新企业所得税法及实施条例讲稿--总论.doc

总论一、企业所得税法及其实施条例从何时起施行？2007年3月16日，第十届全国人民代表大会第五次会议审议通过了中华人民共和国企业所得税法（以下简称新企业所得税法）；同日，国家主席胡锦涛签署第63号主席令予以公布，自2008年1月1日起施行。中华人民共和国企业所得税法实施条例（草案）（以下简称实施条例），报请国务院常务会议审议通过后，以国务院令形式公布施行。经国务院第197次常务会议通过，予以公布，自2008年1月1日起施行。二、新企业所得税法及其实施条例的施行有何重要意义我国税收制度改革史上具有划时代意义的一件大事，新企业所得税法及其实施条例的实施，将有利于形成公平竞者的税收环境，有利于加快转变经济增长模式，有利于改进民生和社会建设，有利于对外改革开放，有利于推动税收制度的现代化建设。三、新企业所得税法及其实施条例的主要特点新企业所得税法按照“简税制、宽税基、低税率、严征管”的要求贯彻落实新企业所得税法，新企业所得税法及其实施条例是按照新时期中央确立的“简税制，宽税基，低税负，严征管”税制改革原则设计的，并按照贯彻公平税负、落实科学发展观、发挥调控作用、参照国际惯例、理顺分配关系、有利于征收管理的原则，在税制基本要素的设计、优惠政策的安排、征管措施的制定等方面，更加科学、规范、合理。统一了企业所得税法，改变了现行内、外资企业分别适用不同税制的现状。要把握好“五个统一”、“两个过渡”。这既是新企业所得税法较之过去的主要变化，又是新企业所得税法的精髓所在。新企业所得税制度的特点主要体现在五个方面：一是统一税法并适用于所有内外资企业. 为有效解决内外资企业税负差距过大的问题，新企业所得税法对内外资企业所得税制度进行整合，把两套不同的税制“合二为一”，对我国不同性质、不同类别的企业，统一适用同一个税法，实现不同经济主体在税收上的平等待遇，为公平竞争、公平税负提供了切实的制度保障。统一了纳税人认定标准，实行法人纳税；二是统一并适当降低了税率，税率由现行的33%降低为25%；三是统一并规范了税前扣除范围和标准；企业的成本费用如何扣除，直接关系所得税税基的宽窄，影响企业实际税负的高低。此前税法对内外资企业在成本费用扣除方面存在一定差异，总体上是内资企业偏紧、外资企业偏松，造成内外资企业实际税负相差较大。新企业所得税法对企业实际发生的各项成本费用作出统一的扣除规定，内外资企业执行统一的扣除标准和办法，使企业实际发生的合理支出在税前扣除，使所得税税基与企业的实际盈利水平接近，更好地体现了企业所得税的立法精神。四是统一并规范了税收优惠政策，新企业所得税法对原企业所得税优惠政策进行适当调整，综合运用优惠税率、免税、减税、加计扣除、加速折旧、减计收入、抵扣抵免等方法，统一规范税收优惠的标准和管理办法，将现行以区域优惠为主的所得税优惠格局，调整为以产业优惠为主、区域优惠为辅的所得税优惠政策；五是统一了所得税的征管要求。统一了适用于内外资企业的全面反避税措施，统一了总分机构企业实行汇总纳税的办法，统一了内外资企业的纳税申报表，同时对内外资企业所得税的预缴申报、年度申报和汇算清缴等征管工作也作出了统一规定，有利于落实各项企业所得税政策，全面加强企业所得税管理。四、新企业所得税法八大核心政策变化1、企业所得税纳税人，统一了纳税人认定标准，实行法人纳税2、税率。3、企业所得税征税范围。4、应纳税所得额5、税前扣除项目6、前不得扣除项目7税收优惠政策8征管方面，企业所得税法实施条例费用的税务扣除规定对外资企业的影响2007年12月6日，企盼已久的企业所得税法实施条例终于以国务院令第512号形式正式颁布，本文从外资企业视角，全面剖析新旧条例费用扣除对企业的影响。 一、 逐项比较相关费用税务扣除的差别 作者对于新旧条例对相关费用税务扣除作了逐项比较，归纳如下： 1. 工资薪金 外企业所得税法规的规定：按实际认定，据实扣除； 新税法新条例的规定：实际发生的合理的工资薪金，准予扣除。 2. 五险一金 外企业所得税法规的规定：企业为其雇员提存了医疗保险基金、住房公积金、退休保险基金等基金可以在计算企业所得税前列支，此类费用，不得超过企业全年职工税前列支工资总额的14%；企业不得列支其在中国境内工作的职工的境外社会保险费，但上述境外保险费作为支付给雇员的工资、薪金的，可以在企业应纳税所得额中扣除； 新税法新条例的规定：企业为职工缴纳的基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等基本社会保险费和住房公积金，准予扣除。 3. 补充养老保险费、补充医疗保险费 外企业所得税法规的规定：企业实际发生的不属于五项预提基金或经费开支范围内的其他职工福利类支出，可按实际发生数在当年度税前扣除。但当年度税前扣除的此类费用，不得超过企业全年职工税前列支工资总额的14%，其超过部分也不得在以后年度扣除； 新税法新条例的规定：在国务院财政、税务主管部门规定的标准和范围内，准予扣除。 4. 个人商业保险费 外企业所得税法规的规定：企业直接为其在中国境内工作的雇员个人支付或负担的各类境外商业人身（人寿）保险费和境外社会保险费，不得在企业应纳税所得额中扣除。但上述境外保险费作为支付给雇员的工资、薪金的，可以在企业应纳税所得额中扣除； 新税法新条例的规定：除企业依照国家有关规定为特殊工种职工支付的人身安全保险费和国务院财政、税务主管部门规定可以扣除的其他商业保险费外，企业为投资者或者职工支付的商业保险费，不得扣除。 5. 借款费用 外企业所得税法规的规定：企业借款用于固定资产的购置、建造或者无形资产的受让、开发，在该项资产投入使用前发生的利息，应当计入固定资产的原价； 新税法新条例的规定：企业发生的合理的不需要资本化的借款费用，准予扣除，购置、建造和生产固定资产、无形资产和经过12个月以上的建造才能达到预定可销售状态的存货发生借款的，在有关资产购建期间发生的合理的借款费用，应当作为资本性支出计入有关资产的成本。 6. 利息支出 外企业所得税法规的规定：企业借款用于固定资产的购置、建造或者无形资产的受让、开发，在该项资产投入使用前发生的利息，应当计入固定资产的原价； 新税法新条例的规定：企业发生的合理的不需要资本化的借款费用，准予扣除，购置、建造和生产固定资产、无形资产和经过12个月以上的建造才能达到预定可销售状态的存货发生借款的，在有关资产购建期间发生的合理的借款费用，应当作为资本性支出计入有关资产的成本。 7. 汇兑损失 外企业所得税法规的规定：企业在筹建和生产、经营中发生的汇兑损益，除国家另有规定外，应当合理列为各所属期间的损益； 新税法新条例的规定：除已经计入资产成本以及与向所有者进行利润分配相关的部分外，准予扣除。 8. 职工福利费支出 外企业所得税法规的规定：企业实际发生的不属于五项预提基金或经费开支范围内的其他职工福利类支出，可按实际发生数在当年度税前扣除。但当年度税前扣除的此类费用，不得超过企业全年职工税前列支工资总额的14，其超过部分也不得在以后年度扣除； 新税法新条例的规定：企业发生的职工福利费支出，不超过工资薪金总额14%的部分，准予扣除。 9. 业务招待费 外企业所得税法规的规定：企业实际发生的交际应酬费，应当有确实的记录或者单据，分别列支：1）全年销货净额在1500万元以下的，不得超过销货净额的5；全年销货净额超过1500万元的部分，不得超过该部分销货净额的3；2）全年业务收入总额在500万元以下的，不得超过业务收入总额的10；全年业务收入总额超过500万元的部分，不得超过该部分业务收入总额的5； 新税法新条例的规定：企业按照发生额的60扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的5。 10. 广告费和业务宣传费 外企业所得税法规的规定：核实认列，据实扣除； 新税法新条例的规定：不超过当年销售（营业）收入15的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。 11. 环境、生态恢复等专项资金 外企业所得税法规的规定：未作规范； 新税法新条例的规定：准予扣除。提取以后改变用途的，不得扣除；已经扣除的，应当计入当期应纳税所得额。 12. 企业财产保险费 外企业所得税法规的规定：企业为抵御各种风险而向境内、外保险机构购买相关财产、责任保险所发生的保险费支出，凡属于我国保险法律、法规规定投保范围的，可按实际发生数在计算企业应纳税所得额时扣除；我国保险法律、法规规定不得在境外保险机构投保的保险费支出，不得在计算企业应纳税所得额时扣除； 新税法新条例的规定：按照规定缴纳的保险费，准予扣除。 13. 租赁费 外企业所得税法规的规定：企业租用厂房、场地、饭店、宾馆、招待所等作为生产、经营场所，作为承租方的企业直接向有关部门支付的土地使用费，应转作出租方的支出项目，由出租方开具相应的租金收入发票，承租方依据租金收入发票所列的场地租金数额在税前扣除； 新税法新条例的规定：1）以经营租赁方式租入固定资产发生的租赁费，按照租赁期限均匀扣除；2）以融资租赁方式租入固定资产发生的租赁费，按照规定构成融资租入固定资产价值的部分应当提取折旧费用，分期扣除。 14. 劳动保护支出 外企业所得税法规的规定：核实认列，据实扣除； 新税法新条例的规定：企业发生的合理的劳动保护支出，准予扣除。 15. 管理费 外企业所得税法规的规定：企业向关联企业支付管理费不得列支； 新税法新条例的规定：企业之间支付的管理费、企业内营业机构之间支付的租金和特许权使用费，以及非银行企业内营业机构之间支付的利息，不得扣除。 16. 公益性捐赠支出 外企业所得税法规的规定：企业通过中国境内国家指定的非营利的社会团体或国家机关向教育、民政等公益事业和遭受自然灾害的地区、贫困地区的捐赠，可以作为当期成本费用列支；企业直接向受益人的捐赠不得列支； 新税法新条例的规定：企业发生的公益性捐赠支出，在年度利润总额12%以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除。 17. 赞助支出 外企业所得税法规的规定：不得扣除； 新税法新条例的规定：不得扣除。 18. 准备金 外企业所得税法规的规定：从事信贷、租赁等业务的企业，可以根据实际需要，报经当地税务机关批准，逐年按年末放款余额（不包括银行间拆借），或者年末应收款帐、应收票据等应收款项的余额，计提不超过3%的坏帐准备，从该年度应纳税所得额中扣除； 新税法新条例的规定：不符合国务院财政、税务主管部门规定的各项资产减值准备、风险准备等准备金支出，不得扣除；符合国务院财政、税务主管部门规定的各项资产减值准备、风险准备等准备金支出，可以扣除。 二、 外资企业就相关费用税务扣除应当注意的事项 外资企业应当对于新旧税法关于相关费用税务扣除差别较大的部分，引起特别关注。主要有： 1. 工资薪金 工资薪金费用必须是实际发生的、合理的工资薪金，否则将不予税前扣除。这与原外资企业所得税法规区别较大。因此，企业应当尽快整理目前员工工资薪金情况，对于不合理、与企业生产经营无关的工资薪金费用尽早安排，以免被税务剔出调整。 2. 利息支出 增加了对于经过12个月以上的建造才能达到预定可销售状态的存货发生借款的利息支出，应当资本化为存货的成本，并依照规定扣除，即该等存货之利息支出，应当于该等存货出售或处置时，才可计入当期损益，作为税前扣除。因此，企业应当谨慎处理流动资金贷款用途，如制造大型机械设备、船舶、飞机等持续时间超过12个月的生产经营用流动资金贷款之用途。 3. 汇兑损失 原外资企业所得税法规，对于汇兑损失可以合理列为各所属期间的损益，而无论该等损失发生于筹建和生产、经营中；新税法及其条例规定，已经计入资产成本以及与向所有者进行利润分配相关的部分不能税前扣除，其他的部分可以扣除，所谓已经计入资产成本的汇兑损失，笔者认为企业按照企业会计准则第19号外币折算的规定，而计入资产成本的汇兑损益。同时需要提醒关注的是，汇兑损失按照新税法新条例规定进行税务处理，那么汇兑收益应该按照新税法新条例的相同规定进行税务处理。 4. 职工福利费支出 对外资企业而言，职工福利费支出的税前扣除有较大变化，原外资企业所得税法规规定，企业当年度税前扣除的职工福利费支出费用（含企业负担的职工失业保险费、工伤保险费、生育保险费），不得超过企业全年职工税前列支工资总额的14，其超过部分也不得在以后年度扣除；而新税法新条例规定，企业为职工缴纳的基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等基本社会保险费和住房公积金，准予扣除，企业发生的职工福利费支出，不超过工资薪金总额14%的部分，准予扣除。因此，新税法新条例对于职工福利费支出规定范围更宽泛。 5. 业务招待费 此次业务招待费的税前扣除标准变化较大，值得外资企业管理者认真思考。新税法新条例规定，企业发生的业务招待费，按照发生额的60扣除，和当年销售（营业）收入的5，两者较小者作为扣除限额。因此，外资企业应当对于业务招待费合理认真控制，以取得较大税务利益。 6. 广告费和业务宣传费 原外资企业所得税法规，未对外商投资企业的广告费及业务宣传费列支作比例的限制。而新税法新条例却对此类费用作了限制，规定不超过当年销售（营业）收入15的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。因此外资企业应当审慎处理2008年以后发生的广告费及业务宣传费。 7. 公益性捐赠支出 原外资企业所得税法规，对于外资企业通过特定机构的特定的捐赠，可以作为当期成本费用列支，并无比例限制，新税法新条例亦对此类费用作了限制，不超过年度利润总额12的准予扣除。所以，外资企业未来在做出捐赠决定之前，应当合理估计当年的年度利润总额，以控制在税法要求的标准之内。 8. 固定资产的税务处理 除了上述费用扣除需要求外资企业特别关注外，固定资产的税务处理亦发生了较大变化，需要特别关注。 1） 固定资产的界定 原外资企业所得税法规规定，企业的固定资产，是指使用年限在1年以上的房屋、建筑物、机器、机械、运输工具和其它与生产、经营有关的设备、器具、工具等。不属于生产、经营主要设备的物品，单位价值在2000元以下或者使用年限不超过2年的，可以按实际使用数额列为费用。也就是说，使用年限在一年以上的房屋、建筑物、机器、机械、运输工具和其它与生产、经营有关的设备、器具、工具，或者不属于生产、经营主要设备的物品，单位价值在2000元以上且使用年限超过2年的资产，均属固定资产； 新税法新条例规定，固定资产，是指企业为生产产品、提供劳务、出租或者经营管理而持有的、使用时间超过12个月的非货币性资产，包括房屋、建筑物、机器、机械、运输工具以及其他与生产经营活动有关的设备、器具、工具等。 所以，新税法新条例规定的固定资产的范围更广，对于不属于生产、经营主要设备的物品未作单位价值和使用年限的规范，只要使用时间超过12个月的非货币性资产即可判定为固定资产。 2） 残值 原外资企业所得税法规规定，固定资产在计算折旧前，应当估计残值，从固定资产原价中减除。残值应当不低于原价的10%；需要少留或者不留残值的，须经当地税务机关批准。 新税法新条例规定，企业应当根据固定资产的性质和使用情况，合理确定固定