增值税暂行条例及实施细则

增值税使用手册（或者增值税实践指南、增值税札记等等）黑体增值税暂行条例宋体增值税暂行条例实施细则华文中宋规范性文件楷体自我解释幼圆专题楷体第一次修改增值税暂行条例及实施细则国务院令2008第538号1993年12月13日中华人民共和国国务院令第134号发布2008年11月5日国务院第34次常务会议修订通过财政部国家税务总局令第50号第一条根据中华人民共和国增值税暂行条例（以下简称条例），制定本细则。第一条在中华人民共和国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个人，为增值税的纳税人，应当依照本条例缴纳增值税。第二条条例第一条所称货物，是指有形动产，包括电力、热力、气体在内。销售不动产和转让无形资产缴纳营业税。消费税的征税对象为部分征收增值税的消费品，因此按照征税对象划分，流转税分为增值税和营业税。货物的流转税征收划分无形资产缴纳营业税；有形资产中，动产缴纳增值税，不动产缴纳营业税。条例第一条所称加工，是指受托加工货物，即委托方提供原料及主要材料，受托方按照委托方的要求，制造货物并收取加工费的业务。受托加工最后体现在委托方（对方）的销售里，而加工（包括委托加工）反映在（己方）销售里面，不需要另外规定纳税义务。条例第一条所称修理修配，是指受托对损伤和丧失功能的货物进行修复，使其恢复原状和功能的业务。自己货物的修理修配含在（己方）销售里。营业税应税劳务是指属于交通运输业、建筑业、金融保险业、邮电通信业、文化体育业、娱乐业、服务业税目征收范围的劳务。劳务的流转税征收范围受托加工、修理修配缴纳增值税，其他营业税条例列举的缴纳营业税。增值税问题解答（国税函【1995】288号）七、问货物的生产企业为搞好售后服务，支付给经销企业修理费用，作为经销企业为用户提供售后服务的费用支出，对经销企业从货物的生产企业取得的“三包”收入，应如何征税答经销企业从货物的生产企业取得“三包”收入，应按“修理修配”征收增值税。（288号文件有两个版本，因为总局发文的时候出现了疏漏，即有两个第三条。后来通行的文本都作了修正，即把第二个“第三条”改为第四条，后面的条文顺延。但总局近年关于失效和废止的规范性文件清单采用的是原先的版本，因此根据（国税发20097号文件）的规定，288号文件上面这条没有失效。）第三条条例第一条所称销售货物，是指有偿转让货物的所有权。条例第一条所称提供加工、修理修配劳务（以下称应税劳务），是指有偿提供加工、修理修配劳务。单位或者个体工商户聘用的员工为本单位或者雇主提供加工、修理修配劳务，不包括在内。内部职工的应税劳务包含在销售里面。本细则所称有偿，是指从购买方取得货币、货物或者其他经济利益。现实的经济利益复杂，包含许多间接的利益传送，比如关联方之间的馈赠、货物置换等，纳税人容易以此逃避纳税义务，所以要作这样兜底的规定，需要在实际工作中根据税法原则进行实质性判断。第四条单位或者个体工商户的下列行为，视同销售货物视同销售仅限于货物，不包括应税劳务，如无偿受托提供加工业务、修理修配劳务。视同销售规定是对税法销售概念的补充，是税法特有的概念。另外一个角度的理解是来自税法与财务制度的差异，需要对经营活动作出实质性判断；同时从管理制度上堵塞税制的漏洞，防止税收的流失。其负面作用是错误扩大征税范围，或者重复征税。制定与实施企业会计制度的目的就是为了真实、完整地反映企业的财务状况、经营业绩，以及财务状况变动的全貌，为政府部门、投资者、债权人、企业管理者以及其他会计报表使用者提供决策有用的信息。因此，根本点在于让投资者或潜在的投资者以及利益相关人了解企业资产的真实性和盈利可能性。制定税法目的是取得国家的财政收入，对经济和社会发展进行调节，保护纳税人的权益。每个利益相关人的利益诉求不同，所以财务制度是企业的事情。人大多是风险规避者，因此采用谨慎性原则。而税法需要统一和同等的规范。（一）将货物交付其他单位或者个人代销；（二）销售代销货物；（三）设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送其他机构用于销售，但相关机构设在同一县（市）的除外；国家税务总局关于企业所属机构间移送货物征收增值税问题的通知（国税发1998137号）中华人民共和国增值税暂行条例实施细则第四条视同销售货物行为的第（三）项所称的用于销售，是指受货机构发生以下情形之一的经营行为一、向购货方开具发票；二、向购货方收取货款。受货机构的货物移送行为有上述两项情形之一的，应当向所在地税务机关缴纳增值税；未发生上述两项情形的，则应由总机构统一缴纳增值税。如果受货机构只就部分货物向购买方开具发票或收取货款，则应当区别不同情况计算并分别向总机构所在地或分支机构所在地缴纳税款。县级是财政的计算单位，也是税务管理的基本单位，将县级之间的货物移送作为销售出自地方财政体制和税收管理，并不依据法理。这条规定的关键在货物移送的目的是用于销售，不以销售为目的的不在此列，并对“用于销售”的判断标准作出限制。（四）将自产或者委托加工的货物用于非增值税应税项目；营业税暂行条例第一条在中华人民共和国境内提供本条例规定的劳务（以下简称应税劳务）、转让无形资产或者销售不动产的单位和个人，为营业税的纳税义务人（以下简称纳税人），应当依照本条例缴纳营业税。非增值税应税项目指营业税应税项目，不再属于增值税的链条，在完成生产加工过程后确认纳税义务。（五）将自产、委托加工的货物用于集体福利或者个人消费；购进货物用于非增值税应税项目、集体福利和个人消费进项转出，而自产、委托加工的视同销售，因为自产、委托加工的货物纳税人自身生产加工的增值出售的货物，在价值上等同与购进货物。（六）将自产、委托加工或者购进的货物作为投资，提供给其他单位或者个体工商户；（七）将自产、委托加工或者购进的货物分配给股东或者投资者；（八）将自产、委托加工或者购进的货物无偿赠送其他单位或者个人。上述三项内容从实质判断上可以分解为先作销售（包括销售给自己）投资或者分配、赠送两项行为。赠送行为比较复杂，包括与生产经营相关的内容，这部分是否单独作视同销售呢我的理解是所有的赠送行为都是视同销售。差别在于赠送行为完成以后，是否仍然存在于该纳税人的增值税链条之中。一、增值税的视同销售与进项转出1、购进钢板100万，取得进项17万，将其用于制造自用厂房。2、购进钢板100万，取得进项17万，先制成钢材，再将钢材用于制造自用厂房。根据增值税暂行条例及其实施细则，用于非增值税应税项目的购进货物不得抵扣，将自产或者委托加工的货物用于非增值税应税项目视同销售。这两个例子的区别在于后者的将钢板制成相应的钢材属于增值税的纳税义务，需要缴纳增值税。假如按照该纳税人同期平均销售价格计算销售额110万（），销项187万，那么视同销售额为1871717万元。而不得抵扣为17170。那么可以这样理解进项转出平价的视同销售。我们习惯的做法是将进项转出或者视同销售单独拿出来计算，假定原先的17万进项已经低扣，那么进项转出与视同销售分别补税17万和187万。3、购进钢板100万，取得进项17万，将钢板作为投资给G公司，取得相应的股份。投资可以分解为将钢板卖给G公司将所得资金入股。按照经营钢板批发（或者零售）企业的平均销售价格计算销售额102万，销项1734万，那么视同销售额为173417034万。4、购进钢板100万，取得进项17万，先制成钢材，再将钢材用于制造自用设备。前面跟第2题一样，视同销售为187万。但这个187万视同销售的钢材用于制造设备是允许抵扣的。就是说即使作了视同销售，以后还是允许抵扣的。而允许抵扣的就是万，等于购入万的钢材用于设备制造，结果是这个187万视同销售的结果仍等于不作处理。换一个题型直接购入设备187万，那么允许抵扣的金额是187万。这等同于按照视同销售计算的自制设备。因此，视同销售的规定只是增值税的一个环节而已，并不意味在以后的环节不能抵扣，仍然可以成为下一道生产环节或者最终销售的进项。那么什么时候产生真实的纳税义务呢1、脱离纳税人自己的经营（即纳税义务）范畴。比如将产品销售给其他增值税纳税人，纳税义务转给其他纳税人，那么需要履行已经产生的纳税义务。到了法定纳税时间产生纳税义务，未履行并不是没有纳税义务，而是时间性差异。2、离开增值税纳税义务的链条。像用于非增值税应税项目、集体福利和个人消费等等。而视同销售（包括进项转出）只有这样的情况才能产生真实的纳税申报义务。否则，即使理论上属于视同销售，仍然有可能成为下一道环节的进项抵扣，结果抵消了原来的视同销售。现实纳税义务的一个很大区别是在增值税管理方面，如果没有取得进项发票或者取得不得抵扣的进项发票，那么视同销售意味着重复纳税。二、所得税的处理所得税没有进项转出的概念。这里有两层意思，一是进项转出是增值税独有的。相对与所得税，对应成本费用的是不得税前扣除；对应收入的是视同销售。二是所得税不存在非应税项目，增值税只覆盖部分流转额（另一部分属于营业税），而所得税是覆盖与所得相关的所有收入。因此在概念上约定，增值税的进项转出是所得税的视同销售。那么所得税视同销售产生纳税义务的界限是什么呢只有一种情况，即离开自己的经营（纳税义务）范畴。关于企业处置资产所得税处理问题的通知（国税函2008828号）关于资产处置以资产所有权属改变作为销售的标准也是基于这样的判断。比方将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债等要作视同销售。从法理上应该将分解为先将货物等销售给对方将销售所得捐赠给对方。前面的销售行为是等同于按照市价出售货物。后面的捐赠等行为按照税前扣除的标准予以扣除。那么为什么不将内部处置规定为视同销售呢因为即使将其作为视同销售，那么也仅仅是时间性差异。4、购进钢板100万，取得进项17万，先制成钢材，再将钢材用于制造自用设备。如果做视同销售，当期增加应纳税所得17万。假定设备的折旧期限为10年，不考虑残值，那么这17万的应纳税所得将分10年在固定资产投入使用后每年以017万税前扣除。或者说不作视同销售的话，以后每年的折旧是017万，视同销售是0187万，前提是当年先要增加应纳税所得17万。交际应酬的香烟是否视同销售实物应酬可以分解为两个行为。以香烟为例，购买100元的香烟，然后赠送给客户。等于把100元买来的香烟卖给被赠方（可以合理认定为平价销售，但即使按照成本利润计算也不影响整个判断），然后赠送100元，即视同销售赠送。因为是平价的视同销售，那么实际结果等同进项转出。从被赠方这边也可以这样分解，等于从赠送方接受100元，再用100元去买香烟。那么我们就这样看赠送方的行为先拿100元（1）买香烟，然后将香烟卖给被赠方获得100元（2）收入，同时向被赠方赠送100元（3）。先从税法原理来分析视同销售行为100元（2）进项100元（1）0，而赠送100元（3）可以抵扣。或者将100元（3）与100元（2）相抵，等于抵扣100（1）。这样与不作视同销售的结果相同，等于不作处理。问题是细则第二十二条规定，纳税人的交易应酬费用不得抵扣，即100元（3）不能抵扣，那么与不作处理的差别等于要补100元（2），因为认定为平价销售，结果等于进项转出，即100元（1）不得抵扣。这跟我们的常识认知相符。可问题还在于税法规定商业企业一般纳税人零售的烟酒等消费品不得开具专用发票，那么100元（1）可以说几乎不能取得进项发票，因而不能抵扣。所以这样最大可能就是要征100（2）的增值税了，而且税率的最大可能是17。所得税的处理视同销售100（2）100（1）0捐赠100（3）在允许的范围内税前扣除60元。财政部、国家税务总局关于全国实施增值税转型改革若干问题的通知（20081219财税2008170号）六、纳税人发生细则第四条规定固定资产视同销售行为，对已使用过的固定资产无法确定销售额的，以固定资产净值为销售额。消费型增值税的特例，购入固定资产一次性抵扣，但价值的转移还是需要一个时间段。第五条一项销售行为如果既涉及货物又涉及非增值税应税劳务，为混合销售行为。除本细则第六条的规定外，从事货物的生产、批发或者零售的企业、企业性单位和个体工商户的混合销售行为，视为销售货物，应当缴纳增值税；其他单位和个人的混合销售行为，视为销售非增值税应税劳务，不缴纳增值税。混合销售的征税原则以纳税人为区分标准，增值税纳税人的混合销售行为征收增值税，营业税纳税人的征收营业税。混合销售指一项行为兼有增值税和营业税应税项目，难以区分。兼营行为是指纳税人的整体经营行为既有增值税也有营业税应税项目。混合销售行为必须涉及货物销售。由于非应税劳务没有对应的进项，纳税人一般通过分解应税项目，设立独立的纳税人经营营业税应税劳务来降低税收负担。本条第一款所称非增值税应税劳务，是指属于应缴营业税的交通运输业、建筑业、金融保险业、邮电通信业、文化体育业、娱乐业、服务业税目征收范围的劳务。非增值税应税劳务以外，还有非应税劳务的概念。不属于增值税和营业税应税劳务的是非应税项目。本条第一款所称从事货物的生产、批发或者零售的企业、企业性单位和个体工商户，包括以从事货物的生产、批发或者零售为主，并兼营非增值税应税劳务的单位和个体工商户在内。第六条纳税人的下列混合销售行为，应当分别核算货物的销售额和非增值税应税劳务的营业额，并根据其销售货物的销售额计算缴纳增值税，非增值税应税劳务的营业额不缴纳增值税；未分别核算的，由主管税务机关核定其货物的销售额（一）销售自产货物并同时提供建筑业劳务的行为；（二）财政部、国家税务总局规定的其他情形。混合销售行为的特例，采用与兼营行为相同的税务处理方式。第七条纳税人兼营非增值税应税项目的，应分别核算货物或者应税劳务的销售额和非增值税应税项目的营业额；未分别核算的，由主管税务机关核定货物或者应税劳务的销售额。不再实行不能分别核算的一并征收增值税的规定，原因可能在于税务管理的因素以及增值税的征收率已经低于营业税税率。第八条条例第一条所称在中华人民共和国境内（以下简称境内）销售货物或者提供加工、修理修配劳务，是指（一）销售货物的起运地或者所在地在境内；（二）提供的应税劳务发生在境内。中华人民共和国境内指中国大陆，不包括香港、澳门和台湾。一种说法是指海关的关境。关境的概念海关法中没有设专条对关境加以描述，但法中的“境”都应当理解为关境。关境是世界各国海关通用的一个概念，指适用同一部海关法的领域（含保税区等）。我国关境是除单独关境以外的中华人民共和国的全部领域。目前我国法律已明确的单独关境有香港特别行政区和澳门特别行政区。在香港和澳门这两个单独关境内，各自实行单独的海关制度。关境与国境存有区别，一般等于，也有大于小于国境的。参考文件关于发布已失效或废止有关增值税规范性文件清单的通知20090202国税发【2009】7号13国家税务总局关于出境口岸国际隔离区免税店销售进口免税品和国产品有关增值税问题的批复（国税函2006313号）第一条“中华人民共和国增值税暂行条例实施细则第七条规定所销售的货物的起运地或所在地在境内系指在中华人民共和国关境以内。因此，在中华人民共和国关境以外发生的销售行为不属于中华人民共和国增值税暂行条例第一条规定在中华人民共和国境内销售货物行为，不征收增值税“14国家税务总局关于出境口岸免税店有关增值税政策问题的通知（国税函200881号）第一条“中华人民共和国增值税暂行条例实施细则第七条规定所销售的货物的起运地或所在地在境内，境内是指在中华人民共和国关境以内“国家税务总局关于出境口岸免税店有关增值税政策问题的通知（国税函200881号）（续前）海关隔离区是海关和边防检查划定的专供出国人员出境的特殊区域，在此区域内设立免税店销售免税品和市内免税店销售但在海关隔离区内提取免税品，由海关实施特殊的进出口监管，在税收管理上属于国境以内关境以外。因此，对于海关隔离区内免税店销售免税品以及市内免税店销售但在海关隔离区内提取免税品的行为，不征收增值税。对于免税店销售其他不属于免税品的货物，应照章征收增值税。前款所称免税品具体是指免征关税、进口环节税的进口商品和实行退（免）税（增值税、消费税）进入免税店销售的国产商品。支持国境的说法认为从法律意义上关境是说不通的，只能是国境。之所以不包括香港和澳门特别行政区，是因为根据香港和澳门特区基本法规定特区不实行全国性的法律除了基本法以及相关辅助法律以外，这样就从法理方面讲通了。国家税务总局取消上述境内即关境的文件大致也属于此理。增值税遵循完全属地原则，跟纳税人的身份无关。第九条条例第一条所称单位，是指企业、行政单位、事业单位、军事单位、社会团体及其他单位。条例第一条所称个人，是指个体工商户和其他个人。流转税与所得税纳税人概念的差异流转税（增值税、消费税和营业税）的纳税人是单位与个人，所得税的纳税人为法人（企业所得税）和个人（个人所得税）。非法人单位纳税人（独立核算、报账式的分支机构等）并不具有完全的民事权利能力和民事行为能力，不能独立享有民事权利和承担民事义务。增值税是完全属地纳税的税种。属地原则是指一国对其领土范围内的一切人或者物或者经济活动行使税收管辖权。只要应税行为发生在中国境内，不管这个纳税人来自境内还是境外都要完全纳税。境内纳税人在境外发生的行为不会产生境内缴纳增值税的义务。所得税是属地兼属人的税种，实行居民和收入来源地税收管辖权。属人原则是指纳税人与征税国之间存在着人身隶属关系，根据这种隶属关系主权国家有权对具有本国公民和居民身份的人实行税收管辖。居民纳税人境外所得先按照属地原则在收入来源地缴一部分所得税，然后回到管辖地完成纳税义务。非居民纳税人在境内的所得先要缴纳部分所得税（非居民所得税），回去后仍要按照所辖国的所得税法纳税。国际税收处理的主要就是所得税和营业税（新企业所得税法将租金、特许权使用费和新营业税暂行条例将应税劳务以及无形资产改为按照承担、支付者的身份确认境内、境外所得）的税收管辖权以及带来的税收抵免等问题。第十条单位租赁或者承包给其他单位或者个人经营的，以承租人或者承包人为纳税人。承包人和承租人作为纳税人是流转税法的特殊规定。第二条增值税税率（一）纳税人销售或者进口货物，除本条第（二）项、第（三）项规定外，税率为17。进口货物销售的起运地或者所在地不在境内。之所以列入增值税纳税义务，是因为国际税收通行消费地纳税原则。消费地纳税即货物在哪个国家（地区）消费就在哪个国家纳税，反之是生产地原则。这就是出口退税、进口征税的原由。因此，出口退税不是税收优惠政策，出口退税的依据是因为进口要纳税。从理论上讲，出口退掉的那部分税收要在进入他国（地区）的进口环节纳税。税收与经济增长的主要差异就是进口。GDP（国内生产总值）投资消费净出口（出口进口），进口是GDP的减项。税收的计税基础投资消费出口进口（出口退税由中央财政负担大部分，出口增值税收入反映在在免和抵里面。），或者GDP出口进口2。（二）纳税人销售或者进口下列货物，税率为粮食、食用植物油；自来水、暖气、冷气、热水、煤气、石油液化气、天然气、沼气、居民用煤炭制品；图书、报纸、杂志；饲料、化肥、农药、农机、农膜；国务院规定的其他货物。财政部国家税务总局关于部分货物适用增值税低税率和简易办法征收增值税政策的通知（财税20099号）一、下列货物继续适用13的增值税税率（一）农产品。农产品，是指种植业、养殖业、林业、牧业、水产业生产的各种植物、动物的初级产品。具体征税范围暂继续按照财政部国家税务总局关于印发农业产品征税范围注释的通知（财税字199552号）及现行相关规定执行。（二）音像制品。音像制品，是指正式出版的录有内容的录音带、录像带、唱片、激光唱盘和激光视盘。（三）电子出版物。电子出版物，是指以数字代码方式，使用计算机应用程序，将图文声像等内容信息编辑加工后存储在具有确定的物理形态的磁、光、电等介质上，通过内嵌在计算机、手机、电子阅读设备、电子显示设备、数字音视频播放设备、电子游戏机、导航仪以及其他具有类似功能的设备上读取使用，具有交互功能，用以表达思想、普及知识和积累文化的大众传播媒体。载体形态和格式主要包括只读光盘CD只读光盘CDROM、交互式光盘CDI、照片光盘PHOTOCD、高密度只读光盘DVDROM、蓝光只读光盘HDDVDROM和BDROM、一次写入式光盘一次写入CD光盘CDR、一次写入高密度光盘DVDR、一次写入蓝光光盘HDDVDR，BDR、可擦写光盘可擦写CD光盘CDRW、可擦写高密度光盘DVDRW、可擦写蓝光光盘HDDVDRW和BDRW、磁光盘M0、软磁盘FD、硬磁盘HD、集成电路卡CF卡、MD卡、SM卡、MMC卡、RSMMC卡、MS卡、SD卡、XD卡、TF1ASH卡、记忆棒和各种存储芯片。（四）二甲醚。二甲醚，是指化学分子式为CH3OCH3，常温常压下为具有轻微醚香味，易燃、无毒、无腐蚀性的气体。为什么不把这部分内容上升到条例里面呢财政部没有设定税率的权限。关于调整矿产品进口环节增值税税率的通知（财关税【2008】99号）经国务院批准，2009年实行增值税转型改革，并调整矿产品增值税税率。矿产品进口环节增值税税率进行相应调整，自2009年1月1日起，附件所列税目矿产品的进口环节增值税税率由13提高到17。关于金属矿非金属矿采选产品增值税税率的通知（财税【2008】171号）根据国务院的决定，现将金属矿、非金属矿采选产品增值税税率问题通知如下一、金属矿采选产品、非金属矿采选产品增值税税率由13恢复到17。二、食用盐仍适用13的增值税税率，其具体范围是指符合食用盐（GB54612000）和食用盐卫生标准（GB27212003）两项国家标准的食用盐。三、本通知所称金属矿采选产品，包括黑色和有色金属矿采选产品；非金属矿采选产品，包括除金属矿采选产品以外的非金属矿采选产品、煤炭和盐。税率的调整应当由国务院决定，财政部国家税务总局调整税率缺乏法定依据。（三）纳税人出口货物，税率为零；但是，国务院另有规定的除外。零税率，即征多少退多少，将出口货物所含的流转税全部退还给出口企业，使其可以用不含税的价格在国际市场上进行公平竞争。我国税法规定，出口退税仅限于增值税和消费税，不包括营业税。增值税一般纳税人退税是以退税率来体现，大部分退税率低于税率，因此不是完全零税率。出口产品计价对增值税税负的影响出口产品按照离岸价的零税率计算销售价格（许多产品的退税率不等于适用税率，在计算销售收入时有些差异），等于含税价；而内销产品是以不含税价计算。同样销售行为，出口产品的价格比内销多一个增值税额，这样税负就不一样了。比如117万（含税价）的销售，适用税率17，5税负。内销的话，销售额100万，销项17万，进项12万，应纳税额5万；而相同税负的出口，销售117万，销项1989万，应纳税额是585万；而取得的进项却是1404万，比内销多204万（即1217）。同样一笔销售，按照同样的税负计算，出口的进项增加了17，恰好是相当于税额的那部分。按照出口零税率（适用税率退税率）计算，出口销售额中含的增值税额是由退税产生的，这部分实际上是没有相应的进项的。所以正常的销售额中内销和出口的税负应该是不一样的。将适用税率与退税率的差额作为进项转出，其含义是在计算销项税额的时候已经将增值税额计入销售收入（含税价），差额进项转出正好与其相抵。税率17、退税率8，进项转出9，那么与内销销售相比，销项中已经增加8的税额；同样从企业所得税的角度，应纳税所得额中已经含有8的收入。出口跟内销的差异，源自取得的出口退税。这部分与进项税额或成本没有任何关系，它只是将企业取得的退税款计入计税基数，即将税款作为销售额，同时将税率退税率的差额和销售额的乘积作进项转出。销售额/（1适用税率）（同等内销产品税负率适用税率退税率）出口销售税负率销售额（同等内销产品税负率适用税率退税率）/（1适用税率）同样上面的例子，退税率为11。出口产品增值税税负率应该是（51711）/117587。所得税的税负率（税负水平）为2。出口产品所得税税负率（21711）/11733将内销与出口收入混在一起管理，实际上降低了出口销售的税负控制水平。这样的做法同时给了企业一个错误的信息，以为销售额中的增值税额也是有相应的进项和相应的成本，于是用一些不合法的手段取得进项或成本的发票达到降低税收负担，形成实际上的需开。当退税率没有变化的时候，问题还是被掩盖的；一旦退税率调低后，进项税额转出68进入成本，财务上的虚假就完全暴露出来。在税收管理中简单地将出口和内销收入等同管理，混淆了两者之间的差异，降低了出口收入的税负水平，形成税收管理的隐患。应该把出口和内销销售额区分开来，使日常管理触及企业真实的税收负担水平，杜绝需开进项发票的管理漏洞。选择出口退税的临界值出口销售按照含税加计算应纳税额，所以实际出口退税率比名义退税率要低，这样在理论上存在一个退税的临界点，低于临界点的出口，退税负收益，因此应当选择内销合算。先不考虑退税的成本。假定退税率为X，进项税额为A（常量），出口销售额（不含税）100万，税率17，那么退税的收益（100（110017）X（100（110017）17A）117X11717A；内销的收益（10017A）10017A。当117X1989A17A时，临界点X289/117247。如果退税率为247的时候，不考虑出口退税对企业增加的业务成本，出口退税得不到任何好处。出口退税对纳税人来说需要增加包括财务等方面的成本，现实考虑到这部分因素。假定成本为B，那么调整后的临界点为247B/117。（四）纳税人提供加工、修理修配劳务（以下称应税劳务），税率为。税率的调整，由国务院决定。第三条纳税人兼营不同税率的货物或者应税劳务，应当分别核算不同税率货物或者应税劳务的销售额；未分别核算销售额的，从高适用税率。从制度层面鼓励准确核算不同税率应税项目的销售额，同样道理适用于兼营免税项目。但在兼营和混合销售涉及营业税的不再采用。第四条除本条例第十一条规定外，纳税人销售货物或者提供应税劳务（以下简称销售货物或者应税劳务），应纳税额为当期销项税额抵扣当期进项税额后的余额。应纳税额计算公式应纳税额当期销项税额当期进项税额一般纳税人抵扣为当期进项税额，那么抵扣的时间应当判断为取得进项的当期。增值税的原则为凭票抵扣，那么取“票”的时间就是抵扣的时间。当然抵扣时间的判断还要考虑到1、增值税专用发票使用规定等税法对抵扣行为的限定。2、销售方未按规定开具发票行为的因素。比较普遍的是一些纳税人没有在法定纳税义务的确认时间而是货物结算完毕或者购买方约定的时间开具发票。与财务制度、企业所得税权责发生制原则以及某些税务管理的收付实现制不同，增值税的抵扣实际上是“凭票抵扣制”。财政部国家税务总局关于部分货物适用增值税低税率和简易办法征收增值税政策的通知（财税20099号）二、纳税人允许抵扣的固定资产进项税额，是指纳税人2009年1月1日以后（含1月1日）实际发生，并取得2009年1月1日以后开具的增值税扣税凭证上注明的或者依据增值税扣税凭证计算的增值税税额。“实际发生”的规定是针对销售方没有按照纳税义务实现时间而故意延后开票的做法。当期销项税额小于当期进项税额不足抵扣时，其不足部分可以结转下期继续抵扣。进项大于销项的原因是凭票抵扣造成，在取得发票的时候直接抵扣，而销售还没有实现。第五条纳税人销售货物或者应税劳务，按照销售额和本条例第二条规定的税率计算并向购买方收取的增值税额，为销项税额。销项税额计算公式销项税额销售额税率第十一条小规模纳税人以外的纳税人（以下称一般纳税人）因销售货物退回或者折让而退还给购买方的增值税额，应从发生销售货物退回或者折让当期的销项税额中扣减；因购进货物退出或者折让而收回的增值税额，应从发生购进货物退出或者折让当期的进项税额中扣减。增值税暂行条例没有一般纳税人的概念，而源自小规模纳税人。一般纳税人就是小规模纳税人以外的增值税纳税人。退回、开票有误等开具红字发票行为扣减增值税额的时间都为发生此行为的当期，并不追溯以往。一般纳税人销售货物或者应税劳务，开具增值税专用发票后，发生销售货物退回或者折让、开票有误等情形，应按国家税务总局的规定开具红字增值税专用发票。未按规定开具红字增值税专用发票的，增值税额不得从销项税额中扣减。增值税专用发票使用规定第十四条一般纳税人取得专用发票后，发生销货退回、开票有误等情形但不符合作废条件的，或者因销货部分退回及发生销售折让的，购买方应向主管税务机关填报开具红字增值税专用发票申请单。申请单所对应的蓝字专用发票应经税务机关认证。第二十六条经认证，有下列情形之一的，不得作为增值税进项税额的抵扣凭证，税务机关退还原件，购买方可要求销售方重新开具专用发票。（一）无法认证。本规定所称无法认证，是指专用发票所列密文或者明文不能辨认，无法产生认证结果。（二）纳税人识别号认证不符。本规定所称纳税人识别号认证不符，是指专用发票所列购买方纳税人识别号有误。（三）专用发票代码、号码认证不符。本规定所称专用发票代码、号码认证不符，是指专用发票所列密文解译后与明文的代码或者号码不一致。第二十七条经认证，有下列情形之一的，暂不得作为增值税进项税额的抵扣凭证，税务机关扣留原件，查明原因，分别情况进行处理。（一）重复认证。本规定所称重复认证，是指已经认证相符的同一张专用发票再次认证。（二）密文有误。本规定所称密文有误，是指专用发票所列密文无法解译。（三）认证不符。本规定所称认证不符，是指纳税人识别号有误，或者专用发票所列密文解译后与明文不一致。本项所称认证不符不含第二十六条第二项、第三项所列情形。（四）列为失控专用发票。本规定所称列为失控专用发票，是指认证时的专用发票已被登记为失控专用发票。关于修订增值税专用发票使用规定的补充通知（国税发200718号）一、（三）因开票有误购买方拒收专用发票的，销售方须在专用发票认证期限内向主管税务机关填报申请单，并在申请单上填写具体原因以及相对应蓝字专用发票的信息，同时提供由购买方出具的写明拒收理由、错误具体项目以及正确内容的书面材料，主管税务机关审核确认后出具通知单。销售方凭通知单开具红字专用发票。（五）发生销货退回或销售折让的，除按照通知的规定进行处理外，销售方还应在开具红字专用发票后将该笔业务的相应记账凭证复印件报送主管税务机关备案。国家税务总局关于纳税人折扣折让行为开具红字增值税专用发票问题的通知（20070116国税函【2006】1279号）近接部分地区询问，因市场价格下降等原因，纳税人发生的销售折扣或折让行为应如何开具红字增值税专用发票。经研究,明确如下纳税人销售货物并向购买方开具增值税专用发票后，由于购货方在一定时期内累计购买货物达到一定数量，或者由于市场价格下降等原因，销货方给予购货方相应的价格优惠或补偿等折扣、折让行为，销货方可按现行增值税专用发票使用规定的有关规定开具红字增值税专用发票。填报开具红字增值税专用发票申请单除了购买方拒收情况外，发票必须经过购买方的认证，并由购买方申请。已经认证的由购买方申请，未认证的由销售方申请。购买方拒收的由购买方出具拒收理由的书面材料，销售方在认证期限内填报申请单。超过90天不能重开的说法不准确。90天是防伪税控系统的认证期限，而按照税法的规定申请开具红字发票的前提是购买方必须认证或者销售方在认证期限内申请。但如果购买方已经认证或者无法认证或者销售方已经填写申请单等是不受90天限制的。无法认证的情况极少发生，目前存在的问题主要在机动车销售发票的开具上，由于以前不允许抵扣，销售单位并没有养成规范遵循专用发票标准的习惯。另外如果确实已经退货，虽然不能重开但可以要求退、抵税。根据中华人民共和国税收征收管理法规定“第五十一条纳税人超过应纳税额缴纳的税款，税务机关发现后应当立即退还；纳税人自结算缴纳税款之日起三年内发现的，可以向税务机关要求退还多缴的税款并加算银行同期存款利息，税务机关及时查实后应当立即退还；涉及从国库中退库的，依照法律、行政法规有关国库管理的规定退还。”根据上述规定，超过认证期限而未认证的增值税专用发票无法取得开具红字增值税专用发票通知单也就无法开具红字增值税专用发票。贵公司的情况不属于虚开增值税专用发票的行为，纳税人超过应纳税额缴纳的税款，经税务机关审核后可以退还或留抵下期税款。（国家税务总局2009年04月14日答复这样是不是属于虚开增值税发票）第六条销售额为纳税人销售货物或者应税劳务向购买方收取的全部价款和价外费用，但是不包括收取的销项税额。价外费用不属于征税范畴，对其征税是为了堵塞管理的漏洞，防止纳税人以各种代收费的方式逃税。判断是否价外费用一般看它是否与销售（数量）相关。但价外费用的征税容易产生重复纳税，一方面税务机关应当完善管理，另一方面纳税人合理筹划代收费用行为。第十二条条例第六条第一款所称价外费用，包括价外向购买方收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金、滞纳金、延期付款利息、赔偿金、代收款项、代垫款项、包装费、包装物租金、储备费、优质费、运输装卸费以及其他各种性质的价外收费。但下列项目不包括在内（一）受托加工应征消费税的消费品所代收代缴的消费税；（二）同时符合以下条件的代垫运输费用1承运部门的运输费用发票开具给购买方的；2纳税人将该项发票转交给购买方的。（三）同时符合以下条件代为收取的政府性基金或者行政事业性收费1由国务院或者财政部批准设立的政府性基金，由国务院或者省级人民政府及其财政、价格主管部门批准设立的行政事业性收费；2收取时开具省级以上财政部门印制的财政票据；3所收款项全额上缴财政。营业税暂行条例实施细则第十三条条例第五条所称价外费用，包括收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金、滞纳金、延期付款利息、赔偿金、代收款项、代垫款项、罚息及其他各种性质的价外收费，但不包括同时符合以下条件代为收取的政府性基金或者行政事业性收费一由国务院或者财政部批准设立的政府性基金，由国务院或者省级人民政府及其财政、价格主管部门批准设立的行政事业性收费；二收取时开具省级以上财政部门印制的财政票据；三所收款项全额上缴财政。对于行政事业单位下属承受行政收费职责的企业纳税人，可以直接由上级行政事业单位收费并采用税法上述规定方式来做税务筹划。（四）销售货物的同时代办保险等而向购买方收取的保险费，以及向购买方收取的代购买方缴纳的车辆购置税、车辆牌照费。价外费用应当理解为与销售行为（数量、金额）有关的收费，与销售行为无关的费用不需要缴纳增值税。对代收、代垫款项征税并不符合增值税法原则，所以规范代收、代垫行为并将之排除在价外收费项目之外，避免重复征税。商业企业向供货方收取的费用处理国家税务总局关于商业企业向货物供应方收取的部分费用征收流转税问题的通知（国税发2004136号）一、商业企业向供货方收取的部分收入，按照以下原则征收增值税或营业税（一）对商业企业向供货方收取的与商品销售量、销售额无必然联系，且商业企业向供货方提供一定劳务的收入，例如进场费、广告促销费、上架费、展示费、管理费等，不属于平销返利，不冲减当期增值税进项税金，应按营业税的适用税目税率征收营业税。（二）对商业企业向供货方收取的与商品销售量、销售额挂钩（如以一定比例、金额、数量计算）的各种返还收入，均应按照平销返利行为的有关规定冲减当期增值税进项税金，不征收营业税。二、商业企业向供货方收取的各种收入，一律不得开具增值税专用发票。三、应冲减进项税金的计算公式调整为当期应冲减进项税金当期取得的返还资金/（1所购货物适用增值税税率）所购货物适用增值税税率关于平销行为征收增值税问题的通知（国税发【1997】167号）二、自1997年1月1日起，凡增值税一般纳税人，无论是否有平销行为，因购买货物而从销售方取得的各种形式的返还资金，均应依所购货物的增值税税率计算应冲减的进项税金，并从其取得返还资金当期的进项税金中予以冲减。应冲减的进项税金计算公式如下当期应冲减进项税金当期取得的返还资金所购货物适用的增值税税率第十三条混合销售行为依照本细则第五条规定应当缴纳增值税的，其销售额为货物的销售额与非增值税应税劳务营业额的合计。第十四条一般纳税人销售货物或者应税劳务，采用销售额和销项税额合并定价方法的，按下列公式计算销售额销售额含税销售额（1税率）增值税是价外税，含税销售额销售额（1税率）。现行以流转额为课税对象的只有增值税是价外税。销售额以人民币计算。纳税人以人民币以外的货币结算销售额的，应当折合成人民币计算。第十五条纳税人按人民币以外的货币结算销售额的，其销售额的人民币折合率可以选择销售额发生的当天或者当月1日的人民币汇率中间价。纳税人应在事先确定采用何种折合率，确定后1年内不得变更。企业所得税实施条例第一百三十条企业所得为人民币以外的货币的，预缴企业所得税时，应当按照月度或者季度最后一日的人民币汇率中间价，折合成人民币计算应纳税所得额。年度终了汇算清缴时，对已经按照月度或者季度预缴税款的人民币以外的货币，不再重新折合计算，只就全年未缴纳企业所得税的人民币以外的货币所得部分，按照纳税年度最后一日的人民币汇率中间价，折合成人民币计算应纳税所得额。经税务机关检查确认，企业少计或者多计人民币以外的货币所得的，应当按照检查确认补税或者退税时的上一个月最后一日的人民币汇率中间价，将少计或者多计的人民币以外的货币所得折合成人民币计算应纳税所得额，再计算应补缴或者应退的税款。由于申报的期限不同，增值税与企业所得税的外币折合人民币规定有差异。第七条纳税人销售货物或者应税劳务的价格明显偏低并无正当理由的，由主管税务机关核定其销售额。第十六条纳税人有条例第七条所称价格明显偏低并无正当理由或者有本细则第四条所列视同销售货物行为而无销售额者，按下列顺序确定销售额（一）按纳税人最近时期同类货物的平均销售价格确定；（二）按其他纳税人最近时期同类货物的平均销售价格确定；（三）按组成计税价格确定。组成计税价格的公式为组成计税价格成本（1成本利润率）属于应征消费税的货物，其组成计税价格中应加计消费税额。公式中的成本是指销售自产货物的为实际生产成本，销售外购货物的为实际采购成本。公式中的成本利润率由国家税务总局确定。增值税若干具体问题的规定（国税发【1993】154号）二、计税依据（四）纳税人因销售价格明显偏低或无销售价格等原因，按规定需组成计税价格确定销售额的，其组价公式中的成本利润率为10。但属于应从价定率征收消费税的货物，其组价公式中的成本利润率，为消费税若干具体问题的规定中规定的成本利润率。征管法第三十六条企业或者外国企业在中国境内设立的从事生产、经营的机构、场所与其关联企业之间的业务往来，应当按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用；不按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用，而减少其应纳税的收入或者所得额的，税务机关有权进行合理调整。征管法实施细则第五十一条税收征管法第三十六条所称关联企业，是指有下列关系之一的公司、企业和其他经济组织（一）在资金、经营、购销等方面，存在直接或者间接的拥有或者控制关系；（二）直接或者间接地同为第三者所拥有或者控制；（三）在利益上具有相关联的其他关系。纳税人有义务就其与关联企业之间的业务往来，向当地税务机关提供有关的价格、费用标准等资料。具体办法由国家税务总局制定。第五十二条税收征管法第三十六条所称独立企业之间的业务往来，是指没有关联关系的企业之间按照公平成交价格和营业常规所进行的业务往来。税务机关可以核定范围包括价格明显过低、视同销售，可以调整的范围包括关联企业（不包括关联个人，企业所得税已经扩展到关联方即包括关联个人）之间的业务往来。第八条纳税人购进货物或者接受应税劳务（以下简称购进货物或者应税劳务）支付或者负担的增值税额，为进项税额。税法没有明确的准予抵扣范围的规定。增值税征收对象是生产经营（增值税应税项目）各环节的增值额，那么抵扣范围大抵相当财务制度对应的成本费用。增值税法没有允许抵扣的原则或相应的条文表述，但从法理理解，与税法抵触的按照税法规定执行；否则遵循财务制度。因此，与财务制度的差异应该有一、应税项目（收入）的对应关系。增值税应税项目与财务制度的收入内容不同，财务制度中包含非增值税应税项目以及营业外收入等其他收入，这部分收入对应以及出于谨慎性原则列入的费用和支出不得抵扣；同样道理增值税视同销售对应的成本费用允许抵扣。二、凭票抵扣。即必须取得本条以及规范性文件规定的扣税凭证。三、税法规定的不得抵扣的内容。见条例第十条以及相关规范性文件的规定。间接费用不同与无关费用，税法没有专门规定的应当允许抵扣。长期以来有种观点认为允许抵扣仅限于生产成本。这个原因大概有三方面一、把生产型增值税误解为只有生产直接相关的才允许抵扣。二、间接费用的大部分内容无法抵扣。间接费用分为管理、财务、销售费用。财务和销售费用基本上都是营业税应税劳务，销售费用中最大的运费税法已经允许7抵扣。三、生产型增值税固定资产不能抵扣的时候，期间费用允许抵扣的内容并不多，并且有些费用难以辨别属于集体福利或者个人消费。针对虚开发票问题，税务机关在管理方面曾采取过于严厉的管理措施，形成了习惯思维。下列进项税额准予从销项税额中抵扣（一）从销售方取得的增值税专用发票上注明的增值税额。税务机关代开增值税专用发票管理办法（试行）（国税发【2004】153号）第二条本办法所称代开专用发票是指主管税务机关为所辖范围内的增值税纳税人代开专用发票，其他单位和个人不得代开。第五条本办法所称增值税纳税人是指已办理税务登记的小规模纳税人（包括个体经营者）以及国家税务总局确定的其他可予代开增值税专用发票的纳税人。第六条增值税纳税人发生增值税应税行为、需要开具专用发票时，可向其主管税务机关申请代开。第十条代开发票岗位应按下列要求填写专用发票的有关项目1“单价”栏和“金额”栏分别填写不含增值税税额的单价和销售额；2“税率”栏填写增值税征收率；3销货单位栏填写代开税务机关的统一代码和代开税务机关名称；4销方开户银行及账号栏内填写税收完税凭证号码；5备注栏内注明增值税纳税人的名称和纳税人识别号。其他项目按照专用发票填开的有关规定填写。（二）从海关取得的海关进口增值税专用缴款书上注明的增值税额。以凭票抵扣原则来理解，进口的抵扣时间依照海关进口增值税缴款书。理由有1、税法规定的进口抵扣凭证为专用缴款书，而不是发票（或者推定为进口时间）。2、货物进口后，海关通知纳税人在15日内缴纳进口环节增值税，而且之前还要办理进口许可证明。那么这样推断，在取得进口专用缴款书之前纳税人有可能无法取得进口货物。（三）购进农产品，除取得增值税专用发票或者海关进口增值税专用缴款书外，按照农产品收购发票或者销售发票上注明的农产品买价和的扣除率计算的进项税额。进项税额计算公式进项税额买价扣除率销售发票包括农业生产者自产的农业初产品（免税）和商业纳税人销售的农业初产品（3征收率）。这样出现一个问题，取得普通发票可以按照含税价的13抵扣，而取得增值税专用发票只能以不含税价的13抵扣。另外一般纳税人销售免税农产品应当开具普通发票，购买方按照票额的13扣除，这是免税产品抵扣的特例。增值税专用发票使用规定第十条一般纳税人销售货物或者提供应税劳务，应向购买方开具专用发票。销售免税货物不得开具专用发票。由于财税200917号、国税发20097号文件已经废止财税199426号等文件关于一般纳税人向小规模纳税人处购入农业产品允许按照普通发票注明的买价的13的扣除率计