成本还原方法新探

1/13成本还原方法新探摘要传统成本还原的基数一律定为上步骤本期所产完工半成品成本，没有考虑期初在产品和本期从仓库领用半成品的成本结构与上步骤本期完工半成品成本结构的差异因素，所以还原结果不够准确。本文认为，产成品成本中“半成品”或“直接材料”项目应根据客观包含的期初在产品成本中的“半成品”或“直接材料”、本期直接领用上步骤本期完工半成品成本、本期领用自制半成品库的半成品成本三个部分分别进行还原。关键词成本还原；成本结构；成本项目成本还原是指在逐步综合结转分步法下，将最后一个步骤计算出的产成品成本中耗用前步骤自制半成品的综合成本，逐步分解还原为原始的真实成本项目构成的一项成本计算工作。采用逐步综合结转法结转各步骤半成品成本，是以“半成品”或“直接材料”项目来综合反映的，这样计算出来的产品成本，不能真实反映产品的原始成本构成，不是产品成本的实际结构，因而不能据以分析和考核产品成本构成与水平，不利于成本对比分析和考核产品成本计划的执行情况，也不利于成本预测、决策。为了满足成本管理上的需要，必须进行成本还原。成本还原，必须确2/13认两个要素一是还原对象完工产品成本中所含上步骤转入半成品成本；二是还原基数或标准上步骤所产半成品总成本或单位成本及其各成本项目的成本。有了这两个指标，就能进行成本还原了。传统成本还原方法是从最后一个步骤向前推算，将其耗用上步骤半成品的综合成本，按上步骤本期完工半成品成本项目的构成比例，逐步分解还原为原始成本项目，然后将各步骤中相同成本项目的金额相加，得到按原始成本项目反映的产品成本。这种成本还原的基数一律定为上步骤本期所产完工半成品成本，没有考虑期初在产品和本期从仓库领用半成品的成本结构与上步骤本期完工半成品成本结构的差异因素，所以还原结果不够准确，有必要对传统的成本还原方法进行改进。逐步综合结转分步法是适应大量大批多步骤连续式生产的企业，这类企业一般是陆续投产陆续完工，各步骤月末常存在在产品，因而要求月末进行在产品成本计算。这样，各步骤月初一般都有在产品，相应也记有月初在产品成本。由于各月份具体生产情况不同，发生的生产费用亦存在差异，相应月初在产品成本构成与本期上步骤完工半成品成本构成也不一样。此外，这类企业根据管理上的需要，完工半成本可以入库，也可以直接转入下步骤继续加工，当从仓库领用半成品时，其计价方式可采用先进先出法、移动加权平均法、后进先出法、全月一次加权平均3/13法、个别计价法等，按这些方法计算的领用半成品成本及构成与上步骤本期完工半成品成本及构成完全不等。可见，本期完工产品成本中“半成品”或“直接材料”项目，客观上由期初在产品成本中的“半成品”或“直接材料”、本期直接领用上步骤本期完工半成品成本、本期领用自制半成品库的半成品成本等三部分构成，一律按上步骤本期完工半成品成本结构还原，肯定结果不准确，故需要予以改进。那么，怎样才能使成本还原资料真实可靠呢笔者认为应根据产成品成本中“半成品”或“直接材料”项目所包含的三个内容分别进行还原，即期初在产品成本部分，按企业成本计算规程，以期初在产品成本为基础，推算出上步骤上期完工半成品单位成本结构，予以还原；直接领用的上步骤本期完工半成品成本部分，按上步骤本期完工半成品成本结构还原；领用半成品库的半成品成本部分，按规定的计价方法所结转的成本结构进行还原。现举一特殊实例来说明如下某企业大量生产甲产品，该产品经三个工序加工完成，即第一步骤投入原材料加工成A半成品入库，第二步骤从库存领用A半成品继续加工成B半成品转入第三步骤，第三步骤对B半成品再继续加工成甲产品。该企业规定领用半成品按全月一次加权平均法计价；当期完工产品数量期初在产品数量，月初在产品成本全部由本期完工产品负担，若期初在产品数量，则按比例负4/13担月初在产品成本；本期发生的生产费用在各步骤的完工产品与在产品之间按约当产量法分配，原材料于开始生产时一次投入，月末在产品完工程度三个步骤分别为50、60、80。某月的产量记录和有关成本计算资料如下1产量记录表1单位件项目一步骤二步骤三步骤月初在产品100150120本月投产000000本月完工500050月末在产品150002费用资料表单位元项目直接材料半成品直接人工制造费用合计第一步骤月初在产品50041018264本月费用64001198151303515第二步骤月初在产品10906004801170本月费用1405176221680第三步骤月初在产品22016503800530本月费用557223307908根据上述资料，按逐步综合结转分步法计算产品成本如下5/13表成本计算单产品名称A半成品19年月完工产量350件成本项目月初在产品成本本月费用生产费用合计完工产品成本月末在产品成本月初在产品成本本月费用合计约当产量单位成本分配金额直接材料5006400290050000165003000900直接人工4119812734492510619115制造费用101151301246013472670合计26435161779264883070914685本月发生的材料费用,只有本月投产的产品才耗用,故6/13期初在产品不负担；42535015050表自制半成品明细账产品名称A半成品19年月单位元月份项目数量件实际成本直接材料直接人工制造费用合计月初余额本月增加合计单位成本生产领用00月末余额50表成本计算单产品名称B半成品19年月完工产量300件成本项目7/13月初在产品成本本月费用生产费用合计完工产品成本月末在产品成本月初在产品成本本月费用合计约当产量单位成本分配金额半成品109081229212109000直接人工600制造费用480合计表成本计算单产品名称甲产品19年月完工产量350件成本项目月初在产品成本本月8/13费用生产费用合计完工产品成本月末在产品成本月初在产品成本本月费用合计约当产量单位成本分配金额半成品直接人工制造费用合计0530表六中完工产品成本的“半成品”项目为元，是综合费用，需要进行成本还原。其还原程序如下1确定还原对象。本例还原对象为元，其中月初半成品成本部分为32200元、本月耗用上步骤完工半成品成本部分为元。2按上步骤完工半成品成本结构分别进行成本还原。月初在产品成本部分还原。根据企业成本计算规程规定，以第二步骤月初在产品成本资料推算出第二步骤上期完工半成品单位成本结构，借以进行成本还原；对按第二步骤9/13上期完工半成品成本还原后仍存在的“半成品”部分，再按“自制半成品A半成品”期初单位成本结构还原。本例成本还原如下表成本还原计算表项目直接材料半成品直接人工制造费用合计第一步骤上期完工半成品单位成本金额比例第一次成本还原第一步骤A半成品库月初单位成本金额比例100第二次成本还原210901503600150601002本月直接耗用半成品成本部分还原。首先按第二步骤本期完工半成品成本结构还原，然后对第一次还原后的综合成本，再按本期从仓库领用半成品的成本结构还原。本例还原结果如下表成本还原计算表项目直接材料半成品直接人工制造费用合计第一步骤上期完工半成品单位成本金额比例10/13第一次成本还原第二次成本还原A半成品月初单位成本金额100比例A半成品月初发出成本金额比例合计从第二步骤成本计算单中取得；本部分的综合成本是由第二步骤期初在产品成本和本期领用半成品成本两者共同结转构成，故应分解成两部分，分别按A半成品库月初成本和本月发出成本结构还原。其中，期初半成品转移成本16169元2109021090，本期领用半成品转移成本元21090汇总成本还资料，计算出本期完工产品成本的真料成本结构。本例成本还原的最终结果为表成本还原汇总表项目直接材料直接人工制造费用合计还原前成本月初半成品成本部分还原第一次还原第二次还原本期耗用半成品成本还原第一次还原11/13第二次还原合计为了检验上述成本还原结果是否正确，现仍以上例资料，按逐步分项结转分步法计算完工产品成本。第一步骤成本计算与综合结转分步法下相同，第二、第三步骤成本计算如下表10成本计算单产品名称B半成品19年月完工产量300件成本项目月初在产品本月费用生产费用合计月末在产品本月完工半成品上步转入本步发生上步转入本步发生上步转入本步发生上步转入本步发生上步转入本步发生合计直接材料直接人工制造费用合计1090根据企业成本计算规定,月初在产品成本应由完工产品负担,因此,月末在产品只负担本月发生的费用,其中“上步转入”应按100完工程度负担,“本步发生”按60完工程度负担；为了简化计算,直接用“生产费用合计月末在12/13产品”进行计算；按A半成品库月初单位成本还原。表11成本计算单产品名称甲产品19年月完工产量350件成本项目月初在产品本月费用生产费用合计月末在产品本月完工半成品上步转入本步发生上步转入本步发生上步转入本步发生上步转入本步发生上步转入本步发生合计直接材料直接人工制造费用13/13合计按第二步骤上月完工半成品成本结构和A半成品库上月发出成本结构还原。由此看出，表11中本月完工产品成本的总成本及