高级财务会计第六-八章-综合业务例题

综合业务例题第六章企业合并会计（一）企业合并的财务处理一、企业合并合并方式有三种：吸收合并、新设合并、控股合并。（一）吸收合并吸收合并，又称兼并，是指两个或两个以上的企业合并成为一个单一的企业，其中一个企业保留法人资格，其他企业的法人资格随着合并而注销。吸收合并通常由继续存在的企业以现金购买或用股票交换合并企业的净资产，并由合并后的新企业继续经营原业务。（二）新设合并新设合并，又称“创立合并”，是指两个或两个以上的企业协议合并组成一个新的企业。新设合并通常由新设企业用股票交换原有企业的净资产，原有企业的股东成为新企业的股东。（三）控股合并控股合并，是指企业通过收购其他企业的股份或相互交换股票取得对方股份，达到对其他企业进行控制的一种合并形式。控股合并的最大特点是能够保留原有企业的状态，能够使得控股方的规模有所壮大。一般来讲，取得被购买企业超过50%的有表决权的股份时，就可认为已经形成控股。合并会计：同一控制下企业合并、非同一控制下企业合并。如果在同一企业控制下企业合并，集团内容发生的业务不会导致资金的变化，要求选择合并业务的账面价值核算；如果在非同一企业控制下企业合并，按公允价值进行核算。二、同一控制下企业合并的账务处理（一）在同一控制下的合并按照合并方式分为：吸收合并和控制股合并。会计准则规定：对于同一控制下的合并，合并方在合并日取得资产和负债的入账价值，应当按照被合并方的原账面价值确认；合并方确认取得的净资产账面价值与所放弃净资产账面价值的差额，以及发行权益性证券方式确认的净资产账面价值与发行股份面值之间的差额，调整资本公积和留存收益。（二）控股合并账务处理对同一控制下的控制合并，合并方在合并日取得资产和负债的入账价值，应当按照被合并方的原账面价值确认，取得的净资产账面价值与所放弃净资产账面价值的差额，以及发行权益性证券方式确认的净资产账面价值与发行股份面值之间的差额，调整资本公积和留存收益。在同一控制下合并费用应当于发生时计入当期损益。合并中发行权益性证券发生手续费按照证券手续费的处理要求进行操作。三、非同一控制下企业合并的账务处理（一）核算方法在以购买法进行企业合并的账务处理时，如果购买成本刚好等于所购净资产的公允价值，则一般不用增设新的会计科目；如果购买成本大于所购净资产的公允价值，则应当设置“商誉”科目；如果购买成本小于所购净资产的公允价值，则也不用增设新的会计科目，而将两者的差额直接计入当期损益。（如果是吸收合并的情况，那么购买成本与所购净资产的公允价值的差额都是要在母公司的个别财务报表中体现的；如果是控股合并，那么是应该在合并财务报表中体现的）（二）购买成本1.购买方为进行合并发生的各项直接相关费用，应当计入合并成本；2.在合并合同或协议中对可能影响合并成本的事项作出约定的，购买日如果估计未来事项很可能发生并且对合并成本的影响金额能可靠计量的，购买方应当将其计入合并成本。购买方在购买日对作为企业合并对价付出的资产、发生或承担的负债应当按照公允价值计量，公允价值与账面价值的差额，计入当期损益。【综合例题1】207年1月1日，合并前A公司和甲公司合并前的资产负债表如下：资产负债表206年12月31日单位：元项目A公司甲公司银行存款80000应收账款存货36200固定资产无形资产26800资产合计短期借款37000应付账款长期应付款6800094000股本资本公积40000盈余公积23000未分配利润权益合计要求：（1）假定合并前A公司与甲公司之间不存在关联方关系，若合并日甲公司各项资产与负债账面价值与公允价值相等，A公司以元购得甲公司100%股份。请采用购买法编写A公司投资的账务处理。（1）母公司账务处理。借：长期股权投资贷：银行存款若207年1月1日，A公司采用控股合并方式以银行存款元购得甲公司90%股份。甲公司有关资产的公允价值为：存货42000元，固定资产元，无形资产31000元，请采用购买法进行A公司投资的账务处理。母公司账务处理。借：长期股权投资贷：银行存款假定A公司按照上述要求（1）的资料对甲公司进行吸收合并，另支付20000元与合并有关的费用，请编写该业务会计分录。借：银行存款80000应收账款存货42000固定资产无形资产31000商誉贷：短期借款37000应付账款长期应付款94000银行存款（2）假定合并前A公司与甲公司同受一个母公司控制下，若A公司采用控股合并方式发行股（每股面值为1元，市价为1.3元），换取甲公司发行在外75%普通股，另支付审计费用50000元，请采用权益结合法编写投资的账务处理。（2）账务处理。借：长期股权投资资本公积盈余公积72750贷：股本借：管理费用50000贷：银行存款50000（4）假定A公司按照上述要求（2）的资料对甲公司进行吸收合并，请编写该业务会计分录。借：银行存款80000应收账款存货36200固定资产无形资产26800资本公积贷：短期借款37000应付账款长期应付款94000股本备注：同一控制下的企业合并应按照被合并企业净资产账面价值进行核算，非同一控制下的企业合并应按照被合并企业净资产公允价值进行核算。修改：如果A公司放弃固定资产账面价值元，公允价值元时，对甲公司进行90%的控股合并。（1）借：长期股东投资贷：固定资产清理（2）借：固定资产清理贷：固定资产（账面价）（3）借：固定资产清理90000贷：营业外收入90000第七章企业合并会计（二）购并日的合并财务报表一、合并财务报表合并财务报表，是指将母公司和子公司形成的企业集团作为一个报告主体，由母公司根据母公司和子公司的个别单位财务报表编制的，反映母公司及其全部子公司形成的企业集团整体财务状况、经营成果和现金流量的财务报表。二、控制权取得日合并财务报表的编制（一）非同一控制下企业合并控制权取得日合并资产负债表的编制1.需要将子公司（被合并方）净资产调整为公允价；2.冲销投资、受资关系。【综合例题1】207年1月1日，合并前A公司和甲公司合并前的资产负债表如下：资产负债表206年12月31日单位：元项目A公司甲公司银行存款80000应收账款存货36200固定资产无形资产26800资产合计短期借款37000应付账款长期应付款6800094000股本资本公积40000盈余公积23000未分配利润权益合计要求：（1）假定合并前A公司与甲公司之间不存在关联方关系，若207年1月1日，A公司采用控股合并方式以银行存款元购得甲公司90%股份。甲公司有关资产的公允价值为：存货42000元，固定资产元，无形资产31000元，请采用购买法进行A公司投资的账务处理，并编制合并资产负债表（不考虑所得税影响）。【答案】母公司账务处理及抵消分录：借：长期股权投资贷：银行存款借：存货5220固定资产35100无形资产3780贷：商誉44100借：股本资本公积40000盈余公积23000商誉贷：长期股权投资少数股东权益46300A公司合并报表工作底稿项目A公司甲公司合计数抵消分录少数股权合并数借方贷方银行存款80000应收账款（净）存货362005220长期股权投资0固定资产35100无形资产268003780商誉资产合计短期借款37000应付账款长期应付款6800094000负债合计股本资本公积4000040000盈余公积2300023000未分配利润少数股东权益4630046300所有者权益合计（）权益合计（）46300（二）同一控制下企业合并控制权取得日合并财务报表的编制当母公司以发行和交换股票的方式获得子公司的全部或大部分股权时，在会计上采取按双方权益的账面价值入账的方法，即按权益结合法进行会计处理。要求：（2）假定合并前A公司与甲公司同受一个母公司控制下，若A公司采用控股合并方式发行股（每股面值为1元，市价为1.3元），换取甲公司发行在外75%普通股，另支付发行手续费50000元，请采用权益结合法编写投资的账务处理及合并报表抵消分录。【答案】（2）账务处理及抵消分录：借：长期股权投资资本公积盈余公积72750贷：股本借：管理费用50000贷：银行存款50000借：股本资本公积40000盈余公积23000贷：长期股权投资少数股东权益同一控制下抵销分录：借：子公司所有者权益账面价值贷：长期股权投资子公司净资产账面价值控股比例少数股东权益子公司净资产账面价值控股比例第八章企业合并会计（三）购并日后的合并财务报表一、集团内部经济业务事项在控制权取得日后，合并会计报表在进行抵销业务的处理时主要针对的是集团内部经济业务事项。（一）集团内部经济业务事项的分类1.集团内部投资事项2.集团内部交易事项3.集团内部借贷事项（二）合并财务报表编制的抵消项目【例81】甲公司投资3000万元创办全资子公司乙公司。当年乙公司实现利润为1000万元，按规定提取100万元盈余公积，将其中的600万元支付给甲公司作为股利分配，其余300万元作为未分配利润。按照会计准则的规定，在日常核算中，甲公司应当按成本法进行核算，即收到乙公司分配的600万元股利时确认投资收益600万元，甲公司的长期股权投资仍然为3000万元。但在编制合并财务报表时，应当首先将甲公司的长期股权投资按照权益法的要求进行调整，调整后，甲公司的长期股权投资变为3400万元原投资3000万元+400万元（即由于乙公司利润增加甲公司长期股权投资l000万元-已经分配的股利600万元），乙公司的股东权益也为3400万元。其调整分录为：（1）借：长期股权投资乙公司贷：投资收益l（2）借：投资收益贷：长期股权投资乙公司在此基础上，再抵销甲公司的长期股权投资与乙公司相应的股东权益。作如下调整分录：借：股本盈余公积l未分配利润贷：长期股权投资乙公司【综合例2】2006年1月1日，甲股份有限公司（本题下称甲公司）以2300万元购入乙股份有限公司（本题下称乙公司）70%的股权（不考虑相关税费），投资前甲、乙公司之间不存在关联方关系。购入当日，乙公司的股东权益账面价值总额为3000万元，其中股本为1000万元，资本公积为2000万元；而乙公司可辨认净资产公允价值为3100万元，其中应收账款账面价值为30万元，公允价值为50万元，固定资产账面价值为120万元，公允价值为200万元。甲公司对购入的乙公司股权作为长期股权投资。要求：（1）编写甲公司2006年1月1日投资业务账务处理分录；【答案】（1）2006年1月1日投资业务会计分录：借：长期股权投资贷：银行存款（2）编写甲公司2006年1月1日合并当日合并资产负债表抵消分录；【答案】（2）2006年1月1日合并当日抵消分录：调整乙公司净资产：借：存货固定资产贷：商誉抵消内部权益性投资：借：股本资本公积商誉贷：长期投权投资少数股东权益2006年至2008年甲公司与乙公司之间发生的交易或事项如下：（1）2006年6月30日，甲公司以688万元的价格从乙公司购入一台管理用设备；该设备于当日收到并投入使用，该设备在乙公司的原价为560万元。甲公司预计该设备可使用8年，预计净残值为零，仍采用年限平均法计提折旧。2006年，甲公司向乙公司销售A产品100台，每台售价5万元，价款未收到，A产品每台成本3万元。2006年，乙公司从甲公司购入的A产品对外售出40台，其余部分形成期末存货。2006年末甲公司应收账款中应收乙公司账款500万元，甲公司按应收账款余额的5%提取坏账准备。2006年度，乙公司实现净利润300万元，提取盈余公积30万元，未发放现金股利。一、内部权益性投资抵销；1.调整母公司“长期股权投资”，由成本法调整为权益法。2.冲消投资受资关系。（3）编写甲公司2006年末集团内部权益性投资、内部交易业务和内部债权债务抵消分录；【答案】抵消内部权益性投资：首先，调整乙公司净资产：借：存货固定资产贷：商誉再调整长期股权投资账面价值：借：长期股权投资贷：投资收益然后，内部权益性投资抵消分录：借：股本资本公积盈余公积未分配利润商誉贷：长期投权投资少数股东权益借：投资收益少数股东损益贷：提取盈余公积未分配利润年末内部交易抵销分录：（固定资产）借：营业收入贷：营业成本固定资产原价借：固定资产累计折旧80000贷：管理费用80000（存货）借：营业收入贷：营业成本存货内部债权债务抵销分录：借：应付账款贷：应收账款借：坏账准备贷：资产减值损失（2）2007年，甲公司向乙公司销售B产品50台，每台售价8万元，价款未收到，B产品每台成本6万元。2007年，乙公司对外售出A产品30台，B产品40台，其余部分形成期末存货。2007年末甲公司应收账款中应收乙公司账款700万元，本期未发生坏账。2007年度，乙公司实现净利润320万元，提取盈余公积32万元，发放现金股利100万元。要求：（4）编写甲公司2007年末集团内部权益性投资、内部交易业务和内部债权债务抵消分录；【答案】2007年末抵消分录：抵消内部权益性投资：首先，调整乙公司净资产：借：存货固定资产贷：商誉再调整长期股权投资账面价值：借：长期股权投资贷：盈余公积未分配利润年初借：长期股权投资贷：投资收益借：投资收益贷：长期投权投资然后，内部权益性投资抵消分录：借：股本资本公积盈余公积未分配利润商誉贷：长期投权投资少数股东权益借：投资收益少数股东损益未分配利润年初贷：提取盈余公积分配现金股利未分配利润年末内部交易抵销分录：（固定资产）借：未分配利润年初贷：固定资产原价借：固定资产累计折旧贷：管理费用未分配利润年初80000（存货）B产品借：营业收入贷：营业成本存货A产品借：未分配利润年初贷：营业成本存货内部债权债务抵销分录：借：应付账款贷：应收账款借：坏账准备贷：资产减值损失未分配利润年初（3）2008年3月20