基于新税法体制下的房地产开发企业纳税筹划分析研究

西南交通大学硕士研究生学位论文第1页摘要房地产开发行业作为中国当前和今后一个时期的经济增长点，在国民经济中的地位日趋重要。随着今年全球性经济危机的影响，房地产开发行业也受到了前所未有的巨大冲击，在危难的时刻，生存成了当前房地产开发行业主要面对的问题。房地产开发企业面对税法与会计政策都发生重大变化的情况下，要积极主动地采取应对措施，做到依法纳税与纳税筹划的协调统一，实现“规避涉税风险”、“合法筹划节税”，在新税法的基础上更好的理解和执行税法中的政策规定，充分运用新的税收优惠条例，进行纳税筹划分析研究，解决实务操作中的疑难问题，节俭成本，度过危机。本篇论文共分为四个部分。第一章概述，对研究背景和研究意义、研究思路进行了一个简单的阐述，并介绍了现国内外关于纳税筹划以及房地产开发企业纳税筹划的研究现状。第二章主要讲述纳税筹划的基础理论与房地产开发行业的税制特点，主要介绍了房地产开发企业在生产经营中所涉及的所有税种，包括纳税筹划的基础理论和房地产开发行业纳税筹划的定义、纳税现状、以及税制中存在的问题。第三章集中的简要分析了房地产开发行业纳税筹划的多种方法，论证了其可行性。使房地产开发企业在进行生产经营过程中根据其经营阶段和经营特点选择最适合本企业的纳税筹划方法，对房地产开发企业有一定的参考价值。第四章本文主要对XY房地产公司所进行的生产经营做了二个全面的纳税筹划，使之达到了成本最小化，提高了本企业的竞争力。关键词新税法；房地产开发企业；纳税筹划西南交通大学硕士研究生学位论文第LF页ABSTRACTASTHEPOINTOFECONOMICGROWTH，CHINESEREALESTATEDEVELOPMENTINDUSTRIESPLAYQUITEIMPORTANTROLESINTHENATIONALECONOMYREALESTATEDEVELOPMENTINDUSTRIESHAVEBEENCAUSEDNUMEROUSDISTRESSESBYTHETREMENDOUSANDUNPRECEDENTEDIMPACTOFTHISGLOBALECONOMICCRISIS，,ITHINTHISSITUATION，THESURVIVALOFTHECURRENTREALESTATEDEVELOPMENTINDUSTRIESHAVEBECOMEAMAJORPROBLEMTHEYHAVETOBECONFRONTEDTHEFACEOFREALESTATEDEVELOPMENTENTERPRISETAXACCOUNTINGPOLICIESANDSIGNIFICANTCHANGESHAVETAKENPLACE，ITISNECESSARYTOTAKEPROACTIVEMEASURESSOTHATTAXPAYERSINACCORDANCEWITHTHELAWANDTHEHARMONIZATIONOFTAXPLANNING。THEREALIZATIONOF“EVASIONOFTAXRELATEDRISKS6LEGITIMATETAXPLANNINGINTHENEWTAXLAWBASEDONABETTERUNDERSTANDINGANDIMPLEMENTATIONOFTAXPOLICY，TAXPLANNINGANALYSISISCARRIEDOUTBYUSINGOFTHENEWTAXREGULATIONSINORDERTOSOLVEPRACTICALPROBLEMSINOPERATION，ECONOMICALCOSTTHROUGHTHECRISISTHISTHESISISDIVIDEDINTOFOURPARTSCHAPTERISIMPLYSETSOUTTHESIGNIFICANCE，BACKGROUNDANDDIRECTIONOFRESEARCH，ANDINTRODUCEDTHECURRENTDOMESTICANDINTERNATIONALTAXPLANNING。ASWELLASONCORPORATETAXPLANNINGFORREALESTATEDEVELOPMENTRESEARCHCHAPTERII，FOCUSESONTHEBASISOFTAXPLANNINGTHEORYANDREALESTATEDEVELOPMENTINDUSTRY，THECHARACTERISTICSOFTHETAXSYSTEM，INTRODUCEDINREALESTATEDEVELOPMENTENTERPRISESINTHEPRODUCTIONANDMANAGEMENTOFALLTYPESOFTAXESINVOLVED，INCLUDINGTHEBASICTHEORYOFTAXPLANNINGANDREALESTATEDEVELOPMENTINDUSTRYTHEDEFINITIONOFTAXPLANNING，TAXTHESTATUSQUO，ASWELLASTHEEXISTENCEOFTHETAXSYSTEMISSUECHAPTERBRIEFLYANALYZEDTHE西南交通大学硕士研究生学位论文第1IL页CONCENTRATIONOFREALESTATEDEVELOPMENTINDUSTRYINAVARIETYOFTAXPLANNINGMETHODS，DEMONSTRATEDITSFEASIBILITYTHEREMUSTBETHEREFERENCEVALUETOMAKEREALESTATEDEVELOPMENTINDUSTRIESINTHEPROCESSOFPRODUCTIONANDOPERATIONPHASESINACCORDANCEWITHITSBUSINESSANDOPERATINGCHARACTERISTICSOFTHEENTERPRISESTOCHOOSETHEMOSTSUITABLEMETHODOFTAXPLANNINGFORREALESTATEDEVELOPMENTINDUSTRIESCHAPTERIVCARRIESOUTACOMPREHENSIVETAXPLANNINGFORTHEPRODUCTIONANDOPERATIONOFXYREALESTATECOMPANY，INORDERTOMINIMIZETHECOSTANDENHANCETHECOMPETITIVENESSKEYVORDSTHENEWTAX1趼；REALESTATEDEVELOPMENTENTERPRISES；TAXPLANNING西南交通大学四南父遗大罕学位论文版权使用授权书本学位论文作者完全了解学校有关保留、使用学位论文的规定，同意学校保留并向国家有关部门或机构送交论文的复印件和电子版，允许论文被查阅和借阅。本人授权西南交通大学可以将本论文的全部或部分内容编入有关数据库进行检索，可以采用影印、缩印或扫描等复印手段保存和汇编本学位论文本学位论文属于1保密口，在年解密后适用本授权书；2不保密使用本授权书。请在以上方框内打“4”指导老师躲敉芜日期谁商L髟六名毛弛者作文矽论位期学日西南交通大学学位论文创新性声明本人郑重声明所呈交的学位论文，是在导师指导下独立进行研究工作所得的成果。除文中已经注明引用的内容外，本论文不包含任何其他个人或集体已经发表或撰写过的研究成果。对本文的研究做出贡献的个人和集体，均己在文中作了明确的说明。本人完全意识到本声明的法律结果由本人承担。本学位论文的主要创新点如下本文对房地产开发行业的纳税筹划进行了认真的研究和分析，认真总结了纳税筹划的新思路，本文对纳税筹划和房地产开发行业纳税筹划的特点进行了重新的界定，对纳税筹划多种方法进行了论证，使用多种方法对本文案例进行了整体的纳税筹划设计，从总体上把把握其可行性，根据不同经营活动和目标进行了不同纳税筹划方法的分析，对企业有一定的参考价值。学位论文作者签名瞄隗砩J“西南交通大学硕士研究生学位论文第1页第1章绪论纳税筹划等相关概念诞生于西方发达国家，目前已成为税收理论的重要组成部分，其理论研究也渐趋成熟。西方国家在税法中以各种方式明确纳税筹划是纳税人的权利，很多国家都具备较为成熟的纳税筹划体系，如美国有专门的税务代理事务所、咨询机构和专家为纳税人提供此方面的服务，纳税人可依据从税务机关所取得的信息资料、有关专家撰写的出版物如纳税筹划手册、指南根据自身实际来进行纳税筹划。而在我国，一方面，对纳税筹划认识不深。提到纳税筹划，国内往往潜意识中将其与偷漏税联系起来，低层次地认为纳税筹划主要用以纳税人逃避应尽的公民义务；另一方面，缺乏体系建设。理论研究和实践工作均比较肤浅，没有建立健全相关机制。因而，我国的纳税筹划尚属崭新领域。自1998年以来，我国房地产开发行业迅猛发展，对国民经济效应的拉动也越来越大，2003年我国GDP增长8，其中房地产开发行业的直接贡献率与间接贡献率之和占1925个百分点，标志着房地产开发行业在宏观经济中的支柱产业地位已经确立起来。2007年对于中国房地产行业而言，无疑是一个丰收的年份商品住宅市场全年销售面积达到69亿平米，同比增长27；实现销售额达到25万亿元，同比增长486。2008年对于中国房地产行业而言，则是面临大洗牌，强者生存、弱者将被淘汰出局。房地产企业的资金链紧张，实力不强的开发商将面临较大的困难。融资难度的加大意味着房地产开发商的开发成本的提高，无疑将加速房地产公司优胜劣汰的过程。上半年国家货币政策的紧缩政策，央行、银监会多次出台加息和提高存款准备金率的政策措施，从开发商和购房者两头收紧信贷闸门，楼市进入低迷状态，市场观望情绪浓重，其中08年上半年，全国70个大中城市房屋销售价格同比、环比涨幅均呈下降走势，市场首次出现自1998年的大幅降温，例如深圳新建商品房销售面积17041万平方米，同比减少5438房价跌幅接近30，发展商面临着巨大的销售回款压力，资金链持续拉紧。因此房地产开发行业中应缴未交、偷税漏税现象也日趋严重。为进一步规范房地产开发行业的良性发展，从宏西南交通大学硕士研究生学位论文第2页观分析，需要完善税收征管法律、法规的制度建设，加大征收管理力度，堵塞漏洞，不给偷逃税任何漏洞。从微观分析，一方面随着我国房地产市场的逐步建立，房地产市场竞争越来越激烈，如何降低成本，增强竞争力成了企业的迫切需要。另一方面房地产业的高利润带来高税负，减少税收成本、实现利益最大化作为纳税筹划的主要命题必将成为房地产开发企业积极实施纳税筹划的重要动力。对房地产纳税筹划的研究从科学的手段降低房地产企业纳税风险的角度，有利于房地产开发行业沿着健康、有序的方向蓬勃发展，随着房地产开发行业作为国家经济支柱日趋重要，对房地产行业纳税筹划的研究就显得越加单薄，本文针对新的税法，研究更适用于企业生产经营的整体纳税筹划，便构成了此次选题的主要出发点。11国内外研究概况111国内外纳税筹划研究综述纳税筹划思想最早是在二十世纪30年代由英国人汤姆林提出，并在50年代呈现专业化发展的趋势。20世纪50年代末，纳税筹划真正开始并呈现专业化的发展趋势。因此，在西方发达国家，纳税筹划发展较早，文献方面也较为丰富，但是把国外关于纳税筹划的著作完整地翻译成中文的比较少，更多的关于纳税筹划相关文章或论述广泛地分布于各种经济学著作或杂志中，其中对纳税筹划的描述也不尽相同，具有代表性的观点有荷兰国际财政文献局LBFD的国际税收词汇，其主要观点“税收筹划是指通过纳税人经营活动或个人事务活动的安排，实现缴纳最低的税收。3印度税务专家EA史林瓦斯在他编著的公司税收筹划手册中的观点为“税收筹划是经营管理整体中的一个组成部分税收已成为重要的环境因素之一，对企业既是机遇，也是威胁。“呲1美国南加州大学WB梅格斯博士在与别人合著的、已发行多版的会计学中说“人们合理而又合法的安排自己的经营活动，使之缴纳可能最低的税收。他【毫1】盖地税务会计一理论实务案例习题第二版哆2】EA史林瓦斯公司税收筹划手册西南交通大学硕士研究生学位论文第3页们使用的方法可称之为纳税筹划少缴税和递延缴纳税收是纳税筹划的目标所在。”文中还谈到“美国联邦所得税已变得如此之复杂，1这使为企业提供详尽的纳税筹划，成为一种谋生的职业。现在几乎所有的公司都聘用专业的税务专家，研究企业主要经营决策上的税收影响，为合法的少纳税制定计划。在纳税发生之前，有系统地对企业经营或投资行为做出事先安排，以达到尽量减少缴纳所得税，这个过程就是筹划。主要如选择企业的组织形式和资本结构，投资采取租用还是购入的方式，以及交易的时间。川注11印度税务专家NJ雅萨威的个人投资和税收筹划一书中写到“纳税人通过财务活动的安排，以充分利用税务法规提供的包括减免在内的一切优惠从而享有最大的税收利益。”而在我国，纳税筹划的出现和发展是近十几年来的事情，是随着社会主义市场经济体制的确立而兴起的，也正逐步在经济生活中扮演越来越重要的角色。虽说我国对纳税筹划的研究起步较晚，但研究的进程和深入十分迅速，在纳税筹划的定义、学科性质、理论依据和纳税筹划风险等几个方面取得了一系列的研究成果。相关的著作有唐腾翔，唐向的税收筹划1996中介绍“税收筹划是指在法律规定许可的范围内，通过经营、投资、理财活动的事先安排，尽可能取得节税的税收收益。”天津财经大学的盖地教授在纳税申报与纳税筹划1998中认为“纳税筹划是纳税人依据所涉及到的现行税法，在遵守税法、尊重税法的前提下，运用纳税人的权利，根据税法中的允许与不允许、应该与不应该以及非不允许与非应该的项目内容等，对组建、经营、投资、筹资等活动进行旨在减轻税负的谋划与对策。“上海财经大学方卫平教授在税收筹划2001写到“税收筹划是指可以尽量减少纳税人的税务计划。“张中秀公司避税节税转嫁筹划2004中认为“纳税筹划是站在纳税人的芭1WB梅格斯博士会计学西南交通大学硕士研究生学位论文第4页角度对纳税事务进行筹划，以期达到减少税收支出、降低税收成本和合法纳税的目的“112国内外房地产企业纳税筹划研究综述在西方国家，房地产税收的发展历史最早可以追溯到威廉配第时期，其代表作赋税论中，对房屋税、土地税进行了早期研究，提出政府课征土地税的主要理论依据是为了筹措财政收入。威廉侃第之后对房地产税收的研究进入以亚当嘶密的国富论为标志的古典经济学时期，这_时期主要是对房地产税收的描述而较少分析税收理论。其后，马歇尔的经济学原理标志着新古典经济学时期的到来。20世纪60年代，西方学者对房地产税收问题的研究开始兴盛起来，代表人物有FELDSTEIN，MS1997、AARON，HJ1975和NETZER，D1996等。自20世纪80年代中期以来，我国房地产企业的不断发展，我国学者对房地产税收的研究越来越多。其主要著作有黄偏明的房地产开发企业理税顾问2001，详细介绍了房地产开发企业应当纳什么税，应该纳多少税，如何计算应纳税额，各种特殊情况处理，能享受哪些税收优惠政策，如果申报办理享受税收优惠政策的手续等内容。该书的目的是帮助房地产开发企业的管理人员、会计人员学习和掌握税法，正确履行依法纳税的义务。贺志东的房地产开发企业纳税筹划2002，主要从分税种的角度在介绍税收要素的基础上对房地产企业各个环节所涉及到的税收优惠政策进行“纳税筹划点拨“。文中对房地产企业所涉及的营业税、企业所得税、个人所得税、土地增值税、契税和其它税种的涉税环节进行了纳税点拨。张美中的最优纳税方案选择一房地产开发企业2005，从实务的角度，主要以房地产开发企业所涉及到的主要税种为主线，依次介绍了房地产开发企业在营业税、企业所得税、个人所得税、土地增值税等涉及其它各税种纳税筹划方案的选择；同时在介绍每一税种纳税方案的选择时给出了案例，并对案例进行了点评。西南交通大学硕士研究生学位论文第5页12研究背景与意义从以上研究现状的回顾可以看出，尽管国内对企业纳税筹划的理论研究已经比较全面，在房地产开发企业的纳税筹划研究方面也有所涉及。但我们也发现，现有的研究存在着以下几个方面的不足首先，这些研究更多的是限于定性的分析，缺乏实证研究和具体数据的支持，在实际中如何来运作，缺乏具体的实施办法另一方面，很少对一个行业的税收筹划进行深入研究，同时，对税收筹划的风险及其防范很少提及，而这些正是本课题研究试图突破的地方。本论文将基于纳税筹划的基础上，分析在2007年企业会计、审计新准则及2008年1月1日起施行的新企业所得税法、2009年1月1日起施行的新中华人民共和国营业税暂行条例的时代背景下，详细结合新企业所得税法、新中华人民共和国营业税暂行条例变革的内容，提出新税法下纳税筹划的相关技术、策略、方法，并进行实证分析，具有实用价值。13研究思路与方法本文着重研究、验证在新税法制度下纳税筹划方法的可行性，使房地产开发企业在进行纳税筹划的活动时，结合最新的税法优惠政策，运用可行的纳税筹划方法，放入企业的整体经济活动中，综合衡量纳税筹划的方案，着眼于企业经济利益的最大化，而不是简单的复制方法，单一的追求税收负担最小化。纳税筹划思路是连接纳税筹划基础理论与实务的桥梁，是连接纳税筹划目标与方法、技术的纽带。本文中纳税筹划的总体思路是悉心研究最新的税法，精心安排企业的经济活动，用全面的眼光，着眼于企业整体税负的轻重，对纳税筹划的方案进行总体的分析、研究，而不是单纯的论证纳税筹划方法的可行性，最终实现纳税筹划的目标。纳税筹划的具体思路是本人以纳税筹划的基础理论为指导，结合最新的税法体制，分析论证各种纳税筹划方案的可行性，并对XY房地产开发集团进行整体的纳税筹划研究本文主要采用了税种筹划方法与案例筹划方法相结合为主的研究方法，对新税法变化下的纳税筹划方案进行分析和研究。税种筹划方法根据了不同税西南交通大学硕士研究生学位论文第6页种的特点，采用不同的特点进行筹划的方法；纳税要素筹划针对不同的纳税要素，运用不同的要素进行的筹划方法；经济活动筹划应全面考虑不同方案的税负差异，并对经济活动进行巧妙安排；地域筹划应充分利用国内不同地域、不同国家或地区的税负差别，统筹安排国内或跨国经济活动。西南交通大学硕士研究生学位论文第7页第2章纳税筹划基础理论与房地产行业税制特点21新税法的概述2007年3月16日，中华人民共和国第十届全国人民代表大会第五次会议通过了中华人民共和国企业所得税法以下简称企业所得税法，自2008年1月1日起施行。1991年4月9日第七届全国人民代表大会第四次会议通过的中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法和1993年12月13日国务院发布的中华人民共和国企业所得税暂行条例同时废止。随后，国务院2007年11月28日发布中华人民共和国企业所得税法实施条例以下简称企业所得税法实施条例，自2008年1月1日起施行。1991年6月30日国务院发布的中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法实施细则和1994年2月4日财政部发布的中华人民共和国企业所得税暂行条例实施细则同时废止。这样，以新的企业所得税法和企业所得税法实施条俩的新企业所得税法体系基本形成。新税法根据国民经济和社会发展的实际需要，借鉴国际上的成功经验，按照“简税制、宽税基、低税率、严征管”的要求，对原有的企业所得税制度和相关政策进行了重大调整，对现行内、外企所得税优惠政策进行了全面的调整和整合，新法统一了内、外资企业适用的企业所得税法、企业所得税税率、税前扣除办法和税收优惠政策，有利于创造一个公平竞争的舞台和规范透明的税收环境，但由于存在税率和扣除办法变化、税收优惠政策衔接等问题，相关的税收和会计问题变得非常复杂，同时，新所得税会计准则的实施更增加了实务操作的难度。2008年11月14日，国务院总理温家宝签署国务院第540号令，公布修订后的中华人民共和国营业税暂行条例，2008年12月15日，财政部、国家税务总局第52号令公布修订后的中华人民共和国营业税暂行条例实施细则，新条例和细则均自2009年1月1日起施行。新营业税暂行条例提升了规范性文件法律级次的需要，作为对旧条例的完善和补充，15年来国家财政部和国家税务总局针对营业税征管中出现的新情况、新问题出台了大量规范性文件，部分规范性文件有必要西南交通大学硕士研究生学位论文第8页写进条例，上升到法规的高度，以提高执行效力和政策指导性以落实好科学发展观的需要。旧条例中的部分条款已不能适应经济社会发展的形势，无法更好体现依法执政、服务发展、以人为本等理念。22纳税筹划的基础理论221纳税筹划的定义目前学术界没有一个对纳税筹划概念较为统一的定义。各种对纳税筹划的描述性定义都略有侧重点，但基本都包括至少三个方面，通常也称为纳税筹划的“三性”合法性、筹划性、目的性。还有向四性发展的趋势，增加了“专业性”，表明了纳税筹划正在发展成为一个专门的学科以及纳税筹划正在成为一个专门的行业。本文认为，纳税筹划的定义应当包含纳税活动的主体和客体两个方面对于纳税活动的主体而言，纳税筹划是指使用多种纳税筹划方法为纳税群体实现经济利益最大化之目的，在国家法律允许的范围内，对自己的经济活动及纳税事项进行筹划安排的总称。对于纳税活动的客体而言，纳税筹划是指税收机构通过对涉税业务进行策划，以提高税收效率的活动总称。由于受研究方向及篇幅限制，本文着重研究纳税筹划定义中关于主体方面之内容。222纳税筹划的内容纳税筹划主要包括避税、节税、转嫁筹划和实现涉税零风险筹划四个内容。避税筹划，是指纳税人采用非违法手段，利用税法中的漏洞、空白获取税收利益的筹划。与逃税不同，税务机关对于避税行为则不予以否定，更不将其认定为偷税、逃税并给予法律制裁。针对这种行为，税务机关只能不断地完善税收法律规范，填补空白，堵塞漏洞，也就是采取反避税措施加以控制。节税筹划，是指纳税人在不违背税法立法精神的前提下，充分利用税法中的起征点、免征额、减免税等一系列的优惠政策和税收惩罚等倾斜调控政策，最大限度地享用优惠条款，调整自身经营活动，以达到减轻总体税收负担的合法行为。该筹划是纳税筹划的组成部分之一，理论界早已达成共识，国家也从各方面给予扶持。西南交通大学硕士研究生学位论文第9页转嫁筹划，是指纳税人为达到减轻自身税负为目的，通过对销售商品的价格进行调整，将税负转嫁给他人承担的经济行为。由于转嫁筹划能够实现降低自身税负的目标，因此也列入纳税筹划的范畴之中。涉税零风险，是指纳税人账目清楚，纳税申报正确，税款缴纳及时、足额，不出现任何税收违法乱纪行为，或风险极小，可忽略不计的一种状态。这种状态的实现，虽然不能使纳税人直接获取税收上的好处，但却能间接地获取一定的经济利益，而且这种状态的实现，更有利于企业的长远发展和规模扩大。因此，实现涉税零风险也是纳税筹划的重要内容。223纳税筹划风险的防范随着纳税筹划的理念被广泛接受，各种形式的纳税筹划活动已在各地悄然兴起。但是纳税筹划所蕴含的风险却没有得到人们足够的重视。由于纳税筹划的固有特点经常在税收法规规定的边缘操作，必然蕴含较大的操作风险。纳税筹戈FJ的风险，实质上就是纳税筹划活动因各种原因失败而付出的代价。具体说，纳税筹划风险主要包括以下方面一是决策者存在认识误区，认为只要与税务局的关系好，有事可以通过疏通摆平等，盲目操作，很容易形成纳税风险。二是不依法纳税的风险，即企业日常的纳税核算从表面或局部看是按规定操作了，但是由于对有关税收政策把握不到位，实质上形成偷税，从而遭受税务处罚。三是在系统性纳税筹划过程中对税收政策的整体性把握不够，形成纳税筹划风险。如在企业改制、兼并、分设过程中的纳税筹划涉及多种税收优惠，如果不能系统理解，就很容易出现筹划失败的风险。四是对有关税收优惠政策的运用和执行不到位的风险，如因“四残”人员比例不足而享受了福利企业优惠，因利用再生资源的比例不足而享受了有关环保方面的税收优惠等。此外还有筹划成果与筹划成本得不偿失的风险，如对企业的现实情况没有全面比较和分析，或者筹划方向与企业的总体目标不一致，从表面上看有成果，而实际上企业并没有从中得到实惠等。雌订纳税筹划风险是客观存在的，企业在进行纳税筹划应当要树立风险意识，认真隹1】任琳芬，纳税筹划莫在刀锋上跳舞，中国税务报，2008年西南交通大学硕士研究生学位论文第10页分析各种可能导致风险的因素，积极采取有效措施，预防和减少风险，避免落入偷税逃税的陷阱，从而达到纳税筹划的目的。具体防范措施包括第一，树立纳税筹划的风险意识，立足于事先防范。第二，及时、系统地学习税收政策，准确理解和把握税收政策的内涵。第三，加强与当地税务机关的联系，充分了解当地税务征管的特点和具体要求。第四，贯彻成本效益原则，实现企业整体效益最大化。企业在选择纳税筹划方案时，必须遵循成本效益原则，才能保证纳税筹划目标的实现。第五，借助“外脑”，聘请纳税筹划专家，提高纳税筹划的权威性和可靠性，进一步降低纳税筹划的风险。23房地产开发企业纳税筹划的定义我国城市房地产管理法第2条对房地产开发明确定义在依据本法取得国有土地使用权的土地上进行基础建设、房屋建设的行为。具体来说即是指房地产开发企业，以赢利为目的投资开发房地产项目，从立项、规划、土地出让或转让、拆迁、建设到销售等的一系列的经济行为，其开发项目主要是标准住宅、别墅、商铺、写字楼等。雌妇房地产的投资占全社会固定资产投资的20左右，是社会各种资源的集成，其耗用资金之巨、涉及相关领域之广、产业链条之长，为其他行业所无法比拟。房地产项目开发可以认为是整个国民经济里面是一个非常重要的产业。本文认为，房地产开发企业纳税筹划是指房地产开发企业遵循现行税收法律、结合自身实际、着眼企业目标、全面统筹兼顾的一般性原则，在立项、规划、土地出让或转让、拆迁、建设、销售全过程或部分过程中进行的一系列纳税筹划活动的总称。随着我国市场经济机制的日趋完善、竞争程度的逐步加剧，纳税筹划将成为房地产开发企业经营、开发管理中不可或缺的重要组成部分，也将是企业经营决策的重要内容。全面了解和领会房地产开发企业纳税筹划思路，已经得到越来越多的房地产企业的重视，“要建房先筹划”的理念已经初步树立。24房地产开发企业的纳税现状近年来，随着房地产开发行业的迅猛发展，房地产开发企业的纳税问题越来越胆1】城市房地产管理法，第2条，1994年西南交通大学硕士研究生学位论文第”页引起大众关注，从几年来公布的纳税排行榜来看，房地产开发企业极少上榜，与房地产开发行业的迅速成长形成了对比，这样的现状不免引发了很多人对房地产开发行业纳税问题的激烈探讨其中很多人称房地产开发企业为“利润巨人”却是“纳税侏儒”，也有很多人表示不同意，认为房地产开发企业不仅不是“纳税侏儒“，而对国家税收的贡献程度应称其为“利税大户“。2005年9月10日，国家税务总局和中国税务杂志社联合推出了2004年度中国纳税500强企业排行榜，除了烟草和石油行业占据最显赫位置，其中“300名内没有一家房地产企业的名字出现”，这一信息的出现，引发了公众和媒体的关注。而与此形成鲜明对比的是，在2002年度、2003年度、2004年度，房地产蝉联“中国十大暴利行业”之首。2007年9月8日，2006年度中国纳税百强排行榜在北京公布。据了解，2006年度中国纳税500强的纳税总额首次超越了7000亿元大关，大庆油田以41052亿元的纳税总额蝉联榜首，房地产开发行业中只有5家企业入围纳税百强，包括了富力、万科等5家房地产开发企业的6家子公司，而万科以242亿的纳税总额再获集团纳税榜冠军，广州碧桂圆的612亿纳税总额位列私企榜的第一成为当年纳税百强房地产行业的两大看点。根据中国税务年鉴公布的数字，2006年房地产开发行业纳税总额2382亿元，较2005年同比增长326，占总销售收入116；2007年这一数字增加到3527亿元，占总销售收入比例提高到119。2007年纳税额较2006年增长了481，与销售收入增长速度保持一致，超出了总税收入314的增长速度。从利润的角度来看，由于缺少统计数字，我们以房地产增加值这一统计量来衡量。在整个国民经济体系中，房地产开发行业净产出所占比例并不高。2003年以来，房地产开发行业增加值占GDP比例一直稳定在45左右，2007年略有提升，达到了49。而对比历年来房地产开发行业占GDP的比例和房地产开发行业税收占税收收入的比例，可以看到房地产开发行业纳税增长明显快于增加值的增长。西南交通大学硕士研究生学位论文第12页具体数字见图21图21房地产开发行业纳税增长与GDP比较从2004年的纳税300强中无一家房地产开发企业到2005年的纳税500强中出现了包括深圳万科股份有限公司、广东增城市碧桂冒物业发展公司和SOHO中国有限公司三家企业首次进入500强的榜单，2006年的中国纳税500强评选中，进入500强榜单中的房地产开发企业比去年增加了一倍，包括5个房地产企业下的6个子公司，2007年中国纳税百强排名中，万科企业股份有限公司、中国保利集团公司、碧桂圆控股有限公司、上海绿地有限公司分别占据排行榜的49、79、96、100名，其中万科07年纳税总额比06年纳税总额超出289亿元，我们知道房地产企业大多是跨区域经营的，而500强榜单上的数字只反映各地项目公司的纳税情况而非公司整体纳税全貌，如果房地产企业均以集团纳税总额来参与500强评选，相信这个数字还会有所增加。房地产开发行业不仅不是“纳税侏儒”，而是税收贡献率远远超过一般人的想象。在一些地方，来自房地产开发行业的税收总额，占地方税收的比例很高，甚至可以达到40。据北京市地税局的统计，2006年上半年北京房地产开发行业完成税收总额】107亿元，增幅比2005年提高了135，占上半年地税收入的比例达到了22。在全部行业中，房地产开发行业对地税的贡献应是居于首位的。本文将金嘶00馕，_LI释日目HHH目K耵娜目口目目照耵刖娜N。L|一I耵刖龇蜷OL【|IRLLM矾矾MM西南交通大学硕士研究生学位论文第13页融保险业、采掘业、房地产开发行业等八大行业的纳税指标进行了比较，对于金融、地产、建筑等行业来说，其当年应缴纳的税金绝大部分体现在损益表中“主营业务税金及附加”与“所得税“项目中，其中包括营业税、城建税、所得税等主要税种。就此抽取了上市公司损益表中“主营业务税金及附加与“所得税两项之和作为应纳税额进行研究。但部分行业如制造业、零售业等缴纳的主要税种之一增值税属于价外税，在年报收入中已扣除，无法取得应缴金额，为了保证数据的可比性，剔除了这些行业，选取与房地产行业纳税科目较为一致的七大行业及其龙头公司进行比较。如下表表2一L房产业与其他行业纳税指标比较万元2007年房产业与其他行业纳税指标比较期末应行业简称业务收入净利润总应纳税额税负率贡献比完税率缴税金采掘业241，845，03126，853，68620，586，6605，302，6258475857397金融保险149，686，20436，735，49720，369，55014，159，20513856043I22业交通、仓48，487，4387，050，9342，959，579L，341，2696141975468储业信息技术30，232，786L，931，361922，1701111083147758795业建筑业49，182，3081，123，728L，843，797871，1333716415275房地产开19，305，47“23，106，1273，120，533821，61616210057367发业社会服务5，624，790701，551375，470204，6416753524550业传播与文849，760107，00647，58427，1315644474298化业合计545，213，79077，609，89050，225，34422，838，72887358西南交通大学硕士研究生学位论文第14页注1、税负率指标应税总额与营业收入的比值一衡量企业的税收负担程度。税负率表示企业第获得一块钱收入需要缴纳的税收。2、税收贡献率指标应税总额与净利润比值一一衡量企业第一块钱的净利润能够产生的税收。3、入库率指标实际缴纳税金与应缴纳税金之间存在入库的时间差异。理论上入库率等于企业实际缴纳税金与企业应缴纳税金的比值，但由于从年报中无法直接获取企业当年实际缴纳税金数额，因此需要以期末应交税金的比值来推算。期末应缴纳税金科目表示当期产生纳税义务、但实际缴纳时间在报告期后的税金部分。设当年实际缴纳税金当年应税总额一期末应缴税金。从上表中我们可以看出，房地产开发行业上市公司的营业收入占八个行业总体收入的比例为35，净利润占八个行业总体利润的比例为4，而纳税总额占八个行业的总和比例为62，明显高于营业收入和净利润所占比例；从完税率指标来看，各行业平均水平较接近，房地产开发行业的完税率为74，略高于平均水平。说明各个行业实际缴纳与应缴纳的关系比较相似，用应交税金计算的税负及贡献指标衡量纳税情况具备一定的可比性；房地产行业税负率为162，位居各行业之首，高于8的平均水平。说明房地产开发上市公司每获得100元钱收入所负担的税收比平均水平多出了82元；从贡献比的指标来看，房地产行业的贡献比为101，在全部行业中排名为第三位，高于7396的平均水平。以行业的整体来看，2007年房地产开发行业纳税总额与收入总额都保持了一致的高速增长，且超过了效益增长；而剔除经营规模因素按集团公司来统计，房地产开发企业纳税水平对比其它行业仍然是处于较高的位置。西南交通大学硕士研究生学位论文第15页25房地产开发企业涉及税种房地产开发企业作为中国当期和今后一个时期新的经济增长点在中国经济增长中发挥着重要的作用。房地产税制是国家以法律形式对房地产业进行宏观调控的重要手段。建立和完善中国房地产税收体制不仅是维护国家税收主权和稳定财政收入的必然要求，更是保证房地产开发企业健康发展、促进合理利用和保护公平竞争的重要条件。在我国当前的税制中，房地产的各个环节存在着不同的相关税种。251前期准备阶段涉及的税种房地产开发企业在前期准备阶段需要缴纳的税种较少，但此阶段在整个房地产开发流程中起着举足轻重的作用。除了取得土地使用权时需要缴纳耕地占用税和契税外，在此阶段开发商还需要根据具体情况规划本企业的投资、筹资方式以实现营业税、契税及企业所得税等的筹划。252建设施工阶段涉及的税种房地产开发企业在建设施工阶段主要需要缴纳建筑安装营业税以及相应的城市维护建设税和教育费附加；签订建设施工合同缴纳的印花税；施工阶段保有土地的城镇土地使用税以及预售的营业税和企业所得税。253房产销售阶段涉及的税种房地产开发企业在房产销售阶段主要需要缴纳出售、出租土地使用权和不动产的营业税；附属物业管理机构对外提供物业管理服务的营业税凭证应缴纳的印花税；保有房产应纳的土地使用税、房产税；销售的企业所得税以及依中国税法应当征收的其他税。详细介绍如下表西南交通大学硕士研究生学位论文第16页表22房地产开发行业涉及税种介绍序动作阶段税种纳税对象计税依据税率纳税时间号1前期准备契税转移不动不动产的价格35发生不动产权阶段产权属属转移的当天2建设施工城镇土地城镇土地实际占用的土地0630元平实际占用土地阶段使用税面积方米的次月起营业税销售不动销售收入减去购5收到预约的当产行为置原价后的余额天3销售城建税营业税附营业税额城市7缴纳营业税时阶段征城镇3同时缴纳其它1教育费附营业税附营业税额3缴纳营业税时加征同时缴纳4自营阶段房产税房产自营、房产计税价计税价值的房产投入使用值出租、房产租12；租金收的次月起金收入入的12企业所得生产经营应纳税所得额25按年计算，分5预缴、清税所得和其月或分季预缴算阶段他所得土地增值转让房地转让房地产取得3060四级竣工时预缴，税盘的增值额超率累进税竣工后清算塞个人所得企业职工发放的职工工资九级超额累发放职工工资税薪金进税率薪金时代扣26房地产开发企业税制现状我国现行的房地产税制，是在1994年税制改革的基础上逐步形成的。在现行的税制中，房地产开发业领域涉及到税种主要有营业税、土地增值税、房产税、城市房地产税、契税、耕地占用税、企业所得税、个人所得税、印花税、城镇土地使用税、城镇维护建设税等10多类。随着经济体制改革的深入以及房地产市场的建立和发展，房地产开发企业税制与经济发展存在矛盾；同时，由于不同税种出台的时间不同，造成不同税种之间的冲突。西南交通大学硕士研究生学位论文第17页261房地产税制中存在的问题1、是税费种类多，“费挤税“现象严重。除上文介绍的各阶段的税收外，涉及房地产开发行业的各种收费项目更是名目繁多。仅从开发企业的收费项目上看，有的地方各种收费如城市基础设施配套费、商业网点费等多达50多项。从收费比例上看，有的各项收费占销售收入的35左右，相当于经营成本及费用的70。租、税、费体系设置不合理，造成征收混乱。2、是立法层次低，税权划分不合理。目前，我国房地产涉及的10余个税种，除中华人民共和国个人所得税法和中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法是由全国人大通过的法律外，其余由国务院颁布的条例或暂行条例都属于国务院的行政法规，立法层次不够高，缺乏应有的严肃性。同时，对于房地产税收中很多属于地方税的税种，中央卡得过死，缺乏弹性，征税范围也偏窄，既不利于调动地方积极性，也不适应分税制财税体制的客观要求。3、是税制设计不合理，经济调节功能难以发挥。在我国目前的房地产税收方面，既有税种多、环节多，又有征收不到位的问题；既有收费多、收费不合理而影响征税，又有税收负担不合理的问题。这些问题不仅体现在房地产的占有、使用方面，而且还体现在开发销售、交易转让和租赁、承典等方面。例如，房地产开发商负担的土地增值税实际上与所得税、营业税交叉重复；土地使用税与房产税在对房屋同一目的物征收时很难科学划分；房产税对从租行为的征税与从价计税的实际税负差距较大，而且还要同时征收其他税种，很不合理房地产赠与和遗产转移尚未开征新税种，不利于调控个人所得和财富。这些都需要予以认真研究和解决。4、是税收的辅助制度不健全，计税依据可信度小。由于我国尚未建立起房地产评估制度，使得房地产的占有、使用和转让交易等西南交通大学硕士研究生学位论文第18页诸多方面计税依据难以合理确定。例如，对房产税和土地使用税均只能按静止价值计税，税收收入缺乏弹性。且不能反映真实状况。又如，由于转让交易房产过程中没有标准可依，只能以实际成交价为准。而实际成交价属于协议性价格，在某些不正当竞争手段的操纵下，有些房地产成交价格明显偏低，而我国尚无法律对此进行约束，导致这部分税收白自流失。另外我国的产权登记制度也不完善，房地产私下交易不予注册登记的现象相当普遍，这些都大大削弱了房地产税收实施的有效性。西南交通大学硕士研究生学位论文第19页第3章房地产开发企业纳税筹划的具体操作31房地产开发企业纳税筹划的常用方法房地产开发企业涉及的税种有营业税、企业所得税、个人所得税、土地增值税、房产税、印花税等10多种，再加上房地产开发周期较长，要分别而精确计算每个税种的纳税情况，使各企业的财务人员很头疼，也造成了纳税不准确的现象，房地产开发企业的税种偏多，整体税负偏重，如何降低税负就成为了资金紧缺的房地产开发企业亟待解决的问题。房地产开发企业的纳税筹划，一方面需要借助其所涉及税种的一般纳税筹划方法，另一方面，也需要利用房地产业自身的特点进行具有自身特色的纳税筹划。311运用货币时间价值的筹划方法货币的时间价值是指货币在周转使用的过程中随着时间的推移而发生的价值增值，它表现了货币的时间性。利用货币价值的时间性进行纳税筹划是一种相对节税的方法，它并不改变其纳税总额，但根据各纳税期限纳税额的变化来获得收益，从而相当于冲减了税收，使纳税总额相对的减少，纳税人成功地将应税所得额向后递延，推迟了纳税时间。因为资金存在时间价值，所以该公司相当于依法取得了一笔无息贷款，是十分划算的。根据新企业所得税税前扣除办法第二十九条规定“纳税人取得土地使用权支付给国家或其他纳税人的土地出让款应作为无形资产管理，并在不短于合同规定的使用期限内摊销。”瞰1而从会计处理的角度来看，土地是与建筑物一并列入固定资产入账，应合在一块提折旧的。在我国税法中允许房屋、建筑物最短折旧年限为20年，一般而言，纳税人出于自身利益的需要会选择这一种折旧年限。因此，当合同规定的土地使用期限低于20年，或者合同中并没有明确列出土地使用期限按税法规定，其摊销期限不得短于10年，纳税人在申报缴纳企业所得税时，可以将其从房屋、建筑物原值中分离出来，单独摊销。那么在土地摊销期限内，可以增加企业所得税税前列支费用，纳税人获得了延迟缴纳税款的好处。【拄，】全国注册税务师执业资格考试教材编写组，税法，中国税务出版社，2008年，49页西南交通大学硕士研究生学位论文第20页312运用两次销售的筹划方法房地产开发企业销售阶段所负担的税种主要是土地增值税和营业税，而土地增值税是超率累进税率，即房地产的增值率越高，所适用的税率也越高，因此，如果有可能分解房地产销售的价格，就有可能存在实施纳税筹划的空间，通过降低房地产的增值率，则房地产销售所承担的土地增值税就可以大大降低。由于很多房地产开发公司在出售房屋时已经进行了简单的装修，因此，房地产开发企业可以就装修费用上做纳税筹划的文章，将其作为单独的业务来独立核算，这样就可以通过两次销售房产来进行纳税筹划。32经营各阶段的筹划方法在房地产的开发、销售、出租、装修中所涉及的税种是繁杂不一的，如建筑业中，无形资产与不动产的销售要缴纳营业税，房地产出租中要缴纳房产税，房地产在交易中还涉及到契税等。正因为与房地产有关的税种多样化，所以为纳税筹划提供了广阔的空间。对房地产开发企业的开发、销售、出租等几个方面去进行纳税筹划。321开发与销售阶段的筹划1、土地增值税的筹划在房地产开发企业的税负构成中，土地增值税占有较大比重。土地增值税是对有偿转让国有土地使用权及地上建筑物和其附着物产权并取得增值性收入的单位和个人所征收的一种税。根据我国土地增值税暂行条例及其实施细则的规定，土地增值税的征税范围包括1、转让国有土地使用权。2、既对转让土地使用权课税，也对转让地上建筑物睦订和其他附着物眺21的产权征税。3、只对有偿转让的房地产征税。土地增值税以转让房地产的增值额为税基，依据税法规定的四级超率累进税率计算应纳税额，增值额是纳税人转让房地产所取得的收入减除税法规定扣除项目金额后的余额。简便计算公式为忙11这里所说的。地上建筑物”是指建于土地上的一切建筑物，包括地上地下的各种附属设施。【兰21“附着物”是指附着于地上的不能移动或经移动即遭损坏的物品。西南交通大学硕士研究生学位论文第21页土地增值税税额增值额适用税率一扣除项目金额速算扣除系数。表31土地增值税四级超率累进税率表级数增值额与扣除项目金额的比率税率速算扣除系数1不超过50的部分3002，超过50一100的部分4053超过100一200的部分50154超过200的部分6035按土地增值税暂行条例及其实施细则的规定，扣除项目包括取得土地使用权所支付的金额；开发土地的成本、费用；新建房及配套设施的成本、费用，或者旧房及建筑物的评估价