注会审计生产与存货循环审计PPT课件

1 第一节存货与仓储循环的特性引入案例 一 涉及的主要凭证与会计记录 一 生产指令 二 领发料凭证 三 产量和工时记录 四 工薪汇总表及工薪费用分配表 五 材料费用分配表 六 制造费用分配汇总表 七 成本计算单 八 存货明细表 2 二 涉及的主要业务活动 第一节存货与仓储循环的特性 3 第一节存货与仓储循环的特性 二 涉及的主要业务活动 4 成本会计制度的目标 内部控制和测试一览表 第二节控制测试和交易的实质性测试 5 第二节控制测试和交易的实质性测试 成本会计制度的目标 内部控制和测试一览表 6 第二节控制测试和交易的实质性测试 成本会计制度的目标 内部控制和测试一览表 7 第二节控制测试和交易的实质性测试 成本会计制度的目标 内部控制和测试一览表 8 第二节控制测试和交易的实质性测试 成本会计制度的目标 内部控制和测试一览表 9 二 控制测试 一 成本会计制度的控制测试 双重目的测试 第二节控制测试和交易的实质性测试 直接材料成本测试 直接人工成本测试 制造费用测试 生产成本在当期完工产品与在产品之间分配的测试 采用定额单耗的企业 非采用定额单耗的企业 采用标准成本法的企业 二 工薪控制测试 10 一 存货审计概述存货的重大错报对于流动资产 营运资本 总资产 销售成本 毛利率以及净利润都会产生直接的影响 对利润分配和所得税 也是有间接的影响 存货审计 尤其是对年末存货余额的测试 通常是审计中最复杂也最费时的部分 对存货存在性和存货价值的评估常常十分困难 导致存货审计复杂的主要原因 教材382页 见下页 第三节存货审计 11 一 存货审计概述导致存货审计复杂的主要原因 教材382页 1 存货通常是资产负债表中的一个主要项目 而且通常是构成营运资本的最大项目 2 存货存放于不同的地点 这使得对它的实物控制和盘点都和困难 企业必须将存货存放于产品生产和销售的地方 但是这种分散也带来了审计的困难 3 存货项目的多样性也给审计带来困难 4 存货本身的陈旧以及存货成本的分配也使存货的估价出现困难 5 允许采用的存货计价方法的多样性 第三节存货审计 12 二 存货监盘 一 存货监盘的定义和作用是指注册会计师现场观察被审计单位存货的盘点 并对已盘点存货进行适当的检查 除非出现无法实施存货监盘的特殊情况 注册会计师应当实施必要的替代程序 在绝大多数情况下必须亲自观察存货盘点过程 实施存货监盘程序 存货的监盘能够证实三个认定 存在 完整性 权利和义务 注册会计师在测试存货的所有权认定和完整性认定时 可能还需要实施其他审计程序 第三节存货审计 13 二 存货监盘 二 存货监盘计划1 制定存货监盘计划的基本要求注册会计师应当根据 1 被审计单位存货的特点 2 盘存制度 3 存货内部控制的有效性等情况 在评价被审计单位存货盘点计划的基础上 编制存货监盘计划 存货监盘需要制定周密 细致的计划 1 通常需要与被审计单位就存货监盘等问题达成一致 2 存货存在性与完整性的认定具有较高的重大错报风险 3 通常只有一次机会通过存货的实地监盘对有关认定做出评价 第三节存货审计 14 二 存货监盘 二 存货监盘计划1 制定存货监盘计划的基本要求存货见度盘程序主要包括控制测试与实质性程序两种方式 如果少数项目构成了存货的主要部分 以实质性程序为主的方式更为有效 在这种情况下 对于单位价值较高的存货项目 应实施百分之百的实质性程序 而对于其他存货则可视情况进行抽查 但在大多数审计业务中 控制测试为主的审计方式更为有效 如果采用控制测试为主的方式 并准备信赖被审计单位存货盘点的控制措施与程序 绝大部分的审计程序将限于询问 观察以及抽查 第三节存货审计 15 二 存货监盘 二 存货监盘计划2 制定存货监盘计划应实施的工作 1 存货项目的重要程度存货与其他资产 净利润的相对比率及内在联系 各类存货 原材料 在产品 产成品 在存货总数的比重 各存放地点存货总数的比重 2 与存货相关的内部控制包括采购 验收 仓储 领用 加工 装运出库 存货的盘存制度 第三节存货审计 16 二 存货监盘 二 存货监盘计划2 制定存货监盘计划应实施的工作 3 与存货相关的重大错报风险和重要性 重大错报风险影响重大错报风险的因素具体包括 存货的数量和种类 成本归集的难易程度 陈旧过时的速度或易损坏程度 遭受失窃的难易程度 以下存货可能增加审计的复杂性与风险 制造过程漫长的存货 有固定价格合约的存货 商品存货 与时装相关的服装行业 鲜活 易腐商品存货 具有高科技含量的存货 单位价值高昂 容易被盗窃的存货 重要性 第三节存货审计 17 二 存货监盘 二 存货监盘计划2 制定存货监盘计划应实施的工作 4 审阅以前年度的存货监盘工作底稿 5 实地察看存货的存放场所有助于注册会计师熟悉在库存货及其组织管理方式 也有助于注册会计师在盘点工作进行前发现潜在问题 如存在难以盘点的存货 周转缓慢的存货 过时存货 残次品以及代销存货 可能存在替代程序 函证 分析程序 利用内部审计人员的工作等 第三节存货审计 18 二 存货监盘 二 存货监盘计划2 制定存货监盘计划应实施的工作 6 利用专家的工作或其他注册会计师的工作注册会计师可能不具备其他专业领域专长与技能 在确定资产数量或资产实物状况 如矿石堆 或在收集特殊类别存货 如艺术品 稀有玉石 房地产 电子器件 工程设计等 的审计证据时 注册会计师可以考虑利用专家的工作 第三节存货审计 19 二 存货监盘 二 存货监盘计划2 制定存货监盘计划应实施的工作 7 复核或与管理层讨论其存货盘点计划在复核或与管理层讨论其存货盘点计划时 注册会计师应当考虑下列主要因素 盘点的时间安排 存货盘点范围和场所的确定 盘点人员的分工及胜任能力 盘点前的会议及任务布置 存货的整理和排列 对毁损 陈旧 过时 残次及所有权不属于被审计单位的存货的区分 第三节存货审计 20 二 存货监盘 二 存货监盘计划2 制定存货监盘计划应实施的工作 7 复核或与管理层讨论其存货盘点计划 存货的计量工具和计量方法 在产品完工程度的确定方法 存放在外单位的存货的盘点安排 存货收发截止的控制 盘点期间存货移动的控制 盘点表单的设计 使用与控制 盘点结果的汇总以及盘盈或盘亏的分析 调查与处理 第三节存货审计 21 二 存货监盘 二 存货监盘计划3 存货监盘计划的主要内容 1 存货监盘的目标 范围及时间安排 2 存货监盘的要点及关注事项 3 参加存货监盘人员的分工 4 抽查的范围 第三节存货审计 22 二 存货监盘 三 存货监盘程序1 观察程序 1 在被审计单位盘点存货前 注册会计师应当观察盘点现场 确定应纳入盘点范围的存货是否已经适当整理和排列 并附有盘点标识 防止遗漏或重复盘点 对未纳入盘点范围的存货 注册会计师应当查明未纳入的原因 2 对所有权不属于被审计单位的存货 注册会计师应取得其规格 数量等有关资料 确定是否已分别存放 标明 且未被纳入盘点范围 3 注册会计师在实施存货监盘过程中 应当跟随被审计单位安排的存货盘点人员 注意观察被审计单位事先制定的存货盘点计划是否得到了贯彻执行 盘点人员是否准确无误地记录了被盘点存货的数量和状况 第三节存货审计 23 二 存货监盘 三 存货监盘程序2 检查程序注册会计师应当对已盘点的存货进行适当检查 将检查结果与被审计单位盘点记录相核对 并形成相应记录 1 检查的目的 既可以是为了确证被审计单位的盘点计划得到适当的执行 控制测试 也可以是为了证实被审计单位的存货实物总额 实质性程序 2 检查的范围 通常包括每个盘点小组盘点的存货以及难以盘点或隐蔽性较强的存货 需要说明的是 注册会计师应尽可能避免让被审计单位事先了解将抽取检查的存货项目 3 检查的方向 注册会计师应当从存货盘点记录中选取项目追查至存货实物 以测试盘点记录的准确性 注册会计师还应当从存货实物中选取项目追查至存货盘点记录 以测试存货盘点记录的完整性 双向都要做 第三节存货审计 24 二 存货监盘 三 存货监盘程序3 需要特别关注的情况 1 存货移动情况尽管盘点存货时最好能够保持存货不发生移动 但在某些情况下 存货的移动是难以避免的 如果在盘点过程中被审计单位的生产经营仍将持续进行 注册会计师应通过实施必要的检查程序 确定被审计单位是否已经对此设置了相应的控制程序 确保在适当的期间内对存货做出准确的记录 2 存货的状况 毁损 陈旧 过时 残次 存货跌价准备的计提 3 存货的截止 资产负债表日 注册会计师应当获取盘点日前后存货收发及移动的凭证 检查库存记录与会计记录期末截止是否正确 注册会计师在对期末存货进行截止测试时 通常应当关注 第三节存货审计 25 二 存货监盘 三 存货监盘程序3 需要特别关注的情况注册会计师应当获取盘点日前后存货收发及移动的凭证 检查库存记录与会计记录期末截止是否正确 注册会计师在对期末存货进行截止测试时 通常应当关注 所有截止日以前入库的存货项目是否均已包括在盘点范围内 并已反映在截止日以前的会计记录中 任何在截止日期以后入库的存货项目是否均未包括在盘点范围内 也未反映才截止日以前的会计记录中 所有在截止日以前装运出库的存货项目是否均未包括在盘点范围内 且未包括在截止日的存货账面余额中 任何截止日期以后装运出库的存货项目是否均已包括在盘点范围内 并已包括在截止日的存货账面余额中 所有已确认为销售但尚未装运出库的商品是否均未包括在盘点范围内 且未包括在截止日的存货账面余额中 第三节存货审计 26 二 存货监盘 三 存货监盘程序3 需要特别关注的情况 3 存货的截止 资产负债表日 所有已记录为购货但尚未入库的存货是否均已包括在盘点范围内 并已反映在会计记录中 在途存货和被审计单位直接向顾客发运的存货是否均已得到了适当的会计处理 当被审计单位在存货和装运过程中均采用连续编号的凭证时 注册会计师应当关注截止日期前的最后编号以及未使用的编号凭证 第三节存货审计 27 第三节存货审计 二 存货监盘 三 存货监盘程序4 特殊类型存货的监盘 28 第三节存货审计 二 存货监盘 三 存货监盘程序4 特殊类型存货的监盘 29 二 存货监盘 三 存货监盘程序5 存货监盘结束时的工作 1 再次观察盘点现场 以确定所有应纳入盘点范围的存货是否均已盘点 2 取得并检查已填用 作废及未使用盘点表单的号码记录 确定其是否连续编号 查明已发放的表单是否均已收回 并与存货盘点的汇总记录进行核对 如果存货盘点日不是资产负债表日 应将盘点日的存货调节为资产负债表日的存货 第三节存货审计 30 二 存货监盘 四 特殊情况的处理1 由于存货的性质和位置而无法实施监盘程序 应该实施替代程序 包括 1 检查进货交易凭证或生产记录以及其他相关资料 2 检查资产负债表日后发生的销货交易凭证 3 向顾客或供应商函证 存货的特殊性质 保密 有毒有害物质 存货的特殊位置 在途物质 第三节存货审计 31 二 存货监盘 四 特殊情况的处理2 因不可遇见的因素导致无法在预定日期实施存货监盘或接受委托时被审计单位的期末存货盘点已经完成 1 不可遇见因素 注册会计师无法亲临现场 气候因素 2 接受委托时被审计单位的期末存货盘点已经完成 3 委托其他单位保管或已作质押的存货 函证 4 首次接受委托的情况 1 查阅前任注册会计师工作底稿 2 审阅上期存货盘点记录及文件 3 抽查上期存货交易记录 4 运用毛利百分比法等进行分析 第三节存货审计 32 三 存货计价测试 一 存货计价测试的一般要求监盘计价注意联系先进先出法 月末一次加权平均法 移动加权平均法 1 样本的选择 计价审计的样本 应从存货数量已经盘点 单价和总金额已经计入存货汇总表的结存存货中选择 选择样本时应着重选择结存余额较大且价格变化比较频繁的项目 同时考虑所选样本的代表性 抽样方法一般采用分层抽样法 抽样规模应足以推断总体的情况 第三节存货审计 数量 单价 余额 33 三 存货计价测试 一 存货计价测试的一般要求2 计价方法的确认 存货的计价方法多种多样 被审计单位应结合企业会计准则的基本要求选择符合自身特点的方法 注册会计师除应了解掌握被审计单位的存货计价方法外 还应对这种计价方法的合理性与一贯性予以关注 3 计价测试 首先对存货价格的组成内容予以审核 然后按照所了解的计价方法对所选择的存货样本进行测试 测试结果出来后 应与被审计单位账面记录对比 编制对比分析表 分析形成差异的原因 如果差异过大 应扩大测试范围 并根据审计结果考虑是否应提出审计调整建议 注册会计师还应充分关注其对存货可变现净值的确定及存货跌价准备的计提 第三节存货审计 34 三 存货计价测试 一 存货计价测试的一般要求计提跌价准备 成本与可变现净值孰低法 1 材料用于生产 1 产品可变现净值高于成本 按材料成本确定 2 产品可变现净值低于成本 按产品可变现净值测算材料的变现净值 2 材料合同 1 持有量不多于合同数量 可变现净值按合同价为基础确定 2 持有量多于合同数量 超出部分的可变现净值按市场价格为基础计算 3 持有量少于合同数量 或有事项 按数量差 价格差确认预计负债 3 材料直接出售 按成本和可变现净值 市场价为基础孰低 第三节存货审计 35 应当计提跌价准备的5种情形 教材392页 1 市价持续下跌 并且在可遇见的未来无回升的希望 2 企业使用的该原材料生产的产品的成本大于产品的销售价格 3 企业因产品更新换代 原有库存原材料已不适应新产品的需要 而该原材料的市场价格又低于其账面成本 4 因企业所提供的商品或劳务过时或消费者偏好改变而使市场的需求发生变化 导致市场价格逐渐下跌 5 其他足以证明该项存货实质上已经发生减值的情形 第三节存货审计 36 当存在以下一项或若干项情况时 应当将存货账面余额全部转入当期损益 教材393页 1 已霉烂变质的存货 2 已过期不可退货的存货 主要指食品 3 生产中已不再需要 并且已无转让价值的存货 4 其他足以证明已无使用价值和转让价值的存货 第三节存货审计 37 三 存货计价测试 二 存货成本的计价测试1 直接材料成本的审计 4 抽查材料发出及领用的原始凭证 检查领料单的签发是否经过授权 材料发出汇总表是否经过适当的人员复核 材料单位成本计价方法是否适当 是否正确及时入账 2 直接人工成本的审计3 制造费用的审计 核算的内容 范围 截止测试 分配方法 第三节存货审计 38 存货审计案例 案情 ABC公司法定公积金计提比例为10 所得税税率为25 存货采用后进先出法计价 注册会计师在2006年2月份审阅该公司2005年制造费用明细表时 发现12月份制造费用大幅度增加 注册会计师怀疑其中可能有问题 于是 调阅了2005年12月份 制造费用 明细账 发现摘要栏中有 固定资产安装费 记录 金额为15000元 检查该笔业务的记账凭证 其会计分录为 借 制造费用15000贷 银行存款15000 39 该记账凭证所附的原始凭证是一张发票和一张转账支票存根 根据发票证明是支付给某施工队的车间设备的安装费 进一步审查有关会计资料 发现相关产品已销售 销售成本已结转 问题 根据企业会计制度规定 设备安装费应计在建工程 设备安装完毕达到预定可使用状态 再转入固定资产 但该公司将安装费计入制造费用 虚增成本 以期少计本期利润 偷漏所得税 处理 注册会计师应提请被审计单位调整会计处理 并补交所得税 存货审计案例 40 调账 由于该问题是2006年发现的 应编制如下调整分录 1 调整固定资产成本和2005年度主营业务成本借 固定资产15000贷 以前年度损益调整15000注意 由于当月增加的固定资产当月不计折旧 因此该项错弊对2005年12月折旧计提不产生影响 所以本例不调整折旧费用 2 补提所得税借 以前年度损益调整3750贷 应交税费 应交所得税3750 存货审计案例 41 3 结转 以前年度损益调整 科目的余额借 以前年度损益调整11250贷 利润分配 未分配利润11250 4 补提盈余公积借 利润分配 未分配利润1125贷 盈余公积1125 存货审计案例 42 一 应付职工薪酬审计的目标1 确定资产负债表中记录的应付职工薪酬是否存在2 确定所有应当记录的应付职工薪酬是否均已记录3 确定记录的应付职工薪酬是否为被审计单位应当履行的现实义务4 确定应付职工薪酬是否以恰当的金额包括在财务报表中 与之相关的计价调整是否已恰当记录5 确定应付职工薪酬是否已按照企业会计准则的规定在财务报表中作出恰当列报 第四节应付职工薪酬审计 43 二 应付职工薪酬的实质性程序 一 获取或编制应付职工薪酬明细表 复核加计是否正确 并与报表数 总账数和明细账合计数核对是否相符 二 实质性分析程序1 针对已识别需要运用分析程序的有关项目 并基于对被审计单位及其环境的了解 通过进行以下比较 同时考虑数据间关系的影响 以建立有关数据的期望值 1 比较被审计单位员工人数的变动情况 检查被审计单位各部门各月工资费用的发生额是否有异常波动 若有 则查明波动原因是否合理 2 比较本期与上期工资费用总额 要求被审计单位解释其增减变动的原因 或取得被审计单位管理层关于员工工资标准的决议 3 结合员工社保缴纳情况 明确被审计单位员工范围 检查是否与关联公司员工工资混淆列支 4 核对下列相互独立部门的相关数据 工资部门记录的工资支出与出纳记录的工资支付数 工资部门记录的工时与生产部门记录的工时 5 比较本期应付职工薪酬余额与上期应付职工薪酬余额 是否有异常变动 第四节应付职工薪酬审计 44 二 应付职工薪酬的实质性程序 二 实质性分析程序2 确定可接受的差异额 3 将实际情况与期望值相比较 识别需要进一步调查的差异 4 如果其差异额超过可接受的差异额 调查获取充分的解释和恰当的佐证审计证据 如检查相关的凭证 5 评估分析程序的测试结果 第四节应付职工薪酬审计 45 二 应付职工薪酬的实质性程序 三 检查工资 奖金 津贴和补贴1 计提是否正确 依据是否充分 2 检查分配方法与上年是否一致 1 应由生产产品 提供劳务负担的职工薪酬 计入产品成本或劳务成本 2 应由在建工程 无形资产负担的职工薪酬 计入建造固定资产或无形资产的成本 3 被审计单位为外商投资企业 按规定从净利润中提取的职工奖励及福利基金 是否以董事会决议为依据 是否相应记入 利润分配 提取的职工奖励及福利基金 科目 4 其他职工薪酬 是否计入当期损益 3 检查发放金额是否正确 代扣的款项及其金额是否正确 4 检查是否存在属于拖欠性质的职工薪酬 并了解拖欠的原因 第四节应付职工薪酬审计 46 二 应付职工薪酬的实质性程序 四 检查社会保险费 包括医疗 养老 事业 工伤 生育保险费 住房公积金 工会经费和职工教育经费等计提 分配 和支付 使用 的会计处理是否正确 依据是否充分 五 检查辞退福利1 对于职工没有选择权的辞退计划 检查按辞退职工数量 辞退补偿标准计提辞退福利负债金额是否正确 2 对于资源接受裁减的建议 检查按接受裁减建议的预计职工数量 辞退补偿标准等计提辞退福利负债金额是否正确 3 检查实质性辞退工作一年内完成 但付款时间超过一年的辞退福利 是否按折现后的金额计量 折现率的选择是否合理 4 检查计提辞退福利负债的会计处理是否正确 是否将计提金额计入当期管理费用 5 检查辞退福利支出凭证是否真实正确 第四节应付职工薪酬审计 47 二 应付职工薪酬的实质性程序 六 检查非货币性福利1 检查以自产产品发放给职工的非货币性福利 是否根据受益对象 按照产品的公允价值 计入相关资产成本或当期损益 同时确认应付职工薪酬 对于难以认定受益对象的非货币性福利 是否直接计入当期损益和应付职工薪酬 2 检查无偿向职工提供住房的非货币性福利 是否根据受益对象 将该住房每期应计提的折旧计入相关资产成本或当期损益 同时确认应付职工薪酬 对于难以认定受益对象的非货币性福利 是否直接计入当期损益和应付职工薪酬 3 检查租赁住房等资产供职工无偿使用的非货币性福利 是否根据受益对象 将每期应付的租金计入相关资产成本或当期损益 并确认应付职工薪酬 对于难以认定受益对象的非货币性福利 是否直接计入当期损益和应付职工薪酬 第四节应付职工薪酬审计 48 二 应付职工薪酬的实质性程序 七 检查以现金与职工结算的股份支付 八 检查应付职工薪酬的期后付款情况 九 检查应付职工薪酬是否已按照企业会计准则的规定在财务报表中作出恰当的列报 第四节应付职工薪酬审计 49 应付职工薪酬审计案例 案情 2006年12月23日 注册会计师在审查ABC公司2006年10月份 应付职工薪酬 账户时 发现当年10月份比9月份增加50000元 注册会计师怀疑其中有虚列工资问题 决定进一步审查 于是 注册会计师调阅了10月份应付职工薪酬的原始凭证 发现在 工资结算单 中 销售人员工资50000元 附销售部门负责人收据一张 未具体列明发放工资人员名单 询问销售部门负责人时 证实该笔工资款用于按税法规定超支的业务招待费 ABC公司职工福利费的计提比例为14 50 问题 该公司违反财经法规的规定 利用 应付职工薪酬 账户 掩盖超支的业务招待费 以期偷漏所得税 处理 注册会计师应提请该公司调整会计处理 调账 由于该问题是本年发现的 其调整分录为 借 管理费用50000应付职工薪酬7000贷 销售费用57000 应付职工薪酬审计案例 51 第五节营业成本审计 一 营业成本的审计目标1 确定利润表中记录的营业成本是否已发生 且与被审计单位有关 2 确定所有应当记录的营业成本是否均已记录 3 确定与营业成本有关的金额及其他数据是否已恰当记录 4 确定营业成本是否已记录于正确的会计期间 5 确定营业成本是否已记录于恰当的账户 6 确定营业成本是否已按照企业会计准则的规定在财务报表中作出恰当的列报 52 二 营业成本审计 主营业务成本的实质性审计程序1 获取或编制主营业务成本汇总表 复核加计是否正确 并与报表数 总账数和明细账合计数核对相符 注意由于内容太多 所以直接人工 直接材料不用编制明细表 2 复核主营业务成本汇总明细表的正确性 与库存商品等科目勾稽 并编制生产成本与主营业务成本倒轧表 3 检查主营业务成本的内容和计算方法是否符合会计准则的规定 前后期是否一致 4 必要时 实施实质性分析程序 对主营业务成本执行实质性分析程序 检查本期内各月间及前期同一产品的单位成本是否存在异常波动 是否存在调节成本的现象 第五节营业成本审计 53 二 营业成本审计 主营业务成本的实质性审计程序5 抽取若干月份的主营业务成本结转明细清单 结合生产成本的审计 检查销售成本结转数额的正确性 比较计入主营业务成本的商品品种 规格 数量与计入主营业务收入的口径是否一致 是否符合配比原则 6 针对主营业务成本中重大调整事项 如销售退回 非常规项目 检查相关原始凭证 评价真实性和合理性 检查其会计处理是否正确 7 在采用计划成本 定额成本 标准成本或售价核算存货的情况下 应检查产品成本差异或商品进销差价的计算 分配和会计处理是否正确 8 结合期间费用的审计 判断被审计单位是否通过将应计入生产成本的支出计入期间费用 或将应计入期间费用的支出计入生产成本等手段调节生产成本 从而调节主营业务成本 9 检查主营业务成本是否已按照企业会计准则的规定在财务报表中作出恰当列报 第五节营业成本审计 54 第六节相关账户的审计 略 55 本章重点 1 存货与仓储循环涉及的