审计失败涵义、成因、危害与对策

2020/5/16,1,第十一讲审计失败：涵义、成因、危害与对策,德勤遭遇“科龙门”.ppt审计案例：银广夏.ppt,2020/5/16,2,一、审计失败的内涵界定,（一）审计失败的涵义1工作失败论审计失败是指注册会计师因违反审计准则的要求，在审计过程中存在过失或欺诈行为，发表了不适当的审计意见。2诉讼失败论审计失败是指注册会计师出具了有争议的审计报告，引起法律纠纷，导致诉讼失败。3职业失败论审计失败是指审计职业因执业质量和职业道德达不到社会期望水平，失去社会信任，导致职业失败。,2020/5/16,3,（二）审计失败的衡量标准审计准则,1.审计目标与审计准则审计失败的前提是审计工作没有实现预期的审计目标；审计目标受制于社会公众期望和审计自身能力；衡量审计失败与否的标准，可以规定为这一时期体现公众合理期望（审计目标）的审计准则。2.审计行为过程与审计准则审计是一个系统过程；衡量审计失败不应只看结果，不看过程；审计准则是规范审计行为的权威性标准，是判别过程是否“失败”的判断标准。3.职业关注与审计准则职业关注既是一个法律概念，也是一个职业概念；衡量审计失败的原始标准是职业关注；审计准则是法律界和职业界关于职业关注的统一体现。,2020/5/16,4,（三）审计失败与相关概念浅析,狭义的审计失败与广义的审计失败审计失败与审计风险审计失败与经营失败审计失败与审计欺诈,2020/5/16,5,1、狭义审计失败与广义审计失败,审计准则审计行为公众期望狭义审计失败广义审计失败将公认审计准则视为衡量审计失败的标准，隐含着两个假设：其一，公众的合理期望已经得到审计职业界的公认，并且体现在审计准则之中；其二，审计准则所规范的行为、过程一定能够实现公认的审计目标。,2020/5/16,6,2、审计失败与审计风险（1）,最狭义的审计风险：错误地估计和判断了审计事项，乃至发表了与事实相悖的审计报告，使重大错误或舞弊行为未能揭示出来，而受到有关关系人指控并遭受某种损失的可能性。狭义的审计风险：包括财务报表没有公允揭示而审计人员却认为已公允揭示的风险，和财务报表总体上已公允揭示而审计人员却认为未公允揭示的风险。广义的审计风险：即审计主体遭受损失的可能性。包括狭义的审计风险和营业风险。营业风险是指，虽然为某一客户提供的审计报告正确无误，但审计人员却由于一种客户关系而受到伤害的风险。,shidg:讨论审计风险,2020/5/16,7,2、审计失败与审计风险（2）,风险是客观存在的，风险既可能导致损失，又可能导致盈利，风险是不确定的；风险可能带来的损失是非故意、非计划、非预期经济价值的减少，其结果是不确定的。失败是一种确定的结果，其结果只能带来损失。审计失败可能产生于对审计风险的估计不足、评价失当、控制不力或补偿不足。,2020/5/16,8,3、审计失败与经营失败,经营失败是指企业由于发生巨额亏损、资不抵债等原因而无力持续经营的情形。经营失败不同于审计失败，但经营失败往往是诱发审计失败的导火索，这是因为经营失败是显性的，而审计失败是隐性的。审计失败总是伴随着经营失败的出现而出现，并最终以诉讼失败而告终。,2020/5/16,9,4、审计失败与审计欺诈,欺诈是以欺骗或坑害他人为目的的一种故意的错误行为。作案具有不良动机是欺诈的重要特征，也是欺诈与普通过失和重大过失的主要区别之一。审计欺诈是指审计人员为了达到欺骗他人的目的，明知委托单位的会计报表有重大错报，却加以虚伪陈述，出具无保留意见审计报告。与欺诈相关的另一个概念是“推定欺诈”（constructivefraud），又称“涉嫌欺诈”，是指虽无故意欺诈或坑害他人的动机，但却存在极端或异常的过失。,2020/5/16,10,二、审计失败的成因,（一）相关研究成果TreadwayCommission研究报告指出：44%的财务报告粉饰发生于面临一般景气衰退的行业；87%涉及财务披露事项的操纵最常用的技巧包括：不适当的收益确认方法（47%），蓄意高估资产（38%），及不适当地递延当期费用；涉及注册会计师的诉讼案件，45%是由于客户内部控制失灵而导致舞弊存在。其中很多案例表明，客户有健全的内部会计控制，但高层管理人员可以逾越这些制度，内控未能发挥应有的功能。,2020/5/16,11,相关研究成果,TreadwayCommission研究报告指出：17%涉及上市公司的诉讼案件，显示管理层对注册会计师做不实陈述或声明；证管会调查上市公司财务报告粉饰案件时，发现有66%涉及高层管理人员；66%对注册会计师的诉讼案件，显示审计人员未能获取充分适当的审计证据；36%对注册会计师的诉讼案件，显示审计人员对于审计过程所发现的警讯或“红旗”，未能保持应有的警觉或持有足够的专业怀疑。,2020/5/16,12,相关研究成果,美国学者彼埃尔和安德逊调查了美国涉及会计师的129个案例，并撰文公共会计师涉及诉讼分析指出：由于未履行审计业务约定而产生的错误引起的诉讼仅占少数，仅有28%的案例被认为与审计程序有关；客户舞弊占12%，审计师舞弊占7%；破产、客户重大损失及兼并后的调查研究最容易导致诉讼；某些业务复杂的行业容易引发麻烦，金融、房地产和建筑业仅占美国公司的15%，但涉及46%的案例；没有一个案子是涉及极度稳健主义，因低估资产、高估费用或收入确认不足造成的。,2020/5/16,13,（二）从审计环境的角度分析审计失败的原因,1、政府的不当干预2、欠完善的法律环境3、欠科学的管理体制4、不正当竞争现象严重5、会计监管力度不够6、变革中的价值观念错位7、相关团体对审计人员的配合不够,2020/5/16,14,（三）从会计师事务所的角度分析审计失败的原因,事务所体制不顺事务所的管理理念不适质量控制政策与程序不完善在预算、时间和人员方面面临巨大压力管理层未投入足够的时间和精力用于所承办的审计业务分工或授权不当审计过程中上下沟通不够对不同行业，尤其是特殊行业缺乏了解未对助理人员给予有效、适当的指导,2020/5/16,15,（三）从注册会计师的角度分析审计失败的原因,注册会计师的职业道德低下；注册会计师专业胜任能力欠缺；对客户的经营了解不够；审计程序运用不当；过分信任其他人员的工作；所收集的证据明显不足；未能将审计证据恰当地记录于工作底稿；对重大事项关注不够；对客户舞弊的研究与重视不够；审计欺诈的存在（7%）。,2020/5/16,16,职业道德素质低下,注册会计师未能认清其在社会经济生活中所扮演的角色，一味地以赚钱为目的；与客户存在利害关系，未能保持应有的独立性；未能保持应有的职业谨慎，对交易事项缺乏应有的专业怀疑，轻易接受管理当局的解释；承办不能胜任的审计业务；违反职业道德准则的某些特定要求，如以低价策略拉抢客户、承接与审计业务不相容的其他职务或服务、接受客户的佣金等。,2020/5/16,17,专业胜任能力欠缺,对新发布的会计、审计、税收等法规、准则及其他相关技术规范掌握不透彻；对客户经营业务，尤其是特殊行业、特殊产业的业务缺乏了解；对于会计信息处理过程缺乏基本的了解，特别是对会计电算化代替人工所做的快速及大量的会计信息处理方面缺乏了解；专业知识陈旧、专业技能落伍；缺乏必要的从业经验和适当的专业判断能力；,2020/5/16,18,对客户经营情况了解不够,对客户的经营业务缺乏充分了解，尤其是一些特殊产业，例如金融、保险或高科技的电子产业；对于客户经营所处的环境了解不够，以致于对经济及产业情况认识不够，以及对客户所面临的风险不能保持应有的警觉；对于客户高层管理人员的思想及作风以及过去背景未能予以正视或评价；对于客户的控制环境的了解不够。对客户的组织机构、产品、制造过程及设备了解不够；对管理人员的陈述及声明给予过分的信赖；对客户其他人员、主管机关或供应商的某些报告未加以研究或重视。,2020/5/16,19,审计程序运用不当,未能适当运用分析性程序；询问技巧不足；未能进行充分观察；函证程序运用不当；监盘程序运用不当；实施不适当的审计程序；实施内部控制测试不当；对审计风险和重要性水平估计不当。,2020/5/16,20,过分相信其他人员的工作,过分相信内部审计人员的工作；过分相信前任会计师的工作；过分相信援助会计师的工作；过分相信其他会计师的工作；过分相信专家的工作；过分相信助理人员的工作；过分相信律师、券商的声明。,2020/5/16,21,对重大事项关注不够,期后事项关联方交易非货币性交易资产重组事项或有事项持续经营能力,2020/5/16,22,（四）从客户的角度分析审计失败的原因,管理当局素质低下客户经济业务复杂客户设置审计障碍、限制审计范围客户内部控制不健全客户存在舞弊行为客户发生重大损失或经营失败客户存在违反法规行为,2020/5/16,23,4、客户内部控制不健全,企业缺乏整体价值观或道德观；管理当局垄断权力，缺乏董事会或审计委员会的有效监督；没有内部控制、内部控制设计不合理对重要控制缺乏适当的监控；未能对已知重大缺陷及时采取改正措施；管理层逾越内部控制欠缺维护主管机关的权威；聘任的会计人员不称职等。,2020/5/16,24,舞弊的种类,根据犯罪分子职位的高低，可以划分为管理当局舞弊和职员舞弊；根据犯罪分子与组织实体的隶属关系，可以划分为内部舞弊、外部舞弊以及针对第三利益集团的内外勾结舞弊；根据舞弊过程中是否主要利用电脑，可以划分为电脑舞弊及非电脑舞弊；根据其性质还可以将舞弊划分为挪用资产和伪造财务信息两类。,2020/5/16,25,常见的舞弊行为,非法经营（含盗用现金）工资奖金舞弊存货调包物资采购中的超值付款保险索赔欺诈合同欺诈价格诈骗贿赂及索取回扣逃税,信用卡舞弊破产舞弊伪造会计记录、粉饰财务报表虚假性广告内幕交易“皮包公司”土地及不动产诈骗小金库,2020/5/16,26,管理舞弊的含义,管理舞弊是泛指中高级管理人员为达到获取非法利益的目的，而蓄意地粉饰会计报表，导致会计报表严重失实。管理舞弊通常包括：伪造、变造记录或凭证；侵占资产；隐瞒或删除交易或事项；记录虚假的交易或事项；操纵会计政策，随意变更或蓄意使用不当的会计政策与会计方法。,2020/5/16,27,“GONE”理论,“GONE”理论是G.JackBologua，RobertJ.Lindquist&JiseophT.Wells在1993年提出的。“GONG”理论认为，舞弊与四个因素有关，即“G”、“O”、“N”、“E”，分别代表贪婪(Greed)、机会(Opportunity)、需要（Need）和暴露（Exposure）。G和N与个体因素有关，而O和E与环境因素有关。当四因素结合在一起，就决定了总体中舞弊风险水平。,2020/5/16,28,舞弊三角理论,舞弊三角理论是W.SteveAlbrecht在1995年提出的，他认为舞弊三角形（fraudtriangle）的三个顶点是“压力、机会和自我合理化(借口)”。(pressure,opportunity,rationalization)压力包括财务压力、恶习、其他压力等；机会包括控制措施的缺乏、无法评价工作质量绩效、缺乏惩罚措施、信息不对称、无能力察觉舞弊行为、无审计轨迹；自我合理化就是态度（attitude），是个人的道德价值判断。,2020/5/16,29,冰山理论,冰山理论强调舞弊产生的原因中个性化的行为方面更为危险，更需要注意。冰山理论认为，注册会计师不仅应对内部控制、内部管理的内容进行评价，而且还需要通过职业判断从人性方面分析挖掘舞弊风险。,2020/5/16,30,注意容易导致舞弊的环境,内部审计研究基金会的调查显示有六种情况适合于舞弊，可说是适合舞弊的环境：(1)管理当局缺乏诚实、正直的品德；(2)有舞弊财务报表的存在；(3)企业快速成长而忽视必要的控制；(4)缺乏良好的控制制度；(5)公司强调人治，某人可以控制整个交易过程；(6)公司的经营权和控制权掌握在少数人手中。,2020/5/16,31,三、审计失败的后果分析,（一）相关研究成果1990年美国第七大事务所L1992年美国第二大事务所Ernst&Young因对多家联邦储备银行财务报表鉴证失误，被迫向美国政府支付4亿美元的赔款；1995年美国六大事务所年度公费收入为154亿美元，其中11%用于法律诉讼费用、责任保险支出和诉讼赔偿（含庭外和解支出），其比重仅次于工薪支出。,2020/5/16,32,（二）审计失败的法律后果,1、法律责任的种类2、涉及注册会计师的现行法律3、审计失败的认定4、审计失败的行政处罚（警告、没收违法所得、罚款、责令停业、吊销执照）5、审计失败的民事处罚（损失性索赔、惩罚性索赔）6、审计失败的刑事处罚（判刑并处罚金）,2020/5/16,33,（三）审计失败的职业风险,1、审计失败可能导致审计成本的提高；（侵权税负,诉讼成本）2、审计失败可能导致职业信用危机（信不过，离不开、靠不住）；(竞争劣势、谈判地位)3、审计失败可能影响人才招募及士气；4、审计失败可能导致职业服务不足；（风险抑减对策）5、审计失败可能引发职业财务危机。,2020/5/16,34,（四）审计失败的社会影响,1、审计失败可能严重损害审计报告使用人的经济利益；2、审计失败可能致使无法正确评价管理当局受托经济责任的履行情况3、审计失败可助长违法乱纪和经济犯罪；4、审计失败可能导致证券市场混乱，削弱市场的资源配置功能；5、审计失败可能导致国有资产流失；6、审计失败增添了社会不安定因素；7、审计失败可能助长不良风气的滋长。,2020/5/16,35,四、审计失败的防范与规避,（一）优化注册会计师的执业环境（二）教育审计报告使用者（三）增强注册会计师的风险管理能力（四）强化事务所的内部质量管理（五）警惕客户管理舞弊（六）关注客户经营失败（七）关注客户违反法规行为和其他重要事项,2020/5/16,36,（一）优化注册会计师的执业环境,1、从严清理经济鉴证类社会中介机构2、改革现行注册会计师协会的组织体系3、完善会计师事务所的聘用和更换机制4、积极推动会计事务所体制改革5、争取对注册会计师有利的立法6、制定和完善执业准则和规则7、严厉制裁工作上有不道德行为的会员8、扩大和改进财务披露9、制定同业互查制度10、重新审视会计市场的准入制度11、建立健全职业保险制度12、反对诉讼13、加强审计学研究,2020/5/16,37,（二）教育审计报告使用者,培养公众的责任意识，公众应对自已的行为负责强调注册会计师职业能力有限性与审计风险无限性。强调审计方法的局限性与审计风险的客观性驱除关于注册会计师审计的神话强调明确会计责任和审计责任强调企业失败不等于审计失败强调对注册会计师索赔并不代表会计师事务所有罪强调投资者损失并不反映注册会计师犯错或疏失的程度强调财务报表并非企业未来财务状况的保证强调增加审计责任并不意味着投资人将会得到有用的信息强调客户与注册会计师应合作扮演生命共同体的角色。,2020/5/16,38,（三）增强注册会计师的风险管理能力,增强审计人员的风险意识重视风险评估推行风险导向审计聘请懂行的律师或法律顾问投保充分适度的责任险建立审计风险管理制度,2020/5/16,39,（四）强化事务所的内部质量管理,谨慎选择客户；熟悉客户业务；与委托人签订业务约定书、取得管理当局声明书；保持应有的职业关注；严格遵循独立审计准则和职业道德规范；执行合格的审计；保持审计的独立性；,正确运用分析性复核方法；建立、健全质量控制制度；重视人员的雇用、培训与督导；编制良好的审计工作底稿证明审计工作；为客户保密；谨慎选择合伙人。,2020/5/16,40,不宜打交道的客户,曾经有不诚实的记录或在业界的声誉不佳的客户；以前年度曾经发生过舞弊、或违反法规行为的客户；管理当局过分强调盈利预测的实现和企业股价的表现的客户；管理当局过去常与注册会计师发生争议，或曾经欺骗过注册会计师，或对注册会计师不够尊重的客户；经常变更会计师事务所、倾向于购买会计原则的客户；经常从事内幕交易的客户；倾向于采用不稳健的会计政策和不适当的冒险做法的客户；面临较大的经济和财务压力、陷入财务困境的客户。（返回）,2020/5/16,41,不宜选择的合伙人,崇尚商业利润而忘记职业道德的合伙人；无视职业规范自以为是的合伙人；认为倒霉事不会落到自已头上的合伙人；不评估客户风险的合伙人；逾越内部控制、不遵循事务所政策的合伙人；凡事都授权给经理的合伙人；重大问题不咨询或请教别人的合伙人；不了解客户需要和动机的合伙人；专业技能落伍的合伙人；过度扩张或过度忙碌的合伙人。,2020/5/16,42,（五）关注管理舞弊,关注管理当局的特征重视组织内部控制的异常和缺陷关注客户所处行业的经济环境及管制情况注意观察管理当局与外界的关系关注财务报表的“红旗”警讯研究舞弊的各种型态,2020/5/16,43,1、关注管理当局的特征,在内部控制及财务报告编制过程中未能以适当的态度进行沟通。管理当局报酬的获取导致过分冒进的经营成果或财务状况。过分热衷于激进的会计政策，以维持或提高公司股价或获利趋势。分管财务的管理当局过分影响会计准则的选择或重大会计估计的确定。做出过分冒进或不切实际的财务预测。管理当局中的资深人士、顾问、董事、监事调动频繁。曾经发生违反证券法规行为而招致诉讼和赔偿。管理当局与前任或现任注册会计师缺乏信任或和谐。,2020/5/16,44,2、重视组织内部控制的异常和缺陷,根据舞弊发生的频率由大到小排列的缺陷有：过分信赖员工、疏于监督；缺乏适当的核决程序；交易授权与保管这两个不相容职务权责合一；缺乏独立第三者进行验证、核对与抽查工作；会计记录与资产保管未分离；会计职责划分不明；各部门权责划分不清；部门间缺乏相互核对与检查。,2020/5/16,45,3、关注客户所处行业的经济环境和管制情况,有关行业情况的风险因素有：(1)新的行业方面的会计、法令及其它规定，可能影响到企业财务的稳定性和获利能力；(2)竞争的加剧和市场的饱和，会导致企业边际贡献水平下降；(3)整个行业的不景气，可能导致许多企业经营失败；(4)整个行业急剧兴旺或快速没落。,2020/5/16,46,4、关注企业经营的特点和财务的稳定性与获利性（1）,(1)为保持竞争力而面临强大的资金需求压力；(2)一些重大的会计估计，涉及重要的主观判断或不确定性，或深受未来潜在重大变化的影响；(3)存在重要的关联方交易，或关联方交易的对方未经审查、或由其它会计公司审查；(4)重要子公司或分公司无存在的必要；(5)一定的组织结构涉及许多不寻常的法律个体、管理权限或合约安排，而又缺乏明确的商业目的；(6)真正控制公司的幕后人是谁，难以判断；(7)企业的成长性和获利性过分快速；,2020/5/16,47,4、关注企业经营的特点和财务的稳定性与获利性（2）,(8)易受利率涨跌的影响；(9)过分举债或偿债能力弱；(10)过分冒进或不切实际的销售政策或利润奖励办法；(11)面临即刻破产或被取消押品赎取权的威胁；(12)一旦不良财务结果报道出去，可能对正在进行的重大交易产生不利影响；(13)公司财务状况不良，而管理当局个人又对公司重大债务提供保证；(14)报告有盈余和盈余的增长，却无法从正常经营中产生足够多的现金流量。,2020/5/16,48,5、研究管理舞弊的基本动因,债务契约限制；获取管理报酬；争夺公司控制权；避税、转移利润；应付经济政策调整；规避证券市场监管；竞争因素考虑；面临不切实际的预算压力；面临产业危机；推卸责任。,2020/5/16,49,6、注意财务报表的红旗(redflag)警讯（1）,未加解释的会计政策调整，尤其是经营很糟糕的时候未加解释的提高利润的业务引起销售增长的应收账款非正常增长引起销售增长的库存非正常增长营业利润和营业现金流量之间的差距扩大会计利润与纳税所得之间的差距扩大运用融资机制的倾向，如研究开发合作关系和出售带追索权的应收账款,2020/5/16,50,6、注意财务报表的红旗警讯（2）,未预计到的大量资产注销资产负债表日前后的交易或账项调整分析性程序揭示的重大波动，这种波动无法得到合理解释理由不充分的审计意见或会计师事务所的变更关联方交易,2020/5/16,51,（六）警惕客户经营失败,1、关注可能发生经营失败的迹象2、注意研究导致经营失败的原因,2020/5/16,52,1、关注可能发生经营失败的迹象（财务迹象）,（1）资不抵债；（2）营运资金出现负数；（3）无法偿还到期债务；（4）无法偿还即将到期且难以展期的借款；（5）过度依赖短期借款筹资；（6）主要财务指标显示财务状况恶化；（7）累计经营性亏损巨大；（8）存在大额的逾期末付利润；（9）无法继续履行借款合同中的有关条款；,2020/5/16,53,1、关注可能发生经营失败的迹象（财务迹象）,（10）存在大量不良资产且长期未作处理；（11）重要子公司无法持续经营且未进行处理；（12）无法获得供应商的正常商业信用；（13）难于获得开发必要新产品或进行必要投资所需资金。,2020/5/16,54,2、关注可能发生经营失败的迹象（经营迹象）,（1）关键管理人员离职且无人替代；（2）主导产品不符合国家产业政策；（3）失去主要市场、特许权或主要供应商；（4）人力资源或重要原材料短缺；（5）未达到预期经营目标。,2020/5/16,55,3、关注可能发生经营失败的迹象（其他迹象）,（1）严重违反有关法律、法规或政策；（2）存在数额巨大的或有损失；（3）异常原因导致停工、停产；（4）有关法规或国家政策的变化可能造成重大不利影响；（5）营业期限即将到期且无意继续经营；（6）投资者未履行协议，合同、章程规定的义务，并有可能造成重大不利影响；（7）因自然灾害，战争等不可抗力因素遭受严重损失。,2020/5/16,56,4、注意研究导致经营失败的原因,1、企业所在行业的因素；2、企业所在地区的因素；3、与员工、组织机构和经营方式有关的因素；4、盈利和经营预测的因素；5、资产因素；6、流动性和融资因素；7、意外损失或突发事项。,2020/5/16,57,（1）行业因素,当企业处在以下行业时，出现经营失败的可能性较大：竞争激烈的行业；技术淘汰风险较高的行业，如高新技术产业；出现产业危机（大量营业衰退）的行业；国家化趋势的行业；政治、环境或其他原因而导致的行业法律限制，如扩张限制、生产限制。,2020/5/16,58,（2）地区因素,处于政治不稳定的地区；在有贸易限制或有争议的国家或地区有大量的销售或其他活动；缺乏适当的设施的地区。,2020/5/16,59,（3）与员工、组织机构和经营方式有关的因素,公司内部法人治理结构失效，公司董事与经理人员同属内部人，高级管理人员极为专制，股东大会、董事会、经理人员以及审计委员会之间的制衡关系名存实亡；管理人员存在超越重要内部控制的可能性；公司治理结构复杂