收入的概述培训讲义(PPT 130页).ppt

第十三章收入,本章主要内容,收入的概述,销售商品收入的确认与计量（重点）,提供劳务收入的确认与计量,让渡资产使用权收入的确认与计量,建造合同收入的确认与计量（重点）,第一节收入的概述,一、收入的定义是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入二、特点1.日常活动：主营业务和其他业务。2.引起所有者权益增加（按照资产负债表观进行定义）；如：企业的代收款项（负债）不属于收入。所有者投入资本不属于收入。虽然也增加所有者权益。3.收入表现为资产的增加，负债的减少，或两者兼而有之。,三、收入的分类,四、收入的确认,（一）基本标准1.可定义性2.可计量性3.相关性4.可靠性（二）基本原则收入的确认应符合实现原则,第二节销售商品收入的确认、计量,一、销售商品收入的确认条件（应同时满足以下五个条件）企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制；收入的金额能够可靠地计量；相关的经济利益很可能流入企业；相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量。,1.企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方,应遵循实质重于形式的要求，风险、报酬的转移比所有权的转移更重要。（1）通常情况下，所有权上风险和报酬的转移伴随着所有权凭证的转移或实物的交付而转移，如大多数零售交易。（2）某些情况下，转移商品所有权凭证但未交付实物，商品所有权上的主要风险和报酬随之转移，企业只保留商品所有权上的次要风险和报酬，如交款提货方式销售商品。,（3）某些情况下，转移商品所有权凭证或交付实物后，商品所有权上的主要风险和报酬并未随之转移。不确认收入企业销售的商品在质量、品种、规格等方面不符合合同规定的要求，又未根据正当的保证条款予以弥补，因而仍负有责任。销售商品的收入是否能够取得取决于购买方是否已将商品销售出去。如采用支付手续费方式委托代销商品等；企业尚未完成售出商品的安装或检验工作，且此项安装或检验任务是销售合同或协议的重要组成部分。如需要安装或检验的电梯销售等；如果安装程序比较简单或检验是为了最终确定合同或协议价格而必须进行的程序，企业可以在发出商品时确认收入。销售合同或协议中规定了买方由于特定原因有权退货的条款，且企业又不能确定退货的可能性，企业应在退货期期满时确认商品销售收入。,三种情形,所有权上风险和报酬全部转移,情形一,所有权上的主要风险和报酬已经转移，所有权上的次要风险和报酬没有转移,情形二,所有权上的主要风险和报酬没有转移（四种情况）,情形三,如果企业仅保留与所有权无关的继续管理权（如房地产公司销售商品房时保留的物业管理权），不影响收入的确认。如果商品售出后，企业仍保留与所有权相联系的继续管理权，则说明此项销售交易没有完成，销售不能成立，不应确认销售商品收入。同样，如果商品售出后，企业仍对商品可以实施有效控制，也说明销售不能成立，企业不应确认销售商品收入。典型的例子是具有融资性质的售后回购业务、售后租回业务。,2.企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制,企业通常应当按照从购货方已收或应收的合同或协议价款确定销售商品收入金额。即，已收或应收的合同或协议金额其实就代表了交易的公允价值。合同或协议明确规定销售商品需要延期收取价款，如分期收款销售商品，实质上具有融资性质的，应当按照应收的合同或协议价款的现值确定其公允价值，确定销售商品收入金额,3.收入的金额能够可靠地计量,指销售商品价款收回的可能性超过50%。如果估计价款收回的可能性不大，即使收入确认的其他条件均已满足，也不应当确认收入。,4.相关的经济利益很可能流入企业,如果销售商品相关的已发生或将发生的成本不能合理地估计，此时企业不应确认收入，已收到的价款应确认为负债。,5.相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量,例：,下列项目中，应确认为收入的有（）。A.固定资产出售收入B.设备出租收入C.罚款收入D.销售商品收取的增值税E.投资性房地产出售收入BE企业对外销售商品时，若安装或检验任务是销售合同的重要组成部分，则确认该商品销售收入的时点是（）。A.发出商品时B.开出销售发票账单时C.收到商品销售货款时D.商品安装完毕并检验合格时D,1.一般销售商品收入的处理借：银行存款、应收账款等（已收或应收的合同或协议价款加应收取的增值税额）贷：主营业务收入应交税费应交增值税（销项税额）,二、销售商品收入的会计处理,例：,2010年5月19日，天宇股份有限公司向甲公司销售一批商品。该商品生产成本120000元，合同约定销售价格150000元，增值税额25500元。天宇公司开出发票账单并按照合同约定的品种和质量发出商品，甲公司收到商品并验收入库。根据合同约定，甲公司须于30日内付款。借：应收账款甲公司175500贷：主营业务收入150000应交税费应交增值税（销项税额）25500借：主营业务成本120000贷：库存商品120000,托收承付通常在发出商品且办妥托收手续时确认收入，但风险和报酬未转移的除外。,例：甲公司在208年3月12日向乙公司销售一批商品，开出的增值税专用发票上注明的销售价格为200000元，增值税税额为34000元，款项尚未收到；该批商品成本为120000元。甲公司在销售时已知乙公司资金周转发生困难（不满足相关的经济利益很可能流入企业），但为了减少存货积压，同时也为了维持与乙公司长期建立的商业的关系，甲公司仍将商品发往乙公司且办妥托收手续，假定甲公司销售该批商品的增值税纳税义务已经发生。（1）208年3月12日发出商品时：借：发出商品120000贷：库存商品120000同时，将增值税专用发票上注明的增值税税额转入应收账款：借：应收账款34000贷：应交税费应交增值税（销项税额）34000（注：如果销售该商品的增值税纳税义务尚未发生，则不作这笔分录，等纳税义务发生时再作应交增值税的分录）,（2）208年6月10日，甲公司得知乙公司经营情况逐渐好转，乙公司承诺近期付款时：借：应收账款200000贷：主营业务收入200000借：主营业务成本120000贷：发出商品120000（3）208年6月20日收到款项时：借：银行存款234000贷：应收账款234000,（1）商业折扣按照扣除商业折扣后的金额确认收入例：天宇股份有限公司某商品的标价为每件100元。乙公司一次购买该商品2000件，根据规定的折扣条件，可得到20%的商业折扣，增值税税率为17%。借：应收账款乙公司187200贷：主营业务收入160000应交税费应交增值税（销项税额）27200同时结转成本,2.销售折扣（商业折扣、现金折扣）、销售折让的处理,（2）现金折扣：总价法,现金折扣的表现形式：2/10，1/20，n/30按照扣除现金折扣前的金额确认收入，买方实际享受折扣时，销售方将折扣额计入财务费用。会计处理方法：总价法和净价法甲企业销售A产品每件500元，若客户购买100件（含100件）以上可得到10%的商业折扣。乙公司于2010年8月5日购买该企业产品200件，款项尚未支付。按规定现金折扣条件为2/10，1/20，n/30。适用的增值税税率为17%。甲企业于8月23日收到该笔款项时，应给予客户的现金折扣是多少？（假定计算现金折扣时不考虑增值税）现金折扣=20050090%1%=900（元）,天宇股份有限公司2010年4月1日向乙公司销售一批商品，开出的增值税专用发票上注明的销售价款为10000元，增值税税额为1700元。为及早收回货款，天宇公司和乙公司约定的现金折扣条件是：2/10，1/20，n/30。假定计算现金折扣时不考虑增值税。总价法：4月1日：借：应收账款11700贷：主营业务收入10000应交税费应交增值税（销项税额）1700,4月9日付清货款借：银行存款11500财务费用200贷：应收账款11700,4月18日付款借：银行存款11600财务费用100贷：应收账款11700,4月末付款借：银行存款11700贷：应收账款11700,已确认收入的售出商品发生销售折让的应当在发生时冲减当期销售商品收入；未确认收入的，在原定售价中扣除折让后确认收入；已确认收入的售出商品发生销售折让属于资产负债表日后事项的应按照有关资产负债表日后事项的相关规定进行处理。,（3）销售折让,天宇股份有限公司向乙公司销售一批商品，开出的增值税专用发票上注明的销售价款为500000元，增值税额为85000元。乙公司在验收过程中发现商品质量不合格，要求在价格上给予5%的折让。假定甲公司已确认销售收入，款项尚未收到，发生的销售折让允许扣减当期增值税额。销售实现时借：应收账款585000贷：主营业务收入500000应交税费应交增值税（销项税额）85000发生销售折让时：借：主营业务收入25000应交税费应交增值税（销项税额）4250贷：应收账款29250实际收到款项时：借：银行存款555750贷：应收账款555750,（4）销售退回的处理,对于未确认收入的售出商品发生销售退回的，借记“库存商品”，贷记“发出商品”。,情形一,对于已确认收入的售出商品发生销售退回的，企业应在发生时冲减当期销售商品收入，同时冲减当期销售成本。已发生现金折扣的应同时调整相关财务费用。,情形二,已确认收入的售出商品发生销售退回属于资产负债表日后事项的，应按照资产负债表日后事项的相关规定进行会计处理。,情形三,例：,天宇股份有限公司在2009年2月18日向乙公司销售一批商品，开出的增值税专用发票上注明的销售价款为50000元，增值税额为8500元。该批商品成本为26000元。为及早收回货款，天宇公司和乙公司约定的现金折扣条件为：2/10，1/20，n/30。乙公司在2009年2月27日支付货款。2009年4月5日，该批商品因质量问题被乙公司退回，天宇公司当日支付有关款项。假定计算现金折扣时不考虑增值税。2009年2月18日：借：应收账款58500贷：主营业务收入50000应交税费应交增值税（销项税额）8500借：主营业务成本26000贷：库存商品26000,2009年2月27日收到货款时现金折扣：50000*2%=1000元，实际收款：57500元借：银行存款57500财务费用1000贷：应收账款585002009年4月5日，发生销售退回借：主营业务收入50000应交税费应交增值税（销项税额）8500贷：银行存款57500财务费用1000借：库存商品26000贷：主营业务成本26000,（1）分期收款销售商品企业分期收款销售商品（通常为超过3年），实质上具有融资性质的，应当按照应收的合同或协议价款的公允价值确定收入金额。应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额，应当在合同或协议期间内，按照应收款项的摊余成本和实际利率计算确定的摊销金额，冲减财务费用。应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额，按照实际利率法摊销与直线法摊销结果相差不大的，也可以采用直线法进行摊销。,3.特殊销售业务的会计处理,（1）分期收款销售商品,销售商品时：借：长期应收款（应收合同或协议价款）贷：主营业务收入（应收价款的公允价值）未实现融资收益注意：“未实现融资收益”属于资产类科目的备抵科目，作为“长期应收款”科目的抵减在资产负债表中列报。借：主营业务成本贷：库存商品分期收款时：借：银行存款贷：长期应收款借：未实现融资收益贷：财务费用此外，涉及到的增值税的处理要看具体的条件。一般在各期收款时确认增值税。,205年1月1日，甲公司采用分期收款方式向乙公司销售一套大型设备，合同约定的销售价格为2000万元，分5次于每年12月31日等额收取。该大型设备成本为1560万元。在现销方式下，该大型设备的销售价格为1600万元。假定甲公司发出商品时,其有关的增值税纳税义务尚未发生，在合同约定的收款日期，发生有关的增值税纳税义务。未来五年收款额的现值现销方式下应收款项金额，可以得出：400（P/A，r，5）1600（万元）可在多次测试的基础上，用插值法计算折现率。当r7%时，4004.10021640.081600万元当r8%时，4003.99271597.081600万元因此，7%r8%，用插值法计算如下：现值利率1640.087%1600r1597.088%（1640.08-1600）/（1640.08-1597.08）=（7%-r）/（7%-8%）r=7.93%,（1）205年1月1日销售实现时：借：长期应收款20000000贷：主营业务收入16000000未实现融资收益4000000借：主营业务成本15600000贷：库存商品15600000（2）205年12月31日收取货款时：借：银行存款4680000贷：长期应收款4000000应交税费应交增值税（销项税额）680000借：未实现融资收益1268800贷：财务费用1268800（3）206年12月31日收取货款时：借：银行存款4680000贷：长期应收款4000000应交税费应交增值税（销项税额）680000借：未实现融资收益1052200贷：财务费用1052200,（4）207年12月31日收取货款时：借：银行存款4680000贷：长期应收款4000000应交税费应交增值税（销项税额）680000借：未实现融资收益818500贷：财务费用818500（5）208年12月31日收取货款时：借：银行存款4680000贷：长期应收款4000000应交税费应交增值税（销项税额）680000借：未实现融资收益566200贷：财务费用566200（6）209年12月31日收取货款和增值税额时：借：银行存款4680000贷：长期应收款4000000应交税费应交增值税（销项税额）680000借：未实现融资收益294300贷：财务费用294300,（2）代销商品,天宇公司委托乙公司销售商品100件，协议价为1000元/件，成本为600元/件。代销协议约定，乙企业在取得代销商品后，无论是否能够卖出、是否获利，均与天宇公司无关。这批商品已经发出，货款尚未收到，天宇公司开出的增值税专用发票上注明的增值税额为17000元。借：应收账款117000贷：主营业务收入100000应交税费应交增值税（销项税额）17000借：主营业务成本60000贷：库存商品60000,天宇股份有限公司7月15日委托乙公司经销商品100件，协议价为1000元/件，成本为600元/件。天宇公司与乙公司协议规定：如果乙公司无法将商品售出，可以退回给天宇公司。8月12日天宇公司收到乙公司代销清单时，天宇公司出具增值税专用发票给乙公司，注明价款100000元，增值税17000元。乙经销商实际销售时开出的增值税专用发票注明：售价120000元，增值税20400元。发出商品：借：发出商品60000贷：库存商品60000收到清单时，确认收入借：应收账款117000贷：主营业务收入100000应交税费应交增值税（销项税额）17000,结转成本借：主营业务成本60000贷：发出商品60000收到乙公司支付的货款借：银行存款117000贷：应收账款117000乙公司账务处理：收到商品时：借：受托代销商品100000贷：受托代销商品款100000,对外销售时：借：银行存款140400贷：主营业务收入120000应交税费应交增值税（销项税额）20400结转成本借：主营业务成本100000贷：受托代销商品100000收到增值税发票时借：受托代销商品款100000应交税费应交增值税（进项税额）17000贷：应付账款117000支付货款时：借：应付账款117000贷：银行存款117000,甲公司委托丙公司销售商品200件，商品已经发出，每件成本为60元。合同约定丙公司应按每件100元对外销售，甲公司按不含增值税的售价的10%向丙公司支付手续费。丙公司对外实际销售100件，开出的增值税专用发票上注明的销售价款为10000元，增值税额为1700元，款项已经收到。甲公司收到丙公司开具的代销清单时，向丙公司开具一张相同金额的增值税专用发票。假定甲公司发出商品时纳税义务尚未发生（这个条件涉及到增值税处理的时点），不考虑其他因素。,甲公司的账务处理如下：发出商品时：借：发出商品12000贷：库存商品12000收到代销清单时：借：应收账款11700贷：主营业务收入10000应交税费应交增值税（销项税额）1700借：主营业务成本6000贷：发出商品6000借：销售费用1000贷：应收账款1000收到丙公司支付的货款时：借：银行存款10700贷：应收账款10700,丙公司的账务处理如下：收到商品时：借：受托代销商品20000贷：受托代销商品款20000（期末在资产负债表中这两个科目是互相抵销的，即不增加受托方“存货”项目的金额）对外销售时：借：银行存款11700贷：应付账款10000应交税费应交增值税（销项税额）1700收到增值税专用发票时：借：应交税费应交增值税（进项税额）1700贷：应付账款1700借：受托代销商品款10000贷：受托代销商品10000支付货款并计算代销手续费时：借：应付账款11700贷：银行存款10700其他业务收入1000,（3）附有销售退回条件的销售,在发出商品确认收入并确认退货相关的负债,能够合理预计退货率,所售商品退货期满后确认收入,不能合理确定退货可能性,注意：与前面讲的销售退回区分理解,能够合理预计退货率发出商品时全额确认收入，并结转成本。月末将估计退货的百分比冲回已经确认的收入和成本。实际发生销售退回有四种情况：A.实际退回数量等于预计的；B.实际退回数量小于预计的；C.实际退回数量大于预计的；D.没有发生退回。,（3）附有销售退回条件的销售,甲公司是一家健身器材销售公司。207年1月1日，甲公司向乙公司销售5000件健身器材，单位销售价格为500元，单位成本为400元，开出的增值税专用发票上注明的销售价款为2500000元，增值税额为425000元。协议约定，乙公司应于2月1日之前支付货款，在6月30日之前有权退还健身器材。健身器材已经发出，款项尚未收到。假定甲公司根据过去的经验，估计该批健身器材退货率约为20%；健身器材发出时纳税义务已经发生；实际发生销售退回时有关的增值税税额允许冲减。1月1日发出健身器材时：借：应收账款2925000贷：主营业务收入2500000应交税费应交增值税（销项税额）425000借：主营业务成本2000000贷：库存商品2000000,1月31日确认估计的销售退回时：借：主营业务收入500000贷：主营业务成本400000预计负债1000002月1日前收到货款时：借：银行存款2925000贷：应收账款2925000退货时A.退货数量等于预计数量6月30日发生销售退回，实际退货量为1000件，款项已经支付借：库存商品400000应交税费应交增值税（销项税额）85000预计负债100000贷：银行存款585000,B.退货量小于预计量如果实际退货量为800件时：,借：库存商品320000应交税费应交增值税（销项税额）68000主营业务成本80000预计负债100000贷：银行存款468000主营业务收入100000,C.退货量大于预计量如果实际退货量为1200件时：,借：库存商品480000应交税费应交增值税（销项税额）102000主营业务收入100000预计负债100000贷：主营业务成本80000银行存款702000,D.没有退货6月30日之前如果没有发生退货：借：主营业务成本400000预计负债100000贷：主营业务收入500000即的相反分录,天宇股份有限公司于2010年2月1日售出200件A商品，单位价格120元，单位成本100元，增值税发票已开出。协议约定，购货方应于3月1日前付款；7月31日前有权退货。如果天宇公司无法根据经验估计退货率。假定销售退回实际发生时可冲减增值税额。2月1日发出商品：借：应收账款4080贷：应交税费应交增值税（销项税额）4080借：发出商品20000贷：库存商品200003月1日收到货款借：银行存款28080贷：应收账款4080预收账款24000,如果7月31日退货期满没有退货：借：预收账款24000贷：主营业务收入24000借：主营业务成本20000贷：发出商品20000,如果7月31日退货期满时，退货10件：实际销售数量=200-10=190件收入=190*120=22800元，成本=190*100=19000元退回商品的收入=10*120=1200元退销项税=1200*17%=204元退回货款=1200+204=1404元借：预收账款24000应交税费应交增值税（销项税额）204贷：主营业务收入22800银行存款1404借：主营业务成本19000库存商品1000贷：发出商品20000,售后回购由于销售方可以通过回购合同对已销售商品继续实施控制，是不满足确认收入的第二个条件的。所以售后回购形式上属于销售，实质上属于融资行为。,（4）售后回购,发出商品时：借：银行存款贷：其他应付款应交税费应交增值税（销项税额）同时：借：发出商品贷：库存商品,回购价格大于原售价的差额，企业应在回购期间按期计提利息，计入财务费用。将回购价大于售价的差额按月计提利息借：财务费用贷：其他应付款回购商品借：其他应付款应交税费应交增值税（进项税额）贷:银行存款同时：借：库存商品贷:发出商品,有确凿证据表明售后回购交易满足销售商品收入确认条件的，销售的商品按售价确认收入，回购的商品作为购进商品处理。（回购价格市场价格）,207年5月1日，甲公司向乙公司销售一批商品，开出的增值税专用发票上注明的销售价款为100万元，增值税额为17万元。该批商品成本为80万元；商品并未发出，款项已经收到。协议约定，甲公司应于9月30日将所售商品购回，回购价为110万元（不含增值税额）。甲公司的账务处理如下：5月1日：借：银行存款1170000贷：其他应付款1000000应交税费应交增值税（销项税额）170000商品未发出，不做发出商品分录,回购价大于原售价的差额，应在回购期间按期计提利息费用，计入当期财务费用。由于回购期间为5个月，货币时间价值影响不大，采用直线法计提利息费用，每月计提利息费用为2（105）万元。借：财务费用20000贷：其他应付款200009月30日回购商品时，收到的增值税专用发票上注明的商品价格为110万元，增值税额为18.7万元。假定商品已验收入库，款项已经支付。借：财务费用20000贷：其他应付款20000借：其他应付款1100000应交税费应交增值税（进项税额）187000贷：银行存款1287000,按回购价算,如果售后租回交易认定为融资租赁的售价与资产账面价值之间的差额应当予以递延（计入“递延收益”科目），并按该项租赁资产的折旧进度进行分摊，作为折旧费用的调整。如果售后租回交易认定为经营租赁的情况一：有确凿证据表明认定为经营租赁的售后租回交易是按照公允价值达成的，售价与资产账面价值的差额应当记入当期损益。情况二：如果交易不是按照公允价值达成的：售价低于公允价值的差额计入当期损益，但若该损失是由低于市价的未来租赁付款额补偿的，则应予以递延，并在租赁期内按照与确认租金费用相一致的方法进行分摊，作为租金费用的调整；售价大于公允价值的，其差额应当予以递延，并在租赁期内按照与确认租金费用相一致的方法进行分摊，作为租金费用的调整。,（5）售后租回,如果售后租回交易认定为融资租赁的借：固定资产清理累计折旧贷：固定资产借：银行存款贷：固定资产清理递延收益未实现售后租回损益（融资租赁）借：递延收益贷：制造费用等,企业售后租回交易认定为经营租赁如果售后租回交易在有确凿证据表明是按照公允价值达成的,售价与账面价值的差额应当计入当期损益。借：固定资产清理累计折旧贷：固定资产借：银行存款贷：固定资产清理营业外收入,如果售后租回交易不是按照公允价值达成的：售价低于公允价值的，有关损益应于当期确认；但若该损失将由低于市价的未来租赁付款额补偿的，应将其递延，并按与确认租金费用相一致的方法分摊于预计的资产使用期限内。售价高于公允价值的，其高出公允价值的部分应予递延，并在预计的使用期限内摊销。递延收益摊销时，借记或贷记“递延收益未实现售后租回损益（融资租赁或经营租赁）”贷记或借记“制造费用”、“销售费用”、“管理费用”等科目,第一种情况：售后租回交易形成融资租赁,2010年1月1日，天宇股份有限公司将原值2000000元，已提折旧200000万元的设备出售给乙公司，售价为1900000元。双方协议规定，该设备出售后即租回（租赁开始日为2010年1月1日），租期5年，在每年年初支付租金500000元。该设备的折旧按直线法计算，预计折旧年限为5年，预计净残值为零。假定租赁期满，该设备公允价值为100000元，天宇公司可以10000元价格留购该设备。本例中，天宇公司有购买该租赁设备的选择权，并且购买价格远低于其当时的公允价值。（1）出售时，转入清理：借：累计折旧200000固定资产清理1800000贷：固定资产2000000（2）出售：借：银行存款1900000贷：固定资产清理1800000递延收益未实现售后租回损益100000,2010年1月1日租回该设备假定天宇公司出售该设备的价格是公允的，最低租赁付款额的现值大于该售价，天宇公司按设备的公允价值对租回的设备计价入账，并采用直线法按月计提折旧借：固定资产融资租入固定资产1900000未确认融资费用600000贷：长期应付款应付融资租赁款2500000月末，摊销未实现售后租回收益。由于租回的设备采用直线法计提折旧，因此，未实现售后租回收益也应采用直线法摊销。每月摊销的未实现售后租回收益=100000/（5*12）=1666.67元借：递延收益未实现售后租回损益1666.67贷：制造费用1666.67,第二种情况：售后租回交易形成经营租赁，售价高于资产公允价值。,假定202年1月1日，A公司将全新市价为950000元的办公设备一台，按照1000000元的价格售给B公司，该设备202年1月1日的账面价值为900000元，并立即签订了一份租赁合同，租期为4年，每年年末支付租金200000元。第一步，判断租赁类型：该项租赁属于经营租赁。第二步，计算未实现售后租回损益。未实现售后租回损益=售价-资产的公允价值=1000000-95000050000（元）第三步，在租赁期内按租金支付比例分摊未实现售后租回损益（见表216）。,第四步，账务处理：202年1月1日，结转出售固定资产的成本：借：固定资产清理900000贷：固定资产900000202年1月1日，向B公司出售设备：借：银行存款1000000贷：固定资产清理900000营业外收入50000递延收益未实现售后租回损益（经营租赁）50000,202年12月31日，确认本年应分摊的未实现售后租回损益（在本例中，按年分摊未实现售后租回损益只是为了简化核算。在实际工作中，承租人一般应在按月确认租金费用的同时合理分摊未实现售后租回损益）。借：递延收益未实现售后租回损益（经营租赁）12500贷：管理费用12500,如果有确凿证据表明，售后租回交易是按照公允价值达成的，售价与资产账面价值之间的差额应当计入当期损益。,在这种情况下，账务处理为：202年1月1日，结转出售固定资产的成本：借：固定资产清理900000贷：固定资产900000202年1月1日，向B公司出售设备：借：银行存款1000000贷：固定资产清理900000营业外收入100000,第四种情况：售后租回交易形成经营租赁，售价低于资产公允价值,假定202年1月1日，A公司将全新市价为1100000元的办公设备一台，按照1000000元的价格售给B公司，该设备202年1月1日的账面价值为1100000元，并立即签订了一份租赁合同，租赁合同规定，租期为4年，每年年末支付租金200000元。假定未来租赁付款总额低于市价100000元。,第一步，判断租赁类型：经营租赁。第二步，计算未实现售后租回损益。未实现售后租回损益=售价-资产的账面价值=1000000-1100000-100000（元）第三步，在租赁期内按租金支付比例分摊未实现售后租回损益（见表217）。,第四步，账务处理：202年1月1日，结转出售固定资产的成本：借：固定资产清理1100000贷：固定资产1100000202年1月1日，向B公司出售设备：借：银行存款1000000递延收益未实现售后租回损益（经营租赁）100000贷：固定资产清理1100000,202年12月31日，确认本年应分摊的未实现售后租回损益（在本例中，按年分摊未实现售后租回损益只是为了简化核算。在实际工作中，承租人一般应在按月确认租金费用的同时合理分摊未实现售后租回损益）。借：管理费用25000贷：递延收益未实现售后租回损益（经营租赁）25000,但是，如果有确凿证据表明，售后租回交易是按照公允价值达成的或售价低于公允价值且未来租赁付款额不低于市价的，售价与资产账面价值之间的差额应当计入当期损益。在这种情况下，账务处理为：202年1月1日，结转出售固定资产的成本：借：固定资产清理1100000贷：固定资产1100000202年1月1日，向B公司出售设备：借：银行存款1000000营业外支出100000贷：固定资产清理1100000,销售的商品按商品销售的方法确认收入，回收的商品作为购进商品处理。不能以客户支付的差价做为收入【例】甲公司采用以旧换新方式销售给乙企业产品4台，单位售价为5万元，单位成本为3万元；同时收回4台同类旧商品，每台回收价为0.5万元（不考虑增值税），款项已收入银行。请写出甲公司的账务处理。,（6）以旧换新销售,借：银行存款23.4贷：主营业务收入20应交税费应交增值税（销项税额）3.4借：主营业务成本12贷：库存商品12借：库存商品2（40.5）贷：银行存款2,第三节提供劳务收入的确认、计量和会计处理,提供劳务取得的收入，应分为两个方面进行把握：1.本年提供劳务，本年完成；一般是在完成劳务的时候确认收入。2.本年提供劳务，跨年度完成（即中间跨越资产负债表日，重点）,本年提供劳务，跨年度完成的情况又进一步分为：在资产负债表日，提供劳务交易的结果能够可靠估计的，采用完工百分比法确认提供劳务收入；企业在资产负债表日，提供劳务交易的结果不能够可靠估计。,（一）在资产负债表日，提供劳务交易的结果能够可靠估计的，采用完工百分比法确认提供劳务收入1.提供劳务交易的结果能够可靠估计的条件（同时满足）：（1）收入的金额能够可靠地计量；（2）相关的经济利益很可能流入企业；（3）交易的完工进度能够可靠地确定；（4）交易中已发生和将发生的成本能够可靠地计量。,2.完工百分比法1提供劳务交易完工进度的确定方法（1）已完工的测量；（2）已经发生的成本占估计总成本的比例（经常用的）；（3）已经提供的劳务占应提供劳务总量的比例。,2完工百分比法的运用本期确认的收入劳务总收入本期末止劳务的完成程度以前期间已确认的收入本期确认的费用劳务总成本本期末止劳务的完成程度以前期间已确认的费用,【例】A公司于207年12月1日接受一项设备安装任务，安装期为3个月，合同总收入600000元，至年底已预收安装费440000元，实际发生安装费用280000元（假定均为安装人员薪酬），估计还会发生120000元。假定甲公司按实际发生的成本占估计总成本的比例确定劳务的完工进度。,实际发生的成本占估计总成本的比例=280000（280000+120000）=70%207年12月31日确认的提供劳务收入=60000070%0=420000（元）207年l2月31日结转的提供劳务成本=（280000+120000）70%0=280000（元）,预收劳务款时：借：银行存款440000贷：预收账款440000实际发生劳务成本时：借：劳务成本280000贷：应付职工薪酬280000207年l2月31日确认提供劳务收入并结转劳务成本时：借：预收账款420000贷：主营业务收入420000借：主营业务成本280000贷：劳务成本280000,1.已经发生的劳务成本预计能够得到补偿的按照已经发生的劳务成本金额确认提供劳务收入，并按相同金额结转劳务成本。2.已经发生的劳务成本预计只能部分得到补偿的应按能够得到补偿的劳务成本金额确认收入，并将已经发生的成本结转劳务成本。3.已经发生的劳务成本预计全部不能得到补偿的应将已经发生的劳务成本计入当期损益，不确认提供劳务收入。,（二）企业在资产负债表日，提供劳务交易的结果不能够可靠估计(四个条件不能同时满足),【例】甲公司于208年12月25日接受乙公司委托，为其培训一批学员，培训期为6个月，209年1月1日开学。协议约定，乙公司应向甲公司支付的培训费总额为60000元，分三次等额支付，第一次在开学时预付，第二次在209年3月1日支付，第三次在培训结束时支付。209年1月1日，乙公司预付第一次培训费。至209年2月28日，甲公司发生培训成本15000元（假定均为培训人员薪酬）。209年3月1日，甲公司得知乙公司经营发生困难，后两次培训费能否收回难以确定。,（1）208年1月1日收到乙公司预付的培训费时：借：银行存款20000贷：预收账款20000（2）实际发生培训支出15000元时：借：劳务成本15000贷：应付职工薪酬15000（3）208年2月28日确认提供劳务收入并结转劳务成本时：借：预收账款15000贷：主营业务收入15000借：主营业务成本15000贷：劳务成本15000,B公司2011年4月1日接受一项劳务合同，合同期限为2年，合同收入为300万元，原估计总成本为170万元（全部为职工薪酬）。采用已提供的劳务量占应提供的劳务量的百分比法确认收入，资料如下：,（1）2011年借：劳务成本70贷：应付职工薪酬70借：银行存款150贷：预收账款1502011年确认收入3009/240112.50（万元）2011年确认成本（70110）9/24067.50（万元）借：预收账款112.50贷：主营业务收入112.50借：主营业务成本67.50贷：劳务成本67.50,2011资产负债表中存货的数额和2011利润表中营业利润的数额？,借：劳务成本100贷：应付职工薪酬100借：银行存款120贷：预收账款1202012年确认收入30021/24112.5150（万元）2012年确认成本（7010020）21/2467.598.75（万元）借：预收账款150贷：主营业务收入150借：主营业务成本98.75贷：劳务成本98.75,借：劳务成本36贷：应付职工薪酬36借：银行存款30贷：预收账款302013年确认收入30024/24（112.50150）37.50（万元）2013年确认成本（7010036）24/24（67.5098.75）39.75（万元）借：预收账款37.50贷：主营业务收入37.50借：主营业务成本39.75贷：劳务成本39.75,1.销售商品部分和提供劳务部分能够区别且能够单独计量的应将销售商品部分作为销售商品处理，将提供劳务部分作为提供劳务处理；2.销售商品部分和提供劳务部分不能够区分的，或虽能区分但不能单独计量的应将销售商品部分和提供劳务部分全部作为销售商品处理。,（三）同时销售商品和提供劳务,【例】甲公司与乙公司签订合同，向乙公司销售一部电梯并负责安装。甲公司开出的增值税专用发票上注明的价款合计为1000000元，其中电梯销售价格为980000元，安装费为20000元，增值税税额为170000元。电梯的成本为560000元；电梯安装过程中发生安装费12000元，均为安装人员薪酬。假定电梯已经安装完成并经验收合格，款项尚未收到；安装工作是销售合同的重要组成部分。,（1）电梯发出结转成本560000元时：借：发出商品560000贷：库存商品560000（2）实际发生安装费用12000元时：借：劳务成本12000贷：应付职工薪酬12000（3）电梯销售实现确认收入980000元时：借：应收账款1150000贷：主营业务收入980000应交税费应交增值税（销项税额）170000,借：主营业务成本560000贷：发出商品560000（4）确认安装费收入20000元并结转安装成本12000元时：借：应收账款20000贷：主营业务收入20000借：主营业务成本12000贷：劳务成本12000,假定电梯销售价格和安装费用无法区分：（1）电梯发出结转成本560000元时：借：发出商品560000贷：库存商品560000（2）发生安装费用12000元时：借：劳务成本12000贷：应付职工薪酬12000（3）销售实现确认收入l000000元并结转成本572000元时：借：应收账款1170000贷：主营业务收入1000000应交税费(销项税额）170000借：主营业务成本572000贷：发出商品560000劳务成本12000,1.安装费（1）如果安装费是与商品销售分开的，则应在年度终了时根据安装的完工程度确认收入（2）如果安装费是商品销售收入的一部分，则应与所销售的商品同时确认收入2.宣传媒介收费（1）宣传媒介收费应在相关的广告或商业行为开始出现于公众面前时予以确认（2）广告的制作费则应在年度终了时根据项目的完成程度确认3.为特定客户开发软件的收费在资产负债表日根据开发的完工进度确认收入。4.包括在商品售价内可区分的服务费在提供服务的期间内分期确认为收入。,（五）其他特殊劳务收入,5.艺术表演、招待宴会和其他特殊活动的收费（1）因艺术表演、招待宴会以及其他特殊活动而产生的收入，应在这些活动发生时予以确认；（2）如果是一笔预收几项活动的费用则这笔预收款应合理分配给每项活动。6.申请入会费和会员费收入（1）如果所收费用只允许取得会籍，而所有其他服务或商品都要另行收费，则在款项收回不存在任何不确定性时确认为收入（2）如果所收费用能使会员在会员期内得到各种服务或出版物，或者以低于非会员所负担的价格购买商品或接受劳务则该项收费应在整个受益期内分期确认收入。,7.特许权费收入（1）属于提供设备和其他有形资产的部分应在这些资产的所有权转移时，确认为收入（2）属于提供初始及后续服务的部分在提供服务时确认为收入8.长期为客户提供某重复劳务收取的劳务费应在相关劳务活动发生时确认为收入。如企业收取的物业管理费等。,甲公司与乙公司签订协议，甲公司允许乙公司经营其连锁店。协议约定，甲公司共向乙公司收取特许权费600000元，其中提供家具、柜台等收费200000元，这些家具、柜台成本为180000元；提供初始服务，如帮助选址、培训人员、融资、广告等收费300000元，共发生成本200000元（其中，140000元为人员薪酬，60000元为支付的广告费用）；提供后续服务收费100000元，发生成本50000元（均为人员薪酬）。协议签订当日，乙公司一次性付清所有款项。（1）收到款项时：借：银行存款600000贷：预收账款600000,（2）确认家具、柜台的特许权费收入并结转成本时：借：预收账款200000贷：主营业务收入200000借：主营业务成本180000贷：库存商品180000（3）提供初始服务时：借：劳务成本200000贷：应付职工薪酬140000银行存款60000借：预收账款300000贷：主营业务收入300000借：主营业务成本200000贷：劳务成本200000,（4）提供后续服务时：借：劳务成本50000贷：应付职工薪酬50000借：预收账款100000贷：主营业务收入100000借：主营业务成本50000贷：劳务成本50000,（一）内容（1）利息收入（金融企业）；（2）使用费收入。企业对外出租资产收取的租金、进行债权投资收取的利息、进行股权投资取得的现金股利，也构成让渡资产使用权形成的收入。（二）确认条件（1）相关的经济利益很可能流入企业；（2）收入的金额能够可靠地计量。,第四节让渡资产使用权收入的确认和计量,（1）利息收入商业银行的利息收入要按照实际利率确认.（2）使用费收入使用费收入严格来讲是按照合同约定确认收入.如果租金等使用费收入一次性收到，不提供后续服务，那么在收款的时候就确认收入；如果一次性收取使用费并提供后续的服务，那么应该在后续提供服务时确认收入；如果分次收到使用费收入，那么也要按照分次收款的合同约定确认收入.,（三）计量,天宇股份有限公司向乙公司转让其商品的商标使用权，约定乙公司每年年末按年销售收入的10%支付使用费，使用期10年。第一年，乙公司实现销售收入2000000元；第二年，乙公司实现销售收入2500000元。假定天宇公司于每年年末收到使用费，不考虑其他因素。第一年年末：借：银行存款200000贷：其他业务收入200000第二年年末：借：银行存款250000贷：其他业务收入250000,一、建造合同特征及其类型建造合同，是指为建造一项或数项在设计、技术、功能、最终用途等方面密切相关的资产而订立的合同。特征：1.先有买主，后有标的资产，建造或生产的造价在合同签订时已经确定。2.建造或生产的周期较长3.所建造的资产体积大、造价高4.建造合同一般为不可撤销合同。,第五节建造合同收入的确认与计量,建造合同分为固定造价合同和成本加成合同。固定造价合同，是指按照固定的合同价或固定单价确定工程价款的建造合同.成本加成合同，在成本的基础上加上该成本的一定比例或定额费用确定工程价款的合同.,合同成本上升的风险由谁承担？（发包方还是建造方）,（一）合同收入1.合同中规定的初始收入2.因合同变更、索赔、奖励等形成的收入。合同变更：对合同总价款进行变更增加合同收入，就是合同变更的收入.索赔：在建造过程中由于技术原因以及其他不可抗拒的原因导致合同履行存在困难或导致建造合同承建方有损失时所形成的索赔款.奖励：提前完工发包方给予的奖励等。确认条件：（1）客户能够认可或同意因变更、索赔、奖励而增加的收入；（2）该收入能够可靠地计量。【注意】合同完成后处置残余物资取得的收益等与合同有关的零星收益，应当冲减合同成本。,二、合同收入、合同成本的内容,A建筑公司与B客户签订了一份金额为10000万元的建造合同，建造一座水电站。合同规定的建设期为2011年1月1日2013年7月1日。同时，合同还规定，水轮机组由客户采购，于2013年3月1日前交付建造承包商安装。在合同执行过程中，2011年由于钢筋水泥价格上涨，A建筑公司要求客户增加合同价款3000万元，但至2011年末客户未同意。2012年B客户提出修改工程图纸，书面通知A建筑公司同意增加合同价款2000万元。2013年B客户并未在合同规定的时间将发电机交付承包商，根据双方谈判的情况，客户同意向A建筑公司支付延误工期款50