债务重组总结PPT课件

第六章 债务重组 湖北经济学院 会计学院 21 04 2020 2 第六章债务重组第一节债务重组概述第二节债务重组的核算第三节债务重组的披露 21 04 2020 3 第一节债务重组概述一 债务重组的概念是指在债务人发生财务困难的情况下 债权人按照其与债务人达成的协议或法院的裁决作出让步的事项 债务重组分为持续经营条件下的债务重组和非持续经营条件下的债务重组 本教材仅指在持续经营条件下的债务重组 如 破产清算 企业改组等情况下与债权人之间的债务重组不是本准则规范 由其他准则规范 以下不属于债务重组情况 1 债务人发行的可转换债券按正常条件转为其股权 2 债务人破产清算时发生的债务重组 3 债务人改组 4 债务人借新债还旧债 5 债务人以非现金资产抵偿债务 日后又回购 回租的 21 04 2020 4 二 债务重组的方式1 以资产清偿债务 以低于债务账面价值的现金清偿债务 以非现金资产清偿债务 2 债务转为资本 3 修改其他条件 延长债务偿还期 延长债务偿还期限并加收利息 延长债务偿还期限并减少债务本金或债务利息等 4 混合组合方式 三 债务重组日债务重组可能发生在债务到期前 到期日或到期后 债务重组日即为债务重组完成日 即债务人履行协议或法院裁定 将相关资产转让给债权人 将债务转为资本或修改后的偿债条件开始执行日期注 主要是履行完转让的相关手续 21 04 2020 5 举例 以非现金资产一次性清偿债务的 以非现金资产运抵债权单位并办理债务解除手续之日2 以非现金资产分期分批清偿债务的 以最后一批非现金资产运抵债权单位并办理债务解除手续之日 如果以在建工程抵债 债务重组日为该项工程完工并交付使用 且办理有关债务清偿手续的当日3 债务转资本的 办妥增资批准手续并出具出资证明的当日 21 04 2020 6 第二节债务重组的核算一 计价原则 一 计价基础按公允价值计价 如果公允价值不具有商业实质 维持2001年准则的做法 二 账户的设置 营业外收入 债务重组利得 营业外支出 债务重组损失 三 明确两个概念 账面价值 指某科目的账面余额减去相关备抵项目后的净额 账面余额 指某科目的账面实际余额 不扣除作为该科目备抵的项目 如累计折旧 相关资产的减值准备 即 账面价值 账面余额 相关备抵项目 21 04 2020 7 二 债务重组的核算 一 以现金清偿债务 债务人 将应付债务账面价值与实际支付现金之间的差额计入 营业外收入 债务重组利得 债权人 将应收债权的账面余额与收到的现金之间的差额计入 营业外支出 债务重组损失 债权人已对债权计提减值准备的 应当先将该差额冲减减值准备 冲减后仍有损失的部分 计入营业外支出 债务重组损失 冲减后减值准备仍有余额的 应当转回并抵减当期资产减值损失 对债务重组的其他方式同样处理 后略 1 收到的现金 债权账面价值不确认损益 全额冲减 坏账准备 减值准备的余额转回 2 收到的现金 债权账面价值 差额计入 营业外支出 债务重组损失 21 04 2020 8 例1 甲企业欠乙企业货款10万元 由于甲企业现金流量不足 短期内不能支付货款 经协商 乙企业同意甲企业支付6万元的货款 余款不再偿还 甲企业随即支付了6万元货款 乙企业对该项应收账款计提了1万元的坏账准备 债务人 甲企业的会计处理应计入营业外收入的金额 10 6 4万借 应付账款 乙企业10贷 银行存款6贷 营业外收入 债务重组利得4 债权人 乙企业的会计处理乙企业债务重组损失 10 1 6 3万借 银行存款6坏账准备1营业外支出 债务重组损失3贷 应收账款 甲企业10 如果甲企业支付9 3万元借 银行存款9 3坏账准备1贷 应收账款 甲企业10贷 资产减值损失0 3 21 04 2020 9 二 以非现金资产 存货 固定资产 无形资产 投资等 清偿债务1 处理原则 1 债权人 接受的非现金资产的入账价值 非现金资产的公允价值 相关税费重组债权的账面余额与接受的非现金资产的公允价值之间的差额 分别情况按是否已对债权计提减值准备 确认为债务重组损失 计入 营业外支出 债务重组损失 2 债务人 非现金资产视同销售应付债务账面价值 非现金资产公允价值 相关税费 的差额计入 营业外收入 债务重组利得 非现金资产的公允价值与其账面价值的差额作为资产转让损益 计入当期损益 存货 营业利润 无形资产 营业外损益 固定资产 营业外损益 投资 投资收益 21 04 2020 10 2 债务人以存货清偿债务债务人 1 存货作为销售处理 存货的公允价值和账面价值的差额计入 主营业务成本 主营业务收入 2 应付债务账面价值与 存货公允价值的差额 相关税费含销项税额 的差额计入 营业外收入 债务重组利得 债权人 1 接受的存货按 公允价值 相关税费 入账 2 应收债权的账面价值 存货的公允价值 计入 营业外支出 债务重组损失 3 接受的存货视同购进 核算进项税款 接受的存货是否发生减值 在重组日不涉及 等期末与其他资产一并考虑减值问题 21 04 2020 11 例2 甲企业欠乙企业货款70万元 由于甲企业发生财务困难 短期内不能偿还 经协商 甲企业以其生产的产品偿还债务 该产品的销售价格55万元 实际成本44万元 甲 乙均为一般纳税人 增值税率为17 乙企业接受甲企业以产品偿还债务时 将该产品作为产成品入库 乙企业未对该项应收账款计提坏账准备 21 04 2020 12 债务人 甲企业的会计处理重组差额 70 55 55 17 5 65 万元 应计入 营业外收入 债务重组利得 资产转让损益 55 44 11借 应付账款 乙企业70贷 主营业务收入55应交税金 应交增值税 销项税 55 17 9 35营业外收入 债务重组利得5 65借 主营业务成本44贷 库存商品44债权人 乙企业的会计处理库存商品按公允价值55入账重组差额 70 55 55 17 5 65 万元 应计入 营业外支出 债务重组损失 借 库存商品55应交税金 应交增值税 进项税 9 35营业外支出 债务重组损失5 65贷 应收账款 甲企业70 21 04 2020 13 3 债务人以固定资产清偿债务 债务人 1 固定资产转入清理 公允价值和账面价值 相关税费的差额计入 营业外收入 支出 处置固定资产净收益 损失 2 应付债务账面价值与 固定资产公允价值 相关税费 的差额计入 营业外收入 债务重组利得 债权人 1 接受的固定资产按 公允价值 相关税费 入账 2 应收债权的账面价值 存货的公允价值 计入 营业外支出 债务重组损失 接受的固定资产是否发生减值 在重组日不涉及 等期末与其他资产一并考虑减值问题 21 04 2020 14 债务人 甲企业的会计处理债务重组差额 10 8 2 万元 资产转让损益 8 12 3 0 9 0 1 0 2借 固定资产清理8 1累计折旧3固定资产减值准备0 9贷 固定资产12借 固定资产清理0 1贷 银行存款0 1借 应付账款10借 营业外支出 处置固定资产净损失0 2贷 固定资产清理8 2贷 营业外收入 债务重组利得2 债权人 乙企业会计处理固定资产入账价值 8万元债务重组差额 10 8 2 万元 借 固定资产8借 营业外支出 债务重组损失2贷 应收账款10 例3 甲企业欠乙企业100000元 经协商 甲企业以一设备抵债 设备账面原值120000元 已提折旧30000元 已提固定资产减值准备9000元 在清理过程发生清理费用1000元 该设备公允价值为80000元 21 04 2020 15 4 债务人以无形资产清偿债务债务人 1 无形资产出售 公允价值和 账面价值 相关税费 的差额计入 营业外收入 营业外支出 2 应付债务账面价值与 无形资产公允价值 相关税费 的差额计入 营业外收入 债务重组利得 债权人 1 接受的无形资产按 公允价值 相关税费 入账 2 应收债权的账面余额 无形资产的公允价值 计入 营业外支出 债务重组损失 接受的无形资产是否发生减值 在重组日不涉及 等期末与其他资产一并考虑减值问题 21 04 2020 16 例4 甲企业于2000年7月10日从乙企业购得一批产品 应付10 35万元 企业协商 乙企业同意甲企业以一项专利技术偿还债务 该项专利技术的账面价值为10万元 评估价9 35万元 应交营业税0 5万元 甲企业未对转让的专利技术计提减值准备 乙企业未对债权计提坏账准备 假定不考虑其他税费 含增值税 甲企业债务人 借 应付账款10 35借 营业外支出 出售无形资产损失1 15贷 营业外收入 债务重组利得1贷 无形资产10贷 应交税金 应交营业税0 5乙企业债权人 借 无形资产9 35贷 营业外支出 债务重组损失1贷 应收账款10 35 21 04 2020 17 5 债务人以投资清偿债务债务人 1 投资出售 公允价值和 账面价值 相关税费 的差额计入 投资收益 2 应付债务账面价值与 投资的公允价值 相关税费 的差额计入 营业外收入 债务重组利得 债权人 1 接受的投资按 公允价值 相关税费 入账 2 应收债权的账面余额 投资的公允价值 计入 营业外支出 债务重组损失 接受的投资是否发生减值 在重组日不涉及 等期末与其他资产一并考虑减值问题 21 04 2020 18 例5 甲企业欠乙企业货款10 35万元 甲企业短期内不能支付 经协商 乙企业同意甲企业以其持有的武商集团的长期股权投资支付货款 甲企业持有的武商集团的股票的账面余额为10万元 已提减值准备为1万元 公允价值9 35万元 转让该股权时发生费用500元 乙企业对该项应收账款已计提0 2万元的坏账准备 对收到的股票作为长期股权投资核算 21 04 2020 19 债务人 甲企业债务重组日的会计处理债务重组差额 103500 93500 10000元资产转让损益 93500 100000 10000 500 3000借 应付账款 乙企业103500长期投资减值准备10000贷 长期股权投资100000银行存款500投资收益3000营业外收入 债务重组利得10000债权人 乙企业债务重组日的会计处理长期股权投资入帐 93500债务重组差额 103500 2000 93500 8000元借 长期股权投资935000坏账准备2000营业外支出 债务重组损失8000贷 应收账款 甲企业103500 21 04 2020 20 三 债务转为资本1 一项股权的情况下 债务人 有关税费发生时计入当期损益 管理费用 债务人为股份有限公司债务人将债权人因放弃债权而享有股份的面值总额 作为股本 股份的总市价与股本的差额 作为 资本公积 股本溢价 应付债务的账面价值与市价总额的差额 作为 营业外收入 债务重组利得 债务人为其他企业债务人将债权人因放弃债权而享有的股权份额 作为实收资本 股份的总市价与实收资本的差额 作为 资本公积 资本溢价 应付债务的账面价值与市价总额的差额 作为 营业外收入 债务重组利得 21 04 2020 21 债权人 股权投资的入账价值 股权的公允价值 有关税费股权投资的公允价值与应收债权的账面价值的差额计入 营业外支出 债务重组损失 2 多项股权的情况下 债权人按各项股的公允价值占股权公允价值总额的比例 对重组的应收债权的账面价值进行分配 并按分配后的价值作为各项股权的入账价值 例6 甲公司应收乙公司账款的账面余额为103500元由于乙公司无法偿还 经双方协商同意 乙公司以普通股来偿还债务 假设每股普通股市价9 6元 面值为1元 乙公司以1万股抵偿这项债务 甲公司支付印花税 税率为1 乙公司支付有关费用100元 假设甲公司将债权转为股权后 长期股权投资按成本法核算 21 04 2020 22 债务人 乙公司的会计处理债务重组损益 103500 96000 7500股本 10000 1 10000资本公积 股本溢价 96000 10000 86000借 应付账款103500贷 股本 实收资本 10000资本公积 资本 股本 溢价86000营业外收入 债务重组利得7500借 管理费用 印花税100贷 银行存款100债权人 甲公司会计处理股权投资入账价值 96000 96000 1 96096债务重组损益 103500 96000 7500借 长期股权投资96096营业外支出 债务重组损失7500贷 应收账款103500银行存款96 21 04 2020 23 四 修改其他债务条件进行债务重组主要表现为延长债务偿还期限 延长偿还期限并加收利息 延长偿还期限并减少债务本金或利息等形式 1 不附或有条件的债务重组债务人 1 重组后债务按其公允价值入账 2 将重组债务的账面价值与重组后债务的公允价值之间的差额计入 营业外收入 债务重组利得 借 应付账款 XX贷 应付账款 债务重组贷 营业外收入 债务重组利得债权人 1 重组后债务按其公允价值入账 2 将重组债务的账面价值与重组后债务的公允价值之间的差额计入 营业外支出 债务重组损失 借 应收账款 债务重组借 营业外支出 债务重组损失贷 应收账款 XX 21 04 2020 24 例 甲公司持有乙公司的不带息商业票据100000元 票据到期时 由于乙公司财务陷入了困境 甲公司同意豁免乙公司的债务10000元 其余款项于重组日起1年后付清 加收余款2 的利息 利息与本金一同支付 甲公司为该债权计提的坏账准备为10000元 现行贴现率为6 解 乙公司处理如下 债务人 1 应付票据的账面价值 1000002 将来应付金额 100000 10000 1 2 918003 将来应付金额现值 公允价值 91800 0 943 86567 现值系数0 943 4 100000 86567 13433计入 营业外收入 债务重组利得 5 会计分录为 借 应付票据100000贷 应付账款 债务重组86567贷 营业外收入 债务重组利得13433 21 04 2020 25 甲公司处理如下 债权人 1 应付票据的账面价值 1000002 将来应付金额 100000 10000 1 2 918003 将来应付金额现值 公允价值 91800 0 943 86567 现值系数0 943 4 100000 86567 13433计入 营业外支出 债务重组损失 5 会计分录 借 应收账款 债务重组86567借 坏账准备10000借 营业外支出 债务重组损失3433贷 应收票据100000 21 04 2020 26 2 附或有条件的债务重组是指在债务重组中存在或有事项的重组协议 或有支出 是指依未来某种事项出现而发生的支出 未来事项的出现具有不确定性 债务人 1 或有支出符合有关预计负债的条件的 确认为预计负债 重组债务的账面价值 与重组后债务的入账价值与预计负债的和的差额 计入 营业外收入 债务重组利得 将来或有支出未发生 于债务结清时确认为当期重组利得 2 或有支出不符合有关预计负债的条件的 属于 或有负债 不确认 重组债务的账面价值 与重组后债务的入账价值的差额 计入 营业外收入 债务重组利得 将来或有支出发生 于债务结清时冲减为当期重组利得 或有收益 是指依未来某种事项出现而发生的收益 未来事项的出现具有不确定性 债权人 属于或有资产 不确认 将来或有收益发生 于债务结清时确认为当期损益 21 04 2020 27 例2 某企业1998年1月1日向银行贷款于1999年12月31日到期 本金100万 年利率10 于1999年12月31日进行债务重组 条件如下 免去利息20万 免去本金20万 延期4年 利息分期支付 利率降为7 如果企业第二年 2001年 起盈利 则利率回复为10 21 04 2020 28 债务人 债务账面价值 100 100 10 2 120万将来应付金额 公允价值 80 80 7 80 7 3 102 4万或有支出 80 10 7 7 2万确认属于 预计负债 1999年12月31日借 长期借款120贷 长期借款 债务重组102 4预计负债7 2营业外收入 债务重组利得10 42000年底支付利息80 7 5 6万2001年起如盈利 则支付时直接冲减 预计负债 借 预计负债7 2贷 银行存款7 22001年起如不盈利 则增计 营业外收入 债务重组利得 借 预计负债7 2贷 营业外收入 债务重组利得7 2 21 04 2020 29 债务人 或有支出 80 10 7 7 2万属于或有负债 不确认1999年12月31日借 长期借款120贷 长期借款 债务重组102 4营业外收入 债务重组利得17 62000年底支付利息80 7 5 6万2001年起如盈利 则冲减 营业外收入 债务重组利得 借 营业外收入 债务重组利得7 2贷 银行存款7 22001年起如不盈利 对或有支出不处理 21 04 2020 30 债权人 银行 债务账面价值 100 100 10 2 120万将来应收金额 公允价值 80 80 7 4 102 4万注 或有收益 80 10 7 7 2万属于 或有资产 不确认差额 120 102 4 17 6万1999 12 31借 中长期贷款 债务重组102 4借 营业外支出 债务重组损失17 6贷 中长期贷款1202000年底收到利息80 7 5 6万 2001年起如亏损则直接冲减债权账面价值 如盈利 则到2003年底将或有收益80 10 7 7 2万借 银行存款7 2贷 营业外支出 债务重组损失7 2 21 04 2020 31 五 混合重组以现金 非现金资产 债权转为资本和修改其他债务条件等方式组合抵偿债务 应依据债务清偿的顺序 一般应先考虑以现金清偿 其次以非现金资产清偿或以债务转为资本方式清偿 最后是修改其他债务条件 综合确定债务重组损益1 债务人以部分非现金资产和部分现金资产抵偿债务债务人 按应付债务的账面价值减去支付的现金后的余额 作为债务的账面价值 再按非现金资产抵偿债务的原则进行处理 债权人 按应收债权的账面价值减去接受的现金后的金额 作为所接受的非现金资产的入账价值 21 04 2020 32 例1 应付账款为100万元 用15万元银行存款支付债务 其余用50万元的存货支付 实际成本40万元 假设增值税率为17 债务人 借 应付账款15贷 银行存款15 借 应付账款85贷 主营业务收入50贷 应交税金 应交增值税 销项税 8 5贷 营业外收入 债务重组利得26 5 借 主营业务成本40贷 库存商品40 债权人借 银行存款15借 应交税金 应交增值税 进项税 8 5借 库存商品50借 营业外支出 债务重组损失26 5贷 应收账款100 21 04 2020 33 练习 甲公司持有乙公司的带息的应收票据为20000元 票据到期时 累计利息1000元 乙公司陷入财务困难 甲公司与乙公司达成协议 乙公司以现金偿还现金5000元 同时转让某项无形资产以清偿该项债务 该项无形资产的账面价值为13000元 评估确认的价值为10000元 乙公司因转让无形资产而应缴纳营业税为500元 假设不考虑其他税费 请作出乙公司和甲公司的会计处理 21 04 2020 34 解 乙公司债务人 1 计算应付票据账面价值与现金 非现金资产账面价值的差额 应付票据账面价值21000减 支付的现金5000所转让的非现金资产账面价值16000营业外收入 债务重组利得6000 2 会计分录 借 营业外支出 出售无形资产损失3500借 应付票据21000贷 银行存款5000贷 无形资产13000贷 应交税金 营业税500贷 营业外收入 债务重组利得6000 21 04 2020 35 甲公司的会计处理 解 1 计算受让无形资产的入账价值 应收票据的账面价值21000减 收到的现金5000差额16000营业外支出 债务重组损失6000 2 会计分录为 借 银行存款5000借 无形资产10000借 营业外支出 债务重组损失6000贷 应收票据21000 21 04 2020 36 练习 2005年2月22日 甲公司从乙公司购买一批商品 付给乙公司6个月期 不带息117000元的商业汇票一张 2005年8月22日 甲公司发生财务困难 与乙公司进行债务重组 甲公司支付10000元现金 同时转让一台设备以清偿债务 设备的历史成本为100000元 累计折旧为20000元 评估确认的净价为87000元 甲公司发生的评估费为1000元 作出甲 乙公司的会计处理 乙公司 借 固定资产87000银行存款10000营业外支出 债务重组损失20000贷 应收票据117000 21 04 2020 37 甲公司 1 借 固定资产清理80000累计折旧20000贷 固定资产1000002 借 固定资产清理1000贷 银行存款10003 借 应付票据117000贷 固定资产清理87000银行存款10000营业外收入 债务重组利得200004 借 固定资产清理6000贷 营业外收入 处置固定资产净损益6000 21 04 2020 38 2 以现金 非现金资产 债务转为资本方式 例1 甲公司持有乙公司的带息的应收票据为20000元 票据到期时 累计利息1000元 乙公司陷入财务困难 甲公司与乙公司达成协议 乙公司以现金偿还1000元 转让某项无形资产 该无形资产的账面价值为3000元 公允价值4000 因转让无形资产须缴纳营业税250元 同时将其1000股普通股转让给甲公司 股票面值1元 每股净资产15元 请作出乙公司的会计处理 21 04 2020 39 2 会计分录 借 营业外支出3250贷 无形资产3000贷 应交税金 营业税250借 应付票据21000贷 银行存款1000贷 营业外收入4000贷 股本1000贷 资本公积 股本溢价14000贷 营业外收入 债务重组利得1000 21 04 2020 40 例2 甲公司销售一批材料给乙公司 销售款为100000元 甲公司适用的增值税率为17 由于乙公司陷入财务困难 经法院裁定 乙公司以现金偿还17000元 转让设备一台和本公司5 的股权 100