第二讲+税收管辖权原则.ppt

第二讲税收管辖权原则,税收管辖权是国际税收学中的一个根本性问题。国际税收学的诸多问题都与税收管辖权的行使有关。税收管辖权国家在税收领域制的主权，是国家政府行使主权征税所拥有的管理权力。它是自主的、不受任何外力限制、干涉、控制与约束的。国际上公认的征税权力行使原则是属人原则和属地原则。其税收管辖权分为居民税收管辖权、公民税收管辖权、地域税收管辖权。,一、国内法和税收协定中关于税收管辖权协调,1、按属地原则征税地理范围较明确，一国对在本国境内发生的收入进行征税比较容易控制税源，征管较为简便易行。2、在国际规范中，属地原则本身处于比属人原则优先的地位。因为跨国收入来自来源国，其所得税首先在来源国征收，体现了对收入来源国主权的尊重。,按国际惯例，在对跨国所得进行课税时，属地原则（地域管辖权）是以纳税人的所得来源地为征税依据。它处于优先征税的地位。其原因在于：,而跨国纳税人的居住国政府只能在所得来源国课税之后对其征税，因而来源国如何计算应纳税所得，怎样设计税率就直接影响着征税国、居住国和纳税人的经济利益，由此可见，属地原则（地域管辖权）在国际税收中的重要地位。,相比之下，属人原则（居民公民税收管辖权）是以纳税人的居住地或法律地位为征税依据，而当纳税人经常居住于不同国家、或纳税人的法律地位因各国法律规定的不同而不易确定时，行使属人原则的管辖权就比较困难。但为了维护本国的财权利益，保证本国的财政收入，世界上大多数国家又都行使居民（公民）税收管辖权。,由于属人原则和属地原则行使中的合理性和矛盾性并存，引发了税收管辖权行使中的重叠，导致了国际税收活动中的一系列问题的发生。而税收管辖权的选择，既影响到一个国家的税收权益，又涉及到有关国家的税收分配关系。因此，世界各国都根据本国的政治、经济情况选择适合自己的管辖权原则，并在近几年出现了一些新的变化。,二、税收管辖权原则的经济效率分析,（一）跨国所得课税原则的传统经济效率标准,要求对本国居民的境内外投资所得以相同的税率课税，以便不影响投资区位的选择。与之相适应的所得税制是行使居民税收管辖权。同时采用抵免法消除双重征税。经济理论分析认为，此标准有利于实现投资在国际间的有效配置。该原则是以全球福利最大化为目标。,资本输出中性原则,该原则要求对国内和国外投资者取得的来源于本国境内的投资所得均以相同的税率课税。与此相适应的所得税制是行使来源地税收管辖权，仅对来源于本国的所得征税，对来源于国外的所得免税，以免除对跨国收入的双重征税。它不仅有利于实现储蓄资本在全球的有效配置，还关系到各国资本在东道国的平等竞争。该原则是以全球福利最大化为目标。,资本输入中性原则,该原则是从母国利益出发，以国民收入（国内生产的税前收入+国外生产的税后收入）最大化为目标，将国外税收视为本国居民在国外从事经营活动的成本，并认为其应与其他经营活动成本享受相同的税收待遇。与此相适应的所得税制是对本国居民取得的全球所得课税，仅允许对其缴纳的国外税收进行税前扣除。该原则可以实现母国收入的最大化。在现实中，该原则极少被采用。,国家中性原则,（二）跨国所得课税原则的新经济效率标准,伴随着跨国并购逐步取代新建投资成为外国直接投资（FDI）的主导形式，不同所有者之间的资本生产率差异开始进入经济学家的视野，并由此产生了资本所有权中性（CON）和国家所有权中性（NON）两个新的经济效率标准。,（二）跨国所得课税原则的新经济效率标准,1、资本所有权中性,这是从世界经济效率的角度来分析。“资本所有权中性”认为，税制安排应不影响各区位资产的所有者配置，让市场规律实现资本所有权的最优配置从而使世界福利最大化。按照资本所有权中性理论，如果所有国家都单一行使来源地税收管辖权，对外国投资所得免税，那么对于一项资产，所有潜在的投资者对该项资产的投资所得都统一适用来源国（即资产所在国）税制。由于不存在税制差异的影响，潜在的投资者之间的竞争会将资产配置到资本生产率最高的所有者那里。,（二）跨国所得课税原则的新经济效率标准,伴随着跨国并购逐步取代新建投资成为外国直接投资（FDI）的主导形式，不同所有者之间的逐步生产率差异开始进入经济学家的视野，并由此产生了资本所有权中性（CON）和国家所有权中性（NON）两个新的经济效率标准。,1、资本所有权中性,如果所有国家都对本国居民的外国投资所得课税（可以是不同税率），并对外国税收提供全额抵免，那么资本所有权的配置将取决于资本生产率的差异，而不是税收差异，因此也会满足资本所有权中性的要求。因此，实现资本所有权中性要求各国税制具有统一性：或统一采用来源地税收管辖权，对外国投资所得免税；或统一采用居民税收管辖权，对外国投资所得缴纳的外国税款提供抵免，这在各国税率不统一的情况下是难以实现的。,（二）跨国所得课税原则的新经济效率标准,1、资本所有权中性,如果所有国家都对本国居民的外国投资所得课税（可以是不同税率），并对外国税收提供全额抵免，那么资本所有权的配置将取决于资本生产率的差异，而不是税收差异，因此也会满足资本所有权中性的要求。因此，实现资本所有权中性要求各国税制具有统一性；或统一采用来源地税收管辖权，对外国投资所得免税；或统一采用居民税收管辖权，对外国投资所得缴纳的外国税款提供抵免，这在各国税率并统一的情况下是难以实现的。,2、国家所有权中性,这是从国家经济效率角度分析。国家所有权中性原则将国家法律视为税收收入和本国居民税后所得的函数，认为对外国所得免税的税制安排可以使母国福利最大化。与传统的国家中性原则不同，按照国家所有权中性原则，一国采用来源地税收管辖权，可以在不减少本国税收收入的情况下促进本国企业的税后赢利能力，从而实现国民福利最大化。上述两种标准为实现来源地税收管辖权的税制安排通过了有力的理论支持。,（三）对居民税收管辖权原则经济效率的现实考察,长期以来，居民税收管辖权从理论上可以保证投资者不论在何处投资均适用居民国税法，从而排除了各国税制采用对投资决策的影响，因而被视为满足资本输出中性的要求，有利于实现投资在世界各国的有效配置而得到了普遍支持，并在世界范围内被广泛采用。但在近年来国际间资本流动速度加快且流向多元化的形势下，各国间皆在吸引流动资本的税收竞争不断加剧。居民税收管辖权不仅无法实现资本输出中性的目标而且对实施国的国际竞争力也呈现出不利影响。,2、削弱实施国税制的国际竞争力,1、资本输出中性失灵,1、资本输出中性失灵（1）限额抵免规定限额抵免可以使本国居民的境外投资所得并不是统一按照居住国税率承担税负，而是在居住国与来源国之间从高适用税率，因此，投资区位的选择就会受到税率的影响。例如，美国1986年税制改革法案将公司税收税率由46%降为34%，由于该税率普遍低于当时其他国家的税率，致使许多美国公司缴纳的外国税收超出了抵免限额，而不得不承担所得来源国的高税负。其结果是，一方面，许多美国公司开始试图向低税国转移投资；另一方面，美国的海外投资使税收敏感度的增强又进一步促使许多国家在1986年后相继削减公司所得税税率。,资本输出中性失灵,（2）推迟课税规定由于货币具有时间价值，“推迟课税规定”使海外子公司的所得在居住国纳税的有效税率低于本国所得的有效税率，从而影响和削弱了资本输出中性原则的作用机制。,资本输出中性失灵,削弱实施国税制的国际竞争力,2、削弱实施国税制的国际竞争力,（1）不利于吸引跨国公司总部跨国公司总部作为其所在国的居民，显然会更喜欢在仅实行来源地税收管辖权的国家落户。从而使其遍布世界各地的子公司免除在居住国纳税的负担和麻烦。（2）不利于提高本国公司在国际市场上的竞争力与来源地税收管辖权相比，居民税收管辖权使本国公司承担更多的纳税遵从成本。（3）增加税制的复杂性，提高税务行政成本和纳税遵从成本,四、当前跨国所得课税原则的发展趋势,目前，世界各国对跨国所得课税的税制呈现出居住地课税原则与来源地课税原则相互融合，并逐步向来源地课税原则转移的趋势。,1、目前单一行使来源地税收管辖权的国家和地区主要是传统的拉丁美洲和非洲的一些发展中国家、经济自由度较高的新加波、中国香港特别行政区以及发达国家中的法国等。,2、在发达国家中，加拿大、澳大利亚以及大部分欧洲大陆国家尽管在其基本税制中规定行使居民税收管辖权，但在其公司所得税中均采用“参与免税法”，对本国公司来自于参股比重达到规定要求的外国公司是所得免予征税。,除参股比例外，各国通常对参与免税法的运用还有一些另外的规定，如免税所得应是来自非避税地的积极所得等。不适用“参与免税法”范围的其他外国所得则需在居住国纳税，同时对外国已纳税款采用抵免法消除双重征税。,上述国家实际上是根据其税收政策目标，区分不同类型的外国所得分别采用免税法和抵免法来确定税收管辖权，但参与免税法使主要的境外投资所得在居住国免于征税，因此该类国家事实上更具有来源地税制的特征。如：加拿大、德国、荷兰等大约一半的OECD国家已直接被视为采用来源地课税原则的国家。,发达国家中的