审计学Section6-Contentsppt课件.ppt

审计学,2008年暑期双专班第六讲计划审计工作,第十章财务报表审计的过程,Beginningoftheyear,EngagementandPlanning,(2)Examineinternalcontrolsystem,InterimPeriod,BalanceSheetdate,Lastdayoffieldwork,(3)Performingsubstantivetests,(sampling),(4)Auditreport,第十章目录,1接受业务委托；2计划审计工作；3实施风险评估程序；4实施控制测试和实质性程序；5完成审计工作和编制审计报告。,计划审计工作的定义,计划审计工作是指为了获得足以形成审计意见的“合理基础”，对左右审计意见形成的审计证据的质和量予以预定的工作。,审计计划的编制,制定总体审计策略（确定审计的范围、时间和方向）pp.327-328。编制具体审计计划。,审计范围的确定,根据被审计单位所采用的会计准则和相关会计制度、特定行业的报告要求（e.g.监管机构发布的有关信息披露法规、特定行业主管部门发布的与财务报告相关的法规等）以及被审计单位组成部分的分布（需审计的集团内组成部分的数量及所在地点）等，确定审计范围。,审计范围的描述,审计时间的确定,根据审计业务的报告目标，确定计划审计的时间安排和所需沟通的性质，如提交审计报告的时间要求，预期与管理层和治理层沟通的重要日期等。,审计业务时间安排,对外报告时间安排：提交审计报告的时间执行审计时间安排沟通的时间安排,执行审计时间安排,沟通的时间安排,审计方向的确定,根据对影响审计业务的重要因素的考虑，确定：适当的重要性水平，pp232-238.初步识别可能存在较高的重大错报风险的领域，初步识别重要的组成部分和账户余额，评价是否需要针对内部控制的有效性获取审计证据，识别被审计单位、所处行业、财务报告要求及其他相关方面最近发生的重大变化等。,Materiality,重要性概念重要性概念的性质计划阶段的重要性判断对计划阶段确定的重要性水平的调整中国注册会计师审计准则第1221号重要性,重要性取决于在具体环境4下对错报（漏报）1金额和性质2的判断5。如果一项错报单独或连同其他错报可能影响财务报表使用者依据财务报表作出的经济决策3，则该项错报是重大的。,Whatismateriality?,承认质量的起端,重要性概念广泛存在于财务报表的编制、审计和对外报送过程中。重要性居于“承认质量的起端”，在会计确认、计量、记录和报告过程中，不符合重要性的交易或事项即使没有按照财务会计准则的要求进行会计处理，也不认为是违反公认会计原则（GAAP）的行为。,审计运用,重要性标准具体运用于审计过程的两个阶段：一是在审计计划时，重要性是审计所允许的错报或漏报的限度。这时对重要性的判断决定所需审计证据的数量和审计风险的大小。二是在评价审计结果时，重要性是错报或漏报的个别或汇总影响财务报告使用者判断或决策的程度。这时对未调整的错报或漏报的重要性判断决定出具审计意见的类型。,p.237,运用重要性的两个目的,提高审计效率重要性水平与审计证据之间成反向关系保证审计质量重要性水平与审计风险之间成反向关系,重要性VS.审计证据,“Investigatemis-statementsover$1.”,Asmallmaterialityestimatewillresultinmore/lessevidence.,Alargematerialityestimatewillresultinmore/lessevidence.,“Investigatemisstate-mentsover$1,000,000.”,重要性VS.审计风险,重要性与审计风险之间存在反向关系。重要性水平越高，审计风险越低；重要性水平越低，审计风险越高。注册会计师在确定审计程序的性质、时间和范围时应当考虑这种反向关系。,重要性概念的性质,1重要性概念的本质是错报。2重要性包括对数量和性质两个方面的考虑。3重要性概念是针对财务报表使用者决策的信息需求而言的。4重要性的确定离不开具体环境。5对重要性的评估需要运用职业判断。,pp.232-236,财务报表错报的性质,财务报表错报包括财务报表金额的错报和财务报表披露的错报。财务报表错报是一项错报连同其他错报的结果。存货高估可能影响营业成本低估引起利润多计。,重要性的“数量和性质”,数量方面是指错报的金额大小，一般而言，金额大的错报比金额小的错报更重要。性质方面是指错报的性质。在有些情况下，某些金额的错报从数量上看并不重要，但从性质上考虑，则可能是重要的。,性质考虑,舞弊或违法行为造成的错报比同样金额的错误造成的错报重要；与合同条款（例如债务协议中的比率）有关的细小差异也可能是重要的；单个账户的不重要的错报可能累计为重要的财务报表错报。,SECstaffaccountingbulletin#99,故意的错误计量引起的错报；改变收益趋势的错报；达到扭亏为赢或者相反目的的错报；重要分部或业务发生的错报；违反法规的错报；借以满足债务契约的错报；关系到管理者报酬的错报；隐蔽非法交易的错报。,使用者角度,判断一项错报重要与否，应视其对财务报表使用者依据财务报表作出经济决策的影响程度而定。如果财务报表中的某项错报足以改变或影响财务报表使用者的相关决策，则该项错报就是重要的，否则就不重要。,使用者角度,例如，工商年检中，财务报表使用者工商管理部门主要关注实收资本是否变更和抽逃，实收资本以及被审计单位与出资者之间的往来应当作为重点审计领域，其重要性水平应当修正为最低，涉及到这些事项的会计科目出现任何细小的差错，都必须执行追加审计程序予以查证，并有效地揭示出来（可以提请被审计单位在会计报表附注中披露，也可以在审计报告中反映）。,巴克雷斯建筑公司案,巴克雷斯公司的主要业务是承建保龄球道，大多是为一些小的辛迪加投资者修建保龄球道。在签约建筑合同时，这些辛迪加投资者必须向巴克雷斯公司预付一小部分订金和签发一张分期付款的汇票，按照进度在几年内将余额付清。1960年巴克雷斯公司开始与某财务公司进行销售回租交易。在交易中，巴克雷斯公司将修建的球道卖给该财务公司，该财务公司再将球道回租给巴克雷斯公司的子公司，由其子公司来经营球道。,巴克雷斯建筑公司案,巴克雷斯公司对上述两类交易没有考虑任何理财技巧，在没有收到任何一笔大额付款之前，就在建造费用上投入了大笔现金。结果，巴克雷斯公司不得不为建筑项目不断地寻找外部融资。1961年5月为了解决迫切急需的营运资金，公司向证券交易委员会（SEC）递交了S1有价证券申请上市登记表，要求发行总金额为174万美元，期限为15年，利率为5.5%的长期债券。,巴克雷斯建筑公司案,20世纪60年代初，人们对新型保龄球道发生了兴趣，导致旧型球道市场一落千丈。许多签约者开始拖欠到期的应付款项，巴克雷斯公司不得不自行承担已建好的球道的运行费用，这突如其来的市场变化和大量的外借资金，使巴克雷斯公司在1962年陷入了财务危机。1962年末，由于还不起外部债券的利息，巴克雷斯公司只好按照联邦破产法的规定宣布破产。,巴克雷斯建筑公司案,巴克雷斯公司破产后，购买该公司1961年公开发行债券的人们集体上诉，巴克雷斯公司、证券经纪商、以及毕马威会计师事务所均成为被告。,巴克雷斯建筑公司案,在巴无雷斯公司的上诉案中，主审法官集中讨论了三个问题：1、巴克雷斯公司在申请发行利率为5.5%，期限为15年的债券时，所递交的S1表中是否包含错误的披露。2、如果表中有错误的披露，这些错误是否“重大”。3、在核实表中的内容有无重大错误时，审计人员是否履行了应尽的谨慎责任。,巴克雷斯建筑公司案,麦克林法官裁定巴克雷斯公司1960年财务报表中主要错误事项：1960年利润表中收入的高估，导致了公司当前净收益和每股收益的夸大。1960年12月31日报表上现金余额的夸大，应收账款和应收票据的夸大。1960年财务报表中，或有负债数额低估，低估金额约为37.5万美元。,巴克雷斯建筑公司案,法官裁定巴克雷斯公司发行债券上市申请表中的错误披露是否属于“重大”时，认为“每股收益”的高估15.3%不属于重大错误，营业净收益高估16.5%也不算重大错误，但流动资产和由此计算出的流动比率高估18.8%属于重大性错误。,巴克雷斯建筑公司案,法官的理由是：与公司股东相比，债券持有人或未来投资者对公司资金流动状况高估的关心更甚于对公司收益的高估的关心，尤其对曾发生过资金流动困难和将面临严重营运资金短缺的公司更是如此。法官在判案中写道，“如果正确地陈述了或透露了事实，将会导致一般的精明的投资者推迟或趋向于推迟购买本案所涉及的证券。”,通用目的使用者的特点,在通用目的财务报表的审计中，注册会计师对重要性的判断是基于将财务报表使用者作为具有一定的理解能力并能理性地作出相关决策的一个集体来考虑的。投资者作为一个集体的信息需求是确定重要性的合适的参考依据。,案例,轻骑600698年报披露，调整后的每股净资产为037元股。实际调整后的每股净资产应为0002元，即年末股东权益合计358,902,364.34元三年以上应收款项净额360,930,014.01元股本971,817,440元。从投资的角度考虑，调整后每股净资产是决定股票价格走向的重要依据。调整后每股净资产较高而市价不高的股票，其投资价值越高，相反则投资价值较低。调整后每股净资产低于面值和调整后每股净资产为负值的区别在于在下一个会计期间，前者尚可持续经营并存在盈利的可能性，后者面临重大资产减值风险并因此发生重大亏损，甚至于丧失持续经营假设。,$1000-WOW!,$1000.peanuts,重要性的程度取决于被审计企业的经营规模和业务性质,职业判断,注册会计师应当根据被审计单位面临的环境，并综合考虑其他因素，合理确定重要性水平。不同的注册会计师在确定同一被审计单位财务报表层次和认定层次的重要性水平时，得出的结果可能不同。主要是因为对影响重要性的各因素的判断存在差异。因此，注册会计师需要运用职业判断来合理评估重要性。,实证研究表明,不但会计信息编制人员、审计师与会计信息使用者（证券分析师）对同一问题的重要性判断存在显著差异，不同审计师的重要性标准也不一致（Woolsey，1973；Dyer，1975；Patillo，1976）。如果法庭对会计信息存在错报或漏报是否重要的认定低于证券发行人或审计师把握的重要性标准，有关责任人就需承担重大虚假陈述的赔付责任。,会计估计变更国电南自,2001年国电南自由于坏账准备计提比例变更被审计师出具带说明段的无保留意见。该公司对1年以内、12年的应收账款坏账准备计提比例进行了调整，分别由原来的5%、6%调整为1%和3%，变更的依据主要是公司客户信誉程度高、实际账龄与公司正常经营状况吻合、实际坏账损失比例小、公司加大了清欠力度等。该项调整影响当期合并净利润1，435.88万元，分别占净利润、总资产和净资产的50.45%、1.60%和3.03%.经如此处理后，公司净资产收益率为6.12%，刚好达到再融资条件“三年平均6%”的要求。,会计估计变更ST鑫光,同样存在坏账准备计提比例变更的ST鑫光，2001年审计报告虽为带说明段的无保留意见，但说明段与坏账准备计提比例变更一事无关。公司将母公司坏账计提比例从27%提高到70%，对2001年损益影响数为26,548.63万元，分别占同期净利润、总资产和净资产的60.69%、54.40%，552.56%。怀疑公司通过多计提坏账准备清洗利润，为下年度扭亏做准备。,审计判断差异,不难看出，国电南自和ST鑫光改变坏账准备计提比例的金额（以净利润、总资产和净资产为基数的相对值）和性质（配股或加重亏损动机）上都比较严重，但前者因此被审计师出具带说明段的无保留意见，后者的无保留意见的说明段却与此无关。这从一个侧面说明不同审计师对类似问题的判断存在差异。,大股东占用资金ST中燕,ST中燕1998年的募股资金一直被原大股东中燕实业及其下属单位占用，到2001年12月31日被原大股东及其下属单位占用资金累计达到7,974.38万元，占净资产的57.73%（4,146.82万元）和总资产48.89%（4,896.32万元）。该公司的审计师为此出具了保留意见。,大股东占用资金天津磁卡,天津磁卡2001年12月31日应收大股东及其他关联方借款52,811.12万元，占期末净资产的50.89%（103,765.71万元）和总资产的17.04%（309,883.12万元）。这种状况在2000年就已经存在。但公司并未因此事项被审计师出具非标准无保留意见。,持续经营能力,ST中华和ST英达都是同时发行A股和B股的公司，在2001年都因为持续经营能力被出具非标准无保留意见。但两家公司（A股）的年度报告被出具带说明段的无保留意见，B股年度报告被境外审计师出具拒绝表示意见。,实务中的误区,机械地确认和运用重要性水平，如利用固定比例法确认重要性水平后，不考虑具体情况加以修正，仅仅依据数量上进行判断。缺乏评价审计结果时对重要性的重新评估，如审计人员执行审计程序后，查出错报，仅仅要求被审计单位调整以决定意见类型，没有通过对重要性重新评估来判断原来审计程序是否充分？没有查证出来的错报是否在可接受范围内？其结果是，即便是审计人员查出的错报均已纠正，报表仍存在重大错报。,重要性判断的考虑因素,1对被审计单位及其环境的了解。2审计的目标，包括特定报告要求。3财务报表各项目的性质及其相互关系。4财务报表项目的金额及其波动幅度。总之，只要影响预期财务报表使用者决策的因素，都可能对重要性水平产生影响。注册会计师应当在计划阶段充分考虑这些因素，并采用合理的方法，确定重要性水平。,计划阶段的重要性判断,在计划审计工作时，注册会计师应当确定一个可接受的重要性水平，以发现在金额上重大的错报。,审计所允许的可能或潜在的未发现错报的限度。,pp.236-238,两个层次的重要性判断,确定财务报表层次的重要性水平确定认定层次的重要性水平,重要性判断的3要素,评估目的：对财务报表发表意见时确定财务报表是否公允反映。评估方法：先选择一个恰当的基准，再选用适当的百分比乘以该基准，从而得出财务报表层次的重要性水平。判断基准汇总的财务数据计算方法经验法则选取原则孰低,选择基准的考虑因素,（1）财务报表的要素（例如，资产、负债、所有者权益、收入和费用等）、适用的会计准则和相关会计制度所定义的财务报表指标（例如，财务状况、经营成果和现金流量），以及适用的会计准则和相关会计制度提出的其他具体要求；（2）是否存在财务报表使用者特别关注的报表项目（例如，特别关注与评价经营成果相关的信息）；（3）被审计单位的性质及所在行业；（4）被审计单位的规模、所有权性质以及融资方式。,常规性考虑,营利性企业来自经常性业务的税前利润或税后净利润；收益不稳定的企业或非盈利组织费用总额或总收入；资产管理公司净资产。由于销售收入和总资产具有相对稳定性，注册会计师经常将其用作确定计划重要性水平的基准。,某资产管理公司,某资产管理公司的性质是具有独立法人资格的国有独资非银行金融企业，主要任务是收购、管理和处置四大国有银行的不良资产。公司的资产总额相当巨大，收入相对较小，而利润为负数，故资产总额、营业收入总额、净利润都不能作为判断基础。,稳定性,在设定重要性水平时应根据被审单位实际情况，剔除其中的负数项和与其他项数量比例相差巨大的指标，选择最能稳定的反映其经营状况的指标作为判断基础。该某资产管理公司，经过分析判断可以选定三项费用、不良资产处置额和现金回收额作为判断基础进行计算从而获得重要性水平。,Rulesofthumbs（经验法则）,5%to10%ofnetincomebeforetax%to1%oftotalasset%to1%oftotalrevenue1%oftotalequityMultiplebasesofmaterialityE.g.,netincomeisnotmisstatedby$100,000,andtotalassetsisnotmisstatedby$300,000.,选取原则,确定认定层次的重要性水平,各类交易、账户余额、列报认定层次的重要性水平称为“可容忍错报”。可容忍错报的确定以注册会计师对财务报表层次重要性水平的初步评估为基础。它是在不导致财务报表存在重大错报的情况下，注册会计师对各类交易、账户余额、列报确定的可接受的最大错报。,确定目的,注册会计师应当对各类交易、账户余额、列报认定层次的重要性进行评估，以有助于确定进一步审计程序的性质、时间和范围，将审计风险降至可接受的低水平。,考虑因素,各类交易、账户余额、列报的性质及错报的可能性e.g.现金资产性质重要且容易发生错报。各类交易、账户余额、列报的重要性水平与财务报表层次重要性水平的关系固定资产账户余额占整个财务报表的比例较高，该认定层次重要性水平应当定的低一点。对那些金额本身就低于所确定的财务报表层次重要性水平的特定项目作额外的考虑。,两个层次的重要性水平的关系,在确定审计意见类型时，注册会计师主要参考财务报表层次的重要性水平。如果被审计单位财务报表中的错报总额低于报表层次的重要性水平（性质上也不重要，下同），一般应当发表无保留意见。要不要建议被审计单位调整一笔已知错报，注册会计师主要参考认定层次的重要性水平，参照财务报表层次的重要性水平。如果一笔错报达到或超过了所属的认定层次的重要性水平，注册会计师必须建议被审计单位调整。,错报调整判断,如果属于同一项目的所有错报单独来看均低于该项目的重要性水平，但这些错报金额之和达到或超过了该项目的重要性水平，注册会计师也应从中选择大额的错报建议被审计单位调整；注册会计师还应当考虑各项目中尚未调整的已知错报金额之和是否达到了财务报表层次的重要性水平，如达到或超过了，仍应建议调整，直到财务报表中所有未调整的错报金额低于财务报表层次的重要性水平（否则注册会计师不能发表无保留意见）。当财务报表中所有未调整错报的金额均低于报表层次的重要性水平时，注册会计师原则上仍应建议被审计单位调整，只不过即使被审计单位不接受调整建议，也照样可以出具无保留意见审计报告。,额外考虑,（1）会计准则、法律法规是否影响财务报表使用者对特定项目计量和披露的预期（如关联方交易、管理层及治理层的报酬）；（2）与被审计单位所处行业及其环境相关的关键性披露（例如，制药业的研究与开发成本）；（3）财务报表使用者是否特别关注财务报表中单独披露的特定业务分部（如新近购买的业务）的财务业绩。,分配方法,不分配的方法：按财务报表层次重要性水平的20%50%、根据账户的性质按财务报表层次重要性水平的1/6等作为各认定层次的重要性水平按比率分配法：固定比率法变动比率法,表8-2认定层次的重要性判断,性质上的重要性判断,一般应考虑的事项包括：发生舞弊或者损失的可能性主观判断或者人为操纵的容易程度账户自身的性质、如在建工程账户等数据计算以及记账的复杂性交易自身的性质、如关联方交易,比率法,重要性水平的调整,随着审计过程的推进，注册会计师应当及时评价计划阶段确定的重要性水平是否仍然合理，并根据具体环境的变化或在审计执行过程中进一步获取的信息，修正计划的重要性水平，进而修改进一步审计程序的性质、时间和范围。,pp.238-239,重新确定重要性和审计风险,在评价审计程序结果时，注册会计师确定的重要性和审计风险，可能与计划审计工作时评估的重要性和审计风险存在差异。在这种情况下，注册会计师应当重新确定重要性和审计风险，考虑实施的审计程序是否充分。,接受更低的重要性水平,在确定审计程序后，如果注册会计师决定接受更低的重要性水平，审计风险将增加。注册会计师应当选用下列方法将审计风险降至可接受的低水平：（1）如有可能，通过扩大控制测试范围或实施追加的控制测试，降低评估的重大错报风险，并支持降低后的重大错报风险水平；（2）通过修改计划实施的实质性程序的性质、时间和范围，降低检查风险。第1221号第十一条,初步识别重大错报风险的领域,了解被审计单位及其环境是必要程序，特别是为注册会计师在下列关键环节作出职业判断提供重要基础：（第1211号）（一）确定重要性水平，并随着审计工作的进程评估对重要性水平的判断是否仍然适当；（二）在制定总体审计策略时，注册会计师还应考虑初步业务活动的结果，以及为被审计单位提供其他服务时所获得的经验。（第1201号）,不断循环的过程,了解被审计单位及其环境是一个连续和动态地收集、更新与分析信息的过程，贯穿于整个审计过程的始终。注册会计师应当运用职业判断确定需要了解被审计单位及其环境的程度。,分析程序,注册会计师应当实施下列风险评估程序以了解被审计单位及其环境：（一）询问被审计单位管理层和内部其他相关人员；（二）分析程序；（三）观察和检查。分析程序主要用于报表分析，是“初步识别可能存在较高的重大错报风险的领域”最为常用的程序。资料1,风险评估,由于国家宏观调控及产业结构的调整,全国电力有效需求相对不足,南部电厂自成立以来发电量就不饱满,本年度发电量更较上年度大幅降低,这是XXXX公司及南部电厂面临的主要经营风险。XXXX公司因要向北部电厂缴付第二期出资额,于本年度配售发行股票。同时,为扩大股本规模,以使第二次的配股规模扩大(因配股数量受拟配股公司前一次发行在外股本总额30%的限制),XXXX公司还以资本公积金转增股本,使股本总额较上年末增长了123%。为维持其股票的形象及达到配股的生存线净资产收益率10%以上,XXXX公司面临的经营压力更加巨大。,初步识别重大错报风险领域,可能存在较高的重大错报风险的领域包括：为维持较高的净资产收益率而在投资收益中包含虚增南部电厂利润的动机。,例题,A和B注册会计师负责审计W公司207年度财务报表。在审计工作底稿中，A和B注册会计师记录了所了解的W公司及其环境的情况，部分内容摘录如下：在206年度实现销售收入增长10%的基础上，W公司董事会确定207年销售收入增长目标为20%。W公司管理层实行年薪制，总体薪酬水平根据上述目标的完成情况上下浮动。W公司所处行业207年年的平均销售增长率是12%。要求：指出所列事项是否可能表明存在重大错报风险。如果认为存在，说明可能存在该风险的领域。答案：存在重大错报风险；管理层在达到财务目标方面承受不恰当的压力。,重要的组成部分和账户余额,根据分析程序，确定重要的组成部分和账户余额：各合并主体有关财务指标及其占汇总数的比例中比例大的组成部分B/S：占总资产的比重较大,较上年末增减变动大或性质重要的账户余额P/L：金额重大或存在差错可能项目,重要组成部分分析,不重要组成部分,保税开发公司各财务指标占各主体汇总数的比例都在1%以下,因其