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江西财经大学MBA学院陈荣教授,增值税法,一、征税范围,（一）增值税征收范围的一般规定1.销售或进口货物货物是指有形动产，包括电力、热力、气体在内。2.提供加工、修理修配劳务销售货物是指有偿转让货物的所有权；提供加工、修理修配劳务是指有偿提供加工、修理修配劳务。单位或者个体工商户聘用的员工为本单位或者雇主提供加工、修理修配劳务，不包括在内。有偿是指从购买方取得货币、货物或者其他经济利益。,（二）增值税征收范围的特殊规定1.特殊的销售项目：货物期货（包括商品期货和贵金属期货）中的实物交割；银行销售金银的业务；典当业的死当物品销售业务和寄售业代委托人销售物品的业务；集邮商品的生产以及邮政部门以外的其他单位和个人销售集邮商品。,2.特殊的销售行为：（1）视同销售行为：单位或者个体工商户的下列行为，视同销售货物：将货物交付其他单位或者个人代销；销售代销货物；设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送其他机构用于销售，但相关机构设在同一县（市）的除外；将自产或者委托加工的货物用于非增值税应税项目；将自产、委托加工的货物用于集体福利或者个人消费；将自产、委托加工或者购进的货物作为投资，提供给其他单位或者个体工商户；将自产、委托加工或者购进的货物分配给股东或者投资者；将自产、委托加工或者购进的货物无偿赠送其他单位或者个人。,（2）混合销售行为一项销售行为如果既涉及货物又涉及非增值税应税劳务，为混合销售行为。税务处理：除下列的规定外，从事货物的生产、批发或者零售的企业、企业性单位和个体工商户的混合销售行为，视为销售货物，应当缴纳增值税；其他单位和个人的混合销售行为，视为销售非增值税应税劳务，不缴纳增值税。,纳税人的下列混合销售行为，应当分别核算货物的销售额和非增值税应税劳务的营业额，并根据其销售货物的销售额计算缴纳增值税，非增值税应税劳务的营业额不缴纳增值税；未分别核算的，由主管税务机关核定其货物的销售额：销售自产货物并同时提供建筑业劳务的行为；财政部、国家税务总局规定的其他情形。,（3）兼营行为增值税纳税人在从事应税货物销售或提供应税劳务的同时，还从事非应税劳务(即营业税规定的各项劳务)，且该非应税劳务与某一项销售货物或提供应税劳务并无直接的联系和从属关系。税务处理：纳税人兼营非增值税应税项目的，应分别核算货物或者应税劳务的销售额和非增值税应税项目的营业额；未分别核算的，由主管税务机关核定货物或者应税劳务的销售额。纳税人兼营免税、减税项目的，应当单独核算免税、减税项目的销售额；末单独核算销售额的，不得免税、减税。,二、一般纳税人和小规模纳税人的认定,1小规模纳税人的认定标准税法规定，小规模纳税人的认定标准是：（1）从事货物生产或者提供应税劳务的纳税人，以及以从事货物生产或者提供应税劳务为主，并兼营货物批发或者零售的纳税人，年应征增值税销售额（以下简称应税销售额）在50万元以下（含本数,下同）的；（2）除（1）项规定以外的纳税人，年应税销售额在80万元以下的。年应税销售额超过小规模纳税人标准的其他个人按小规模纳税人纳税；非企业性单位、不经常发生应税行为的企业可选择按小规模纳税人纳税。,2一般纳税人的认定标准一般纳税人是指年应税销售额超过规定的小规模纳税人标准的企业和企业性单位。小规模纳税人以外的纳税人应当向主管税务机关申请资格认定。小规模纳税人会计核算健全，能够提供准确税务资料的，可以向主管税务机关申请资格认定，不作为小规模纳税人，依照本条例有关规定计算应纳税额。除国家税务总局另有规定外，纳税人一经认定为一般纳税人后，不得转为小规模纳税人。,增值税纳税人年应税销售额超过财政部、国家税务总局规定的小规模纳税人标准的，除另有规定外，应当向主管税务机关申请一般纳税人资格认定。年应税销售额是指纳税人在连续不超过12个月的经营期内累计应征增值税销售额，包括免税销售额。,年应税销售额未超过财政部、国家税务总局规定的小规模纳税人标准以及新开业的纳税人,可以向主管税务机关申请一般纳税人资格认定。对提出申请并且同时符合下列条件的纳税人，主管税务机关应当为其办理一般纳税人资格认定：（1）有固定的生产经营场所；（2）能够按照国家统一的会计制度规定设置账簿，根据合法、有效凭证核算，能够提供准确税务资料。,下列纳税人不办理一般纳税人资格认定：（1）个体工商户以外的其他个人；（2）选择按照小规模纳税人纳税的非企业性单位；（3）选择按照小规模纳税人纳税的不经常发生应税行为的企业。纳税人应当向其机构所在地主管税务机关申请一般纳税人资格认定。一般纳税人资格认定的权限，在县（市、区）国家税务局或者同级别的税务分局。,三、税率与征收率,1.基本税率一般纳税人除低税率适用范围和销售出口货物税率为零（国务院另有规定的除外）外，税率一律为17%。2.低税率一般纳税人销售或进口下列货物，按低税率计征增值税，税率为13%。（1）粮食、食用植物油；（2）自来水、暖气、冷气、热水、煤气、石油液化气、天然气、沼气、居民用煤制品；（3）图书、报纸、杂志；（4）饲料、化肥、农药、农机、农膜；（5）国务院规定的其他货物。税率的调整，由国务院决定。国务院决定：对农产品、音像制品、电子出版物等增值税税率也为13%。,征收率：考虑到小规模纳税人经营规模小，且会计核算不健全，难以按上述两档税率计税和使用增值税专用发票抵扣进项税额，因此实行按销售额与征收率计算应纳税额的简易办法。小规模纳税人增值税的征收率为3%。征收率的调整，由国务院决定。,四、一般纳税人应纳税额的计算,应纳税额=当期销项税额当期进项税额（一）销项税额的计算1.一般销售方式下的销售额销售额：全部价款和价外费用。不包括收取的销项税额。不包括下列项目：（1）受托加工应征消费税的消费品所代收代缴的消费税；（2）同时符合以下条件的代垫运输费用：承运部门的运输费用发票开具给购买方的；纳税人将该项发票转交给购买方的。,（3）同时符合以下条件代为收取的政府性基金或者行政事业性收费：由国务院或者财政部批准设立的政府性基金，由国务院或者省级人民政府及其财政、价格主管部门批准设立的行政事业性收费；收取时开具省级以上财政部门印制的财政票据；所收款项全额上缴财政。（4）销售货物的同时代办保险等而向购买方收取的保险费，以及向购买方收取的代购买方缴纳的车辆购置税、车辆牌照费。凡随同销售货物或提供应税劳务向购买方收取的价外费用，无论其会计制度如何核算，均应并入销售额计算应纳税额。,2.特殊销售方式下的销售额（1）折扣销售（商业折扣）：销售额和折扣额在同一张发票上分别注明的，可按折扣后的余额作为销售额计算增值税；如果将折扣额另开发票，不论其在财务上如何处理，均不得从销售额中减除折扣额。销售折扣（现金折扣）不能减折扣。（2）以旧换新：按新货物的同期销售价格确定销售额，不得扣减旧货物的收购价格。（3）还本销售：以货物的销售价格为销售额，不得从销售额中扣减还本支出。（4）以物易物：双方都应作购销处理。,（5）包装物押金：单独记账核算的，时间在1年以内，又未过期的，不并入销售额征税；但对因逾期未收回包装物不再退还的押金，应按所包装货物的适用税率计算销项税额。但对销售除啤酒、黄酒外的其他酒类产品而收取的包装物押金，无论是否返还以及会计上如何核算，均应并入当期销售额征税。,（6）纳税人销售自己使用过的固定资产处理自2009年1月1日起，纳税人销售自己使用过的固定资产（以下简称已使用过的固定资产），应区分不同情形征收增值税：销售自己使用过的2009年1月1日以后购进或者自制的固定资产，按照适用税率征收增值税；2008年12月31日以前未纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人，销售自己使用过的2008年12月31日以前购进或者自制的固定资产，按照4%征收率减半征收增值税；2008年12月31日以前已纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人，销售自己使用过的在本地区扩大增值税抵扣范围试点以前购进或者自制的固定资产，按照4%征收率减半征收增值税；销售自己使用过的在本地区扩大增值税抵扣范围试点以后购进或者自制的固定资产，按照适用税率征收增值税。,（7）纳税人销售自己使用过的物品，按下列政策执行：一般纳税人销售自己使用过的属于规定不得抵扣且未抵扣进项税额的固定资产，按简易办法依4%征收率减半征收增值税。一般纳税人销售自己使用过的其他固定资产，按照以上规定执行。一般纳税人销售自己使用过的除固定资产以外的物品，应当按照适用税率征收增值税。小规模纳税人（除其他个人外，下同）销售自己使用过的固定资产，减按2%征收率征收增值税。小规模纳税人销售自己使用过的除固定资产以外的物品，应按3%的征收率征收增值税。纳税人销售旧货，按照简易办法依照4%征收率减半征收增值税。所称旧货，是指进入二次流通的具有部分使用价值的货物（含旧汽车、旧摩托车和旧游艇），但不包括自己使用过的物品。,（8）对价格明显偏低并无正当理由或者视同销售货物行为的销售额的确定按下列顺序确定销售额：按纳税人最近时期同类货物的平均销售价格确定；按其他纳税人最近时期同类货物的平均销售价格确定；按组成计税价格确定。组成计税价格的公式为：组成计税价格成本（1成本利润率）属于应征消费税的货物，其组成计税价格中应加计消费税额。其组成计税价格公式为：组成计税价格成本（1成本利润率）消费税税额或：组成计税价格成本（1成本利润率）（1消费税税率）,（二）进项税额的计算,1.准予从销项税额中抵扣的进项税额限于下列增值税扣税凭证上注明的增值税税额和按规定的扣除率计算的进项税额。增值税扣税凭证是指增值税专用发票、海关进口增值税专用缴款书、农产品收购发票和农产品销售发票以及运输费用结算单据。（1）从销售方取得的增值税专用发票上注明的增值税额。（2）从海关取得的海关进口增值税专用缴款书上注明的增值税额。,（3）购进农产品，除取得增值税专用发票或者海关进口增值税专用缴款书外，按照农产品收购发票或者销售发票上注明的农产品买价和13%的扣除率计算的进项税额，从当期销项税额中扣除。对烟叶税纳税人缴纳的烟叶税，准予并入烟叶产品的买价计算增值税的进项税额，并在计算缴纳增值税时予以抵扣。即：烟叶收购金额烟叶收购价款(110%)。烟叶税应纳税额烟叶收购金额税率（20%）准予抵扣进项税额（烟叶收购金额烟叶税应纳税额）扣除率（13%）说明：烟叶收购金额包括纳税人支付给烟叶销售者的烟叶收购价款和价外补贴，价外补贴统一暂按烟叶收购价款的10%计算。,（4）购进或者销售货物以及在生产经营过程中支付运输费用的，按照运输费用结算单据上注明的运输费用金额和7%的扣除率计算的进项税额准予抵扣，但随同运费支付的装卸费、保险费等其他杂费不得计算扣除进项税额。,（5）为了促进再生资源的回收利用，促进再生资源回收行业的健康有序发展，节约资源，保护环境，促进税收公平和税制规范，经国务院批准，决定自2009年1月1日起调整再生资源回收与利用的增值税政策，明确如下：取消“废旧物资回收经营单位销售其收购的废旧物资免征增值税”和“生产企业增值税一般纳税人购入废旧物资回收经营单位销售的废旧物资，可按废旧物资回收经营单位开具的由税务机关监制的普通发票上注明的金额，按10%计算抵扣进项税额”的政策。单位和个人销售再生资源，应当依照相关规定缴纳增值税。但个人（不含个体工商户）销售自己使用过的废旧物品免征增值税。,2.不得从销项税额中抵扣的进项税额（1）用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务；（2）非正常损失的购进货物及相关的应税劳务；（3）非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或者应税劳务；（4）国务院财政、税务主管部门规定的纳税人自用消费品；（5）本条第（1）项至第（4）项规定的货物的运输费用和销售免税货物的运输费用。,免税项目是指：农业生产者销售的自产农业产品。避孕药品和用具。古旧图书。所称古旧图书是指向社会收购的古书和旧书。直接用于科学研究、科学试验和教学的进口仪器、设备。外国政府、国际组织无偿援助的进口物资和设备。由残疾人组织直接进口供残疾人专用的物品。销售的自己使用过的物品。所称自己使用过的物品，是指其他个人自己使用过的物品。,除前款规定外，增值税的免税、减税项目由国务院规定。任何地区、部门均不得规定免税、减税项目。纳税人兼营免税、减税项目的，应当分别核算免税、减税项目的销售额；未分别核算销售额的，不得免税、减税。凡是税法规定为免税项目的，对用于免税项目的购进货物或应税劳务的进项税额都不能抵扣。纳税人销售货物或者应税劳务适用免税规定的，可以放弃免税，依照条例的规定缴纳增值税。放弃免税后，36个月内不得再申请免税。,注意：一般纳税人兼营免税项目或者非增值税应税劳务而无法划分不得抵扣的进项税额的，按下列公式计算不得抵扣的进项税额：不得抵扣的进项税额当月无法划分的全部进项税额当月免税项目销售额、非增值税应税劳务营业额合计当月全部销售额、营业额合计,（三）应纳税额的计算,一般纳税人计算应纳税额公式如下：当期应纳增值税额当期销项税额当期进项税额（1）防伪税控专用发票进项税额抵扣的时间限定一般纳税人申请抵扣的防伪税控系统开具的增值税专用发票，必须自该专用发票开具之日起90日内到税务机关认证，否则不予抵扣进项税额。一般纳税人认证通过的防伪税控系统开具的增值税专用发票，应在认证通过的当月按照增值税有关规定核算当期进项税额并申报抵扣，否则不予抵扣进项税额。,（2）海关取得的海关进口增值税专用缴款书上注明的增值税额抵扣的时间限定一般纳税人进口货物，取得的海关进口增值税专用缴款书上注明的增值税额，应当在开具之日起90天后的第一个纳税申报期结束以前向主管税务机关申报抵扣，逾期不得抵扣进项税额。,五、进口货物征税,凡是申报进入我国海关境内的货物，只要是报关进口的应税货物，不论其是国外产制还是我国已出口而转销国内的货物；是进口者自行采购还是国外捐赠的货物；是进口者自用还是作为贸易或其他用途等等，均应按照规定缴纳进口环节的增值税。进口货物的纳税人为收货人或办理报关手续的单位和个人。纳税人进口货物，按照组成计税价格和规定的税率计算应纳税额，不得抵扣任何税额。计算公式如下：组成计税价格关税完税价格关税消费税应纳税额组成计税价格税率,六、出口货物退（免）税,（一）出口货物退（免）税的适用范围增值税出口货物税率为零，我国出口退税基本原则是“征多少、退多少”、“未征不退和彻底退税”。1我国目前出口货物税收政策的三种形式及适用范围：（1）出口免税并退税适用范围主要为生产企业、外贸企业；（2）出口免税不退税适用范围为免税货物、与小规模纳税人有关的出口货物（特准的如抽纱、工艺品等货物除外）；（3）出口不免税也不退税适用这个政策的主要是税法列举限制或禁止出口的货物，如天然牛黄、麝香、白金等。,2退（免）税的出口货物应具备的条件（1）必须属于增值税、消费税征税范围的货物；（2）必须是报关离境的货物；（3）必须在财务上作销售处理的货物；（4）必须是出口收汇并核销的货物。（二）出口货物的退税率现行出口货物的增值税退税率有17%、15%、13%、11%、9%等多档。,（三）出口货物退税的计算出口货物退税的计算办法有：“免、抵、退”办法，主要适用于自营和委托出口自产货物的生产企业；“先征后退”办法，目前主要用于收购货物出口的外(工)贸企业。1.“免、抵、退”的计算方法自2002年1月1日起，生产企业自营或委托外贸企业代理出口自产货物，除另有规定外，增值税一律实行免抵退管理办法。“免”是指对生产企业出口的自产货物，免征本企业生产销售环节增值税；“抵”是指对生产企业出口的自产货物所耗用的原材料等所含应予退还的进项税额，抵顶内销货物的应纳税额；“退”是指对生产企业出口的自产货物在当月内应抵顶的进项税额大于应纳税额时，对未抵顶完的部分予以退税。,具体计算方法与公式为：免免征出口环节增值税，即出口货物不计算销项税额；剔免抵退税不得免征和抵扣税额出口货物离岸价（征税率退税率）抵应纳税额内销销项税额（进项税额免抵退税不得免征和抵扣税额）上期留抵税额退应纳税额为负数（期末留抵税额）时，则：免抵退税额出口货物离岸价退税率如期末留抵税额免抵退税额则：应退税额期末留抵税额免抵税额免抵退税额应退税额如期末留抵税额免抵退税额则：应退税额免抵退税额免抵税额0期末留抵结转下期继续抵扣税额期末留抵税额应退税额,特别注意：当没有使用免税购进料件时，按上述方法即可处理完毕；当使用免税购进料件且征、退税率不一致的情况下，则要注意存在免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额和免抵退税额抵减额的问题。免税购进原材料包括国内购进免税原材料和进料加工免税进口料件，其中，国内购进免税原材料指有关规定中列名的且不能按规定计提进项税额的免税货物；进料加工免税进口料件的价格为组成计税价格。另外，还有一个所谓“免抵税额”概念，它只有“免、抵、退”计算办法下才存在的一个概念，是指由于理论上应退的税（即免抵退税额）是根据出口货物的离岸价格和退税率计算出来的，但退只退了其中一部分，而没有退的那一部分就是出口免征的税和已经抵顶内销的那块进项税，即免抵税额。所以，它才会等于“免抵退税额”减去已经退还的税额。,1、某自营出口的生产企业为增值税一般纳税人，出口货物的征税率为17%，退税率为13%。2009年4月的有关经营业务为：购进原材料一批，取得增值税专用发票注明的价款200万元，外购货物准予抵扣的进项税额34万元通过认证。上月末留抵税款3万元；本月内销货物不含税销售额100万元；收款117万元存入银行；本月出口货物的销售额为200万元。试计算该企业当期的“免、抵、退”税额。（1）免征出口环节的增值税（2）当期免抵退税不得免征和抵扣税额=200（17%13%）=8（万元）（3）当期应纳税额=10017%（348）3=12（万元）（4）出口货物免抵退税额=20013%=26（万元）（5）按规定，如当期期末留抵税额当期免抵退税额时当期应退税额=当期期末留抵税额=12（万元）（6）当期免抵税额=当期免抵退税额当期应退税额=2612=14（万元）,2、某自营出口的生产企业为增值税一般纳税人，出口货物的征税率为17%，退税率为13%。2009年6月的有关经营业务为：购进原材料一批，取得增值税专用发票注明的价款400万元，外购货物准予抵扣的进项税额68万元通过认证。上月末留抵税款5万元；本月内销货物不含税销售额100万元；收款117万元存入银行；本月出口货物的销售额为200万元。试计算该企业当期的“免、抵、退”税额。（1）免征出口环节的增值税（2）当期免抵退税不得免征和抵扣税额=200（17%13%）=8（万元）（3）当期应纳税额=10017%（688）5=48（万元）（4）出口货物免抵退税额=20013%=26（万元）（5）按规定，如当期期末留抵税额当期免抵退税额时当期应退税额=当期免抵退税额=26（万元）（6）当期免抵税额=当期免抵退税额当期应退税=2626=0（万元）（7）6月期末留抵结转下期继续抵扣税额为=4826=22（万元）,3、某自营出口的生产企业为增值税一般纳税人，出口货物的征税率为17%，退税率为13%。2009年8月的有关经营业务为：购进原材料一批，取得增值税专用发票注明的价款200万元，外购货物准予抵扣的进项税额34万元通过认证。当月进料加工免税进口料件的组成计税价格100万元。上期末留抵税款6万元；本月内销货物不含税销售额100万元；收款117万元存入银行；本月出口货物的销售额为200万元。试计算该企业当期的“免、抵、退”税额。（1）免征出口环节的增值税（2）当期免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额=免税进口料件的组成计税价格（出口货物征税率出口货物退税率）=100（17%13%）=4（万元）,（3）当期免抵退税不得免征和抵扣税额=200（17%13%）4=4（万元）（4）当期应纳税额=10017%（344）6=19（万元）（5）免抵退税额抵减额=免税购进原材料材料出口货物退税率=10013%=13（万元）（6）出口货物免抵退税额=20013%13=13（万元）（7）按规定，如当期期末留抵税额当期免抵退税额时当期应退税额=当期免抵退税额=13（万元）（8）当期免抵税额=当期免抵退税额当期应退税额=1313=0（万元）（9）8月期末留抵结转下期继续抵扣税额为=1913=6（万元）,2.先征后退的计算方法（1）外贸企业“先征后退”的计算方法：外贸企业以及实行外贸企业财务制度的工贸企业收购货物出口，其出口销售环节的增值税免征；其收购货物，在货物出口后按收购成本与退税率计算退税退还给外贸企业，征、退税之差计入企业成本。外贸企业出口货物增值税的计算应依据购进出口货物增值税专用发票上所注明的进项金额和退税率计算。应退税额外贸收购不含增值税购进金额退税率（2）外贸企业收购小规模纳税人出口货物增值税的退税规定凡从小规模纳税人购进持普通发票特准退税的抽纱、工艺品等12类出口货物，同样实行销售出口货物的收入免税，并退还出口货物进项税额的办法。其计算公式为：应退税额普通发票所列（含增值税）销售金额（1征收率）退税率凡从小规模纳税人购进税务机关代开的增值税专用发票的出口货物，按以下公式计算退税：应退税额增值税专用发票注明的金额退税率,（四）出口货物退（免）税管理1.生产企业未在规定期限内申报出口货物的处理出口企业应在货物报关出口之日（以出口货物报关单（出口退税专用）上注明的出口日期为准）起90日内，向退税部门申报办理出口货物退（免）税手续。逾期不申报的，除另有规定者和确有特殊原因经地市级以上税务机关批准者外，不再受理该笔出口货物的退（免）税申报。生产企业未按规定在报关出口90日内申报办理退（免）税手续的，如果其到期之日超过了当月的“免、抵、退”税申报期，税务机关可暂不按视同内销货物予以征税。但生产企业应当在次月“免、抵、退”税申报期内申报“免、抵、退”税，如仍未申报，税务机关应当按视同内销货物予以征税。,2.出口企业未在规定期限内申报出口货物的处理外贸企业自货物报关出口之日（以出口货物报关单（出口退税专用）上注明的出口日期为准）起90日内未向主管税务机关退税部门申报出口退税的货物，除另有规定者和确有特殊原因，经地市以上税务机关批准者外，企业须向主管税务机关征税部门进行纳税申报并计提销项税额。上述货物属于应税消费品的，还须按消费税有关规定进行申报。外贸企业对上述货物按下列公式计算应纳税额：一般纳税人以进料加工复出口贸易出口上述货物以及小规模纳税人出口上述货物计算应纳税额公式：应纳税额=（出口货物离岸价格外汇人民币牌价）（1征收率）征收率,七、征收管理,（一）起征点适用范围限于个人。增值税起征点的幅度规定如下：1.销售货物的，为月销售额2000-5000元；2.销售应税劳务的，为月销售额1500-3000元；3.按次纳税的，为每次（日）销售额150-200元。（二）纳税义务发生时间纳税义务发生时间，是纳税人发生应税行为应当承担纳税义务的起始时间。销售货物或者应税劳务，为收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。进口货物为报关进口的当天。,按销售结算方式的不同，具体为：1.采取直接收款方式销售货物，不论货物是否发出，均为收