债务重组中级会计实务PPT课件

1 第十二章债务重组 基本要求 1 掌握债务人对债务重组的会计处理 2 掌握债权人对债务重组的会计处理 3 熟悉债务重组方式 2 本章基本结构框架 3 第一节债务重组方式一 债务重组的概念债务重组 是指在债务人发生财务困难的情况下 债权人按照其与债务人达成的协议或者法院的裁定作出让步的事项 注意两点 1 是债务人必须发生财务困难 没有发生困难 不能算作债务重组 2 债权人必须作出让步 没有让步 不能算作债务重组 4 例题1 多选题 2007年3月31日 甲公司应收乙公司的一笔贷款500万元到期 由于乙公司发生财务困难 该笔贷款预计短期内无法收回 该公司已为该项债权计提坏账准备100万元 当日 甲公司就该债权与乙公司进行协商 下列协商方案中 属于甲公司债务重组的有 2008年考题 A 减免100万元债务 其余部分立即以现金偿还B 减免50万元债务 其余部分延期两年偿还C 以公允价值为500万元的固定资产偿还D 以现金100万元和公允价值为400万元的无形资产偿还 答案 AB 5 解析 债务重组是指在债务人发生财务困难的情况下 债权人按照其与债务人达成的协议或者法院的裁定作出的让步的事项 此题 选项C和D 均没有作出让步 所以不属于债务重组 6 例题2 多选题 债务人发生财务困难 债权人作出让步是债务重组的基本特征 下列各项中 属于债权人作出让步的有 2012年 A 债权人减免债务人部分债务本金B 债权人免去债务人全部应付利息C 债权人同意债务人以公允价值高于重组债务账面价值的股权清偿债务D 债权人同意债务人以公允价值低于重组债务账面价值的非现金资产清偿债务 答案 ABD 7 二 债务重组的方式债务重组主要有以下几种方式 一 以资产清偿债务 二 将债务转为资本 是指债务人将债务转为资本 同时债权人将债权转为股权的债务重组方式 注意和上一章可转换债券不同 可转换债券转换成资本金 不叫做资本重组 三 修改其他债务条件 是指修改不包括上述第一 第二种情形在内的债务条件进行债务重组的方式 如减少债务本金 减少债务利息等 四 以上三种方式的组合 是指采用以上三种方式共同清偿债务的债务重组形式 8 第二节债务重组的会计处理一 以资产清偿债务 一 以现金清偿债务1 债务人的会计处理以现金清偿债务的 债务人应当将重组债务的账面价值与实际支付现金之间的差额 确认当期损益 计入营业外收入 即重组利得 例3 甲企业欠乙企业100万元款项 甲企业发生财务困难 以80万元的现金清偿了这项债务 借 应付账款 乙公司100贷 银行存款80营业外收入20 9 2 债权人的会计处理债权人应当将重组债权的账面余额与收到的现金之间的差额 计入当期损益 营业外支出 债权人已对债权计提减值准备的 应当先将该差额冲减减值准备 不足冲减的 计入当期损益 例4 乙企业有一笔应收甲企业款项100万元 但甲企业发生财务困难 只有80万元 经协商甲企业以80万元现金清偿 收到款项 借 银行存款80营业外支出20贷 应收账款 甲公司100 10 如果乙企业计提了5万元的坏账准备 则 借 银行存款80坏账准备5营业外支出15 差额 贷 应收账款 甲公司100如果乙企业计提了25万元的坏账准备 则 借 银行存款80坏账准备25贷 应收账款 甲公司100资产减值损失5 差额 注意 出现贷方差额的原因是前期多计提了坏账准备 冲销多提的坏账准备在 资产减值损失 贷方反映 例12 1 11 二 以非现金资产清偿债务1 债务人会计处理如下图所示 12 要特别注意公允价值的问题 1 债务人应当将重组债务的账面价值与转让非现金资产公允价值之间的差额 作为重组利得 计入当期损益 营业外收入 2 非现金资产公允价值与账面价值的差额 应当分别不同情况进行处理 1 非现金资产为存货的计入主营业务收入 主营业务成本 确认主营业务利润 2 非现金资产为固定资产 无形资产的 要确认营业外收支 3 非现金资产为有价证券的 比如金融资产 长期股权投资 损益计入投资收益 13 例题5 单选题 甲公司为增值税一般纳税人 适用的增值税税率为17 甲公司与乙公司就其所欠乙公司购货款420万元进行债务重组 根据协议 甲公司以其产品抵偿债务 甲公司交付产品后双方的债权债务结清 甲公司已将用于抵债的产品发出 并开出增值税专用发票 甲公司用于抵债产品的账面余额为300万元 已计提的存货跌价准备为30万元 公允价值 计税价格 为350万元 甲公司对该债务重组应确认的债务重组利得为 万元 A 70B 10 5C 60 5D 69 答案 B 解析 甲公司对该债务重组应确认的债务重组利得 420 350 1 17 10 5 万元 14 2 债权人的会计处理借 资产 取得资产的公允价值 取得资产相关税费 应交税费 应交增值税 进项税额 营业外支出 借方差额 坏账准备贷 应收账款银行存款 支付相关税费 资产减值损失 贷方差额 15 例题6 单选题 对于以非现金资产清偿债务的债务重组 下列各项中 债权人应确认债务重组损失的是 2011年考题 A 收到的非现金资产公允价值小于该资产原账面价值的差额B 收到的非现金资产公允价值大于该资产原账面价值的差额C 收到的非现金资产公允价值小于重组债权账面价值的差额D 收到的非现金资产原账面价值小于重组债权账面价值的差额 答案 C 解析 债权人应将收到的非现金资产公允价值小于重组债权账面价值的差额确认为债务重组损失 教材例12 2 教材例12 3 教材例12 4 16 二 将债务转为资本即债转资 债务人将债务转为资本 债权人将债权转为投资 一 债务人的会计处理债务人将债务转为资本金的 债务人应当将债权人放弃债权而享有股份的面值总额确认为股本 非股份有限公司为实收资本 股份的公允价值总额与股本 或者实收资本 之间的差额确认为资本公积 重组债务的账面价值与股份的公允价值总额之间的差额 计入当期损益 17 例7 甲企业欠乙企业100万元 甲企业发生财务困难 无法偿还 经双方协商同意 甲企业以其普通股偿还债务 假定甲企业以20万股抵偿该项债务 普通股的面值为1元 股票每股市价为3元 1 如刚才所讲 将债务转为资本的 债务人应当将债权人放弃债权而享有股份的面值总额20万元作为股本 实收资本 2 股份的公允价值总额与股本之间的差额确认为资本公积 公允价值为60万元 20 3 面值为20万元 差额40万元作为资本公积 资本溢价或股本溢价 18 3 重组债务的账面价值与股份的公允价值总额之间的差额 计入当期损益 重组债务的账面价值为100万元 股份的公允价值总额60万元 差额40万元计入当期损益 作为营业外收入 债务重组利得 甲企业 债务人 的账务处理 借 应付账款100贷 股本20资本公积 股本溢价40营业外收入 债务重组利得40 19 二 债权人的会计处理债务重组采用债务转为资本方式的 债权人应当将享有股份的公允价值确认为对债务人的投资 长期股权投资 重组债权的账面余额与股份的公允价值之间的差额 计入当期损益 营业外支出 债权人已对债权计提减值准备的 应当先将该差额冲减减值准备 减值准备不足以冲减的部分 计入当期损益 例7 乙企业 债权人 的账务处理 借 长期股权投资 公允价值 60坏账准备5营业外支出 债务重组损失3贷 应收账款100 例11 5 20 三 修改其他债务条件 一 不附或有条件的债务重组 债务人应当将修改其他债务条件后债务的公允价值作为重组后债务的入账价值 重组债务的账面价值与重组后债务的入账价值之间的差额 计入当期损益 债权人应当将修改其他债务条件后的债权的公允价值作为重组后债权的账面价值 重组债权的账面余额与重组后债权的账面价值之间的差额 计入当期损益 债权人已对债权计提减值准备的 应当先将该差额冲减减值准备 减值准备不足以冲减的部分 计入当期损益债务的公允价值是指熟悉情况的交易双方认可的价格 21 例8 甲企业欠乙企业100万元 甲企业发生财务困难 无法偿还 经协商 乙企业同意免除利息20万元 只需归还80万元本金 两年后归还 按年5 计算利息 则两年后需支付本息88万元 这88万元双方都认可的 就是债务的公允价值 甲企业账务处理 借 应付账款100贷 应付账款 债务重组88营业外收入 债务重组利得12乙企业账务处理 借 应收账款 债务重组88营业外支出 债务重组损失12贷 应收账款100 22 如果乙企业针对此项应收账款还计提了5万元坏账准备 则 借 应收账款 债务重组88坏账准备5营业外支出 债务重组损失7贷 应收账款100也就是说 债权人应当将修改其他债务条件后的债权的公允价值88万元作为重组后债权的账面价值 重组债权的账面余额与重组后债权的账面价值之间的差额 计入当期损益 营业外支出 债权人已对债权计提减值准备的 应当先冲销减值准备 23 二 附或有条件的债务重组修改后的债务条款如涉及或有应付金额 且该或有应付金额符合 企业会计准则第13号 或有事项 中有关预计负债确认条件的 债务人应当将该或有应付金额确认为预计负债 重组债务的账面价值 与重组后债务的入账价值和预计负债金额之和的差额 计入当期损益 上述或有应付金额在随后会计期间没有发生的 企业应当冲销已确认的预计负债 同时确认营业外收入 24 或有应付金额 是指需要根据未来某种事项出现而发生的应付金额 而且该未来事项的出现具有不确定性 修改后的债务条款中涉及或有应收金额的 债权人不应当确认或有应收金额 不得计入重组后债权的入账价值 这是出于谨慎性原则的考虑 或有应收金额 是指需要根据未来某种事项出现而发生的应收金额 而且该未来事项的出现具有不确定性 25 例9 甲公司由于购入原材料欠乙公司100万元无法归还 2010年12月31日进行债务重组 经双方协商甲公司在二年后支付本金80万元 利息按5 计算 按年支付利息 同时规定 如果2011年甲公司有盈利 从2012年起则按8 计息 利息按年支付 乙公司计提坏账准备2万元 甲公司账务处理 重组后债务公允价值800000元或有应付金额 800000 3 24000 元 借 应付账款1000000贷 应付账款 债务重组800000预计负债24000营业外收入 债务重组利得176000 26 2011年12月31日支付利息 借 财务费用40000贷 银行存款400002012年12月31日 如果2011年有盈利 则 借 应付账款 债务重组800000财务费用40000预计负债24000贷 银行存款864000 27 2012年12月31日 如果2011年没有盈利 则 借 应付账款 债务重组800000财务费用40000贷 银行存款840000借 预计负债24000贷 营业外收入24000 28 乙公司 债权人 账务处理 借 应收账款 债务重组800000坏账准备20000营业外支出180000贷 应收账款1000000 29 例题9 关于债务重组准则中修改其他债务条件的 下列说法中正确的有 A 债务重组以修改其他债务条件进行的 债权人应当将修改其他债务条件后的债权的公允价值作为重组后债权的账面价值 重组债权的账面余额与重组后债权的账面价值之间的差额 计入当期损益 债权人已对债权计提减值准备的 应当先将该差额冲减减值准备 减值准备不足以冲减的部分 计入当期损益 B 修改后的债务条款中涉及或有应收金额的 债权人应当确认或有应收金额 将其计入重组后债权的账面价值 C 修改其他债务条件的 债务人应当将修改其他债务条件后债务的公允价值作为重组后债务的入账价值 重组债务的账面价值与重组后债务的入账价值之间的差额 计入当期损益 D 或有应付金额一定计入将来应付金额中 答案 AC 30 四 以上三种方式的组合方式要明确顺序 先考虑以现金抵债 再考虑以非现金资产抵偿 再考虑债转资 最后才能考虑修改条件债务重组 一 债务人的会计处理债务重组以现金清偿债务 非现金资产清偿债务 债务转为资本 修改其他债务条件等方式的组合进行的 债务人应当依次以支付的现金 转让的非现金资产公允价值 债权人享有股份的公允价值冲减重组债务的账面价值 再按照债务人修改其他债务条件的规定进行会计处理 31 例题10 单选题 M公司销售给N公司一批商品 价款1000万元 增值税税额170万元 款未收到 因N公司资金困难 已无力偿还M公司的全部货款 经协商 300万元延期收回 不考虑货币时间价值因素 剩余款项N公司分别用一批材料和长期股权投资予以抵偿 已知 原材料的账面余额250万元 已提跌价准备10万元 公允价值300万元 增值税税率17 长期股权投资账面余额425万元 已提减值准备25万元 公允价值400万元 债务重组日 N公司应该计入营业外收入的金额为 万元 A 110B 119C 219D 0 答案 B 解析 债务重组日 N公司应计入营业外收入的金额 1170 300 300 1 17 400 119 万元 32 二 债权人的会计处理债务重组采用以现金清偿债务 非现金资产清偿债务 债务转为资本