我国银行上市公司资产减值情况分析

安阳师范学院本科学生毕业论文我国银行上市公司资产减值情况分析 作者 胡楠 院（系） 商学院 专业 会计学 年级 2010级 学号 指导教师 王雍欣 日期 2014年05月11日 诚信承诺书郑重承诺：所呈交的论文是作者个人在导师指导下进行的研究工作及取得的研究成果。除了文中特别加以标注和致谢的地方外，论文中不包含其他人已经发表或撰写的研究成果，也不包含为获得安阳师范学院或其他教育机构的学位或证书所使用过的材料。与作者一同工作的同志对本研究所做的任何贡献均已在论文中作了明确的说明并表示了谢意。作者签名： 日期：导师签名： 日期：院长签名： 日期：论文使用授权说明本人完全了解安阳师范学院有关保留、使用学位论文的规定，即：学校有权保留送交论文的复印件，允许论文被查阅和借阅；学校可以公布论文的全部或部分内容，可以采用影印、缩印或其他复制手段保存论文。保密论文在解密后遵守此规定。作者签名：导师签名：日期：我国银行上市公司资产减值情况分析胡楠（安阳师范学院 商学院， 河南 安阳 ）摘要：金融企业被称为现代经济的核心，而银行又是金融业的核心，在国家经济运行中发挥着极为重要的作用。资产减值准备是影响银行业绩表现的重大成本项目，也是抵御银行资产损失的最为重要的财务手段，因此，我国银行上市公司资产减值情况更值得我们关注。本文通过分析2013年我国四家上市银行的金融资产减值情况，发现实体经济下滑影响贷款质量，会计准则与监管口径不一以及资金运用过于集中这些因素造成了金融资产减值。针对这些问题，可以采取如下措施：首先，加强投资决策机制建设，提高投资决策质量；其次，密切沟通和协调，统一计量标准；再次，提高企业管理者和会计人员的职业素质；最后，密切跟踪国外相关研究动态，适时完善我国金融资产减值会计准则。关键词：金融资产；贷款减值损失；可供出售金融资产减值损失；持有至到期投资减值损失一、金融资产减值概述（一）金融资产减值的性质 国务院颁布的企业财务会计报告条例和财政部颁布的企业会计准则采用了未来经济利益观对资产进行了定义：资产是指企业过去的交易或事项形成的、由企业拥有或控制的、预期会给企业带来经济利益的资源。当企业资产的未来可收回金额或者价值低于账面金额时，即表明资产发生了减值，企业应当确认资产减值，并把资产的账面价值减记至可收回金额。企业应当在资产负债表日对以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的账面价值进行检查，有客观证据表明该金融资产发生减值的，应当确认为减值，计提减值准备。企业持有的金融资产发生了减值，减值的部分已不能为企业带来经济利益，因此不再符合资产的确认条件，按照费用的确认条件，应当将金融资产减值确认为费用，计入当期损益。（二）金融资产分类与金融资产减值计量1金融资产分类根据2006年我国颁布的企业会计准则第22号金融工具确认和计量规定，除长期股权投资准则所规范的长期股权投资等金融资产外，企业应当结合自身业务特点和风险管理要求，将取得的金融资产在初始确认时分为以下四类：一是以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产；二是持有至到期的投资；三是贷款和应收款项；四是可供出售的金融资产。 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产主要是指为了从价格或交易商保证金的短期波动中获利而购置的金融资产，即为交易而持有的金融资产，“为交易而持有”反映的是企业管理者对持有该金融资产的意图。持有至到期投资是指到期日固定、可收回金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。如果企业管理层决定将某项金融资产持有至到期，则在该金融资产未到期前不能随意改变其“最初意图”。即投资者在其取得投资时意图就应当是明确的，除非也到一些企业所不能控制、预期不会重复发生且难以合理预计的独立事件，否则将持有至到期。贷款和应收款项是指在活跃市场中没有报价、回收金额固定或可确定的非衍生金融资产。不属于以上三类的金融资产，应该被归类为可供出售的金融资产。这同样取决于企业管理人员持有金融资产的意图和能力。2006年之前，我国会计准则和制度中只规范了股票投资和债券等基本金融工具的会计处理，但随着金融工具的创新和衍生金融工具的出现，在我国会计准则和制度中没有对衍生金融工具的会计处理进行规范，而2006年颁布的企业会计准则全面地规范了金融工具的确认和计量，满足了金融工具发展要求。同时，我国企业会计准则将金融工具分为金融资产和金融负债，明确符合会计对象的分类会计要素。2金融资产减值计量（1）除长期股权投资准则所规范的长期股权投资等金融资产外的金融资产减值计量金融资产减值的评估需要在每个资产负债表日进行，如果有客观证据表明减值已经发生，就应该将减值计入当期损益。但是，由于企业持有金融资产的目的与意图不同，导致金融资产的不同分类和计量，并不是所有的金融资产都需要计提减值准备。以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产即为交易而持有的金融资产，在资产负债表日，该类金融资产的账面价值总是与公允价值相等，不存在减值问题，更不需要计提减值准备。持有至到期投资、贷款和应收款项以摊余成本后续计量，其发生减值时，应当将该金融资产的账面价值减记至预计未来现金流量现值，减记的金额确认为资产减值，计入当期损益。该类金融资产确认减值后，如有客观证据表明该金融资产价值已恢复，且客观上与确认该减值后的事项有关，原确认的减值应当予以转回，计入当期损益。但是，该转回后的账面价值不应超过假定不计提减值准备情况下该金融资产在转回日的摊余成本。可供出售金融资产发生减值时，即使金融资产没有终止确认，原直接计入所有者权益中的因公允价值下降形成的累积损失，应当予以转出，计入当期损益。该转出的累计损失，等于可供出售金融资产转出的初始取得成本扣除已收回本金和以摊余金额、当期公允价值和原已计入损益的减值后的余额。对于已确认减值的可供出售债务工具，在随后的会计期间公允价值已上升且客观上与确认原减值后发生的事项有关的，原确认的减值应当予以转回，计入当期损益。可供出售权益工具投资发生的减值，不得通过损益转回，其原因是权益工具价值的增加是一个很综合的指标，很难分辨因其价值增长的原因是引起减值的事项减缓或消失，还是权益工具价值在其他方面的增长，因此，可供出售的权益工具减值的转回不能计入损益，而应计入所有者权益。（2）长期股权投资准则所规范的长期股权投资等金融资产的减值计量根据我国企业会计准则第2号长期股权投资的规定，长期股权投资的后续计量主要有成本法和权益法。投资企业能够对被投资单位实施控制的长期股权投资和投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资采用成本法。投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期权投资采用权益法。在资产负债表日，按照成本法核算的、在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量长期股权投资发生减值时，应将长期股权投资的账面价值，与按照类似金融资产当时市场收益率对未来现金流量折现确定的现值之间的除按照成本法核算的、在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量长期股权投资外的长期股权投资可收回金额低于其账面价值时，确认减值，按可收回金额低于股权投资的账面价值的差额，计提长期股权投资减值准备，计入当期损益，但不得转回。二、2013年我国银行上市公司金融资产减值情况分析（一）我国银行业的现状银行业资产占我国全部金融机构资产的90%以上，银行业在我国金融业中处于主体地位。在目前的经济形势下，银行业肯定是最赚钱的行业。国内银行的资产扩张倍数约在20-40区间，总资产利润率(ROA)只有0.1-0.9%，资产利用率约为2-4%，国内银行自身素质与经营管理效率提高潜力很大。此外，据中长期观察，国内银行考量利息收入及非利息收入均处于高速成长阶段，不良贷款以及拨备情况也处于历史最好时期，显示我国银行业正处于景气高峰。统计数据显示，我国上市银行的净利润和资产规模已连续5年保持高速增长，其中净利润年均复合增长率高达28.41%，总资产年均复合增长率高达33.00%，增速远远高于同期GDP的增速；从2004年开始，上市银行的总资产收益率转而上升，表明上市银行净利润增速己超过资产增速，银行的内生性获利能力得到提升。改革开放以来，我国银行业务开始交叉并逐步形成了全方位的竞争局面，商业化的驱动和对利润的追逐使这种竞争尤其是在经济比较发达的地区变得越来越激烈。（二）总体情况分析表1 2013年我国四家上市银行资产减值损失、利润情况 单位：百万元人民币项目2013年资产减值损失2012年资产减值损失2013年利润总额2012年利润总额农业银行5299.005423.5021417.4018792.70工商银行3832.103374.5033853.7030868.70建设银行4320.904004.1027980.6025143.90中国银行2351.001938.7021277.7018738.00表2 2013年我国四家上市银行资产减值损失情况分析表 单位：百万元人民币 项目2013年资产减值损失金额资产减值损失2012增减变动幅度利润总额2013年比2012年增减变动幅度2013年资产减值损失的绝对值占利润总额百分比2012年资产减值损失的绝对值占利润总额百分比农业银行52999.00-2.3%13.97%24.74%28.86%工商银行3832.1013.56%9.67%11.32%10.93%建设银行4320.907.31%11.28%15.44%15.92%中国银行2351.0021.27%13.55%11.05%10.35%如表1、表2统计数据所示,我国上四家上市银行2013年资产减值损失达1580.3亿元,同比增加了7.21%,资产减值损失的绝对值占利润总额百分比为11.05%,高于2012年的比重。据表统计可知,四大国有银行2013年资产减值损失数据中,农业银行总量居四大行之首,为529.90亿元,但是比2012年减少12.45亿元,也是四大行中唯一一家资产减值损失下降的银行。工商银行2013年计提各类资产减值损失383.21亿元，相比2012年增幅13.6%同比增幅居四大行之首。资产减值损失总量排名第二的为建设银行，2013年，建设银行资产减值损失432.09亿元，较上年增加31.68亿元，增幅7.91%。中国银行总量居末，增幅也不太明显。2013年，中国银行贷款减值损失229.38亿元，信贷成本0.32%，比上年提高0.03%。其中，组合评估减值损失168.71亿元，比上年增加20.33亿元，单项评估减值损失60.67亿元，比上年增加18.19亿元。（三）各项具体金融资产减值情况分析1贷款减值损失情况表3 我国四家上市银行贷款情况分析表 单位：万元人民币公司名称贷款总额资本充足率（%）不良贷款比例（%）不良贷款拨备覆盖（%）2012年不良贷款拨备覆盖（%）农业银行.0011.861.22367.04326.14工商银行.0013.310.94257.19295.55建设银行.00-0.99268.22271.29中国银行.00-229.35236.302013年报分析表明（如表所列数据），农业银行贷款减值损失521.26亿元，较上年减少25.02亿元。建设银行客户贷款和垫款减值损失426.66亿元，较上年增加43.36亿元，增幅11.31%；投资减值损失回拨1.30亿元，较上年减少损失14.26亿元，降幅110.03%。工商银行计提贷款资产减值损失380.98亿元，增加55.26亿元，增幅17%。中国银行贷款减值损失229.38亿元，信贷成本0.32%，比上年提高0.32%。其中，组合评估减值损失168.71亿元，比上年增加20.33亿元，单项资产评估减值损失60.67亿元，比上年增加18.19亿元。与2013年度确认的贷款减值损失相对应，不良贷款比例实现下降，不良贷款拨备覆盖率除农业银行之外都实现了下降。在实务中，上市商业银行一方面需要按照会计准则规定确认贷款减值损失，另一方面应当按照监管部门规定计提贷款拨备。如何处理会计准则规定和监管部门标准之间的关系，是金融稳定理事会正在研究的重要议题，也值得我们和相关监管部门进一步沟通和协调。2可供出售金融资产减值情况表4 2013年四大银行可供出售金融资产减值损失情况单位：万元人民币 项目2013年度可供出售金融资产计提减值2012年度可供出售金融资产计提减值农业银行-工商银行803.00803.00建设银行-中国银行7013.0012923.002013年，大量可供出售金融资产发生了减值。如表统计数据所示，工商银行2013年和2012年度可供出售金融资产计提减值金额相等。中国银行在2013年度可供出售金融资产计提减值下降。根据会计准则规定，可供出售金融资产采用公允价值计量，公允价值的增减变动通常计入所有者权益。但是，如果可供出售金融资产的公允价值发生严重或者非暂时性的下跌，企业就应当确认可供出售金融资产减值损失而不是将其计入所有者权益。如何判断可供出售金融资产是否发生减值、如何计量可供出售金融资产的减值损失等问题，已经成为国际会计准则理事会修改金融工具会计准则的重要议题，也值得我们进一步研究和关注。3持有至到期投资减值损失情况表5 2013年四大银行持有至到期投资减值损失情况单位：万元人民币 项目2013年度持有至到期投资减值准备2012年度持有至到期投资减值准备农业银行599.00220.00工商银行142.00460.00建设银行4521.004078.00中国银行246.00354.00 2013年四大银行确认的持有至到期投资减值损失金额合计为550.8亿元，农业银行和建设银行2013年持有至到期投资相对于2012年大幅度上升。三、我国银行上市公司金融资产减值损失原因分析（一）实体经济下滑影响贷款质量，商业银行贷款减值损失巨大长期以来，我国商业银行的资金主要运用于发放贷款和垫款，以赚取利差收入，因此，信贷资产质量的高低直接影响商业银行的财务状况和经营业绩。商业银行的信贷资产质量又与经济周期高度相关。受累国际金融危机和出口导向型经济结构，我国实体经济自2008年下半年开始进入下滑周期，部分企业资产质量明显下降，经营业绩大幅下滑，经营陷于困境或破产，偿债能力出现问题。这种现象反过来又进一步冲击商业银行贷款体系，严重影响商业银行的信贷资产质量。年报分析表明，4家上市商业银行2013年末持有的贷款金额占资产总额的比例偏高。与此相对应，4家上市商业银行2013年度确认的贷款减值损失金额占资产减值损失总额的比例同样偏高，对利润总额的影响程度很大。（二）会计准则与监管要求口径不一，可能过度确认贷款减值损失根据会计准则规定，贷款存在减值迹象时应当进行减值测试，估计未来现金流量现值，按照未来现金流量现值低于账面价值的差额计提贷款损失准备，确认贷款减值损失。此外，为增强银行抵御风险能力，中国人民银行分别于2001年12月和2002年2月发布贷款风险分类指导原则和贷款损失准备计提指引，对贷款的五级分类标准，以及贷款损失准备的内容、计提范围、计提比率等做出明确规定。为增强商业银行抗风险能力，银监会在2008年度也要求五大国有商业银行不良贷款拨备覆盖率由原来100%提高到130%，股份制商业银行不良贷款拨备覆盖率由原来100%提高到150%。会计准则规定和监管部门要求的不一致，可能使得部分商业银行借机一次性过度计提贷款损失准备，确认贷款减值损失，以在未来年度平滑损益改善经营业绩。年报分析表明，部分商业银行2013年度贷款减值损失同比增幅过快,个别商业银行甚至接近260%；农业银行、工商银行、建设银行、中国银行的不良贷款拨备覆盖分别为367.04%、257.19%、268.22%、229.35%。 (三) 资金运用过于集中, 资本市场行情低迷, 对银行经营业绩影响显著可供出售金融资产在我国上市银行公司金融资产总额及资产总额中所占比较大。年报分析表明, 工商银行的可供出售金融资产在2013年中占资产减值的2.095%，而中国银行的可供出售金融资产减值占资产减值损失的29.83%。这样的金融资产投资结构, 一旦资本市场行情长期低迷, 对银行上市公司金融资产质量和经营业绩将会产生重大形响。尤其是我国近两年来, 资本市场行情跌宕起伏，波动较大，资本市场行情的大幅波动必将严重影响金融资产质量及金融企业经营业绩。四、针对我国银行上市公司资产减值问题的相关政策建议（一）加强投资决策机制建设，提高投资决策质量，积极防范金融风险我国银行上市公司在国际金融危机爆发后所确认的大额资产减值损失，使我们深刻体会到防范和控制金融风险的重要性。尤其是银行上市公司，大部分金融资产和负债都暴露在金融风险之下，如果金融风险控制不好，极易产生较大损失，从而对金融企业资产质量和经营业绩产生负面影响。银行上市公司应当加强投资决策机制建设，明确业务流程、审批权限和工作要求；应当根据金融资产交易的风险程度、风险承受能力和管理水平，合理确定资金运用规模、交易对象、交易限额、损失限额和交易止损点，明确前台、中台和后台的职责权限并相互分离和监督；应当建立合理的估值模型和风险计量模型，明确估值的原则、模型、假设和参数，建立情景分析和压力测试程序，并将估值结果和压力测试结果作为进行投资决策、制定风险应对措施的重要依据，积极有效防范金融风险。（二）密切沟通和协调，统一计量标准，为会计准则的有效实施创造良好的外部环境企业发生的交易或事项应当按照会计准则的规定进行确认、计量、记录和报告。提高会计信息质量有助于发挥会计信息的决策有用性。在实务中，商业银行既要按照会计准则规定对贷款进行减值测试，计提贷款损失准备，又要按照中国人民银行和银监会的要求计提贷款拨备,二者的计算口径有时并不一致。特别是银监会主席刘明康在银监会2009年第一次经济金融形势通报会上指出，2009年银行业金融机构要继续严格控制不良贷款余额和比率，银行拨备覆盖率至少要达到130%以上，风险较高的银行应更加注重创造条件，进一步将拨备覆盖率提高到150%以上。此后，银监会主席刘明康又在公开场合表示，要严守拨备覆盖率底线，在年内必须将拨备覆盖率提高到150%以上。上市商业银行如要满足这一监管要求，可能不得不在会计准则规定之外额外计提贷款损失准备，从而难以客观公允地反映贷款的质量。为此，我们将积极与中国人民银行和银监会等部门加强沟通，争取完全消除有关差异，维护会计准则的权威性和统一性，为有效实施会计准则创造良好的外部环境，提高会计信息的质量和决策有用性。（三）提高企业管理者和会计人员的职业素质稳健性原则的运用是建立在会计人员的职业判断和一定的会计环境之上的。在金融资产减值会计中，由于存在诸多的不确定性因素，需要进行各种估计和判断。这些估计和判断既受外部会计环境的制约，又与会计人员的素质有关，不同素质的会计人员会得出不同的结果。因此，这要求企业管理当局和会计人员一方面要精通业务，胜任工作，通过各种形式的职业教育、学习培训，提高专业胜任能力，另一方面，要加强职业道德教育，自觉以客观事实为依据，实事求是地进行资产的减值判断和计量，保证会计信息的真实、可靠。（四）密切跟踪国外相关研究动态，适时完善我国金融资产减值会计准则国际金融危机的爆发和蔓延引发了对金融资产减值相关会计问题的讨论。为完善现有会计准则，不断提高财务报告透明度，美国财务会计准则委员会（FASB）于2010年4月专门出台非暂时性减值的确认和列报工作人员立场公告，详细阐明债务性工具非暂时性减值的认定和计量方法等议题；国际会计准则理事会（IASB）也加大了对金融资产减值的已发生损失模型、预期损失模型和动态损失模型的研究力度，于2010年6月发布了金融资产减值：期望现金流量法（期望损失模型）征集意见函，介绍了期望损失模型的主要特征，并对其可操作性征集相关信息。为此，我们应当密切跟踪国外相关会计问题的研究动态，对相关议题进行认真研究和分析后向IASB进行反馈，表达我国的立场和观点，提出我国的政策建议，同时吸收其合理有益的做法，为我所用，适时补充完善我国金融资产减值会计准则。参考文献1 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Impairment of assets is a major cost item influence bank performance, also against the loss of bank assets and the most important financial means, therefore, our co