《国际会计》比较会计模式下PPT课件

4 1日本会计实务体系的特征 4 2荷兰会计实务体系的特征 4 3瑞典会计实务体系特征 4 7发展中国家会计实务体系的一般特征 4 5捷克会计实务体系的特征 4 6墨西哥会计实务体系的特征 4 4发达国家会计实务体系 模式 的综述 第4章比较会计模式 下 1 本章继续选择日本 荷兰和瑞典三国分别介绍其会计实务体系 使读者能进一步了解美 英 法 德四大会计模式在发达国家中的影响 并进而综合地分析了美英会计模式为一方 欧洲大陆会计模式为另一方的主要差异 以及双方并立的现状和未来的协调化趋势 接着从东欧国家中选择了捷克 介绍从集中计划经济转变为市场经济过程中的会计变革 从中体现了欧洲大陆会计模式的主要影响 最后 在介绍了较接近于美国会计模式的墨西哥这一经济发展水平较高的发展中国家的会计实务体系后 又概述了发展中国家会计实务体系的一般特征 这样就能使读者对全球的比较会计模式有一个较全面的了解 学习目标 2 4 1日本会计实务体系的特征日本的会计实务体系在第二次世界大战以前受德国的影响 第二次世界大战失败以后 又深受美国会计模式的影响 从而 有一种掺和的迹象 日本又是一个有强烈文化和宗教根基的国家 日本个人和企业关系中的群体意识和相互依赖性与西方国家个人与团体之间相互独立 疏远的关系截然相反 因此日本无论在文化和商业实务上都存在着传统与外来影响的矛盾 对外来影响的接受只能是缓慢的 3 此外 日本企业之间的交叉投资形成了巨大的产业集团 财团 银行通常是这些财团的一部分 而大量运用银行信贷和债务资本的情况 在西方国家极为罕见 日本政府严格控制企业活动 这种对企业经营事务 包括会计 的强烈的官僚式控制 使有关企业活动的信息首先保持在公司内部以及银行和政府等 圈内人 的范围之内 公司管理当局必须首先应对的是银行和政府 而不是股东 对上述的特定环境因素的认识 对理解日本会计实务的特征是至关重要的 4 4 1 1会计实务基本上服从法律要求 三角法律体系1 税法2 商法 公众公司以外的企业3 证券交易法 公众公司商法较多体现日本本国传统 而证券交易法则是从美国引入的 5 4 1 2由官方制定会计规定到以官方为主体 结合民间力量制定会计准则 长期以来 日本的会计准则是以大藏省为主体并利用它的顾问机构 企业会计评议会 BADC 根据 证券交易法 制定的 重要的由大藏省以法令的形式发布 企业会计评议会制定的准则不能有悖于 商法 和税法 的要求 2000年7月 企业会计评议会制定会计准则的职能被大藏省新成立的 金融管理局 所取代 1 1948年制定了 证券交易法 2 1948年制定了 注册会计师法 3 1948年成立了证券交易委员会 4 企业会计系统调查委员会于1949年成立1962年制定颁布的 成本计算准则 是一个重要的文告 6 4 1 3转向主要依靠民间力量制定会计准则 日本于2001年7月成立了财务会计准则基金会 由它资助日本会计准则委员会 以取代企业会计委员会 其组织架构与当时美国的FASB基本相同 ASBJ力求比BADC具有更大的独立性 基金会由董事会和受托人共同管理 截至2007年 会计准则委员会已经发布了11个财务会计准则 7 4 1 4日本会计准则与国际会计准则的趋同进程 日本会计准则的制定转向了主要依靠民间力量的机制目前存在于日本公认会计实务和国际会计准则中的7处主要不同之处 1 金融工具 2 企业合并 3 资产减值 4 养老金 5 研发费用 6 合并报表 7 投资用房产 8 4 1 5会计职业界和审计要求 注册会计师遵循的审计准则和惯例也和美国的相类似 最重要的共同特征是 对公司财报表的审计意见都是从是否 公允表述 和 一贯符合公认会计准则 的概念来作出职业判断的 日本注册会计师资格的考试制度 需要通过三次考试 才能取得执业资格 9 4 1 6其他重要特征 1 形式胜于实质 和 实质重于形式 的观念相掺杂 2 高度的举债经营方式 与重视公司短期偿债能力从而严格控制流动比率和负债资产比率的美国会计惯例形成了鲜明的对比 在世界范围内也可能是占首位的 这与日本的金融环境和大公司组织的财团结构有密切关系 3 在利润分配中先提留法定公积和任意公积 这与欧洲大陆国家相同 而与美国不同 10 4 2荷兰会计实务体系的特征在阿伦的分类中 荷兰被归入以德国会计实务体系为代表的北欧会计模式 在诺比斯的分类中 荷兰则被列为以微观为基础 侧重商业经济学 注重理论的典型代表 两者从不同的角度指出了荷兰会计实务体系的特征 学者们从不同视角作出的分类有所差别并不奇怪 也许更能予人以启迪 11 1 年度财务报表应显示当年的财务状况和成果的公允图景 其中的所有项目必须进行适当地归类和表述 1970年 荷兰颁布的 年度报表法 对荷兰公司的财务报告的详细规定指出 4 2 1会计准则和实务以法律规定为基础 但财务会计有别于税务会计 2 必须按照 稳妥的商业惯例 亦即为工商界所接受的会计原则 编制财务报表 3 必须披露有关表述资产和负债以及确定经营成果的依据 12 4 应在一致的基础上编制财务报表 对会计原则变动的重大影响应予以披露 5 应在财务报表及其附加的注释中披露上期的比较财务信息 荷兰还是世界上惟一明确规定对 年度报表法 的实施进行法定检查的国家 荷兰 年度报表法 和 所得税法 的会计要求并不完全一致 13 4 2 2由官方和民间结合的三方准则委员会 制定会计准则 包括政府官员 公司以及职业会计师 工会代表的 荷兰三方会计准则委员会 1981年10月出版了荷兰 会计指导原则草案 14 4 2 3因执行欧盟指令对法定会计要求的改变 1983年荷兰为执行欧盟4号指令对其法定会计要求作出了第一次重大的改变 于1984年1月1日生效 主要表现在 1 对资产负债表和损益表的格式作出更详细的规定 扩大了报表注释 2 引入 法定准备 15 荷兰的会计实务多少较接近于英美模式 这与荷兰有些大公司 特别是世界著名的跨国公司 多年来都关注国际投资者的利益的观念有关 16 4 2 4会计职业界和审计要求 荷兰注册会计师协会在会计准则的制定中发挥了积极的作用 早在1895年 荷兰会计协会就成立了 以后的立法却成立了两个新的会计团体 荷兰注册会计师协会 NIVRA 和会计管理咨询师 AA 协会 17 4 2 5在北欧会计模式中最富有与英国会计模式相协调的色彩 荷兰会计实务体系在强调 稳妥的商业惯例 和采用 准备会计 等方面保持着它的以公司利益为导向的北欧会计模式的基本特征 年度报表法 在规定 必须按照稳妥的商业惯例 的同时 又提出了年度财务报表应显示财务状况和成果的 公允 图景 在 形式 与 实质 的问题上 荷兰会计也开始转变 形式胜于实质 的观念 18 4 2 5现行重置成本计量的流行是荷兰会计实务注重以理论为指导的例证 荷兰在会计实务中流行现行重置成本计量 被认为是富有创新意义的最大特色 这主要是受Th 林伯格在20世纪20年代就提出的重置价值理论的影响 而不是出于通货膨胀的压力 荷兰没有制定过有关通货膨胀会计的准则 19 4 2 6近期对国际会计趋同化的主要行动 1 2001年10月通过了允许荷兰公司使用IAS或美国GAAP编制财务报表的法案 2 从2002年起 年度报告委员会 发布了一系列与IAS IFRS趋同的新的 年度报告指南 3 2007年2月 金融市场管理局 公布对上市公司2006年度财务报告进行检查 4 同时 宣布成立由12位国外的IFRS专家组成的 财务报告委员会 对管理局应用IFRSs及其执行情况提供咨询 20 4 3瑞典会计实务体系的特征 阿伦的会计模式分类把瑞典的会计实务体系归入以公司利益为导向的北欧会计模式 诺比斯的会计模式分类则把瑞典的会计实务体系列为代表以宏观统一为基础 根据经济学理论的典型代表 21 4 3 1税法和国家的特定经济政策支配瑞典公司的财务会计和报告惯例 国家以经济学理论为依据制定的经济政策和所得税法的会计要求 几乎完全支配着瑞典公司的财务会计和报告惯例 在瑞典 应税收益基本上就是报告收益 因而无需采用所得税跨期摊配的程序确认递延所得税 在这一点上 瑞典和德国的会计惯例是雷同的 22 对于税法和国家经济政策没有作出的规定 瑞典会计惯例的其他依据是 1 1975年起生效的 公司法 修订后更符合欧洲经济共同体指令的要求 2 1977年1月1日起生效的 会计法 1975年3月颁布 3 从1976年7月开始的瑞典会计准则委员会 该委员会是一个政府机构 制定的会计准则 4 瑞典特准会计师协会 FAR 发布的会计惯例建议 23 4 3 2以公司利益为导向的 准备会计 未税准备 瑞典的会计实务体系当然也保持着以公司利益为导向的北欧会计模式的特征 因而采取非常 稳健 的会计政策 通过 准备会计 和低估资产价值来隐藏公司利润 且均为税法和国家经济政策所允许 公司通过计提存货跌价准备 加速折旧 对可能的工薪支出 未来投资 存款冻结等预计损失等手法 建立 未税准备 尤为瑞典会计的特色 24 4 3 3会计职业界和审计要求 瑞典的会计职业界包括资历较高的特准会计师 FAR 以及几类资历较低的审计师 SRS 在瑞典对有限责任公司以及合作社团都要求进行审计 在瑞典 独立审计的审计报告中 列有一段超出其他国家的独特表述 即关于 董事会和常务董事被解除 或不能解除 对所审计的年度报表的责任 的效力的声明 25 4 3 4关于 理解瑞典财务报表入门 瑞典特准会计师协会制定和发布会计准则建议和审计建议 并每年出版一册 理解瑞典财务报表入门 介绍瑞典财务报表本身的结构特征或与其他主要国家的会计和报表惯例相联系与对比 这也是瑞典会计职业界的独特做法 26 4 4发达国家会计实务体系 模式 综述 在本章 我们选择了日本 荷兰和瑞典三国 介绍了这三个各具特色的会计实务体系 从中也可以看出四大会计模式对不同国家的不同领域和不同程度的影响 27 4 4 1美英会计模式和欧洲大陆会计模式并立 1 环境因素的主要差异 1 美国和英国同属不成文法系国家 而欧洲大陆国家则属成文法系国家 2 美国和英国的财务报告的目标 主要为保护社会公众投资者的利益 3 美国和英国的跨国经营活动和跨国公司最为发达 相对来说 欧洲大陆国家的跨国公司和经营规模就较小 28 2 会计实务中的主要差异 1 公允表述与遵循法律之间的矛盾 2 适度 稳健与 极度 稳健的原则 3 充分披露与不要求充分披露 4 利润分配中是否提留公积 29 4 4 2欧盟在两大会计模式趋同化中的作用 第4号指令把英国会计模式的 真实和公允 观念引入欧洲大陆国家 是一件具有深远影响的大事 30 4 5捷克会计实务体系的特征 我们选择捷克作为经历了具有历史意义的政治骤变的东欧国家代表 来考察其会计实务体系的变革 31 4 5 1历史性的变革 捷克正处在由集中的计划经济向完全的市场经济的转型之中 1989年以来 捷克斯洛伐克和分解后的捷克政府很快调整了法律和管理结构 并取消了价格管理 重新制定了 商法 和 会计法 1995年 捷克成为 前共产主义国家 参加经济合作与发展组织 OECD 的第一个成员国 32 4 5 2变革后规范会计实务的法律体系 1 商法 以德国的商法为模式 引进了大批与企业有关的立法 包括对年度财务报表 所得税 审计 公司股东大会等的要求 2 会计法 对会计设定的要求主要依据欧盟第7号指令 规定使用的统一账户表是以法国的统一会计方案为蓝本的 财政部负责制定会计原则 以财政部令的形式颁布 企业必须遵从 3 审计师法 成立审计师协会 赋予广泛的自律权 对所有的股份公司和大型的有限责任公司都要求进行年度报表审计 审计的目的是要鉴证财务报表的 合法性 及 公允性 33 4 5 3新组建的会计职业界 捷克的审计师协会是根据 审计师法 成立的 此外 捷克还组建了会计人员联合会 其成员主要是在企业或公共部门工作的会计人员 34 4 5 4其他重要特征 1 捷克的财务报告 在资产负债表和损益表之外 对 附注 有明确的披露要求 2 对合并财务报表的编制要求 遵从欧盟的第7号指令 3 研究和开发成本只有与已经成功地完成的项目有关并能产生未来收益的 才可以资本化 4 要求在利润分配中先提取法定公积 35 4 6墨西哥会计实务体系的特征 在发展中国家中 墨西哥属于经济比较发展的国家 在西班牙语国家中 它人口最多 也是拉丁美洲第二人口大国 次于讲葡萄牙语的巴西 从20世纪30年代以来 保持着比较稳定的政局 36 4 6 1墨西哥的经济环境及其对会计的影响 1996年经济开始复苏 墨西哥主要是自由市场经济家族控制的企业集团主导着墨西哥的私营经济 在一定程度上限制了经济的发展 美国对墨西哥经济的影响扩展到会计领域 37 4 6 2由注册会计师协会制定会计准则和审计准则 墨西哥的 商法 和 所得税法 要求保持综括的会计记录 并据以编制财务报表 但它们对财务报告的影响一般很小 尽管墨西哥的法律制度建立在民法的基础上 商法 和 所得税法 对保持会计记录并据以编制财务报表作出要求 但它们的影响很小 会计准则和审计准则都由墨西哥注册会计师协会制定 政府承认会计准则的权威性 准则制定程序也比照美 英模式 编制财务报表及进行审计的要求 因公司的类型和规模而异 墨西哥的会计准则制定采取的是美英模式 而不是欧洲大陆模式 关于编制财务报表及进行审计的要求 因公司的类型和规模而异 38 4 6 3财务报告接近美英模式 从1990年起 墨西哥公司的会计年度必须与日历年度相一致 还必须编制比较合并财务报表 包括 1 资产负债表 2 收益表 3 股东权益变动表 4 财务状况变动表 现金流量表 5 附注墨西哥财务报告的独特之处是 1 必须对通货膨胀作出调整 并将此项调整的影响列示在股东权益变动表中 2 财务状况变动表是按不变比索编制的 因而 得出的 现金流量 并不代表在历史成本会计下的现金流量 39 4 6 4其他重要特征 1 采用一般物价水平会计 对非货币性资产的历史成本按照全国消费物价指数 NCPI 算出的现行购买力比索进行重新表述 2 多数会计惯例与美国相同 如合并财务报表编制 外币折算方法 研究和开发支出费用化 融资租赁区别于经营租赁 或有损失在很可能发生和可以计量时应予计提 采用负债法处理递延所得税 运用保险统计的计算方法预提养老金负债等等 3 在利润分配上 却与欧洲大陆国家相似 要求先提留法定公积