个人所得税改革的研究.doc

本 科 生 毕 业 论 文论文题目： 我国个人所得税改革问题的研究 二一六年五月目 录中文摘要I中文关键词I英文摘要II英文关键词II正 文1 问题的提出11.1研究背景11.2 研究目的和意义12文献综述22.1国内文献综述22.2国外文献综述32.3 评述43个人所得税改革历程43.1建立摸索阶段43.2稳定发展阶段53.3后转型阶段64中美个人所得税比较64.1我国个人所得税现状64.2美国个人所得税现状84.3中美个人所得税优缺点比较95我国个人所得税问题115.1分类所得课税中存在的问题115.2税率模式中存在的问题115.3征收方面存在的问题126个人所得税改革思路136.1实行分类与综合相结合的混合所得税制136.2扩大费用扣除项目，合理确定个人所得税费用和扣除标准，优化税率136.3加强税收征管147总结与展望15参考文献16致谢16 我国个人所得税改革问题的研究摘要：随着国民经济的发展, 和各项社会事业的不断进步，尤其是在当前收入差距不断拉大、物价不断上涨的现实背景下，我国个人所得税制度存在的问题越来越明显，全社会要求改革的呼声也日益高涨。税收不仅是国家筹集财政收入和进行宏观调控的重要手段，而且与每一个人的生活息息相关，个人所得税更承担着调节收入分配的重任，直接涉及千万纳税人的切身利益。为适应市场经济发展的要求, 我国个人所得税制度的改革已经拉开了帷幕，我们必须以税制改革为契机，制定出一套适合我国国情、适合市场经济需要的个人所得税体系, 真正发挥个人所得税在我国税收中的重要作用。本文在前人研究基础上，追溯我国个人所得税的发展历程，结合我国的现实状况，从多个方面分析了个人所得税体制存在的问题和改革的影响，并借鉴国际通行做法，为个人所得税改革的继续进一步深化，使其调节个人收入分配的功能充分发挥，使我国向橄榄形社会转型提出相关建议。关键词：个人所得税；个人所得税改革；混合模式Research on the Problem of Personal Income Tax ReformAbstract:With the continuous progress of the development of national economy and social undertakings, especially in the current income gap is widening, under the background of rising prices, Chinas personal income tax system, there are more and more obvious, the whole society requirement calls for reform are growing. Tax is not only for a country to raise its fiscal income and an important means of macroeconomic regulation and control, but also closely related to the life of every individual, personal income tax is bear another unique responsibility - adjusting income distribution directly relates to the vital interests of millions of taxpayers. In order to meet the requirements of the development of the market economy, the reform of Chinas personal income tax system has been opened To give full play to the effect and problems existed in the course of development of the curtain, we must take the tax system reform as an opportunity to develop a set of suitable for our national conditions, suitable for market economy needs of individual income tax system, the real play to the individual income tax in our country tax revenue in an important role. In this paper, the previous research foundation, to trace my personal tax, combined with Chinas actual situation, from multiple aspects of the personal income tax system reform, and with reference to the international common practice for personal income tax reform to further deepen, the regulation of personal income distribution function, so that Chinas olive shape society transformation and further puts forward some theoretical suggestions .Key Words：personal income tax ; reform ;advice211 问题的提出1.1研究背景2011年3 月5日，全国人大第十一届四次会议和全国政协第十一届四次会议在北京胜利召开。“两会”当中，关于提高个人所得税免征额标准的议题受到多方关注。2011 年4 月25 日，中国人大网对个人所得税法修正案草案公开征求意见，仅仅一天时间，就收到了10 万多条意见，体现了民众对个人所得税极高的关注度和参与度。改革开放三十年多来，我国经济社会各项指标都有着较大发展。“十一五”期间，我国国内生产总值达到了39.8 万亿元，平均每年增长11.2%，财政收入8.31 万亿元，城镇居民和农村居民可支配收入平均年增长9.7%和8.9%，居民收入水平大幅提高，收入来源朝着多元化、复杂化的方向发展。与此同时，随着社会经济的不断进步，各种社会矛盾现象日渐突出，教育、就业、住房、医疗等问题引起了全社会的关注。以改革之初的设想来看，经济发展了，许多问题和困难就自然会迎刃而解。但为什么在我国GDP 以每年10%的速度增长的情况下，仍然会出现以上几方面矛盾？而且这些矛盾大有逐步扩大之势？归根结底，教育、就业、住房、医疗等问题，依旧是社会财富、居民收入分配的问题。调查显示：高收入阶层在我国占有3%的比例，可这部分人群却占有全国储蓄的47%，而居民全部存款的80%仅由20%的人群占有，富裕人群缴纳的个人所得税不及总量的10%。此外，物价水平持续上涨，通货膨胀率过高，基尼系数也超过了警戒水平。根据国家统计局统计的数据，1990、1995、1999 年全国居民基尼系数分别是0.343、0.389 和0.397，接近0.4，2000 年达到0.417。而根据世界银行的测算，我国基尼系数从1980 年的0.33 扩大到1988 年的0.38，2003 年已扩大至0.4582。基尼系数过高要求我们必须重新认识居民收入分配问题的严重性。1.2研究目的和意义市场经济体制下，市场主导着第一次分配，而政府应当在第二次分配当中发挥作用。在政府宏观调控的各种手段当中，税收是主要手段之一，特别是个人所得税，不但可以增加财政收入，增加转移支付资金，保障低收入群体基本生活要求，也可以充分发挥其调节居民收入分配的巨大作用。因此，研究我国个人所得税税制模式，分析我国现行个人所得税制度当中存在的问题，对比借鉴发达国家个人所得税制度和征管手段，对稳定我国经济社会发展，缩小居民贫富差距，调节个人收入分配有着重要意义。本杰明富兰克林曾说过一句名言：“世界上只有两件事是不可避免的，那就是税收和死亡。”在改革开放三十多年后，税收不仅早已与人民群众的生活息息相关，而且演变成为政府调控经济的重要手段。在当前诸多税种中，人们关注度最高的当属个人所得税，其每次改革都会引起社会的热议。个税改革势必会影响到我国社会各阶层的生活，本文将对此影响展开详细讨论，并就我国目前个人所得税所存在的问题进行分析探讨，在此基础上提出一些适合我国进行个税改革的对策与建议。 2 相关文献综述2.1 国内相关文献综述 从上世纪80年代我国真正开始征收个人所得税以后，国内学者就开始研究个人所得税制度，近几年来，学者对我国的税制设计进行了广泛的讨论。我国大部分学者认为我国应该实行混合所得税模式。邱华炳，刘磊(1995)认为采用分类制为主的模式缺陷较多，综合制虽优势明显，但不适应我国目前的国情，我国个人所得税税制应由目前的模式向具有较强的综合性特征的混合个人所得税模式转化。周传华(1996)认为综合税制模式是我国个人所得税制改革的方向，但目前情况下，马上采用综合税制具有较大难度，因此根据我国国情宜采用混合税制。邓子基(2005)认为在前期应当实行分类与综合相结合的个人所得税模式，将具有较强连续性和经常性的收入如工资薪金所得、生产经营所得等列入综合所得的征收项目，实行统一的累进税率，其他所得仍然按比例税率分项征收。时机成熟后，再向综合所得税方向改革。王红晓(2008)提出应实行交叉型个人所得税税制。孙钢(2009)认为个人所得税改革近期难以一步改革到位实行综合税制，近期任务是进行局部调整和完善。在选择纳税单位问题上，我国学者也做了大量的研究，对于选择以个人为纳税单位还是以家庭为纳税单位，各有观点。家庭是社会的基本经济单位，我国的家庭观念非常强，目前现有的个人所得税制没有考虑家庭的经济情况及赡养人口数量，并不能顾及家庭不同的税收负担能力，有违公平原则，杨斌(1999)认为有必要将以个人为申报单位征收改为以家庭为基础申报单位。赵惠敏(2004)认为家庭课税制度能够发挥个人所得税的收入分配调节功能，有效缩小家庭收入差距。王红晓(2009)认为实行以家庭为申报单位可以缓解我国口益突出的劳动力供需矛盾，以家庭人口平均收入为纳税依据，更能体现税负公平原则。刘剑文(2009)等认为长远看可以在家庭纳税申报和个人纳税申报间进行选择。另外一些学者不赞同实施以家庭为纳税单位，他们认为我国目前缺乏实行以家庭为纳税单位的基础，操作难度较大”。实施以家庭为纳税单位需在综合税制或混合税制的体系下进行，且对纳税人的纳税意识以及税务机关的征管水平有较高的要求。孙钢(2009)认为不一定要实行以家庭为申报单位，关键在于如何对于“一刀切”的费用扣除制度进行改革，另外我国目前乃至近期内都不具备实施家庭申报的条件和手段。郑春荣(2008)认为家庭申报制虽然有较多优点，但会对婚姻造成扭曲，产生新的不公平现象，所以建议对于是否实行家庭申报制谨慎思考。2.2 国外相关文献综述2.2.1 课税原则国外学者对于课税的原则的研究主要包括威廉配第（William Petty，1662）赋税论中提出税收的公平标准是税负要适量，针对纳税能力不同的纳税人，其税收负担也应不同。亚当斯密（Adam Smith，1776）国民财富的性质和原因研究中提出平等、确定、简便、节约的课税原则。阿道夫瓦格纳（AdolfWagner）则在其财政学中提出了税收的财政收入原则、国民经济原则、公正原则、税务行政原则，他指出政府应该通过税收在满足财政收入的同时，应起到调节收入分配以及纠正市场不公平的作用。2.2.2 改进税制从所得税诞生起，公平和效率的权衡始终是各种改革争论的核心和出发点。各国政府在公平与效率目标间的权衡是贯穿整个税制结构变动的主线，政府在设计和调整本国税制时往往需要在这两个目标之间作出选择。从对改进税制方面的研究来看，Edgeworth（1897）提出实现社会福利最大化的最优税制设计，即最优课税理论。随后，Frank Ramsey（1927）、James Mirrlees（1971）、Peter Diamond 建立了当代最优课税论，强调税收效率和公平的统一，认为税制结构造成的总牺牲应当最小。Lambert（1993）研究个人所得税对于收入再分配的影响时，指出最优课税理论兼顾了公平和效率，最优课税理论下个人所得税税制趋向更加公平和人性化，但是同时税制也越来越趋于复杂。HenrySimons（1938）概括了Haig（1921）和Schanz（1896）在公平方面的研究成果，提出公平课税论和综合所得的观点，认为税制应既能使政府按照公平原则筹措资金，又能限制政府对市场经济的干预。在综合所得税制下，同一纳税人的各项收入，都做为一个收入总体，按同一税率表计算纳税。因此，建立综合所得税制必须具备三个条件：收入货币化，有效的收入汇总工具和便利的收入核查手段。但这些条件在现实中难以完全实现。然而Hayek A. Friedrich（1997）则主张通过比例税制来改变再分配以促进社会公平，认为累进税制会使社会的不公平现象长久地持续下去。Pulin B. Nayak 和 Pawan K. Aggarwal (1989)，对26 个选出的国家的个人所得税减免税限额和人均收入进行了比较。 Hua Xu 和 Huiyu Cui (2009)，通过对比中美两国个人所得税异同，总结美国的经验，指出中国未来个人所得税制度的研究方向。Nanak C. Kakwani 在总结Dalton (1955)，Slitor (1948)，Musgrave andThin (1948) ，Bracewell-Milnes (1971) 等人对税负的累进性研究的基础上，研究了平均税率和累进税率对收入分配变化的影响，他的方法可以用来研究个人所得税和费用项目对整个税负以及公共支出的贡献，并将其适用于澳大利亚、加拿大、英国和美国等发达国家。2.3 评述 综上，西方学者针对个人所得税制模式做了大量讨论和研究，目前主要有三种思想:分类制、综合制和混合制，笔者认为，这些税制模式是在特定的经济历史环境下产生的，并对西方国家的实践起到了指导作用。国内学者根据国情从不同角度对税制改革提供了不同的建议，有些问题己形成了较为一致的意见，但是我国的税制改革问题迟迟没有实质性落实，说明存在一定的难点。对于税制改革中的纳税单位问题，从国外研究来看，以个人为纳税单位和以家庭为纳税单位各有利弊，针对我国国情基于公平性的诉求，实施以家庭为纳税单位是改革趋势，但根据是否具备实施的条件需要再做考虑。在如何操作以家庭为纳税单位的制度方面鲜有研究。3我国个人所得税改革历程我国第一部 个人所得税法颁布后，随着经济和社会的快速发展，个人所得税制度经历了不断调整完善的改革过程，主要可以分为以下几个阶段:3.1建立摸索阶段 （1）明确征税对象1980 年 9月 10日，全国人大五届三次会议通过了 中华人民共和国所得税法，这是新中国成立后颁布的第一部也是最完整的一部关于个人所得税的法律文件，成为税制建设的一个里程碑。该法虽然明确征税对象包括中国公民和中国境内的外籍人员，但其规定的免征额每月或每次为800元，远高于当时国内居民的工资收入 (月均61元左右)，因此绝大部分国内居民不在征税范围之内。 （2）征收所得税80 年代开始，个人收入差距明显拉大，需要通过税收方式加以适当调节。 对一部分先富裕起来的个人，也要有一些限制，例如: 征收所得税。为了适应个体工商业的迅速发展，对其中的高收入者进行适当的调节1986年 1月7日，国务院颁布了 中华人民共和国城乡个体工商业户所得税暂行条例; 同年 9月25日，国务院又颁布了中华人民共和国个人收入调节税暂行条例;1988 年 6 月 25日，国务院发布 关于征收私营企业投资者个人收入调节税的规定，从不同角度规定了城乡个体工商业户的从业范围、计税依据、税率等内容。 3.2稳定发展阶段 （1）完善征管制度为了更好地适应社会主义市场经济改革的要求，提高个人所得税的征管效率，1993 年10 月 31 日，全国人大通过了中华人民共和国个人所得税修正案，对个人所得税进行了全面改革，将前述的一“法”、两“条”一“规定”合并为统一的个人所得税征管制度，完善了纳税人、征税项目、费用扣除、税率等方面内容，形成较完整、统一的，符合我国国情并适应经济社会发展需要的个人所得税制度、新法规定了个人所得税的纳税人为境内外居民，征税对象包括工资、薪金所得等共11 类。 （2）费用扣除标准和税率上的改变2005年的调整主要是将工资、薪金所得的费用扣除标准从800元.每月提高到 1600元/每月，同时规定了个人自行申报纳税的适用范围，包括要求年所得在 12万元以上的纳税人需要自行申报纳税。2007年 8月 15日起对个人储蓄存款利息减按 5%的税率征税，同年 12月，全国人大通过对个人所得税的修改，将工资、薪金所得费用扣除标准从1600元/每月提高到 2000元/每月。2008 年 10月 9日起对个人储蓄存款暂免征税。2011年4月和 6月底，全国人大对 个人所得税法修正案进行了二次审议，修改内容包括工资、薪金的费用减除标准由 2000元/每月提升到3500元/每月，原有的 9级超额累进税率改为7级，取消 5%、15%、40%三档税率，新增3%的税率标准，扩大3% 和40%两个低挡税率的适用范围。2011年的个人所得税改革是迄今为止关注度最高、研究讨论周期最长、结构性减税力度最大的税制改革。 3.3后转型阶段 2011年税改之前的工资薪金所得税超额累进税率存在级次过多、低档税率级距累进快等问题，容易出现较高收入者减税幅度高于较低收入者的减税幅度等现象。为体现中央关于加强税收对收入分配调节作用的要求，减轻中低收入者的税收负担以及税率设计基本原则，此次税法修改将原税率表级次简并为7级税率，减少税率级次，降低最低档税率，拉大低档次税率级距，避免中低收入者税负累进过快，又加大了高收入者的调节力度，使不同收入的纳税人税负增减变化较为平滑。具体改革内容：工资薪金个人所得税起征点由2000元提高至3500元，取消15%和40%两档税率，最低税率由5%降为3%，对税率间的级距也有相应调整，并提高了个体工商户的生产经营所得和企事业单位承包承租经营所得的应纳税所得额标准。个人所得税税负普遍减轻，可以更好地保障工薪阶层的收入。其中受益对象主要是月薪在4000-8000元的人群。工薪收入者的纳税面由目前的约28%下降到约7.7%，纳税人数由约8400万人减至约2400万人，即约6000万工薪族今后不需交纳个人所得税。4 中美个人所得税比较 4.1我国个人所得税现状 （1）我国个人所得税规模 我国现行的个人所得税是继承2011年修订的个人所得税法，为财政筹集资金做了很大的贡献，如表所示，自1994年开征个人所得税以来，个税收入规模从2004年的1737亿元到2013年的6531亿元，2013年高达6531亿元，为1994年收入72亿元的90倍。如下图所示： 表1 个人所得税收入和比重（2004-2013）年度个税收入（亿元）比重（%）200417376.75200520946.78200624526.52200731856.44200837226.86200939496.63201048376.61201160546.75201258205.78201365315.91数据来源：湖北省统计年鉴。对图表数据进行整理得到： （单位：%）（单位：亿元） 图2 我国个人所得税收入和比重折线图（2004-2013） 通过分析可以看出，近些年税收收入规模随着经济的增长不断扩大。而个人所得税税收收入比例波幅变化不大，但在目前中国国情下，个人所得税没有收到应有的重视，说明充分发挥其收入调节功能。（2）我国个人所得税制度我国自2008年3月1日起，实行经过第五次修订的个人所得税法，按照属地原则，对自然人和个体工商业户自境内和境外的所得进行征税。对在我国有住所或者无住所并在国内定居满一年的自然人的境内境外所得征税;对于在国内无住所且不居住或者在中国境内居住不满一年的自然人仅就其在中国境内所得征收个人所得税。税法中规定11类所得:工资、薪金所得、个体工商业户生产经营所得、劳动报酬以及稿酬所得、利息、股息、财产所得、偶然所得以及其他财政部门确定所得，都需缴纳个人所得税。对于工资薪金所得和个人工商业户生产经营所得分别适用不同的超额累进税率。如下表： 表2 2011年以后个人所得税工资薪金税率表级数全月应纳所得税额税率速算扣除数1800004513505数据来源：中国税务协会。 从表中我们可以看出，当级数增加时，每个级数对应的应纳税所得额幅度是变宽，相应速算扣除数也相应增加。表明了我国个人所得税在读高收入群体上的重视，对高收入群体保持较高的税收，从而有效调节收入分配，促进税收公平。 在费用扣除方面，对不同性质收入所得采取了不同的扣除方法，共有分项扣除和定率扣除两种方法。分项扣除的有:工资和薪金所得，每月收入减去3500元之后的余额为应纳税所得额，我国境内的外商投资企业或外国企业工作的外籍人员、在中国境内企业工作的外籍专家等还可减除附加减除费用1300元；个体工商以每一纳税年度收入总额，扣除成本、费用以及损失后的余额为应纳税所得额；对企事业承包经营、承租经营可扣除必要的费用；财产转让所得可扣除财产原值及费用；劳动报酬、稿酬、特许权使用费、财产租赁所得不超过4000元的扣除800元后的余额为应纳税所得额，收入在4000元以上的以定率扣除20%后的余额为应纳税所得额，其中稿酬还要按应纳税额减征30%。 （3）我国个人所得税征管模式 我国人口众多，个人所得税征收较为困难，特别是农村人口，征收个人所得税基本无法实现。据统计，2004年，我国个人所得税收入1737.1亿元，其中54. 13%来自于工薪所得：即在个人所得税的构成当中，工薪所得占据了一半的比例，这也与我国个人所得税收入大多来自城镇人口的实际相符。在实际征管措施方面，我国个所得税由地方税务局征收，采取自行申报和代扣代缴两种征管办法。代扣代缴制度保证了源泉课税，在保证税收不流失方面起到了重要作用。但由于我国并没有建立个人申报制度下的法律法规，个人自主纳税意识不强、没有完善的个人财产登一记制度、个人银行账户控制不严、社会流通主要以现金方式等原因，自行申报制度收效并不明显。4.2美国个人所得税现状个人所得税是美国财政收入的重要来源，美国2001-2009年间个税收入平均占总收入的45.4%。个数收入在总收入比重变化波幅比较小，除此之外我们可以看出，相对我国而言，个税占总收入是占相当大一部分。如图所示 表3 美国个人所得税收入占总收入百分比年份 个人所得税（亿美元）占联邦收入比例20001004449.60%2001994349.90%2002858346.30%2003793644.50%2004808943.00%2005927243.10%20061043943.40%20071163445.30%20081145745.40%2009915343.50%数据来源：中国统计局。 金融危机爆发后，奥巴马政府推出“中产阶级”减税计划，重点对大多数家庭的家庭实行减税，该政策有望使对95%的工薪家庭受益。政府针对个人所得税边际最高税率不降反升，最高税率为39.6%，并在2010年后停止对富豪减税，将筹集3000亿美元用于提高社会保障与医疗能力。 表4 美国个人所得税税率表级数未婚个人申报已婚合并申报已婚个人申报户主申报税（%）19067181509075 40675045760022880043220039.6 数据来源：湖北省统计局湖北省统计年鉴。 在费用扣除方面，以扣除不同的生计费用美国分为基本扣除和附加扣除，根据申报人身份的不同。除此之外，美国65岁以上的老年人以及盲人还可以获得100美元的附加扣除，并且扣除额也可以随通货膨胀调整。 税法规定以纳税人每个纳税年度的综合收入减去不予列计的收入为税基，并经过两次扣除，扣除项目包括医疗费支出、捐赠支出、缴纳的地方所得税、利息费用、宽免额等等。按统一的超额累进税率计算纳税，其课税范围比较宽广泛，包括除免税项目的雇员的工资、薪金、退体金；独资(或合伙)经营取得的利润；利息、股息、租金、特许权使用费、资本利得等。美国绝大多数公民都自愿缴税，实行自行申报制度，每年4月底前向国内收入局填写纳税表格，也可以通过网络向政府纳税。美国个人所得税法根据纳税人的婚姻家庭状况进行申报身份的划分，不同申报身份的纳税人在税法上的地位不同，这既是税收公平原则的体现，也符合按能课税原则。在美国税法上，“全部所得都是应税的”，因此美国个人所得税法对所得的规定非常概括，但美国的税收优惠制度以纳税人为中心，优惠因人而异。 美国联邦个人所得税采用综合累进税率。4.3中美个人所得税优缺点比较4.3.1我国税法去采用执行制，而美国采用申报制这两个除了报税程序不同，还有一个很大的不同是认定阶段的不同。在中国置办一份资产，资产的性质就在购买阶段就已经认定完成了，这份资产依据何种税法，何种交易规则在此时可以直接启用，除非转移或者处分这份资产，这份资产的定性就完成了。公平公正公开，童叟无欺。而美国本来应该如此，但是它将两个过程给独立了出来，一个是审计过程，一个是申报过程。所以资产的认定依据来自审计过程，认定结果取决于申报过程。区别在于： （1）最直接的区别就是美国纳税对象分类特别多，而且税收的协议对象非常繁杂，税收必然是比我国重得多的，尤其是个人税高出中国不少。而因为存在审计阶段，美国的税法会相当严格，对于普通阶层来说，美国的税是基本跑不掉的，而且为了保证这种严格，不惜动用国家机器来保证，这也出现税警这种职业。 （2）执行制下的税收无论从认定都非常公平公开，而申报制的可操作余地很多，举个简单的例子，比如遗产税如果征收的话，在我国富人们除了转移资产以外基本上是交定了。 （3）执行制的税法下，征收对象非常明确，故而税制统一，税费管理，也由中央政府和地方一级政府统筹，税费的花费途径相对灵活。而申报制的税法下，税费项目复杂，而且税费的目的必须明确。地方政府对于税收的统筹能力很薄弱。 （4）我国的隐含税的比例会比较高，因为征收的对象不同，最后买单的消费者并非税收协议的对象。而美国直接税率会比例很高，大量的税费价格会直接打在账单里 面，否则审计过程就没有依据。4.3.2我国税法是严格的“累进税制” 穷人少交，中产适当，富人多交。无论从社会公平还是社会流动性的角度都是非常合理的。而美国不是，美国的整体情况是穷人和富人交的税比较少，美国是中产阶级承担大部分赋税，穷人和富人少交。4.3.3我国的税法执行是法典式执行税法清晰，一般的个人或者小企业税率是没有操作余地的，执行严格且合理，所以我国税制非常透明公平，但这也造成一个问题，就是企业的税负太重，因为相冲的税项没有相抵政策，而企业所有者的个人税率相反轻了，显得有些失调。 5我国个人所得税问题 基于以上对比分析以及结合基本国情，不难发现我国个人所得税存在问题。5.1分类所得课税中存在的问题 我国现行个人所得税实行的是分类所得税制，即对每一项所得制定征收标准，分别扣税。随着经济的发展，公民收入来源越来越广泛，客观上已不可能将所有的收入逐项列入税收法规。按不同来源所得分别课征，容易造成纳税人分解收人、多次扣除费用，存在较多的逃税避税漏洞，且容易导致所得来源多、综合收入高的自然人少缴税，所得来源少且相对集中的人却要多缴税，从而很难体现税负公平原则。按月、按次分项计征，容易造成税负的不公。我国目前采用的以个人为基本纳税单位的分类税制模式，出现了有多种收入的人因为采用较低税率而出现个人所得税对高收入者的调节作用很小的情况。纳税人各月获得收入可能是不均衡的，有的人每月的收入相对平均。有的人的收入则相对集中于某几个月。而依照现行的税法规定，实行按月、按次分项计征，必然造成对每月收入平均的纳税人征税轻，对收入相对集中的纳税人征税重。这样不但不能全面、完整的体现纳税人的真实纳税能力,而且会出现所得来源多、综合收入高的纳税人不用纳税或少纳税，所得来源少的、收入相对集中的纳税人却要多纳税的不公平现象。可见，这种税制模式不能全面衡量纳税人的真实纳税能力，也不利于拓宽税基，容易导致税负不公。5.2税率模式中存在的问题 我国现行个人所得税法，区分不同的项目，分别采用5%45%的超额累进税率和20%的比例税率。本来同属勤劳所得的工资、薪金和劳动报酬，税收待遇却不一样，一方面违背了公平原则，另一方面也给税务管理带来了不便。例如,我国税法规定,从个人年收入在19200至25200元之间开始征5%的税,到最后一档,年收入在120万元以上按45%征税,起止档相差超过60倍。我国现行个人所得税基本上是按照应税所得的性质来确定税率。而在美国年收入4000至28000美元按15%征税,27万美元以上即按最高税率征收,高低档位间相差不到10倍。通过我国和美国相比较,可以看出,我国个人所得税对低收入者和高收入者征税起止距离过大,存在不公平性,个人所得税的调节力度大大削弱。另外,九级超额累进税率虽然是做到了对不同来源的收入适用不同税率,但其本身存在着缺陷,影响了我国个人所得税的公平性。5.3征收方面存在的问题 （1）税收征管制度混乱现行个人所得税采取个人申报纳税和单位代扣代缴纳税两种方式；而且以代扣代缴为主。这种征管方式与现行个人所得税制设计是相衔接的，但在征收管理上还存在一些问题；主要表现在以下几方面：它只规定了扣缴义务人的扣缴义务以及法律责任,没有对所有纳税人要求纳税申报,税务机关对扣缴义务人的纳税检查信息是单方面的,无法有效进行监督,使得代扣代缴的执行力度在不同单位间有很大的差别。代扣代缴执行力度不够使得个人所得税只管住了工薪阶层,没有管住高收入阶层,对工薪阶层很不公平。加之与个人所得税征收相联系的诸如资产申报制度、个人信用管理制度没有建立,使得征管、监督效率很难提高。其次是个人收入隐性化，个人收入隐性化已成为我国个人收入分配差距拉大的主要的直接的原因。 （2）征管制度不健全，方法不科学，处罚法规不完善有的人收入具有季节性，如有的本月收入较多但下月可能失业没有任何收入；有的上半年有收入但下半年收入少甚至没有收入。再如一本专著出版，可能耗费作者若干年甚至毕生精力，一旦出版则应在当月纳税。显然按取得收入月来计征个人所得税既不公平又不科学。我国个人所得税的纳税申报包括两个方面：一是纳税人的申报，即纳税人主动申报应税收入并缴纳相应的税款。据统计，目前我国个人所得税主动申报的人数占应纳税人数不到10。二是收入支付单位作为代扣代缴义务人的纳税申报，这种申报占应纳税申报情况的绝大部分，是我国个人所得税申报的主要方面。近几年反映在纳税人和代扣代缴义务人纳税申报方面的问题主要是：纳税申报不真实，申报没有明细表，甚至瞒报和不报等。民营企业基本不交个人所得税。 关于处罚法规，具体表现在：(1)对偷、漏税等违法行为的界定模糊，使税务执法机关难以把握，往往避重就轻。(2)对违法行为的处罚规定不具体、不明确，幅度落差大，使税务执法机关难决断，可能会出现受主观因素影响而轻罚的现象。(3)处罚标准的规定太低，重补不重视处罚。(4)在税收执法过程中，由于没有规定处罚的下限，税务机关的自由裁量权过大，因而人治大于法治的现象比较严重，一些违法者得到庇护时有发生。所有这些都客观上刺激了纳税人偷逃个税的动机。“要富贵，去偷税”甚至成为一部分人的致富秘诀。甚至出现了一些外国人在本国不敢偷、逃税款，而到中国却也大胆偷、逃税款的现象。6个人所得税改革思路6.1实行分类与综合相结合的混合所得税制在当今实行个人所得税的140多个国家和地区中，大多都实行综合所得税制或综合与分类相结合的混合所得税制。考虑到我国目前纳税人的纳税意识、税务机关的征管能力和征管手段等与发达国家相比存在较大差距，所以，分类综合课征制应是我国现阶段个人所得税制的较好选择。实行分类综合所得税，对某些应税所得如工薪所得、劳务报酬所得等实行综合征收，采用统一的费用扣除标准和税率。对其他的应税所得分类征收，或者对部分所得先分类征收，再在年终时把这些已税所得与其他应税所得汇总计算，凡全年所得额超过一定限额以上的，即按规定的累进税率计算全年应纳所得税额，并对已经缴纳的分类所得税额，准予在全年应纳所得税额内抵扣。此种征税制度，兼有分类所得税制与综合所得税制之长，既能覆盖所有个人收入，避免分项所得税制可能出现的漏洞，还能体现“量能负担”的公平征税原则，比较符合我国目前的征管水平。6.2扩大费用扣除项目，合理确定个人所得税费用和扣除标准优化税率2010年温家宝总理在与网民交流时明确表示要提高个人所得税起征点，2010年3月1日，国务院常务会议讨论并原则通过了中华人民共和国个人所得税法修正案(草案)，确定了提高工资薪金所得减除费用标准，调整工资薪金所得税率级次级距。3月20日，财政部部长谢旭人在中国发展高层论坛上表示，2011年将进一步优化税收制度改革，要进一步健全个人所得税制度，适当提高个人所得税工薪所得扣除标准，合理调整税类结构和层次，进一步降低中低收入者的税负，强化对高收入者的税制。但是随着社会经济的发展和物价的上涨、长期不变的税赋标准，造成了两种与税收征管效率原则相违背的现象：一是使更多的有收入的个人都在所得税范围之内，增加了征管对象的数量和征管成本，影响了征管效率；二是对低收入征税，妨碍了税收公平。因此，需要扩大和提高个人所得税的费用扣除标准，充分考虑纳税人在赡养以及教育、住房、医疗、保险等方面的扣除额。 （1）制定费用扣除制度时应考虑通货膨胀因素我国在制定费用扣除制度时，要考虑到有通货膨胀这一因素，在发生通货膨胀的情况下，纳税人的名义所得会增加，纳税人税收负担会因此加重，所以要根据通货膨胀的情况来适时调整费用扣除标准，体现税收公平原则。根据物价上涨指数调整各个税率级次所适用的计税所得范围。这种做法有助于消除纳税人因通货膨胀因素而导致的实际税负增加的不合理现象。 （2）增加特定费用扣除项目我国现在的国情是各个纳税人的家庭负担情况不同。以家庭为单位纳税有利于实现税收公平，虽然我国对个人所得税的征收都是以个人为单位进行申报的,但由于纳税人的婚姻状况、家庭人口、赡养负担等情况不尽相同，如果相同收入的纳税人承担着不同的家庭负担，却缴纳相同的税款,这显然有悖于税收的公平原则。而家庭制的优点在于充分考虑了家庭成员的收支状况，以此来确定税收负担,有利于税收负担的公平与合理。此外，它还可以防止家庭成员通过资产和收入分割来逃避税收。在具体扣除方法上，建议医疗扣除可以定为个人净医疗费用的50%，以个人总医疗费用的一定比例为限。只允许扣除部分净医疗费用的目的是通过使纳税人承担部分成本而促使纳税人更好的关注自身健康，设限的目的是防止这一扣除政策的滥用。另外，考虑到医疗费用的种类繁多，可以根据征管便利的原则规定一个扣除起点。随着我国住房制度的改革，住房实物分配渐渐终止。住房分配货币化逐步实现，因此原来不需由个人负担的住房支出。现在已经成为个人一项沉重的负担，因此，建议在个人所得税法中规定住房费用扣除制度，以缓解居民购房压力。将纳税人住房贷款利息支出部分纳入扣除额的范围，对住房贷款利息费用的扣除也应区分不同情况分别对待，对于家庭购买第一套住房的贷款利息支出，建议给予全额扣除，而对于在已经拥有住房的前提下继续贷款购买住房而形成的利息支出，由于此项支出并非家庭生活必须支出，建议不予扣除，这样才能体现我国个人所得税制的公平性。6.3加强税收征管在完善个人所得税制的同时，强化税收征管，确保应收尽收，是提高个人所得税收入比重，充分发挥个人所得税功能作用的关键。建议在改分类所得税为分类综合所得税的基础上 ，对各类所得实行逐项扣缴，年度综合申报纳税的办法，以有利税务机关对税源的及时监控。纳税人多缴税，则退税；少缴税，则补税。同时加快存款实名制的实施进度，逐步实行收 入支付信用化，推动隐性收入显性化，并加快征管手段的现化建设，以促进个人所得税的有效征收。要提高个人所得税制的公平性,应在全国范围内推行个人所得税自行申报制度,同时加强代扣代缴制度的实施力度，对未按税法规定履行代扣代缴义务的单位和个人从重处罚。具体可通过：与公安部门配合，将纳税人的纳税登记号编印在居民身份证中，使个人所得税的税务登记、申报征收、催报催缴和稽查全部通过微机系统进行处理；建立和完善税务代理制度，为推行自行申报纳税制度提供社会化、专业化的服务。6.4对高收入者实行重点监控，加快征管现代化、信息化的步伐 税务部门应对国内高收入行业、高收入人群专门成立“特别管理处”，为 此类纳税人建立纳税档案、纳税台账，重点税源，重点管理，最大限度地防止因信息不灵和执法不公造成的征管不到位、越位或错位等现象。不如据实申报的，由税务局按高出同行业从业人员收入水平估算税额，责令补交，拖欠不交的，处以罚款、没收家产抵税甚至判刑。建立计算机信息系统为主要标志的现代化管理模式，将税务管理、税款征收、税务检查等征管全过程都纳入信息系统，并实现税务银行企业间的联网，建立全国统一的数据库系统，全面提高征管质量、效率，最大限度遏制偷逃漏税。 7总结与展望个人所得税改革，是一项覆盖面广的巨大工程，做好这项工作，取得个人所得税改革的成功，需要在各个方面进行突破，比如相关部门要加速构建个税改革的征管配套条件，需要良好的信息化基础作为保障。税务机关要加强与金融机构、民政部门、以及新闻出版部门等第三方信息共享，以便核实数据的真实性和完整性等。改革中存在了一定的困难，笔者提出的个税改革的解决办法，引进家庭申报的征税方式，使我国的个税税收负担更加公平、合理，使得个税设立的公平和分配功能能够得到充分体现，为建立和谐和可持续的社会发展提供有力导向。参考文献1刘尚希.个人所得税的功能及其定位D.2003.2孙亦军,梁云凤. 我国个人所得税改革效果评析及对策建议J. 中央财经大学学报,2013.3崔志坤. 中国个人所得税制度改革研究D.财政部财政科学研究所,2011.4王强. 我国个人所得税制度改革研究D.黑龙江大学,2014.5黄威. 关于中国个人所得税改革的研究综述J. 上海财经大学学报,2008,04:92-97.6刘宇. 个人所得税税制模式改革研究D.复旦大学,2010.7尚明明. 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