股份支付论文关于不同结算方式下股份支付会计处理方法比较改进建议论文范文参考资料

股份支付论文关于不同结算方式下股份支付会计处理方法比较改进建议论文范文参考资料 北京王蕊 摘要：财政部颁布的企业会计准则第11号股份支付按照结算方式的不同，将股份支付分为以权益结算、以*结算两种类型，其本质都是为了获取员工和其他方服务而给予的股权激励。通过对两种结算方式下会计处理的对比，进一步分析其带来的经济后果并提出了相关建议。 关键词：股份支付；权益结算；*结算；经济后果；改进建议 企业会计准则第11号股份支付对不同结算方式下股份支付会计处理的异同比较 自xx年12月31日上市公司股权激励管理办法（试行）公布实施以来，无论学术界还是在实践中，股份支付得到的关注均日益提高。股份支付，是指企业为获取职工和其他方提供服务，而授予权益工具或承担以权益工具为基础确定的负债的交易，分为以权益结算的股份支付和以*结算的股份支付两种方式，其根本目的是为获取职工或其他相关方提供的服务。企业会计准则第11号股份支付（以下简称股份支付）对两种方式下的股份支付会计处理作出了不同的规定。具体如下表所示。 1两种处理方法的相同之处 通过上表的分析可发现，无论采取哪种结算方式的股权支付，其采用的均是费用化的会计确认原则。这与xx年“新准则”颁布之前的表外披露处理方式存在本质区别，并且使用的计量属性为公允价值计量。不进行股权激励费用化的论据之一是，既然在股票期权等权益工具被行使之前并没有实际上的股票发行，所以无需进行处理。其实质仍是企业为了维持运营，或者为取得更高的运营效率而支付的费用或发生的负债。股份激励费用化处理，有效减轻了企业内部管理层与外部信息使用者之间的信息不对称，使外部信息使用者能更大程度地了解企业的经营管理和薪酬分配现状，并从一定程度上减轻资源错配的情况。而公允价值计量属性应用与当前准则中，对于金融工具普遍采取公允价值计量是统一的，采用该种计量属性反映了股权激励的经济实质，抑制了管理层运用操纵性手段粉饰会计报表的可能，保证外部会计报表信息使用者及其他利益相关方能够获得公允信息。当前，我国会计准则中对股权激励的会计处理方法，与国际财务报告准则第2号以股份为基础的支付(IFRS2)、美国xx年修订的FAS123准则“以股份为基础的支付”( Rxx)保持了基本一致，是我国会计准则国际趋同的一种表现。 2两种处理方法的不同之处 (1)对非在授予日行权的股权激励工具，对与权益工具相关的成本费用确定方法不同。在从授予日到可行权日的等待期内，以权益结算的股权激励，是以授予日时权益工具公允价值为基础，除了权益工具的估计数量发生变化以外，不进行调整；以*结算的股权激励，则需要根据等待期内每个资产负债表日权益工具的公允价值重新进行计量。 (2)对权益的确认方法不同，以权益结算的股权激励，计入所有者权益“资本公积其他资本公积”科目，而以*结算的股权激励，计入负债“应付职工薪酬”科目。 当前处理方式下的经济后果 无论以何种方式进行结算，两种方式下股权激励的经济本质，都是为了换取职工或其他利益相关方服务所付出的代价。但是，当前我国及国际会计准则均根据结算方式的差异而做出了不同的规定，这种人为规定的制度差异，将会导致同一实体在采取不同结算方式股权激励行为时产生不同的经济后果。 1等待期内费用计算方法不同带来的影响 在等待期内，由于采取不同的结算方式，确认的成本费用不同，导致企业为了获取相同的服务，采取本质相同的激励，却因为结算方式的不同，带来了会计核算上不同的经营成果。如果权益工具的公允价值，在等待期内的资产负债表日与授予日发生了较大变动，将会导致总体利润发生大额变动。在这种情况下，如果权益工具的公允价值出现较大幅度上升，则采取*结算方式股份支付的企业利润水平将更低；如果权益工具的公允价值出现较大幅度下降，则采取权益结算方式股份支付的企业利润水平将更低。因此，企业经营者可利用对权益工具价值的不同预期，而采取不同的结算方式，从而进行盈余操纵，这样就降低了不同企业之间会计信息的可比性。同时，这种由于权益工具公允价值变动而带来的经营成果的差异，并不是企业经营状况的真实反映，不利于真实客观地进行企业业绩评价和估值，从而导致外部利益相关者合理运用会计信息做出决策。 2权益确认不同带来的影响 (1)以权益结算的股权激励，其会计核算为借记成本费用类科目，贷记资本公积一其他资本公积科目。前者导致净利润下降和所有者权益总额减少，后者导致所有者权益总额增加。由于两者变动金额相等，公司的所有者权益金额保持不变，只是在所有者权益内部不同科目之间发生了不同归集。由于公司负债金额也未发生变化，因此资产总额还是保持不变的，公司的整体资本结构并不因为权益工具的核算而出现任何改变。 (2)以*结算的股权激励，其会计核算为借记成本费用类科目，贷记应付职工薪酬科目。前者导致净利润下降和所有者权益总额减少，后者导致负债总额增加。由于两者变动金额相等，公司的资产总额还是保持不变的，但公司的资产负债率却出现了上升。这种变化导致公司对外传递的资本结构信息发生了变动，从而影响了外部信息使用者对于公司财务状况的评判，进而影响其对公司的投资决定和投资成本。这种外部条件的变化将回馈到内部，影响公司筹资决策。 通过分析可发现，现行“准则”对不同结算方式的股权激励采取不同的会计核算方式，为企业带来了不同的经济后果。等待期内成本与费用的确认方法不同，导致企业经营成果的会计数据缺乏可比性；权益确认的不同，导致企业的负债相对水平发生改变，从而带来资本结构的差异，进而影响了债权人衡量公司举债经营的能力和发放贷款的可靠安全程度，进一步影响了企业的筹资决策。 对企业会计准则第11号股份支付的改进建议 1改进以权益结算股份支付成本费用的确认方法 改进以权益结算股份支付成本费用的确认方法，即把权益工具的确认价值，从当前的授予日公允价值计量，改为按可行权日公允价值计量。原因是： (1)股份支付第六条规定，完成等待期内的服务或达到规定业绩条件才可行权的换取职工服务的以权益结算的股份支付，在等待期内的每个资产负债表日，应当以对可行权权益工具数量的最佳估计为基础，按照权益工具授予日的公允价值，将当期取得的服务计入相关成本或费用和资本公积，不确认其后续公允价值变动。这与“准则”将以权益结算的股份支付定义为“为获取服务而以股份或其他权益工具作为对价”的规定存在不一致。 (2)就行权等待期整体而言，以权益支付的股份激励所实际支付的对价，应为权益工具公允价值与行权数量的乘积。其中，后者的变动会在每个资产负债表日得到不断调整确认，而前者的确定，则有按照授予日和按照可行权日公允价值计量的两种方法。前者体现的是固定计量，后者体现了动态计量。从“准则”的规定看，授予日是指股份支付协议或类似条款获得批准的日期。在授予日，双方或多方就股权激励协议条款达成共同的意向，并取得公司权利机构主体的批准。但在授予日后，权益工具还必须经过等待期，直至协议条款得到满足才能真正行权，企业为获得该种服务而实际支付的对价在此时才能真正确定。因此，权益工具公允价值应采用可行权日公允价值计量，而并非采用授予日公允价值计量。 (3)从公允价值的理论构成看，在两个日期间，权益工具公允价值差异可分为两部分：一部分是等待期的货币时问价值，这是一个固定值；另一部分是股份支付计划所带来的激励的价值，这是一个变动值。在市场条件相对稳定的情况下，授予日与可行权日之间权益工具公允价值的差异越大，说明股权激励计划的实施效果越佳，产生的价值越高，职工和利益相关方可得到的报酬也越大。但其在资产负债表和权益表中所体现的数字，却不因为这种差异而发生任何改变，即受限于当前会计准则规定，而采取授予日公允价值计量、不确认后续公允价值变动而保持不变，无法体现职工和利益相关方提供的服务越有价值、资本市场反映股价越高，而激励作用越明显的原则。 2改进以权益结算股份支付的权益确认方法 改进以权益结算股份支付的权益确认方法，即把权益工具确认时的贷方科目，计入负债类应付职工薪酬科目。原因是： (1)从会计准则对会计要素的定义出发。负债，是指企业过去的交易或者事项形成的、预期会导致经济利益流出企业的现时义务（企业会计准则基本准则第二十三条）；职工薪酬，是指企业为获得职工提供的服务，而给予各种形式的报酬以及其他相关支出（企业会计准则第9号职工薪酬第二条）。根据这两个定义，管理层和相关关键员工向企业提供服务，而获得与权益工具相关的报酬，属于职工薪酬的定义范畴。这种经济活动预期将导致经济利益流出企业，是企业的现时义务。因此，形成了企业的一项负债，应通过负债类应付职工薪酬科目进行核算。 (2)从税务处理的角度出发。从个人所得税的有关规定看，员工接受上市公司授予的股票期权，行权时其从企业取得股票的实际购买价低于购买日公平市价（该股票当日的收盘价）的差额，是因员工在企业的表现和业绩情况而取得的与任职、受雇有关的所得，应按“工资、薪金所得”适用的规定计算缴纳个人所得税（财政部、国家税务总局关于个人股票期权所得征收个人所得税问题 _财税xx35号）。同时也更有利于税务执法机关对个人所得税的征收和监管。从企业所得税的角度看，股权激励作为企业为获得相关服务而以权益工具形式进行支付对价的交易，相关费用可以在税前扣除。由于当前会计准则和税法对于该种成本费用的确认时间不同，前者在资产负债表日确认、后者在行权日确认。因此产生了暂时性差异，应按照资产负债表法，进行暂时性差异的