130-第二十七章-合并范围的确定

第二十七章-合并范围的确定第二十七章 合并财务报表本章学习要求：1.不预习2.听课时不看讲义、不看教材、不做笔记3.不背任何分录4.积极参与互动第一节 合并财务报表的合并理论1.合并报表是母公司编制的、反映母公司和其全部子公司形成的企业集团整体财务状况、经营成果和现金流量的财务报表。2.合并报表还能防止利用关联关系粉饰报表*医药上市公司2016年合并资产负债表单位：万元*医药上市公司2016年合并资产负债表单位：万元*医药上市公司2016年合并资产负债表单位：万元3.合并报表理论1）母公司理论2）实体理论3）所有权理论第二节 合并范围的确定基本原则：合并报表的合并范围应当以控制为基础予以确定，需要考虑实质重于形式的会计信息要求。控制，是指投资方拥有对被投资方的权力，通过参与被投资方的相关活动而享有可变回报，并且有能力运用对被投资方的权力影响其回报金额。1.可变回报，是不固定且可能随着被投资方业绩而变化的回报，可能是正回报，也可能是负回报。2.投资方能够主导被投资方的相关活动时，称投资方对被投资方享有“权力”。在判断投资方是否对被投资方拥有权力时，应注意以下几点：1）权力只表明投资方主导被投资方相关活动的现时能力， 并不要求投资方实际行使其权力；2）权力是一种实质性权利，而不是保护性权利；3）权力是为自己行使的，而不是代其他方行使；4）权力通常表现为表决权，但有时也可能表现为其他合同安排。3.表决权主体和非表决权主体1）表决权主体是指投资方可以通过表决权或其他类似权利取得其控制权的主体，即正常的法律主体。2）非表决权主体，是指在确定其控制方时没有将表决权或类似权利作为决定因素而设计的主体。也称结构化主体、特殊目的主体、可变利益主体。投资方在判断在判断能否控制结构化主体时，应考虑：在设立被投资方时所作出的决策及投资方对其设立活动的参与度；考虑其他合同安排；考虑仅在特定情况或事项发生时开展的活动；投资方对被投资方作出的承诺。4.保护性权利是指仅为了保护权利持有人利益却没有赋予持有人对相关活动决策权的一项权利。保护性权利通常只能在被投资方发生根本性改变或某些例外情况发生时才能够行使，它既没有赋予其持有人对被投资方拥有权力，也不能阻止其他方对被投资方拥有权力。5.合并范围的豁免投资性主体母公司应当将其全部子公司（包括母公司所控制的被投资单位可分割部分、结构化主体）纳入合并范围。但是，如果母公司本身就是投资性主体，则只应将那些为投资性主体的投资活动提供相关服务的子公司纳入合并范围，其他子公司不应予以合并，母公司对其他子公司的投资应当按照公允价值计量且其变动计入当期损益。一个投资性主体的母公司如果其本身不是投资性主体，则应当将其控制的全部主体，包括投资性主体以及通过投资性主体间接控制的主体，纳入合并财务报表范围。【教材例18-8】1）A投资者持有被投资者48%的投票权，剩余投票权由数千位股东持有，但除A之外，没有任何股东单独持有超过1%的表决权，且他们之间或其中一部分股东均未达成进行集体决策的协议。A投资者确定48%的权益将足以使其拥有控制权。A投资者拥有权力。2）A投资者持有被投资者40%的投票权，其他12位投资者各持有被投资者5%的投票权，股东协议授予A投资者任免负责相关活动的管理人员及确定其薪酬的权利，若要改变协议。须获得2/3的多数股东表决权同意。A投资者拥有权力。3）A投资者持有被投资者45%的投票权，其他2位投资者各持有被投资者26%的投票权，剩余投票权由其他3位股东持有，各占1%。A投资者不拥有权力。4）A投资者持有被投资者45%的投票权，其他11位投资者各持有被投资者5%的投票权，股东之间不存在合同安排以互相协商或作出共同决策。无法判断A投资者是否拥有权力。5）A投资者持有被投资者35%的投票权，其他3位股东各持有被投资者5%的投票权，剩余投票权由众多股东持有，而没有任何一位股东持有超过1%的投票权，股东之间不存在合同安排以互相协商或作出共同决策，涉及被投资者相关活动的决策须获得股东会议上大多数投票权的批准（在近期的股东会议上被投资者75%的投票权投了票）。A投资者不拥有权力。合并报表范围关键词：【例1-多选题】下列各项中，投资方在确定合并财务报表合并范围时应予考虑的因素有（ ）。A.被投资方的设立目的B.投资方是否拥有对被投资方的权力C.投资方是否通过参与被投资方的相关活动而享有可变回报D.投资方是否有能力运用对被投资方的权力影响其回报金额网校答案：ABCD网校解析：合并财务报表的合并范围是指纳入合并财务报表编报的子公司的范围，应当以控制为基础予以确定。投资方要实现控制，必须具备两项基本要素：一是因涉入被投资方而享有可变回报；二是拥有对被投资方的权力，并且有能力运用对被投资方的权力影响其回报金额。除此之外，还应该综合考虑所有相关事实和情况，其中，对被投资方的设立目的和设计的分析，贯穿于判断控制的始终。【例-多选题】下列各项中，被投资方不应纳入投资方合并财务报表合并范围的有（ ）。A.投资方和其他投资方对被投资方实施共同控制B.投资方拥有被投资方半数以上表决权，但不能控制被投资方C.投资方未拥有被投资方半数以上表决权，但有权决定其财务和经营政策D.投资方直接拥有被投资方半数以上表决权，但被投资方已经被宣告清理整顿网校答案：ABD网校解析：纳入投资方合并财务合并范围的前提是实施控制，选项A和B没有达到施控制；选项D已宣告被清理整顿的原子公司不是母公司的子公司，不纳入合并报表范围。【例3-多选题】关于合并范围，下列说法中正确的有（ ）。A.在判断投资方是否拥有对被投资方的权力时，应仅考虑投资方及其他方享有的实质性权利B.在判断投资方是否拥有对被投资方的权力时，应同时考虑投资方及其他方享有的实质性权利和保护性权利C.投资方仅持有保护性权利不能对被投资方实施控制，也不能阻止其他方对被投资方实施控制D.在判断投资方是否拥有对被投资方的权力时，应仅考虑投资方及其他方享有的保护性权利网校答案：AC网校解析：在判断投资方是否拥有对被投资方的权力时，应仅考虑投资方及其他方享有的实质性权利，不考虑保护性权利，选项B和D错误。【例4-多选题】下列项目中，属于甲公司合并范围的有（ ）。A.甲公司持有被投资方半数以上投票权，但当这些投票权不是实质性权利B.甲公司持有被投资方48%的投票权，剩余投票权由数千位股东持有，但没有股东持有超过1%的投票权，没有任何股东与其他股东达成协议或能够作出共同决策C.甲公司持有被投资方40%的投票权，其他十二位投资者各持有被投资方5%的投票权，股东协议授予甲公司任免负责相关活动的管理人员及确定其薪酬的权利，若要改变协议，须获得三分之二的多数股东表决权同意D.E公司拥有4名股东，分别为甲公司、B公司、C公司和D公司，甲公司持有E公司40%的普通股，其他三位股东各持有20%，董事会由6名董事组成，其中4名董事由甲公司任命，剩余2名分别由B公司、C公司任命。网校答案：BCD网校解析：投资方虽然持有被投资方半数以上投票权，但当这些投票权不是实质性权利时，其并不拥有对被投资方的权力，选项A不纳入合并范围。【例5-判断题】母公司应当将其全部子公司纳入合并范围。但是，如果母公司是投资性主体，则只应将那些为投资性主体的投资活动提供相关服务的子公司纳入合并范围，其他子公司不应予以合并，母公司对其他子公司的投资应当按照公允价值计量且其变动计入当期损益。网校答案：正确，但是，若该公司上面还有母公司P公司，且P公司不是投资性主体，则P公司编制合并报表时，应当将其控制的全部主体，包括投资性主体以及通过投资性主体间接控制的主体，纳入合并财务报表范围。【例6-多选题】下列应当纳入甲公司合并财务报表合并范围的有（ ）。A.甲公司持有丙43%股份，且甲公司的子公司丙公司持有8%股份的被投资企业B.甲公司持有乙40%股份，且受托代管乙公司持有的30%股份的被投资企业C.甲公司持有丁40%股份，且甲公司的母公司持有11%股份的被投资企业D.甲公司在报告年度购入了戊47%股份的境外被投资企业E.甲公司持有A公司38