税收筹划与税务顾问手册.doc

税收筹划方案之四：天马机械公司税收筹划方案一、天马机械纺织公司的发展概况及未来规划天马机械有限责任公司（以下简称“天马机械”）是2004年由原来一家国有企业改制成立的一家以生产、加工、销售机械产品为主的工业企业，产品畅销于广东、福建、浙江、四川、湖北、深圳等省市，年产销率平均保持在98%以上，产品质量过硬，在国内市场上具有一定的品牌知名度。鉴于市场良好的发展前景，天马机械利用自身优势，不断扩张规模，实现创新性发展，2005年下半年至2006年上半年投资兴建天鹅和机械有限责任公司（以下简称“天鹅机械”），天马机械、天鹅机械两个公司的整体实力将大大增强，也将给社会带来更大的经济效益和社会效益。二、天马机械目前面临的财税疑难问题1.资产账面价值及折旧问题天马机械在改制时评估资产价值，其总额为8929.58万元（减值740.7万元），负债总额为8256.72万元（基本为账面价值），净资产为672.86万元（减值740.7万元），其中固定资产3132.08万元（房屋占33%，机械设备占64%，办公设备占3%），减值915.1万元；2004年1月改制获得批准搏战 ，正式更名为“天马机械有限责任公司”，虽然固定资产自评估基准日（2003年7月1日）起仍按原来的月折旧额计提折旧，但无形中使得天马机械在以后年度中会少提折旧846万元，截至2005年12月部分固定资产已停止计提折旧，估计还有20%的机器设备在一年内也将停止提折旧，但这些机器设备目前天马机械还在正常使用。这种资产及其折旧状况对于天马机械未来的损益及税金影响很大。2.资源的分配、战略定位及组织结构安排问题为了促进天马机械规模快速壮大，盘活存量资产并妥善安置好160多名下岗职工，2005天马机械公司部分股东投资1000万元注册成立天鹅机械公司，两个公司的经营范围和管理团队都是相同的，天马机械斥资2928万元借给天鹅公司，天鹅机械公司自己贷款800万元（包括以下岗职工名议贷款的400万元），股东贷款的1360万元但利息是由天马机械公司支付，目前管理层在资源安排及战略发展方面的困惑问题有：（1）如何处理天马机械与天鹅机械的关系，是合并还是分开经营？（2）能否享受地方政府的优惠政策？如何享受？（3）天马机械与天鹅机械之间的资金往来如何界定，以及其相关往来的资金成本如何处理？3.随着环境的变化和新的管理机制的建立，天马机械、天鹅机械需要建立快速、灵活、高效的市场营销机制。所以如何调整战略发展方向，如何建立畅通、高效的销售模式，就成为摆在高级管理层面前的重要问题。三、税收筹划方案（一）成立物流商贸公司天翔物流公司由于天马机械和天鹅机械的快带发展和社会经济环境的变化，为了更好地适应市场和企业发展的要求，我们建议成立一家融物流销售于一体的商贸公司，暂定为“天翔物流商贸有限公司”（简称“天翔商贸”），由天马机械或天鹅机械及其现有股东投资或引入新的投资者投资组建。1.天翔商贸的基本定位（1）作为独立的销售公司，为天马机械、天鹅机械提供销售服务，即由天马机械、天鹅机械先将棉纱等产品销售给云翔商贸，然后再由天翔商贸统一对外销售，天翔商贸可以运用转让定价策略，合理进行利润转移。（2）作为独立的销售服务商，为天马机械、天鹅机械的产品提供后续市场服务，包括市场调研、客户开发、业务宣传、广告投放等多种形式的劳务或商业服务。甚至以劳服务的形式承接天马机械、天鹅机械各种委托事项。（3）作为物流公司，天翔物流充分发挥物流配送的功能，对于相关的采购业务可以进行整合，采取以下不同模式进行操作：其一，天翔商贸为天马机械、天鹅机械进行采购代理，只需签订采购代理合同，收取手续费，天翔商贸仅就所收取的代理费用缴纳营业税。若天翔商贸享受税收减免优惠，则税负可以大大降低。其二，天翔商贸独立采购所需的纺织原料，然后再以适当的转让价格销售给天马机械、天鹅机械。2.天翔商贸享受收优惠天翔商贸利用财政部、国家税收总局关于自主择业的军队转业干部有关税收政策问题的通知（财税200326号）和财政部、国家税收总局关天扶持城镇役士兵自谋职业有关税收优惠政策的通知（财税200493号），在公司安排军队转业干部或自谋职业的城镇退役士兵，享受营业税、企业所得税减免的优惠政策。财税200326号文件规定，为安置自主择业的军队转业干部就业而新开办的企业，凡安置自主择业的军队转业干部占企业总人数60%（含60%）以上批主管税收机关批准，自领取税收登记证之日起，3年内免征营业税和企业所得税，自主择业的军队转业干部必须持有师以上部队颁发的转业证件。财税200493号文件规定：对为安置自谋职业的城镇退役士兵就业而新办的服务型企业（除广告业、桑拿、按摩、网吧、氧吧外）当年新安置自谋职业的城镇退役士兵达到职工总数30%以上，并与其签订1年以上期限劳动合同的，经县级以上民政部门认定，税收机关审核，3年内免征营业税及其附征的城市维护建设税、教育费附加和企业所得税。上述企业当年新安置自谋职业的城镇退役士兵人数不足职工总数30%，但与其签订1年以上期限劳动合同的，经县级以上民政部门认定，税收机关审核，3年内可按计算的减征比例减征企业所得税。减征比例=（企业当年新招用自谋职业的城镇 退役士兵人数企业职工总数 100%）2对为安置自谋职业的城镇退役士兵就业而新办的商业零售企业，当年新安置自谋职业的城镇退役士兵达到职工总数30%以上，并与其签订1年以上期限劳动合同的，经县级以上民政部门认定，税收机关审核，3年内免征城市维护建设税、教育费附加和企业所得税。上述企业当年新安置自谋职业的城镇退役士兵人数不足职工总数30%，但与其签订1年以上期限劳动合同的，经县级以上民政部门认定，税收机关审核，3年内可按计算的减征比例减征企业所得税。减征比例=（企业当年新招用的自谋职业的城镇 退役士兵人数企业职工总数 100%）2对于新办的从事商品零售兼营批发业务的商业零售企业，凡安置自谋职业的城镇退役士兵并与其签订1年以上期限劳动合同的，经县级以上民政部门认定，税收机关审核，每吸纳1名自谋职业的城镇退役士兵，每年可享受企业所得税2000元定额税收扣减优惠。当年不足扣减的，可结转至下一年继续扣减，但结转期不能超过两年。3.天翔商贸的销售模式对于天翔商贸，在天马机械、天鹅机械的经济发展中，起到商业中介作用，这是发展工商一体化的最佳模式，因为天翔商贸可以变换商业模式，在天马机械制造业与市场之间架起一座桥梁。可以操作的销售模式有：模式一：委托代销天翔商贸为天马机械、天鹅机械代理销售产品，仅收取手续费。模式二：买断销售天翔商贸买断天马机械、天鹅机械的产品，然后以天翔商贸名义对外销售。模式三：组织销售活动天翔商贸组织天马机械、天鹅机械的产品销售洽谈会，或者充当中介，对外销售还以天马机械或天鹅机械名义交易。4.分支机构（或办事处）的运作模式及财税处理分支机械（或办事处）的动作模式，主要涉及到货物在企业内部异地之间机构转移的问题。不同的分支机构（或办事处）类型，其财税处理明显不同，甚至产生很大差异。所以，天马机械、天鹅机械在分支机构设置及运作方面，应该注意不同模式的财税约束和税收空间。关于分支机构运作模式及其基本政策要求如下：设有两个或两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送其他县（市）的其他机构用于销售，属于增值税视同销售行为。关于企业所属机构间转移货物征收增值税问题的通知（国税发1998137号）规定：中华人民共和国增值税暂行条例实施细则第四条视同销售货物行为的第（三）项所称的用于销售，是指受货机构发生以下情形之一的经营行为：（1）向购货方开具发票；（2）向购货方收到货款。受货机构的货物移送行为有上述两项情形之一的，应当向所在地税收机关缴纳增值税；未发生上述两项情形的，则应由总机构统一缴纳增值税。如果受货机构只就部分货物向购买方开具发票或收取货款，则应当区别不同情况，计算并分别向总机构所在地或分支机构所在地缴纳税款。国税函2002号文件规定：纳税人以总机构的名义在各地开立账户，通过资金结算网络在各地向购货方收取货款，由总机构直接向购货方开具发票的行为，不具备税发1998137号文件规定的受货机构向购货方开具发票、向购货方收取货款两种情形之一的、其取得的应税收入应当在总机构所在地缴纳增值税。货物在同一企业内部异地不同机构之间转移，其税收处理有以下几种情况：（1）如果在外地设立的销售公司属于子公司，总公司与子公司之间属于正常销售行为，而非视同销售。但是，提醒纳税人注意的是，中华人民共和国税收征管法第36条规定：关联企业之间发生的往来，必须按照独立企业之间正常的业务往来收取或者支付价款费用，否则，由此影响纳税收人或应纳税所得额的，税收机关有权合理调整。（2）如果在外地设立的销售公司属于分公司性质，而且分公司实行独立核算，则此种情况也应比照上面情况处理。（3）如果在外地设立的销售公司属于分公司性质，但分公司不实行独立核算，而是与总公司统一核算，则应区别情况处理：如果分公司具备了国税发1998137号文件明确规定的两个条件，则分公司应该在当地缴纳增值税，总公司向分公司移送产品时，应视同销售；反之，总公司不视同销售，应在产品实际对外销售时，有总公司确认收入，并计算缴纳增值税。（二）固定资产的处理模式天马机械由于企业改改等历史原因造成一部分固定资产提前停止折扣，从而造成折旧提取不足，已停止折旧资产原值为4613395元，在两年内停止折旧的资产原值为9453138.6元。这些资产的折旧情况大大影响企业的损益及所得税。对此进行综合考虑，我们提出以下衔接处理方案：1.已停止折旧部分资产方案一：维修后继续使用这些资产还在公司发挥作用，但其本身账面净值仅为残值价值或已为零，对于这些资产，为了增加资产的使用效率，更好地贯彻节约自愿的原则，建议对其进行维修，修缮后继续使用，一则可以提高资产使用寿命，二则可以节约资产购置成本支出。对于维修费用，金额较少者，可考虑直接在当期损益中列支，对于金额较大的，可以在不短于5年的期限内摊销。相关会计与税法处理依据及要求：企业所得税税前扣除办法（国税发200084号）规定，企业的固定资产修理支出可以在发生当期直接扣除，而固定资产改良支出必须资本化。对于尚未提足折旧的固定资产改良支出，可增加固定资产原值，并适当延长折旧年限，计提折旧；对已提足折旧的固定资产的改良支出，在不短于5年的期间内平均摊销。对于经营租赁租赁租入的固定资产，因为资产的所有权归出租方，承租方发生并承扣的固定资产改良支出只作为递延资产（长期待摊费用）处理。会计处理时，对于维修支出做日常修理还是做大修理处理，主要是根据财务人员的职业判断，而企业所得税税前扣除办法第三十一条给出了定量分析指标，即符合下列条例的固定资产修理，应视为固定资产改良支出：（1）发生的修理支出达到固定资产原值20%以上；（2）经过修理后有关资产的经济使用寿命延长2年以上；（3）经过修理后的固定资产被用于新的或不同的用途。2.两年内提足折旧的固定资产（1）方案一：处理给天鹅机械对于2年内提足折旧的固定资产，建议将这部分设备低价转让给天鹅机械，天鹅机械维修后由天马机械返租天鹅机械的这部分机器设备，租赁费付给天鹅机械后起到利润转移的效果，如果天鹅机械前期成本较大，可以采取此方案。（2）方案二：和天翔商贸之间的交易新成立的云翔商贸，集物流商贸于一体，主要为天马机械及天鹅机械服务。若天翔商贸享受吸纳军队转业干部及自谋职业的城镇退役士兵的税收优惠政策，则采用天马机械与天翔商贸之间的交易形式更为有利。操作之一：天马机械将两年内停止折旧的机器设备以低价转让给天翔商贸，天翔商贸购入后进行维修，然后转让给天鹅机械，并以58年作为折旧年限，天鹅机械再将设备以经营租赁方式租赁给天马机械，每年按期按约收取租金。天翔商贸如果享受税收优惠，则可以合理实现天马机械对其的利润转移，并合理降低税负。天翔商贸天 鹅机 械天 马机 械租 赁资产转让租赁交易操作流程图操作之二：天马机械将两年内停止折旧的机器设备低价处理给个人，个人再将机器设备转让给天鹅机械，并以58年作为折旧年限，天鹅机械再将设备以经营租赁方式租赁给天马机械。应该注意的是，天马机械具体的机器设备账面净值，转让给天翔商贸或个人的价款，折旧年限，以及租金的大小根据每一机器设备的具体情况确定。天 马机 械天 鹅机 械 租 赁资产转让租赁交易操作流程图（三）天马机械与天鹅机械之间的关系定位及往来账项处理1. 天马机械与天鹅机械是合并经营还是分立经营取决于能否享受政府优惠政策和管理成本的大小，以及集团（虚拟集团）的财税操作优势。天鹅机械采用分立经营独立公司运作模式，虽然与天马机械隶属于是同一领导班子，但在实际经营中会造成管理头绪多和管理成本的提高（相对合并经营而言）。另外考虑到，当天鹅机械独立运作时，天马机械、天鹅机械，以及我们建议设立的天翔商贸，这三家公司就形成了虚拟化的集团运作，可以实现费用转移及转嫁支付，还有，如劳务费用、用工费用、设备租赁费用、交际应酬费用、营销费用、宣传费及广告费的列支可以实现税前列支限额的突破，还可以实现费用在天马机械、天鹅机械甚至天翔商贸三家公司之间合理转移。所以，集团运作的确有其独立企业无可比拟的财税优势。2.往来账项问题的处理天鹅机械使用天马机械3000万元资金所涉及的资金成本（特别是以股东个人名议借款的1360万元）长期在天马机械账面列支不符合会计制度规定。对于往来账项的处理思路如下：（1）对于天马机械和股东为天鹅机械贷款的处理方法股东缴纳股款时，冲抵天马机械2006年2月资产负债表“其他应收款”项目1000万元，减少往来账项及财税风险。随后再通过其他形式继续由天鹅机构借回使用该笔资金。（2）天鹅机械再次垡时逐步将天马机械和股东贷款置换出来。（3）天马机械和天鹅机械无法解决的往来账项可以采用债务重组的方式，债务重组在税法中规定属于债务重组收益部分要计入“应纳税所得额”缴纳所得税，但另一方的债务重组损失可以作为当期损益税前列支。考虑到现实财税情况，我们建设一部分债务通过非货币资产形式抵债（偿还），这里可以综合考虑快要到期停止折旧的机器设备的操作问题。（4）天马机械将所借款项（债券）转变为对天鹅机械的投资，这也不失为一个好的往来帐项的解决办法，可以实现无代价的债务重组或资源安排。3.天鹅机械内部融资问题对于天鹅机械，还可以采取内部融资方式获取资金的支持，这一方面可以起到利息支出抵减所得税的作用，另一方面还可以拿这些资金购置固定资产、低值易耗品、存货等，通过摊销或提取折旧等进一步加大税前扣除力度，合理降低税负。（四）工资薪金及福利费问题1.工资薪金筹划模式工资薪金是所得税纳税调整的重要项目，也会影响到企业税负。根据公司雇员的不同性质，建议公司对于工资薪金作如下处理：（1）负责市场开发的业务人员工资薪金采取“打包”模式，即对于业务人员给予一定的激励，按照年度或季度给予费用包干，涵盖工资、奖金、劳务费、差旅费、交际应酬费、市场开发费、销售佣金等开支项目，根据行业现状及公司历史水平定出一个标准（该标准须与销售额挂钩，凡是年终汇总超过预算标准的，年度终了再给予年终奖激励），但业务员平时应提供合法的发票。（2）外聘人员外聘人员凡是领取报酬较多者，如个别技术人员、外聘专家人员等，按照劳务费分次发放模式操作。外聘人员领取报酬居于一般水平时，按照工资薪金模式操作，并给予一定的年终奖。（3）管理层人员交通费补助，按照车费、油费票据，按照一定的标准报销（公司拟订出合理的分级别报销标准）。误餐补助、通讯费补助可定出合理标准列支，可参照财税199582号文件。（4）对于各类人员企业为全体雇员提取的失业保险、补充养老保险、补充医疗保险（但要按国务院或省级人民政府规定的比例或标准缴纳的），可以在税前扣除。若金额较大，公司可以在不低于三年的期间内分期均匀扣除（国税发200345号文件）。按照工资总额的4%计提，给职工建立补充商业保险。具体操作可参照财企200361号文件及财税20019号文件。按照职位给每位职工固定的办公费用，这些办公费用可不列入工资总额。个别小额福利，可以考虑用职工福利费发放。提供给个人的佣金在交易额5%以内部分，可以由获取佣金当事人签字后计列支出（国税发200084号）。实际发生的合理的劳动保护支出，可以扣除（国税发200084号）。年终奖可以合理发放，允许单独按照一个月计税，而税率由“年终奖/12”所得出的商数确定，但要注意不要使税率出现跳跃或攀升；还要注意的筹划技巧是，可以将一部分工资或发放的福利转化为年终奖。2.职工福利费的处理（1）职工薪酬的范围包括福利费企业会计准则第9号职工薪酬规定，职工薪酬是指企业为获得职工提供的服务而给予各种形式的报酬以及其他相关支出。职工薪酬包括：职工工资、奖金、津贴和补贴；职工福利费；医疗保险费、养老保险费、失业保险费、工伤保险费和生育保险费等社会保险费；住房公积金；工会经费和职工教育经费；非货币性福利；