第二章增值税及其会计处理

2020/5/27,税法与税务会计讲义,1,第二章增值税及其会计核算,第一节增值税概述第二节应纳税额的计算第三节增值税的征收管理与纳税申报第四节增值税的会计核算,2020/5/27,税法与税务会计讲义,2,本章教学目的与重点难点,教学目的：了解增值税的含义、类型、征税范围及税率、增值税的计税依据等；掌握一般纳税人和小规模纳税人应交增值税的计算以及会计处理方法。本章重点难点：重点：增值税的计税及会计处理难点：增值税应纳税额的计算,3,第一节增值税概述,一、增值税的概念增值税是对在我国境内销售货物和提供加工、修理修配劳务，以及进口货物的单位和个人，就其取得的货物或应税劳务的增值额征收的一种流转税。,2020/5/27,4,对“增值额”的理解,第一、从理论上讲，增值额是指生产经营者生产经营过程中新创造的价值；第二，从一个生产经营单位来看，增值额是指该单位销售货物或提供劳务的收入额扣除为生产经营这种货物（包括劳务）而外购的那部分货物价款后的余额；第三、从一项货物来看，增值额是该货物经历的生产和流通的各个环节所创造的增值额之和，也就是该项货物的最终销售价值。,5,第一节增值税概述,二、增值税的特点(1)价外计税征税范围广。(2)实行根据增值税专用发票抵扣税款的制度。(3)实行消费型增值税。(4)不同类型纳税人，实行不同计税方法。,2020/5/27,税法与税务会计讲义,6,三、增值税分类（1）生产型增值税：是指以商品销售收入或应税劳务收入减去用于生产经营的外购材料、燃料等生产资料价值及劳务支出后的余额作为增值额，不得扣除购入固定资产的价值或折旧；（2）收入型增值税：是指以商品销售收入或应税劳务收入减去用于生产经营的外购材料、燃料等生产资料价值、劳务支出及用于生产经营的固定资产的折旧额作为增值额；,2020/5/27,税法与税务会计讲义,7,（3）消费型增值税：指以商品销售收入或应税劳务收入减去用于生产经营的外购材料、燃料等生产资料价值、劳务支出及当期购入用于应税产品（或应税劳务）全部固定资产价值后的余额作为增值额。,2020/5/27,8,四、增值税征收范围,（一）征税范围的一般规定根据增值税暂行条例的规定，凡在中华人民共和国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务，以及进口货物的单位和个人，为增值税的纳税义务人。,2020/5/27,9,（二）特殊征税项目1、视同销售行为,将货物交付他人代销；销售代销货物；设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送至其他机构用于销售，但相关机构设在同一县(市)的除外；将自产或委托加工的货物用于非应税项目；将自产、委托加工的货物用于集体福利或个人消费；,2020/5/27,10,（二）特殊征税项目1、视同销售行为,将自产、委托加工或购买的货物作为投资，提供给其他单位或个体经营者；将自产、委托加工或购买的货物分配给股东或投资者；将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人。,2020/5/27,11,2.混合销售行为,混合销售行为，是指现实生活中有些销售行为同时涉及货物和非增值税应税劳务，即在同一项销售行为中既包括销售货物又包括提供非应税劳务。混合销售行为的特点是：销售货物与提供非应税劳务是由同一纳税人实现，价款是同时从一个购买方取得的。,2020/5/27,12,增值税暂行条例实施细则中规定：,对于从事货物的生产、批发或零售的企业、企业性单位及个体经营者的混合销售行为，均视为销售货物，征收增值税；对于其他单位和个人的混合销售行为，视为销售非应税劳务，不征收增值税。,2020/5/27,13,增值税暂行条例实施细则中规定：,以上所说的从事货物的生产、批发或零售的企业、企业性单位及个体经营者，包括以从事货物的生产、批发或零售为主，并兼营非应税劳务的企业、企业性单位及个体经营者在内。具体是指：纳税人的年货物销售额与非增值税应税劳务营业额的合计数中，年货物销售额超过50%，非增值税应税劳务营业额不到50%。,2020/5/27,14,3.兼营非应税劳务,兼营非应税劳务，指纳税人的经营范围既包括销售货物和应税劳务，又包括提供非应税劳务。但是，销售货物或应税劳务与提供非应税劳务不同时发生在同一购买者身上，即不发生在同一项销售行为中。纳税人兼营非增值税应税项目的，应分别核算货物或者应税劳务的销售额和非增值税应税项目的营业额；未分别核算的，由主管税务机关核定货物或者应税劳务的销售额。,2020/5/27,15,其他规定,纳税人兼营不同税率的货物或者应税劳务的，应当分别核算不同税率货物或者应税劳务的销售额。未分别核算销售额的，从高适用税率。纳税人销售不同税率货物或应税劳务并兼营应属一并征收增值税的非应税劳务的，其非应税劳务应从高适用税率。,2020/5/27,16,4、特殊征税项目,货物期货(包括商品期货和贵金属期货)，应当征收增值税，在期货的实物交割环节纳税；银行销售金银的业务，应当征收增值税；典当业的死当物品销售业务和寄售业代委托人销售寄售物品的业务，均应征收增值税；,2020/5/27,17,4、特殊征税项目,集邮商品(如邮票、首日封、邮折等)的生产以及邮政部门以外的其他单位和个人销售的，均征收增值税。邮政部门发行报刊，征收营业税；其他单位和个人发行报刊，征收增值税。电力公司向发电企业收取的过网费，应当征收增值税，不征收营业税。,2020/5/27,18,五、增值税纳税人（一）基本规定,1.单位一切从事销售或进口货物、提供应税劳务的单位包括国有企业、集体企业、私有企业、股份制企业、外商投资企业和外国企业、其他企业和行政单位、事业单位、军事单位、社会团体及其他单位。2.个人凡从事销售或进口货物、提供应税劳务的个人均属于增值税纳税义务人。包括个体经营者和其他个人。,2020/5/27,19,五、增值税纳税人（一）基本规定,3.承租人和承包人把企业租赁或承包给他人经营的，以承租人或承包人为纳税人。4.扣缴义务人境外的单位或个人在境内销售应税劳务而在境内未设有经营机构的，其应纳税款以代理人为扣缴义务人；没有代理人的，以购买者为扣缴义务人。,2020/5/27,20,5.进口货物的收货人或办理报关手续的单位和个人对报关进口的货物，以进口货物的收货人或办理报关手续的单位和个人为进口货物的纳税人。对代理进口货物，以海关开具的完税凭证上的纳税人为增值税纳税人。,2020/5/27,21,（二）增值税纳税人的分类,根据增值税暂行条例及其实施细则的规定，划分一般纳税人和小规模纳税人的基本依据是纳税人的会计核算是否健全，是否能够提供准确的税务资料以及企业规模的大小。,2020/5/27,22,1.小规模纳税人的认定,小规模纳税人是指年销售额在规定标准以下，并且会计核算不健全，不能按规定报送有关税务资料的增值税纳税人。,2020/5/27,23,1.从事货物生产或提供应税劳务的纳税人，以及以从事货物生产或提供应税劳务为主，并兼营货物批发或零售的纳税人，年应税销售额在50万元（含）以下的。以从事货物生产或者提供应税劳务为主，是指纳税人的年货物生产或者提供应税劳务的销售额占年应税销售额的比重在50%以上。2.从事货物批发或零售的纳税人，年应税销售额在80万元（含）以下的。,2020/5/27,24,2.一般纳税人的认定,一般纳税人是指年应征增值税销售额，超过增值税暂行条例实施细则规定的小规模纳税人标准的企业和企业性单位。下列纳税人不属于一般纳税人：（1）年应税销售额未超过小规模纳税人标准的企业；（2）个人（除个体经营者以外的其他个人）；（3）非企业性单位。（4）不经常发生增值税应税行为的企业。,2020/5/27,25,六、增值税税率和征收率,1.基本税率纳税人销售或者进口货物，提供加工、修理修配劳务的，税率均为17%。,2020/5/27,26,2.低税率,纳税人销售或者进口下列货物的，税率为13%粮食、食用植物油；自来水、暖气、冷气、热水、煤气、石油液化气、天然气、沼气、居民用煤炭制品；图书、报纸、杂志；饲料、化肥、农药、农机、农膜；国务院规定的其他货物（农产品、音像制品、电子出版物、二甲醚）。,2020/5/27,27,3.征收率,小规模纳税人增值税征收率为3%。,2020/5/27,28,第二节增值税应纳税额的计算,一、一般纳税人应纳税额的计算当期应纳税额=销项税额进项税额=销售额增值税率-进项税,2020/5/27,29,（一）、销项税额的计算,1、一般销售方式下销售额的规定销售额为纳税人销售货物或提供应税劳务向购买方收取的全部价款和价外费用，不包括收取的销项税额。,2020/5/27,30,向购买方收取的各种价外费用。具体包括：手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金（延期付款利息）、包装费、包装物租金、储备费、优质费、运输装卸费、代收款项、代垫款项及其他各种性质的价外收费，都应并入销售额计税。不含税销售额=含税销售额（1+税率）,2020/5/27,31,上述价外费用不包括以下各项费用:,1.向购买方收取的销项税额；2.受托加工应征消费税的货物，而由受托方向委托方代收代缴的消费税；3.同时符合以下两个条件的代垫运费：即承运部门的运费发票开具给购货方；并且由纳税人将该项发票转交给购货方的；,2020/5/27,32,4.同时符合以下条件代为收取的政府性基金或者行政事业性收费：由国务院或者财政部批准设立的政府性基金，由国务院或者省级人民政府及其财政、价格主管部门批准设立的行政事业性收费；收取时开具省级以上财政部门印制的财政收据；所收款项全额上缴财政；5.销售货物的同时代办保险等而向购买方收取的保险费，以及向购买方收取的代购买方缴纳的车辆购置税、车辆牌照费。,2020/5/27,税法与税务会计讲义,33,2、几种特殊销售方式销售额的确认,（1）采取折扣方式的销售：折扣销售（商业折扣）：企业为了多推销商品而做出的让利，是营销策略。计税销售额为折扣后销售额。仅限于价格折扣，实物折扣视同销售。（P30例2-1）,2020/5/27,税法与税务会计讲义,34,2、几种特殊销售方式销售额的确认,（1）采取折扣方式的销售：销售折扣（现金折扣）：企业为了提前回笼货款而做出的让利，是财务策略。计税销售额为折扣前销售额。（P31例2-2）销售折让：是因商品质量或商品不符合合同要求而做出的让利。计税销售额为折让后销售额。,2020/5/27,税法与税务会计讲义,35,2、几种特殊销售方式销售额的确认,（2）以旧换新方式销售：按新货物同期销售价格确定销售额，不得扣减旧货物收购价格。（P31例2-3）（3）还本销售：销售额不得减除成本（P31例2-4）（4）以物易物方式销售（非货币性交易）（P32例2-5）,2020/5/27,36,（5）混合销售的销售额,根据增值税暂行条例实施细则的规定，混合销售行为如果属于应当征收增值税的，其计税销售额为货物销售额与非应税劳务的营业额的合计。销售货物（包括增值税应税劳务）的销售额根据实际情况来判断含税与否；非应税劳务的营业额应视为含税销售收入，应换算为不含税销售额后征税。,2020/5/27,37,（6）兼营非应税劳务的销售额,对纳税人兼营非应税劳务不分别核算或不能准确核算的，应一并征收增值税，其增值税计税销售额为货物或者应税劳务销售额与非应税劳务的营业额的合计。非应税劳务的营业额应视为含税收入，在并入销售额征税时，应将其换算为不含税收入再并入销售额征税。,2020/5/27,38,（7）押金、租金：租金：不返还，需要计算销项税额。押金：纳税人为销售货物而出租出借包装物收取的押金，单独记账核算的，时间在1年以内，又未逾期的，不并入销售额征税；但对因逾期未收回包装物不再退还的押金，应按所包装货物的适用税率计算销项税额。“逾期”的理解。是指按合同约定实际逾期（1年以内），或以1年为期限，对收取1年以上的押金，无论是否退还均并入销售额征税。,2020/5/27,39,押金的性质（含税）。需要先将该押金换算为不含税价，再并入销售额征税。从1995年6月1日起，对销售除啤酒、黄酒外的其它酒类产品而收取的包装物押金，无论是否返还以及会计上如何核算，均应并入当期销售额征税。对销售啤酒、黄酒收取的包装物押金，按上述一般押金的规定处理。,2020/5/27,40,（8）销售额的税务调整,若纳税人销售货物或应税劳务价格明显偏低，又无正当理由，或发生视同销售货物的行为时，由税务机关核定其销售额。按纳税人当月同类货物的平均销售价格确定；按纳税人最近时期同类货物平均销售价格确定；用以上两种方法均不能确定其销售额的情况下，可按组成计税价格确定销售额。,2020/5/27,41,（8）销售额的税务调整,属于非应税消费品（不缴纳消费税）的货物，其组成计税价格公式为:组成计税价格=成本（1+成本利润率）属于应征消费税的货物，其组成计税价格公式为：组成计税价格=成本（1+成本利润率）+消费税税额或组成计税价格=成本（1+成本利润率）（1-消费税税率）（P33例2-6）,2020/5/27,42,（二）、增值税进项税额,进项税额的含义：纳税人购进货物或者接受应税劳务，所支付或者负担的增值税为进项税额。,2020/5/27,43,1、准予从销项税额中抵扣的进项税额（1）从销售方取得的增值税专用发票上注明的增值税额。（2）从海关取得的完税凭证上注明的增值税额。（3）一般纳税人购进农业生产者销售的农业产品，或向小规模纳税人购买的农产品，进项税额的确定与抵扣为：进项税额=买价扣除率（13%）,2020/5/27,44,“农业产品”是指直接从事植物的种植、收割和动物的饲养、捕捞的单位和个人销售的自产而且免征增值税的农业产品；增值税一般纳税人从农民专业合作社购进的免税农业产品，可按13%的扣除率计算抵扣增值税进项税额。（P34例2-7）,2020/5/27,45,（4）.运输费用进项税额的确定与抵扣。进项税额=运输费用扣除率（7%）,2020/5/27,46,1）购买或销售免税货物（购进免税农业产品除外）所发生的运输费用，不得计算进项税额抵扣。2）准予作为抵扣凭证的运费结算单据（普通发票），是指国营铁路、民用航空、公路和水上运输单位开具的货票，以及从事货物运输的非国有运输单位开具的套印全国统一发票监制章的货票。3）准予计算进项税额抵扣的货物运费金额是指运输费用结算单据上注明的运输费用（包括铁路临管线及铁路专线运输费用）、建设基金，不包括装卸费、保险费等其他杂费。(P35例2-8）,2020/5/27,47,固定资产抵扣的规定:机器、机械、运输工具等固定资产专门用于非应税项目、免税项目时，其进项税额不得抵扣，其他混用的固定资产均可抵扣;购进货物或者劳务用于机器设备类固定资产的在建工程允许抵扣，用于不动产在建工程的固定资产不允许抵扣;纳税人自己使用应征消费税的游艇、汽车、摩托车不得抵扣进项税额，若是外购后用于销售的，属于普通货物，可以抵扣进项税额。,2020/5/27,48,2、不得抵扣增值税进项税额,（1）.取得的增值税扣税凭证不符合法律、性质法规等有关规定；（2）.用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务；（P35例2-9，P35例2-10）（3）.非正常损失的购进货物及相关的应税劳务；（4）.非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或者应税劳务；（P36例211）,2020/5/27,49,（三）应纳税额的计算,1、计算应纳税额时进项税额不足抵扣的处理根据税法规定，当期进项税额不足抵扣的部分可以结转下期继续抵扣。已抵扣进项税额的购进货物或应税劳务如果事后改变用途，应当将该项购进货物或者应税劳务的进项税额从当期的进项税额中扣减；无法确定该项进项税额的，按当期实际成本计算应扣减的进项税额。实际成本=进价+运费+保险费+其他有关费用,2020/5/27,50,2、销货退回或折让涉及销项税额和进项税额的税务处理增值税一般纳税人因销售货物退回或者折让而退还给购买方的增值税额，应按国家税务总局的规定开具红字增值税专用发票，从发生销售货物退回或者折让当期的销项税额中扣减；未按规定开具红字增值税专用发票的，增值税额不得从销项税额中扣减。因购进货物退出或者折让而收回的增值税额，应从发生购进货物退出或者折让当期的进项税额中扣减。（P37例2-12）,2020/5/27,51,二、小规模纳税人,1.应纳税额的计算公式（P38例2-13）根据增值税暂行条例规定，小规模纳税人销售货物或提供应税劳务，按简易方法计算，即按销售额和规定征收率计算应纳税额，不得抵扣进项税额，同时，销售货物也不得自行开具增值税专用发票。应纳税额=销售额征收率（3%）不含税销售额=含税销售额（1+征收率）,2020/5/27,52,三、进口货物应纳税额的计算,1.进口货物的纳税人根据增值税暂行条例的规定，进口货物增值税的纳税义务人为进口货物的收货人或办理报关手续的单位和个人，包括国内一切从事进口业务的企事业单位、机关团体和个人。,2020/5/27,53,2.进口货物的适用税率进口货物增值税税率与增值税一般纳税人在国内销售同类货物的税率相同。,2020/5/27,54,3.进口货物应纳税额的计算(P39例2-14),应纳进口环节增值税=组成计税价格税率组成计税价格=（关税完税价格+关税）（1-消费税税率）或组成计税价格=关税完税价格+关税+消费税,55,第三节增值税征收管理与纳税申报,一、增值税的税收优惠(一)起征点销售货物的，为月销售额2000-5000元；销售应税劳务的，为月销售额5000-20000元；按次纳税的，为每次（日）销售额300-500元,2020/5/27,56,(二)直接免税,农业生产者销售的自产农产品；避孕药品和用具；古旧图书；直接用于科学研究、科学试验和教学的进口仪器、设备；外国政府、国际组织无偿援助的进口物资和设备；由残疾人的组织直接进口供残疾人专用的物品；销售的自己使用过的物品；批发和零售的种子、种苗、化肥、农药、农机、农膜。,2020/5/27,57,二、增值税的征收管理,1、销售货物或应税劳务的纳税义务发生时间纳税人收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天，按销售结算方式的不同，具体分为：（1）采取直接收款方式销售货物，不论货物是否发出，均为收到销售款或者取得索取销售款凭据的当天。（2）采取托收承付和委托银行收款方式销售货物，为发出货物并办妥托收手续的当天。（3）采取赊销和分期收款方式销售货物，为书面合同约定的收款日期的当天，无书面合同的或者书面合同没有约定收款日期的，为货物发出的当天。,2020/5/27,58,（4）采取预收货款方式销售货物，为货物发出的当天；（5）委托其他纳税人代销货物，为收到代销单位的代销清单或者收到全部或者部分货款的当天。未收到代销清单及货款的，为发出代销货物满180天的当天。（6）销售应税劳务，为提供劳务同时收讫销售款或者取得索取销售款的凭据的当天。（7）纳税人发生视同销售货物行为，为货物移送的当天。,2020/5/27,59,2、进口货物的纳税义务发生时间进口货物，纳税义务发生时间为报关进口的当天。（二）纳税期限（三）纳税地点,60,三、增值税的纳税申报,(一)一般纳