风险 承受能力 在实际操作中 多种筹资方式的交叉结合运用往往能解决多种经济问题 在降 低经营风险的同时 达到节税增收的效果 4 2 24 2 2 支付总机构管理费筹划支付总机构管理费筹划 总机构管理费是指总机构为其下属企业和分支机构提供某种服务 下属企业和分支机 构按规定上交的管理费 由于房地产业是资金密集型行业 因此开发商多为有较大资金实 力的集团型企业 而在具体的开发项目运作中又多采用项目公司管理模式 即对每一个开 发项目成立一个独立运作的项目法人企业 这就形成了集团公司与下属项目子公司的管理 与被管理关系 在这种管理模式下 集团公司总部开展管理活动需要支出大量的管理费用 其本身除了取得各子公司税后的投资收益外 一般没有直接的经济来源 因此 通过向各 子公司提取总机构管理费的方式 使集团总部的管理支出在各子公司中进行税前扣除 从 而节省了所得税支出 以一个年营业收入 10 亿元的集团企业为例 按 2 比例可向各子公 司提取总机构管理费 2000 万元 按现行的 25 所得税率 可节省所得税费用 500 万元 根据国税总局的相关政策规定 提取总机构管理费应注意以下几点 a 提取总机构管理费的 包括总分机构和母子公司体制的总机构 对母子公司体制的 管 理费提取原则上仅限于全资子公司 b 管理费提取比例一般不得超过销售收入的 2 c 符合提取管理费条件的总机构 应在规定时间向主管税务机关报批 总机构和提取管理 费的所属企业不在同一省 自治区 直辖市 且总机构申请提取管理费金额达到 2000 万 元的 由国家税务总局批准 其余情况由总机构所在地省级税务机关批准 4 2 34 2 3 广告费 业务宣传费 业务接待费的筹划广告费 业务宣传费 业务接待费的筹划 根据现行的企业所得税法 广告费 业务宣传费 业务接待费均属于准予列支但限定 列支标准的扣除项目 企业所得税法实施条例 第 43 条规定 企业发生的业务接待费支 出 按照发生额的 60 扣除 但最高不超过当年销售收入的 5 第 44 条规定 企业发生 的广告费和业务宣传费支出 不超过当年销售收入的 15 部分 准予扣除 超过部分准予 在以后年度结转扣除 此外 国家税务总局关于房地产开发业务征收企业所得税问题的 通知 国税发 2006 31 号 第八条第二款第 10 小点规定 新办开发在取得第一笔开发 产品实际销售收入之前发生的广告费 业务宣传费 业务接待费 可以向后结转 按税收 山东建筑大学毕业论文 17 规定的标准扣除 但结转期限最长不超过 3 个纳税年度 根据税法规定 上述三项费用的 扣除基数都以销售收入为依据 而一般房地产开发项目从前期工作开始到具备结转销售收 入条件 至少需要 2 3 年时间 因此 在上述三项费用的纳税筹划上 应充分利用国税发 2006 31 号文准许向后结转 3 个纳税年度这一政策规定 从而避免所得税费用的增加 例 3 某房地产开发项目预计开发周期 5 年 预计取得销售收入 50000 万元 预计需 投入广告宣传费 2500 万元 业务接待费 250 万元 具体情况如表 3 3 所示 表 3 3 项目业务接待费 广告宣传费 销售收入分年度情况 项目第 1 年第 2 年第 3 年第 4 年 第 5 年 合计 业务接待费发生额 广告宣传费发生额 销售收入 业务接待费允许扣除标准 广告宣传费允许扣除标准 业务接待费实际扣除金额 广告宣传费实际扣除金额 50 800 0 0 0 0 50 800 0 0 0 0 50 500 10000 50 1500 50 1500 50 300 20000 100 3000 90 900 50 100 20000 100 3000 66 100 250 2500 50000 206 2500 从上表 3 3 可以看出 通过对三项费用的递延结转 在总计 2750 万元费用支出中 除了业务接待费有 44 万元需要作纳税调整外 其余均在税前得到扣除 4 2 44 2 4 固定资产折旧筹划固定资产折旧筹划 由于企业所得税法对一般企业 包括房地产开发企业 固定资产折旧方法的选择上只 允许采用直线法 因此房地产开发企业固定资产纳税筹划主要考虑充分利用税法允许的折 旧年限进行 固定资产的有效使用年限本身是一个预计值 财务制度对各类固定资产折旧 年限也只规定了一个范围 一般情况下 缩短折旧年限有利于加速成本收回 可使后期成 本费用前移 从而使前期会计利润发生后移 在税率稳定的情况下 企业可以递延缴纳所 得税 相当于取得一笔无息贷款 企业所得税法实施条例 第 60 条规定固定资产计算折 旧的最低年限如下 a 房屋 建筑物 为 20 年 b 飞机 火车 轮船 机器 机械和其 他生产设备 为 10 年 c 与生产经营活动有关的器具 工具 家具等 为 5 年 d 飞机 火车 轮船以外的运输工具 为 4 年 e 电子设备 为 3 年 因此 企业可按上述最低年限来确定各类固定资产的折旧年限 从而享受递延缴纳所 山东建筑大学毕业论文 18 得税的好处 5 结 论 本文从税收筹划的基本理论出发 根据新企业所得税法 针对房地产开发企业的税收 筹划进行了全面的探讨