固定资产业务的核算(完整版)

固定资产业务的核算（完整版）模块一 初步认识固定资产一、 固定资产的确认1.固定资产的特征（定义） （1）为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的企业持有的固定资产目的是生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的，不是用于这一目的资产不能视为固定资产。企业生产出的机器设备用于出售，就不是固定资产。出租的固定资产，是指用于出租的机器设备类固定资产，不包括以经营租赁方式出租的建筑物，后者属于投资性房地产。（2）固定资产的使用寿命超过1年（3）固定资产是有形资产固定资产是有形资产，具有实物形态，可以重复使用。注意作为低值易耗品管理的工具器具和作为包装物管理器具等不属于固定资产。2.固定资产的确认条件固定资产在符合定义的前提下，应当同时满足一下2个条件，才能加以确认：（1）与该固定资产有关的经济利益很可能流入企业。在实务中，需要判断该项固定资产所包含的经济利益是否很可能流入企业，这个可能性要超出50%（）。判断固定资产包含的经济利益是否很可能流入企业，主要依据与该固定资产有关的风险和报酬是否转移到了企业。复习：资产，是指企业过去的交易或者事项形成的、由企业拥有或者控制的、预期会给企业带来经济利益的资源。通常，取得固定资产所有权是判断与固定资产所有权相关的风险和报酬转移到企业的一个重要标志。凡是所有权已经属于企业，不论企业是否收到或持有该固定资产，均可作为企业的固定资产；如果没有所有权，即使该项固定资产存放在企业，也不能作为本企业的固定资产。有时，某项固定资产的所有权虽然不属于企业，但是，企业能够控制该项固定资产所包含的经济利益流入企业。在这种情况下，可以认为与固定资产所有权相关的风险和报酬实质上已经转移给企业，也可以作为企业的固定资产加以确认。例如，融资租入的固定资产。在固定资产的确认过程中，对于构成固定资产的各组成部分，如果各自具有不同的使用寿命或者以不同的方式为企业提供经济利益，从而适用不同的折旧率或者折旧方法。因此，企业应将其各部分单独确认为固定资产。（2）该固定资产的成本能够可靠计量企业在确认固定资产时，有时需要根据所获取的最新资料，对固定资产的成本进行合理的估计。例如企业对于已达到预定可使用状态的固定资产，在尚未办理竣工决算之前，应当自达到预定可使用状态之日起，根据工程预算、工程造价或者工程实际发生的成本等资料，按暂估价值确认固定资产的入账价值，待办理了竣工决算手续后再做调整。模块二 固定资产的初始计量固定资产的初始计量是指固定资产初始成本的确定。固定资产成本是指企业构建某项固定资产达到预定可使用状态前所发生的一切合理、必要的支出。包括直接支出和间接支出。例如建造固定资产的利息资本化。为了对固定资产进行会计核算，企业一般需要设置“固定资产”、“累积折旧”、“在建工程”、“工程物资”、“固定资产减值准备”等账户进行核算。1.固定资产2.在建工程3.工程物资“工程物资”账户核算企业为基建工程等而准备的各种专用物资的实际成本。借方登记企业购入工程物资的实际成本，贷方登记企业领域工程物资的实际成本，期末借方余额反映企业为工程购入但尚未领用的专用物资的实际成本。一、外购固定资产1.购入不需要安装的固定资产企业购入的不需要安装的固定资产，应按照购入时实际支付的买价、运杂费、装卸费、专业人员服务费、进口关税等相关税费，以及为使固定资产达到预定可使用状态前所发生的一切可直接归属于该资产的其他支出，作为固定资产的原价入账。2009年1月1日起，实行增值税改革。增值税一般纳税人自2009年1月1日起，购进固定资产，包括接受捐赠、实物投资发生的进项税额，凭增值税专用发票、海关进口增值税专用缴款书和运输费用结算单据从销项税额中抵扣。但是，（1）不动产、小汽车、摩托车和游艇的增值税进项税额不可以抵扣。（2）以建筑物或者构筑物为载体的附属设备和配套设备无论在会计上是否单独记账与核算，均应作为建筑物或者构筑物的组成部分，其进项税额不得在销项税额中抵扣。附属设备和配套设备是指给排水、采暖、卫生、通风、照明、通信、煤气、消防、中央空调、电梯、电气、智能化楼宇设备和配套设施。（3）企业购入的动产固定资产若专用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费，其进项税额不得抵扣，计入固定资产成本。若购进固定资产涉及支付运输费用时，运输费用按照7%的扣除率计算增值税。【例5-1】2009年10月5日，企业购入一台生产用不需要按照设备，增值税专用发票注明的价款50 000元，增值税税额8 500元，另支付运费2000元。取得了增值税合法抵扣凭证，货款以银行存款支付。借：固定资产 （ 50 000+2000（1-7%）=） 51 860 应交税费应交增值税（进项税额）（8 500+2 0007%= ） 8 640 贷：银行存款 60 500【例5-2】企业新购入中央空调一套，准备改建办公楼，取得增值税专用发票注明价款200万元，增值税34万元，款项尚未支付。借：固定资产 2 340 000 贷：应付账款 2 340 000【练习1】2013年9月1日甲公司购入一台不需要安装就可以直接投入使用的设备，取得的增值税专用发票上注明的价款1 000 000元，增值税170 000元发生的运杂费5 000元，以银行存款转账支付。假定不考虑其他相关税费。甲公司的账务处理：借：固定资产 1000 000+50000.93=1 004 650 应交税费应交增值税（进项税额） 170 000+50000.07=170 350 贷：银行存款 1 175 0002.购入的需要安装的固定资产企业购入的需要安装的固定资产，在未达到预定可使用状态之前，将固定资产的初始成本先通过“在建工程”科目核算，待安装完毕达到预定可使用状态时，再由“在建工程”科目转入“固定资产”科目。可以抵扣的增值税要单独核算，不能抵扣的增值税需要资本化，计入到成本之中。【练习2】2013年9月3日，乙公司购入一台需要安装的机器设备，取得的增值税专用发票上注明的设备价款为250 000元，增值税42 500元，支付的运输费为3 000元，款项已经通过银行支付；安装设备时，领用原材料一批价值24 200元；应付安装工人工资为5 100元，确认的职工福利费为700元。假定不考虑其他相关税费。乙公司的会计处理：（1）支付设备价款、增值税、运输费合计295 500元借：在建工程 250 000+30000.93=252 790 应交税费应交增值税（进项税额） 42 500+30000.07=42 710 贷：银行存款 295 500（2）领用本公司原材料、应付安装工人工资、应付福利费等合计为30 000元借：在建工程 30 000 贷：原材料 24 200 应付职工薪酬工资 7100 福利 700（3）设备安装完毕达到预定可使用状态借：固定资产 282 790 贷：在建工程 252 790+30 000=282 790【练习3】假定练习2为企业购置的中央空调，空调安装后形成了企业自有房产的配套设施，其他数据不变。乙公司的会计处理？（增值税不可抵扣，因此，需要资本化）（1）支付设备价款、增值税、运输费合计295 500元借：在建工程 295 500 贷：银行存款 295 500（2）领用本公司原材料、应付安装工人工资、应付福利费等合计为30 000元，原材料分摊的进项税额转出4 114元借：在建工程 30 000+4 114=34 114 贷：原材料 24 200 应交税费应交增值税（进项税额转出） 24 20017%=4 114 应付职工薪酬工资 7100 福利 700（3）中央空调安装完毕达到预定可使用状态借：固定资产 329 614 贷：在建工程 295 500+34 114=329 6143.以一笔款项购入多项没有单独标价的资产在实务中，企业可能以一笔款项购入多项没有单独标价的资产。如果这些 均符合固定资产的定义，并满足固定资产的确认条件，则应将各项资产单独确认为固定资产，并按照各项固定资产公允价值的比例对总成本进行分配，分别确定各项固定资产的成本。如果一笔款项购入的多项资产中还包括固定资产以外的其他资产，也应按类似的方法予以处理。4.超过正常信用条件购买固定资产的会计处理企业超过正常信用条件购买固定资产的经济业务，如采用分期付款方式购买资产，且在合同中规定的付款期限比较长，超过正常信用条件。在这种情况下，该项购货合同实质上具有融资性质，购入固定资产的成本不能以各期付款额之和确定，而应以各期付款额的现值之和确定。计算现值所选择折现率是反映当前市场货币时间价值和延期付款债务特定风险的利率。各期实际支付的价款之和与其现值之间的差额，在达到预定可使用状态之前符合资本化条件的，应当予以资本化计入成本之中。其余部分应当在信用期间内确认为财务费用。其账务处理为：购入固定资产时，按购买价款的现值，借记“固定资产”或“在建工程”等科目，按应支付的金额，贷记“长期应付款”科目，按其差额，借记“未确认融资费用”科目。【练习4】2007年1月1日，甲公司与乙公司签订一项购货合同，甲公司从乙公司购入一台需要安装的特大型设备。合同约定，甲公司采用分期付款方式支付价款。该设备价款共计900万元（不考虑增值税），在2007年至2011年的5年内每年年末支付180万元。2007年1月1日，设备如期运抵甲公司并开始安装。2007年12月31日，设备达到预定可使用状态，发生安装费398 530.60元，已用银行存款付讫。假定乙公司适用的折现率为10%。（1）购买价款的现值为：1 800 000（P/A，10%，5）=1 800 0003.791=6 823 800元2007年1月1日，融资购入大型设备的账务处理如下：借：在建工程xx设备 6 823 800 未确认融资费用 2 176 200 贷：长期应付款乙公司 9 000 000（2）确认信用期间未确认融资费用的分摊额，如表6-1所示。（3）2007年1月1日至2007年12月31日为设备安装期间，未确认融资费用的分摊额符合资本化确认条件，计入固定资产成本。2007年12月31日账务处理如下：借：在建工程xx设备 682 380 贷：未确认融资费用 682 380借：长期应付款乙公司 1 800 000 贷：银行存款 1 800 000借：固定资产xx设备 7 506 180 贷：在建工程xx设备 7 506 180（4）2008年12月31日借：财务费用 570 618 贷：未确认融资费用 570 618借：长期应付款乙公司 1 800 000 贷：银行存款 1 800 000以后期间的账务处理与2008年12月31日相似。二、自行建造的固定资产企业自行建造的固定资产应按达到预定可使用状态前所发生的必要支出作为固定资产的成本。自建的固定资产应先通过“在建工程”账户核算，工程达到预定可使用状态时，再从“在建工程”账户转入“固定资产”账户。企业自行建造的固定资产包括自营工程和出包工程两种。1.自营工程（1）一般纳税人购进货物或应税劳务用于自制（包括改扩建、安装）机器设备等动产作为固定资产而发生的进项税额，凭增值税专用发票、海关增值税专用缴款书和运输费用结算单据从销项税中抵扣。【例5-4】2009年9月10日，公司自建一条生产线，购入为工程准备的各种物资30 000万元，支付增值税5 100元，实际领用工程物资（不含增值税）20 000元。领用材料一批，实际成本3 000元，增值税为510元，以上均取得了增值税合法抵扣凭证，货款以银行存款支付。1）购入为工程准备的物资借：工程物资 30 000 应交税费应交增值税（进项税额） 5 100 贷：银行存款 35 1002）工程领用物资借：在建工程 20 000 贷：工程物资 20 0003）工程领用原材料借：在建工程 3 000 贷：原材料 3 000（2）一般纳税人购进货物或应税劳务用于自制（包括改扩建、安装）房屋建筑物等不动产作为固定资产而发生的进项税额不得抵扣，应计入工程物资或在建工程的成本。企业购入作为存货核算的原材料，以及为机器设备等动产工程购入的工程物资，如用于不动产工程时，应将分摊的进项税额转入在建工程的成本，贷记“应交税费应交增值税（进项税额转出）”。（3）企业为建造房屋建筑等不动产工程购入的工程物资，如用于机器设备等动产工程，或转为企业生产用原材料，则分离应分摊的增值税进项税额，借记“在建工程”、“原材料”、“应交税费应交增值税（进项税额）”。（4）企业为建造不动产工程领用了本企业产品，按领用产品的成本及应负担的增值税借记“在建工程”账户，按领用产品成本贷记“库存商品”账户，按应负担的增值税贷记“应交税费应交增值税（销项税额）”账户；若用于建造机器设备等动产工程，则按领用产品成本借记“在建工程”账户，贷记“库存商品”账户。【例6-4】甲公司自建厂房一幢，购入为工程准备的各种物资500 000元，支付增值税税额为85 000元，全部用于工程建设；领用本企业生产的水泥一批，实际成本为80 000元，计税价格为100 000元，增值税税率为17%；应负担的工程人员工资为100 000元，支付其他费用30 000元。工程完工并达到预定可使用状态。甲公司账务处理如下：1）购入工程物资时：借：工程物资 585 000 贷：银行存款 585 0002）领用工程物资借：在建工程厂房 585 000 贷：工程物资 585 0003）领用本企业生产的水泥借：在建工程厂房（80 000+100 00017%=） 97 000 贷：库存商品 80 000 应交税费应交增值税（销项税额） 17 0004）计提工程人员的工资借：在建工程厂房 100 000 贷：应付职工薪酬工资 100 0005）支付工程发生的其他费用借：在建工程厂房 30 000 贷：银行存款 30 0006）工程完工交付使用借：固定资产厂房 812 000 贷：在建工程厂房 812 000【练习5】2013年1月1日，甲公司准备自行建造一幢厂房，为此购入工程物资一批，价款为250 000元，增值税42 500元，款项以银行存款支付。16月，工程先后领用工程物资201 825元，剩余物资转为该公司的存货；工程领用生产用原材料一批，价值为32 000元；辅助生产车间为工程提供有关劳务支出为35 000元；计提工程人员工资65800元，确认工程人员福利费为9 212元；6月底，工程达到预定可使用状态并交付使用。假定不考虑其他相关税费。甲公司的会计处理：1）购入为工程准备的物资借：工程物资 250 000+42 500=292 500 贷：银行存款 292 5002）工程领用物资借：在建工程 201 825 贷：工程物资 201 8253）工程领用原材料借：在建工程 32 000+5 440=37 440 贷：原材料 32 000 应交税费应交增值税（进项税额转出） 32 00017%=5 4404）辅助生产车间为工程提供劳务支出借：在建工程 35 000 贷：应付职工薪酬工资 35 0005）确认工程人员工资、福利费借：在建工程 75 012 贷：应付职工薪酬工资 65 800 福利 9 212借：固定资产 349 277 贷：在建工程 201 825+37 440+ 35 000+75 012=349 2776）剩余工程物资转作存货借：原材料 （292 500201 825）/1.17= 77 500 应交税费应交增值税（进项税额） 77 50017%=13175 贷：工程物资 90 675（5）建设期间发生的工程物资盘亏、报废、毁损，减去残料价值以及保险公司、过失人等赔偿款后的净损失，计入所建工程项目的成本；盘盈的工程物资或处置净收益，冲减所建工程项目的成本。工程完工后发生的工程物资盘盈、盘亏、报废、毁损，计入当期损益。（6）所建造的固定资产已经达到预定可使用状态，但尚未办理竣工结算的，应当自发到预定可使用状态之日起，根据工程预算、造价或者工程实体成本等，按暂估价值转入固定资产，并按有关计提固定资产折旧的规定，计提固定资产折旧。待办理竣工决算手续后再调整原来的暂估价值，但不需要调整原已计提的折旧额。2. 出包方式建造固定资产企业以出包方式建造固定资产,其成本由建造该项固定资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出构成,包括发生的建筑工程支出、安装工程支出以及需分摊计入各固定资产价值的待摊支出。待摊支出是指在建设期间发生的,不能直接计入某项固定资产价值，而应由所建造固定资产共同负担的相关费用,包括为建造工程发生的管理费、可行性研究费、临时设施费、公证费、监理费、应负担的税金、符合资本化条件的借款费用、建设期间发生的工程物资盘亏、报废及毁损净损失以及负荷联合试车费等。在出包方式下，“在建工程”科目主要是企业与建造承包商办理工程价款的结算科目，企业支付给建造承包商的工程价款，作为工程成本通过“在建工程”科目核算。企业应按合理估计的工程进度和合同规定结算的进度款，借记“在建工程建筑工程(x x工程)”、“在建工程安装工程(x x工程)”科目，贷记“银行存款”、“预付账款”等科目。工程完成时，按合同规定补付的工程款，借记“在建工程”科目，贷记“银行存款”等科目。企业将需安装设备运抵现场安装时，借记“在建工程在安装设备(x x设备)”科目，贷记“工程物资x x设备”科目；企业为建造固定资产发生的待摊支出，借记“在建工程待摊支出”科目，贷记“银行存款”、“应付职工薪酬”、“长期借款”等科目。在建工程达到预定可使用状态时,根据各项固定资产的成本，按比例计算分配待摊支出： 待摊支出分配率累计发生的待摊支出/（建筑工程支出安装工程支出+在安装设备支出）建筑工程应分配的待摊支出建筑工程支出分配率安装工程应分配的待摊支出安装工程支出分配率工程应分配的待摊支出=（工程的建筑工程支出+工程的安装工程支出+在安装设备支出）待摊支出分摊率计算确定已完工的固定资产成本。房屋、建筑物等固定资产成本=建筑工程支出+应分摊的待摊支出需要安装设备的成本=设备成本+为设备安装发生的基础、支座等建筑工程支出+安装工程支出+应分摊的待摊支出进行相应的账务处理，将“在建工程”结转为“固定资产”：借记“固定资产”科目，贷记“在建工程建筑工程”、“在建工程安装工程”、“在建工程待摊支出”等科目。注意：企业为建造固定资产通过出让方式取得土地使用权而支付的土地出让金不计入在建工程成本，应确认为无形资产（土地使用权）。【练习6】甲公司经当地有关部门批准,新建一个火电厂。建造的火电厂由3个单项工程组成,包括建造发电车间、冷却塔以及安装发电设备。208年2月1日,甲公司与乙公司签订合同,将该项目出包给乙公司承建。根据双方签订的合同,建造发电车间的价款为1 000万元,建造冷却塔的价款为600万元,安装发电设备需支付安装费用100万元。建造期间发生的有关事项如下(假定不考虑相关税费)：（1）208年2月10日,甲公司按合同约定向乙公司预付10%备料款160万元,其中发电车间100万元,冷却塔60万元。（2）208年8月2日,建造发电车间和冷却塔的工程进度达到50%,甲公司与乙公司办理工程价款结算800万元,其中发电车间500万元,冷却塔300万元。甲公司抵扣了预付备料款后,将余款用银行存款付讫。（3）208年10月8日,甲公司购入需安装的发电设备,价款总计700万元,已用银行存款付讫。（4）209年3月10日,建筑工程主体已完工,甲公司与乙公司办理工程价款结算800万元,其中,发电车间500万元,冷却塔300万元。甲公司向乙公司开具了一张期限3个月的商业汇票。（5）209年4月1日,甲公司将发电设备运抵现场,交乙公司安装。（6）209年5月10日,发电设备安装到位,甲公司与乙公司办理设备安装价款结算100万元,款项已支付。（7）工程项目发生管理费、可行性研究费、公证费、监理费共计58万元,已用银行存款付讫。（8）209年5月,进行负荷联合试车领用本企业材料20万元,发生其他试车费用10万元,用银行存款支付,试车期间取得发电收入40万元。（9）209年6月1日,完成试车,各项指标达到设计要求。要求：编制甲公司上述业务的会计分录。【答案】（1）208年2月10日,预付备料款 借：预付账款 160贷：银行存款 160（2）208年8月2日,办理建筑工程价款结算 借：在建工程建筑工程(冷却塔) 300在建工程建筑工程(发电车间) 500贷：银行存款 640预付账款 160（3）208年10月8日,购入发电设备借：工程物资发电设备 700贷：银行存款 700（4）209年3月10日,办理建筑工程价款结算 借：在建工程建筑工程(冷却塔) 300在建工程建筑工程(发电车间) 500贷：应付票据 800（5）209年4月l日,将发电设备交乙公司安装借：在建工程在安装设备(发电设备) 700贷：工程物资发电设备 700（6）209年5月10日,办理安装工程价款结算 借：在建工程安装工程(发电设备) 100贷：银行存款 100（7）支付工程发生的管理费、可行性研究费、公证费、监理费 借：在建工程待摊支出 58贷：银行存款 58（8）进行负荷联合试车 借：在建工程待摊支出 30贷：原材料 20 银行存款 10借：银行存款 40 贷：在建工程待摊支出 40（9）结转在建工程计算分配待摊支出 待摊支出分配率=(58+30-40)(1 000+600+100+700)=2% 发电车间应分配的待摊支出=1 0002%=20(万元) 冷却塔应分配的待摊支出=6002%=12(万元)发电设备应分配的待摊支出=(700+100)2%=16(万元) 结转在建工程：借：在建工程建筑工程(发电车间)20建筑工程(冷却塔) 12安装工程(发电设备) 2在安装设备(发电设备) 14贷：在建工程待摊支出48计算已完工的固定资产的成本： 发电车间的成本=1 000+20=1 020(万元) 冷却塔的成本=600+12=612(万元) 发电设备的成本=(700+100)+16=816(万元) 借：固定资产发电车间 1 020冷却塔 612发电设备 816贷：在建工程建筑工程(发电车间) 1 020建筑工程(冷却塔) 612安装工程(发电设备) 102在安装设备(发电设备) 714 三、融资租入的固定资产1.融资租赁方式的确认 根据我国企业会计准则的规定，满足下列标准之一的，即可认定为融资租赁：（1）租赁期满时，资产的所有权转让给承租人；（2）承租人有购买租赁资产的选择权，所订立的购价预计远低于行使选择权时租赁资产的公允价值，因而在租赁开始日就可合理地确定承租人将会行使这种选择权；（3）租赁期占租赁资产使用寿命的大部分，这里的“大部分”租赁期占租赁资产开始日租赁资产使用寿命的75%以上；（4）就承租人而言，租赁开始日最低租赁付款额的现值几乎相当于租赁开始日租赁资产的公允价值；（5）租赁资产性质特殊，如果不作较大修整，只有承租人才能使用。2.融资租入固定资产入账价值的确定原则 企业采用融资租赁方式租入的固定资产，虽然在法律形式上资产的所有权租赁期间仍然属于租出人，但由于资产的租赁期基本上包括了资产的有效使用期限，承租企业实质上获得了租赁资产所能提供的主要经济利益，同时承担了与资产所有权有关主要风险。因此，承租企业应将融资租入资产作为一项固定资产入账，同时确认相应的负债，并采用与自有应计提折旧资产相一致的折旧政策计提折旧。 融资租入固定资产的入账价值按租赁开始日，租赁资产的公允价值与最低租赁付款额的现值两者中较低者来确定，而最低租赁付款额作为“长期应付款”入账核算，两者的差额作为“未确认融资费用”。 3.与融资租赁固定资产入账价值的确定相关的概念 （1）最低付款额的现值 最低付款额的现值，按我国会计准则的规定，是指几乎相当于租赁开始日租赁资产的公允价值。“几乎相当于”在实务上是指90%以上的比例。 所谓最低租赁付款额，是指在租赁期内，承租企业应支付或可能被要求支付的各种款项（不包括或有租金和履约成本），加上由承租企业或其他有关的第三方担保的资产余值。这里的“最低”的含义是指出租人在租赁开始日对承租人的最小债权。在租赁开始日，它是能够被承租人确定的。 （2）或有租金、履约成本、资产余值 或有租金是指金额不固定、以时间长短以外的其他因素（如销售百分比、使用量、物价指数等）为依据计算的租金。它的发生与否有赖于未来事项的发生与否予以证实。因此，我国会计准则规定“或有租金”不包括在最低租赁付款额之内，而在其实际发生时计入当期的费用。 履约成本是指在租赁期内为租赁资产支付的各种使用成本，如技术咨询和服务费、人员培训费、维修费、保险费等。这些费用一般而言都是由于承租人正常使用资产而应支付的费用。 资产余值是指租赁开始日估计的租赁期满时租赁资产的公允价值。如果承租方有购买租赁资产的选择权，所订立的购价预计将远低于行使选择权时租赁资产的公允价值，因而在租赁开始日就可以合理确定承租方将会行使这种选择权，此时购买价格应包括最低租赁付款额内。 （3）折现率 承租企业在计算最低租赁付款额之间的差额时，需要考虑折现率的问题。我国会计准则对折现率的使用有明确的规定，企业单位需要严格按照下列顺序选用：1）出租人的租赁内含利率；2）租赁合同规定的利率；3）同期银行贷款利率。这样可以避免企业将融资租赁作为经营租赁来核算，进而粉饰企业的财务状况。4.融资租入固定资产的会计处理 企业在租赁期开始日，将租赁开始日租赁资产的公允价值（含增值税）与最低租赁付款额现值两者中较低者，加上在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生的、可直接归属于租赁项目的手续费、律师费、差旅费、印花税等初始直接费用，减去可抵扣的增值税后余额作为租入资产的入账价值，借记：“固定资产融资租入固定资产”账户；按最低租赁付款额，贷记：“长期应付款”账户；按发生的初始直接费用，贷记：“银行存款”等账户；按其差额，借记：“未确认融资费用”账户。 每期支付租赁费用时，借记：“长期应付款”账户，贷记：“银行存款”账户。如果支付的租金中包含履约成本，按履约成本，借记：“制造费用”、“管理费用”等账户。 每期采用实际利率法分摊未确认融资费用时，按当期应分摊的未确认融资费用金额，错记：“财务费用”账户，贷记：“未确认融资费用”账户。企业租入固定资产应计提折旧，折旧政策应和自有固定资产折旧政策一致。如果能够合理确定租赁期届满时企业将会取得资产的所有权，应当在租赁资产使用寿命内计提折旧；如果无法合理确定租赁期届满后企业是否能够取得租赁固定资产的所有权，应当在租赁期与租赁资产寿命两者中较短的期间内计提折旧。企业按销售量、使用量、物价指数等为依据计算的或有租金，通常计入销售费用，借记“销售费用”账户，贷记：“银行存款”账户。 租赁期满时，企业对租赁固定资产的处理通常有三种情况：即返还、优惠续租和留购。那么，企业向出租人返还资产时，借记：“累计折旧”账户，贷记：“固定资产融资租入固定资产”账户；企业行使优惠续租权时，此时应视为该项资产租赁一直存在而作出相应的账务处理。即支付买价款时，借记：“长期应付款应付融资租赁款”账户，贷记：“银行存款”账户；同时，还应结转固定资产的明细账，借记：“固定资产生产经营用固定资产”账户，贷记：“固定资产融资租入固定资产”账户。【练习7】2008年12月31日，A公司与B公司签订了一份租赁合同，合同主要条款如下： 1、租赁的标的物：程控生产线。 2、起租日期：租赁物运抵A公司生产车间之日，即2009年1月1日。 3、租赁期：从起租日算起36个月，即2009年1月1日至2011年12月31日。 4、租金支付方式：自起租日起每年年末支付租金1 000 000元。 5、该生产线的保险费、维护等费用均由A公司负担，估计每年约100 000元。 6、该生产线在2009年1月1日的公允价值为2 600 000元。 7、租赁合同规定的年利率为8%. 8、A公司在租赁谈判和签订租赁合同过程中可能发生的可归属于租赁项目的手续费、差旅费10 000元。 9、该生产线为全新设备，估计使用年限为5年。A公司采用平均年限法计提折旧。 10、2010年和2011年两年，A公司每年按该生产线所生产的产品的年销售收入的1%向B公司支付经营分享收入。2010年、2011年A公司分别实现销售收入10 000 000元和15 000 000元。 A公司的会计处理如下： 首先、关于租赁开始日的会计处理 第一步、判断租赁类型 本例中租赁期为3年，占租赁资产尚可使用年限（5年）的60%（小于75%），没有满足融资租赁的第3条标准；另外，最低租赁付款额的现值为（计算过程见后），大于租赁资产原账面价值的90%，即元（90%），满足融资租赁的第4条标准，因此，A公司应该将这项租赁认定为融资租赁。 第二步、计算租赁开始日最低付款额的现值，确定租赁资产的入账价值。 本例中A公司不知道出租人的租赁内含利率，因此应选择租赁合同规定的利率8%作为最低租赁付款额的折现率。 最低租赁付款额各项租金之和+承租人担保的资产余值3+0（元） 计算现值的过程如下： 每期租金元的年金现值PA（3，8%） 查表得知PA（3，8%）2.5771 每期租金的现值之和2.5771元 小于租赁资产的原账面价值元。 根据孰低原则，租赁资产的入账价值应该为其折现值元。 第三步、计算未确认融资费用 未确认融资费用最低租赁付款额-租赁开始日租赁资产的入账价值-（元） 第四步、会计处理 借：固定资产融资租赁固定资产 .00未确认融资费用.00 贷：长期应付款应付融资租赁款 .00 其次、分摊未确认融资费用的会计处理 第一步、确定融资费用分配率 由于租赁资产的入账价值为其最低租赁付款额的折现值，因此该折现率就是其融资费用分配率，即8%. 第二步、在租赁期内采用实际利率法分摊未确认融资费用如下表： 第三步、会计处理 （1）2009年12月31日，支付第一期租金时 借：长期应付款应付融资租赁款 贷：银行存款 （2）2009年1月12月，每月分摊未确认融资费用未确认融资费用时，（12=17180.67） 借：财务费用 17180.67 贷：未确认融资费用 17180.67 （3）2010年12月31日，支付第二期租金时 借：长期应付款应付融资租赁款 贷：银行存款 （4）2010年1月12月，每月分摊未确认融资费用未确认融资费用时，（.4412=11888.45） 借：财务费用 11888.45 贷：未确认融资费用 11888.45 （5）2011年12月31日，支付第三期租金时 借：长期应付款应付融资租赁款 贷：银行存款 （6）2011年1月12月，每月分摊未确认融资费用未确认融资费用时，（74070.5612=6172.55） 借：财务费用 6172.55 贷：未确认融资费用 6172.55 再次、计提租赁资产折旧的会计处理 第一步、融资租入固定资产折旧的计算 根据合同规定。由于A公司无法合理确定在租赁期满时能够取得租赁资产的所有权，因此，应当在租赁期与租赁资产尚可使用年限两者中的较短的期间内计提折旧。本例中，租赁期为3年，短于租赁资产尚可使用年限5年，因此按3年计提折旧。按平均年限法计算每年计提折旧额为： 3.33（元） 第二步、会计处理 借：制造费用 .33 贷：累计折旧 .33 最后、或有租金及租赁期满时的会计处理 （1）或有租金。 2010年12月31日，根据合同规定应向B公司支付经营收入元。 2011年12月31日，根据合同规定应向B公司支付经营收入元。 借：销售费用 贷：其他应付款B公司 （2）2011年12月31日租赁期满，将该生产线退还B公司时， 借：累计折旧 贷：固定资产融资租入固定资产 四、投资者投入的固定资产投资者投入固定资产的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。在投资合同或协议约定价值不公允的情况下，按照该项固定资产的公允价值作为入账价值。【例6-7】甲公司接受乙公司投资的一台机器设备，该设备的原价为280 000元，已计提折旧100 000元，经双方协商该固定资产的约定价值190 000元作为实收资本，接受投资日该固定资产的公允价值为220 000元。甲公司应在办理资产转移手续后，根据相关原始凭证作如下会计处理。借：固定资产 220 000 贷：实收资本 190 000 资本公积资本溢价 30 000模块三 固定资产的后续计量一、固定资产折旧的影响因素（1）原价，指固定资产的成本。（2）预计净残值，是指假定固定资产预计使用寿命已满并处于使用寿命终了时的预期状态，企业目前从该项资产处置中获得的扣除预计处置费用后的金额。（3）固定资产减值准备，是指固定资产已计提减值准备累计金额。固定资产计提减值准备后，应当在剩余使用寿命内根据调整后的固定资产账面价值（固定资产账面余额扣减累积折旧和累计减值准备后的金额）和预计净残值重新计算确定折旧额。（4）使用寿命预计生产能力和实物产量有形损耗无形损耗法律或者类似规定对该项资产使用的限制。如对于融资租赁的固定资产，如果能够合理确定租赁期届满时企业将会取得资产的所有权，应当在租赁资产使用寿命内计提折旧；如果无法合理确定租赁期届满后企业是否能够取得租赁固定资产的所有权，应当在租赁期与租赁资产寿命两者中较短的期间内计提折旧。二、固定资产折旧的计提范围除以下情况外，企业应对所有固定资产计提折旧：第一，已提足折旧仍继续使用的固定资产；第二，单独估价入账的土地。在在确定计提折旧的范围时还应注意以下几点：1.固定资产应当按月计提折旧，当月增加的固定资产，当月不计提折旧，从下月起计提折旧;当月减少的固定资产，当月照计提折旧，从下月起不计提折旧。2.固定资产提足折旧后，不论能否继续使用，均不再提取折旧;提前报废的固定资产，也不再补提折旧。3.已达到预定可适用状态尚未办理竣工决算的固定资产，应当按照估计价值确定其成本，并计提折旧；待办理竣工决算后，再按实际成本调整原来的暂估价值，但不需要调整原已计提的折旧额。4.处于更新改造过程停止使用的固定资产，应将其账面价值转入在建工程，不再计提折旧。更新改造项目达到预定可使用状态转为固定资产后，再按照重新确定的折旧方法和该项固定资产尚可使用寿命计提折旧。5.因进行大修理而停用的固定资产，应当照提折旧，计提的折旧额应计入相关资产成本或当期损益。三、固定资产折旧的计提方法企业应当根据与固定资产有关的经济利益的预期实现方式，选择适合的折旧方法。可选用的折旧方法包括年限平均法、工作量法、双倍余额递减法、年数总和法。固定资产的折旧方法一经确定，不得随意变更。1.年限平均法年限平均法又称直线法，是将固定资产的原值扣除预计净残值后的金额平均地分摊到固定资产预计使用寿命内的一种方法。年折旧额=（原值-预计净残值）/预计使用年限月折旧额=年折旧额/12【练习8】甲公司有一栋厂房，原价为500 000元，预计可使用20年，按有关规定，该厂房报废时的净残值率为2%，要求计算月折旧额。解：年折旧额=（500 000-500 0002%）/20=24 500 月折旧额=24 500/.67【例6-8】（与练习题型相似）2.工作量法单位工作量折旧额=（原值-预计净残值）/预计总工作量月折旧额=当月工作量单位工作量折旧额【例6-9】甲公司有一辆运货卡车的原价为600 000元，预计总行驶里程为500 000千米，预计报废时的净残值率为5%，本月行驶4000千米。计算该月折旧额。单位工作量折旧额=元/千米该辆汽车本月折旧额=4 0001.14=4 560元3.双倍余额递减法补充：会计年度和折旧年度的区别会计年度是从1月1日至12月31日，而折旧年度是从开始计提折旧的月份起共12个月，例如2013年6月20日，购入固定资产，按照加速折旧法，那么第一个折旧年度是从2002年7月1日至2003年6月30