审计【第5——9章】 课程解(理论基础,次重点)3.doc

第七章 审计计划、重要性及审计风险重要性是重点，应重点掌握（第一章就提过，第十五章还要用，会影响审计报告的意见类型，综合题，客观题年年都有，简答也是经常出现）7.1.1审计计划的含义（一）含义：审计计划是指注册会计师为了完成各项审计业务，达到预期的审计目标，在具体执行审计程序之前编制的工作计划Page: 1预先规划，可以调整。 注意：对审计计划的补充、修订贯穿于整个审计过程。 1、 通过制定和实施审计计划，可使CPA能根据2、 可以保持合理的审计成本，提高审计工作的效率和质量； 3、 可以避免与被审计单位之间发生误解。 （二）作用：7.1.2审计计划的编制与审核（一）审计计划的内容Page: 1很多都是总的和具体的，如目标种类总体审计计划Page: 1整个过程的综合计划具体审计计划概念是对审计的预期范围和实施方式所做的规划，是CPA从接受委托到出具审计报告整个过程基本工作内容的综合计划。是依据总体审计计划制定的，对实施总体审计计划所需要的审计程序的性质、时间和范围所做的详细规划与说明。 内容（没怎么考过）1被审计单位的基本情况2审计目的、审计范围及审计策略Page: 1什么时候依靠内控，什么时候不依靠内控等3重要会计问题及重点审计领域4审计工作进度及时间、费用预算5审计小组组成及人员分工6审计重要性的确定及审计风险的评估7对专家、内审人员及其他注册会计师工作的利用8其他有关内容。 1审计目标2审计程序3执行人及执行日期4审计工作底稿的索引号5其他有关内容。审计计划的繁简程度取决于被审计单位的经营规模和预定审计工作的复杂程度。 （二）审计计划的编制 1、 编制人：审计项目负责人。 2、 形式：三种。 表格式； 问卷式； 文字叙述式。 3、 审计计划的体现：在编制总体审计计划中，时间预算Page: 1可以修改，要通知被审单位，因特殊情况不得随意缩短时间，必须达到要求。是一个十分重要的内容,既是合理确定审计收费的依据，又是衡量审计工作进度、判断CPA工作效率的依据。具体审计计划，一般是通过编制审计程序表的方式体现的。 4、 注册会计师可以同被审计单位的有关人员就总体审计计划的要点和某些审计程序进行讨论，并使审计程序与被审计单位有关人员的工作相协调，但独立编制审计计划仍是注册会计师的责任。在具体实施前下达至审计小组的全体成员（三）审计计划的审核 计划总体审计计划的审核具体审计计划的审核Page: 1程序是核心审核事项1审计目的、审计范围及重点审计领域的确定是否恰当2时间预算是否合理3审计小组成员的选派和分工是否恰当4对被审计单位的内部控制制度的信赖程度是否恰当5对审计重要性的确定和审计风险的评估是否恰当6对专家、内审人员及其注册会计师工作的利用是否恰当。 1审计程序能否达到审计目标2审计程序是否适合各审计项目的具体情况3重点审计领域中各审计项目的审计程序是否恰当4重点审计程序的制定是否恰当。 注意事项对在审核中发现的问题，应及时修改、补充、完善，并在审计工作底稿中记载和说明。 （四）计划审计工作的步骤注意：前四个步骤主要与总体计划制定有关。第一步了解被审计单位经营及所属行业的基本情况Page: 1对判断起到很重要的作用 ；第二步执行分析性复核程序Page: 2企业和行业数据做比较，可以发现问题；第三步初步评价重要性水平Page: 2多大的错误会导致会计报表使用者产生误解；第四步考虑审计风险；注意：后四个步骤主要与具体计划制定有关。第五步对重要认定制定初步审计策略Page: 2是否依赖内控，哪里依赖？应在6、7之后；第六步了解被审计单位内部控制；第七步进行内部控制测试及评估控制风险；第八步确定检查风险及设计实质性测试。7.1.3了解被审计单位的基本情况了解被审计单位的基本情况主要从两个方面：一是了解被审计单位经营及所属行业的基本情况；二是执行分析性复核程序。 （一）了解被审计单位Page: 2（1）业务性质、经营规模和组织结构 （2）经营情况和经营风险 （3）以前年度接受审计的情况 （4）财务会计机构及工作组织 （5）其他与签订审计业务约定书相关的事项经营及所属行业的基本情况目的Page: 2与第五章比较，前者为了签约，无对内部控制的了解；这次已经签约，为了制定计划，要详细得多：以便弄清对会计报表具有重大影响的事项、交易和惯例。 业务类型、产品和服务的种类、被审计单位的地理位置，以及经营特点 行业类型、行业受经济状况变动影响的程度、主要的产业政策和会计惯例 1需了解的基本情况包括：Page: 2没考过，但是是专业知识 关联方及其交易的存在情况 （上次没有）（6个方面均为环境证据） 影响被审计单位及所属行业的法律、法规 被审计单位的内部控制（上次没有） 提供给有关管理机关的报告的性质2了解的方法 （7种方法） 查阅公司章程及其细则； 查阅董事会和股东会的会议记录；以了解股利分配和股东同意企业合并情况。 分析最近的年度和中期报表； 了解相关法律、法规； 查阅正在履行的重要合同； 查阅有关商业及行业刊物，以了解本期业务经营和行业的发展情况（1） 查阅上一年度的工作底稿Page: 2应取得被审单位同意，书面要求前任注册会计师 p120 与 p66 比较（2） 查阅行业Page: 2了解中有；相对稳定；被审计单位可能有起伏、业务经营资料 注意：应做底稿并保存在永久性档案Page: 2备查类工作底稿中。 （3） 实地察看Page: 2存货是否毁损；工作效率；可以与被审计单位人员会谈；连续审计只需察看发生重大变化的部分被审计单位的生产经营场所及设施 目的：了解被审计单位的经营特征。注意：在底稿中记录参观、观察信息。（4） 询问内部审计人员Page: 2内部审计人员的职能之一就是同注册会计师讨论审计的范围 目的：了解被审计单位业务经营和所在行业的有关情况 p120 (4) 可能获知有关公司管理当局和组织结构的重大变化。 （5） 询问管理当局 目的：发现对审计有重大影响的本期经营情况的变化和了解到单位新出台的法规A 复核关联方清单；B 查阅以前年度审计底稿C 了解、评价被审计单位识别和处理关联方及其交易的程序D 查阅主要投资者、关键管理人员名单E 了解主要投资者个人、关键管理人员和与其相关的其他单位的关系F 了解与主要投资者个人、关键管理人员关系密切的家庭成员和与其相关的其他单位的关系G 查阅股东会、董事会及其他重要会议记录； H 询问其他注师和前任注师； I审核所审会计期间的重大投资业务及资产重组方案； J审核所得税申报资料及报送政府机构、交易所等的其他相关资料 （6） 确定关联方Page: 2见第十四章P327页，此处可以暂时不看。及其交易的存在 关联交易中可能包含了不公允的价格和条件，而影响其他人的利益管理当局也可能蓄意安排关联方交易以粉饰会计报表 （7）考虑有关会计和审计公告的影响关注新的会计、审计准则和特殊会计、审计准则。 （二）执行分析性复核程序（03、04年综合题，理论基础）注意简答题适用范围：分析性复核程序对合并会计报表、附属公司和分部的会计报表以及会计报表的单个要素都可以运用。注册会计师应运用专业判断对运用的程序、方法和层次做出选择。 现金流量表内部的勾稽关系正表中按直接法列报的“经营活动产生的现金流量净额”必须与补充资料中按间接法列报的“经营活动产生的现金流量净额”相等。正表中的“现金及现金等价物净增加额”必须与补充资料中的“现金及现金等价物净增加额”相等。正表中“收到的增值税销项税和退回的增值税款”项目与“支付的增值税款”项目之差必须与补充资料中“增值税增加净额（减：减少）”项目相等。现金流量表与年末资产负债表之间的勾稽关系现金流量表附注中的“递延税款贷项（减借项）”必须与年末资产负债表中递延税款贷项年末年初之差减递延税款借项年末年初之差的差相等。在现金流量表的编制基础不包括现金等价物的情况下，年末资产负债表中货币资金的年末年初之差必须与现金流量表正表的最末一行和补充资料中的最末一行相等。在没有发生坏帐转销和已转销的坏帐又收回的情况下，年末资产负债表中坏帐准备的年末数与年初数之差必须与现金流量表补充资料中的“计提的坏帐准备和转销的坏帐”项目相等。在没有发生固定资产处置、以固定资产投资等情况下，现金流量表补充资料中的“固定资产折旧”项目必须与资产负债表中累计折旧的年末数和年初数之差相等。在没有购入无形资产、无形资产处置和以无形资产投资等情况下，现金流量表补充资料中的“无形资产摊销”项目必须与年末资产负债表中无形资产的年末数和年初数之差相等。在没有用存货偿还非经营性负债、没有用存货对外投资和用存货交换固定资产、无形资产和其他长期资产的情况下，现金流量表补充资料中的“存货的减少（减增加）”必须与资产负债表中存货的年末与年初之差相等。现金流量表与年度利润表之间的勾稽关系现金流量表附注中的“净利润”和“投资损失（减收益）”项目必须与年度利润表中的同名项目相等。 2分析复核程序在会计报表审计中的三种用途： 适用过程适用目的适用情况计划阶段Page: 3如行业和企业数据的比较。如数据变化要请被审计单位说明原因。帮助注师确定其他审计程序的性质、时间及范围Page: 3确定范围，选择程序必须使用实施阶段直接作为实质性测试程序，以收集与账户余额和各类交易相关的特殊认定的证据任意选择报告阶段对被审会计报表的整体合理性作最后的复核必须使用 分析的目标； 分析结果的可信赖程度； 被审单位的业务性质及其相关信息的可分解程度 信息的相关性； 相关信息的可获得性、来源可靠性、可比性； 相关内控的有效性； 前期审计中发现的会计调整事项。 3分析性复核程序在实施阶段直接作为实质性测试应考虑以下因素 4分析性复核程序在计划阶段的运用Page: 4有没有大的波动，财务管理的指标应该都能使用（1）目的：计划审计工作时，使用分析性复核程序的主要目的是使注册会计师对被审计单位的经营情况获得更好的了解和确认资料间异常的关系和意外的波动，以便找出存在潜在错报风险的领域。后者通常被称为“以引起注意为目的”的分析性复核程序。（2）步骤：第一步：根据可比会计信息，并考虑已知的变化，估计期望值根据正式的预算和预测估计期望值根据本期间内会计要素之间的关系，估计期望值（04年考过）根据同行业资料，估计期望值； 根据会计信息同相关的非会计信息之间的关系，估计期望值； 确定将要执行的计算及比较- 绝对额比较； 共同比会计报表，也称垂直分析； 比率分析； 趋势分析 第二步：估计期望值Page: 404年考过现金流量表，还有存货和工资等也有关系，需要会计知识确定标准（比较基础） 注意：会计和非会计信息Page: 4内部和外部资料均可用来估计期望值。在所有的情况下，估计期望值时，都必须考虑资料的可靠性和适当性。 第三步：执行计算/比较。 第四步：分析数据及确认重大差异注师运用专业判断和根据重要性原则来确定差异的重要性Page: 4把差异转化为绝对额，和重要性比较，高于重要性就是重大；还要注意多项的综合影响。以决定是否对异常或意外的波动进行调查。 第五步：调查重大的非预期差异Page: 4不能解释的差异以获取审计证据。 第六步：依据问题的严重程度确定对审计计划的影响 。不能合理解释的重大差异为错报风险的增加信号。 （1）分析项目的重要性（2）分析性复核结果与针对相同的审计目标执行的其他审计程序的结论的一致性（3） 分析性复核预期结果的准确性（4） 固有及控制风险的估计水平5 注册会计师 项目越重要越不能只依赖分析性复核来形成结论对分析性复核结果的依赖程度Page: 4能否信赖；充分、适当性 准确性较低不应过多依赖分析程序取决于下列因素： 其他程序可能证实也可能否认分析性复核的结果。风险高，注册会计师不能过多地依赖 分析性复核程序，应更为依赖详细测试7.2.1重要性的定义 （仔细看看，充分理解，非常重要） （1）重要性概念是针对会计报表使用者决策而言的。 （2）重要性的判断离不开特定的环境。 （3）重要性与可容忍误差之间的关系是指被审计单位会计报表中错报或漏报的严重程度Page: 4报表使用者的立场；注册会计师站在报表使用者的立场代为判断；反映为具体的金额，这一程度在特定环境下可能影响会计报表使用者的判断或决策。 账户层次的重要性水平就是实质性测试的可容忍误差Page: 4项目的错报漏报就是可容忍误差，报表的就是重要性。 7.2.2重要性的运用（一）运用重要性原则的一般要求1 对重要性的评估需要运用专业判断-重要性的判断离不开特定的环境(04年) 判断：某企业去年30万错报漏报被出具保留意见，今年80万更应该出具保留意见。 错 一是为了提高审计效率Page: 4重要性是判断重大不重大的界限；合理的放弃。2注册会计师在审计过程中应当运用重要性原则二是为了保证审计质量Page: 5重要性是判断重大不重大的界限；超过必追究3注册会计师应运用重要性原则的情形。 此时，重要性被看作是审计所允许的可能或潜在的未发现错报或漏报的限度，1在确定审计程序的性质、时间和范围时2在评价审计结果时即CPA在运用审计程序以检查会计报表的错报或漏报时所允许的误差范围。 此时，重要性被看作是某一错报或漏报或汇总的错报或漏报，是否影响到会计报表使用者判断和决策的标志（二）金额和性质的考虑 定量和定性Page: 5专业判断重要性具有数量和质量Page: 5看右边表格理解两个方面的特征。 一般来说，金额大的错报或漏报比金额小的错报或漏报更重要。但在许多情况下，某项错报或漏报从量的方面看并不重要，从其性质方面考虑，却可能是重要的。 敏感的项目Page: 5主要是性质严重；还包括有价证券，银行存款（三）两个层次重要性的考虑-划分两个层次来评价重要性1会计报表层次。 2账户和交易层次Page: 5被称为可容忍误差。（四）重要性与审计风险之间的关系Page: 5任何一个确定，另外两个反向变动；注意简答；见P128页（学习如何进行简答） 重要性、审计风险、审计证据三者之间的关系 反向审计风险与审计证据之间成反向变动关系； 重要性与审计证据之间成反向变动关系； 重要性与审计风险之间成反向变动关系； 7.2.3编制审计计划时对重要性的评估Page: 5初步判断重要性水平（一）对重要性评估的总体性要求1编制审计计划时必须对重要性水平做出初步判断。2初步判断的目的是确定所需审计证据的数量。单选重要性是影响审计证据充分性的重要因素，制定计划时，按重要性水平定证据数量，再定审计程序的性质、时间和范围。 3重要性水平与审计证据之间成反向关系。 （二）对重要性水平做出初步判断时应考虑的因素 因素情形对重要性水平的影响1以往的审计经验以往用的适当，本年确定依据修正考虑经营环境、业务2有关法规对财务会计的要求管理当局自主决定会计事项从严确定；反之，从宽3被审计单位的经营规模及业务性质规模大小； 行业性质。 规模大,绝对值比规模小的企业大;相对值比规模小的企业小。 4内部控制与审计风险的评估结果内控健全，可信赖程度高订高水平，降低审计成本如审计风险评估为高水平重要性水平低导致收集多的审计证据，以降低审计风险5会计报表各项目的性质及其相互关系流动性高的项目从严制定各项目相互关系要考虑6会计报表各项目的金额及其波动幅度金额及其波动幅度是报表使用者作出反映的信号要深入研究总额净资产营业收入净利润0.5-110.5-0.15-10（三）会计报表层次重要性水平的确定 判断基础Page: 6此数据是经验数字，考试时会给出判断基础报表层次 重要性水平的确定Page: 6要以企业的实力为参照。 计算方法 固定比率法 重要性水平= 判断基础 固定百分比% 规模越大的企业，允许的错报或漏报的金额比率相对数就越小一般是根据资产总额或营业收入两者中较大的一项确定一个变动百分比。 变动比率法选取 1.同一期间选择较低Page: 6谨慎为原则的那张报表的重要性水平作2.如果会计报表的编制尚未完成Page: 6无基础，应当：根据期中会计报表Page: 6或者去年的会计报表推算出年度会计报表 根据经营环境和经营情况变动对上年度会计报表做出修正.净利润接近于零时，不应将净利润作为重要性水平的判断基础； .净利润波动幅度较大时，不应将净利润作为重要性水平的判断基础，而应选择近几年的平均净利润； 属于劳动密集型企业时，不应将资产总额、净资产作为重要性水平的判断基础。 （四）账户或交易层次的重要性水平（02年） 1账户或交易层次的重要性水平的确定方法（十五章有具体内容） 将会计报表的重要性水平分配至各账户或各类交易； 也可单独确定各账户或各类交易的重要性水平。 对于账户或交易层次的重要性水平，既可以采用分配的方法，也可以不采用分配的方法。（P131例子可以看一看）在实务中，很多注册会计师一般选择资产负债表账户作为分配的基础，各账户分得的重要性水平称为“可容忍误差”。 2确定账户或交易的重要性水平时应当考虑的主要因素（1）各账户或各类交易的性质。（2）错报或漏报的可能性Page: 6存货和应收账款可能性大；现金比较小；审计过程中还可以进一步调整；（3）各账户或各类交易重要性水平与会计报表层次重要性水平的关系； （4）账户或交易的审计成本。 成本越高，重要性越高Page: 6成本效益原则，但不应超过报表层次重要性水平；对于重要的账户，不能因成本而降低标准。 可能错报金额种类包括已发现的错报或漏报（实质性测试所确认的未调整的已知错报）（1）未建议被审单位调整的未调整不符事项（2）建议被审单位调整而拒绝调整的未调整不符事项已发现和推断的相加如超过重要性，必须要扩大Page: 6继续使用原程序；因为原程序有效审计程序已发现和推断的相加如接近重要性，必须追加Page: 6变换审计程序；因为原程序可能无效审计程序。推断的Page: 6主要是估计出来的，没有证据；都要继续查错报或漏报（1）运用审计抽样技术所估计的未更正预计错报（2）运用分析性复核程序发现所量化的估计错报（3）运用其他审计程序所量化的估计错报前期Page: 6前一年度（去年为调整的错报漏报）尚未调整的错报或漏报前期任何未更正（尚未调整）可能错报或漏报尚未消除，且导致本期报表严重失实（影响本期报表）期后事项Page: 6判断原则、或有事项Page: 6判断原则未能进行适当处理的7.2.4评价审计结果时对重要性的考虑（一）评价审计结果时所运用的重要性水平Page: 6计划时高并不可怕，顶多是多劳动了。要以测试时的重要性为准注册会计师评价审计结果时所运用的重要性水平可能与编制审计计划时所确定的重要性水平初步判断数不同。如果前者大大低于后者，注册会计师应当重新评估所执行的审计程序是否充分Page: 6因为计划时确定的风险较低，实际风险高，那么就应该增加重新评估，已增加审计证据。 （二）错报或漏报的汇总注册会计师在评价审计结果时，应当汇总已发现但尚未调整的错报或漏报，并考虑其金额与性质是否对会计报表的反映产生重大影响。注册会计师在汇总尚未调整的错报或漏报时，应当包括如上表：（三）汇总数与重要性水平的比较评价-例：7.3.1审计风险的组成要素及相互关系（一般客观、至多简答）与第四章相关内容联系-遵循了准则-错了-没有责任基本概念审计风险，是指会计报表存在重大错报或漏报，而注册会计师审计后发表不恰当审计意见的可能性。固有风险Page: 7：是指假定不存在相关内部控制时，某一账户或交易类别单独或连同其他账户、交易类别产生重大错报或漏报的可能性控制风险Page: 7有内部控制：是指某一账户或交易类别单独或连同其他账户、交易类别 产生错报或漏报，而未被内部控制防止、发现或纠正的可能性。 检查风险，是指某一账户或交易类别单独或连同其他账户、交易类别产生重大错报或漏报，而未能被实质性测试发现的可能性三者的关系-高高低、低低高、高中低看P134页表下面一段话（学习简答方法）（一）固有风险注册会计师评估被审计单位的风险时，应当考虑的因素可分为两类：（1）管理人员的品行和能力。 （2）管理人员，特别是财务人员的变动情况。（3）管理人员遭受的异常压力。（4）业务性质。（5）影响被审计单位所在行业的环境因素第一类因素与会计报表层次有关Page: 7综合因素;第二类与账户余额或交易类别层次有关。1.评估与会计报表层次有关的固有风险时，注册会计师应着重考虑以下因素：（1）容易产生错报的会计报表项目。（2）需要利用专家工作结果予以佐证的重要交易或事项的复杂程度（3）确定账户金额时，需要运用估计和判断的程度。（4）容易遭受损失或被挪用的资产。（5）会计期间，尤其是临近会计期末发生的异常及复杂交易。（6）在正常的会计处理程序中容易被漏记的交易和事项。2.评估与账户余额或交易类别层次有关Page: 7非常具体的固有风险时，注册会计师应着重考虑以下因素：（二）控制风险的评估（与第八章相关内容联系）1注册会计师在了解被审计单位的内部控制并对固有风险进行评估后，应当对各重要账户或交易类别的相关认定Page: 7记录是否完整、计价是否正确、披露是否充分所涉及的控制 风险做出初步评估Page: 7还没有做过控制测试，无法对内部控制的有效性做出结论。2注册会计师如拟信赖内部控制，应当实施控制测试程序，以评估控制风险。再次评估3注册会计师在终结审计之前，应当根据实质性测试的结果和其他审计证据，对控制风险进行最终评估，并检查其是否与控制风险的初步评估结论相一致。最终评估程序不同目的不同初步评估了解内控程序防止控制测试无效进一步评估控制测试程序计算检查风险最终评估实质性测试程序确定执行的实质性测试是否充分（三）检查风险2.审计风险评估（1）模型 审计风险=固有风险控制风险检查风险 （2）评估基础由于控制风险与固有风险相