现金流量表调整分录的编制原理与应用要点详解

1、现金流量表调整分录的编制原理与应用要点详解现金流量表的编制一直是初学者学习的难点与疑点，通过调整分录法实现现流量表主表的编制则是难点中的难点。从教学的角度讲，编制现金流量表的常见方法，基本上可以分为三种，一是公式计算法、二是现金日记账法、三是调整分录法。现金日记账法主要是直接对企业发生的现金流量进行逐日逐笔地分类汇总，这种方法的关键在于操作者必须能够熟悉现金流量表各项目的内容界定。但这种方法需要逐日逐笔地分类汇总，导致日常工作繁琐，对于业务量大的会计主体而言并不合适。公式计算法则是都根据事先设计好的各现金流量表项目应填列金额的计算公式，从账簿或其他会计报表中提取所需要的数据，计算出每一个现金流

2、量表项目的应填列金额。这种方法是在会计期末进行集中计算分析，避免了日常操作的繁琐，实行了会计电算化的企业还可以通过编程来实现电脑自动计算，工作效率高。不过，用固定的计算公式提取会计数据计算现金流量项目，生搬硬套故而过于机械，难以应对经济业务的多样化影响，容易导致金额分类不准确。此外，各现金流量项目的计算公式相对独立，不能对数据的完整性与逻辑性进行相互印证或检验，即使出现数据被遗漏或被重复纳入现金流量项目的计算也不容易发现。调整分录法是三个方法中最为科学、最为专业、也最有难度的现金流量表编制方法，对初学者的学习和教师的课堂讲授也构成一定的挑战，以至于在课程教学实践中普遍出现略去或让学生自学这一章

3、节内容的怪象。如果在教学中对编制调整分录的目的交待不明确、对调整分录的编制原理推导不清晰、对工作底稿的作用及具体填列过程讲解不详细，容易导致学生“越学越糊涂”甚至丧失学习的信心。因此，如何巧妙地解析调整分录法，对于初学者而言是至关重要的，对广大教师也是值得深入交流的。一、调整分录的形成原理及经营活动现金流量的调整分录编制调整分录的目的，就是为了确定现金流量表各项目的应填列金额，而每一个现金流量表项目应填列金额的确定都可能需要通过一个或多个调整分录。不过，虽然每一个调整分录的调整目的不同，但其编制的基本原理是一样的。以下将以确定“销售商品、提供劳务收到的现金”项目应填列金额的相关调整分录为例，详

4、细解析其形成的逻辑原理。“销售商品、提供劳务收到的现金”项目，反映企业在本期内因销售商品、提供劳务活动而实际收到的现金，包括销售的价款和应向购买者收取的增值税销项税额。由于现金流量表的编制遵循收付实现制的编制基础，因此该项目具体包括收到本期销售的现金、收到前期销售的现金以及预收未来的销售款（为简化解析过程，暂不考虑退货情形）。那么“销售商品、提供劳务收到的现金”项目应填列金额的确定具体会涉及到哪些会计科目的账簿资料呢？这些科目的账簿数据在计算确定现金流量项目金额时彼此之间的数量关系又是怎样？它们最终又是如何构建成一个调整分录的？回答这些问题，可以从与商品销售及收款相关的日常会计分录入手，并进行

5、一定的变形与推导。具体过程如下：分录1：本期现金销售 借：货币资金（代表现金类账户）贷：主营业务收入（指本期现销金额）贷：应交税费应交增值税（销项税额）分录2：本期发生的赊销借：应收账款（也可能是应收票据，为简化版面，这里假设只有应收账款，下同）贷：主营业务收入（指本期赊销金额）贷：应交税费应交增值税（销项税额）分录3：本期收到的赊销款（可以是收回本期发生的应收款、也可以是收回前期的应收款）借：货币资金贷：应收账款分录4：预收未来的销售款借：货币资金贷：预收账款分录5：前期预收货款本期发货并确认销售收入借：预收账款贷：主营业务收入贷：应交税费应交增值税（销项税额）上述5个会计分录，包括了企业销

6、售收入实现及销货款结算的所有情形，若将企业本期发生的由上述5个分录核算的全部会计分录进行合并，即可形成一个综合的会计分录，并表示如下（分录6）：借：货币资金销售商品、提供劳务收到的现金（借方发生合计或根据其他科目发生额倒轧）借：应收账款（借方发生合计）借：预收账款（借方发生合计）贷：主营业务收入（指本期的总销售收入）贷：应交税费应交增值税（销项税额）（贷方发生合计）贷：应收账款（贷方发生合计）贷：预收账款（贷方发生合计）分录6给我们的启示是，如果在会计期末，通过账簿或报表数据直接获得除“货币资金”以外其他全部会计科目的发生合计数，即可通过“有借必有贷，借贷必相等”的复式记账原理，倒轧出“货币资

7、金销售商品、提供劳务收到的现金”的本期发生合计，也就获得了现金流量表中“销售商品、提供劳务收到的现金”项目的应填列金额。而除“货币资金”项目外，其他各项均可以通过查找账簿中相应账户的“本期借方发生合计”、“本期贷方发生合计”确定，也可以通过科目汇总表或试算平衡表的对应科目金额确定。“应交税费应交增值税（销项税额）”项目的金额也可以通过查找应交增值税明细表来获得。因此，分录6就是能够用来计算确定现金流量表中“销售商品、提供劳务收到的金额”项目应填列金额的调整分录，其中的“货币资金”的发生金额则通过其他科目的发生额以倒轧的方式计算确定。此外，对于资产、负债及所有者权益类会计科目，其本期发生额期初余

8、额及期末余额之间存在以下等式关系：|本期借方发生合计-本期贷方发生合计|=|期末余额-期初余额|因此，在实际操作中也可以用相应的资产负债表项目的期初数及期末数替换分录6中对应会计科目的借方发生合计与贷方发生合计。这种做法虽然在取数上更加快捷，但如果资产负债表项目存在备抵科目（如折旧、摊销、准备等）时，还需要进行金额拆分或进行二次调整。利用分录6的形成原理、方法与步骤，可以进一步推导出用来确定现金流量表中“购买商品、接受劳务支付的现金”等其他现金流量项目应填列金额的调整分录，限于篇幅，不再一一详述。二、与投资活动及筹资活动现金流量项目相关的调整分录之编制要点从为确定“销售商品、提供劳务收到的现金

9、”项目应填列金额而编制的调整分录中可以发现，该调整分录中出现的“应收账款”、“预收账款”科目的借方发生合计与贷方发生合计都出现在同一个调整分录中，这种特征也会出现在为确定其他的经营活动现金流量项目应填列金额所编制的调整分录中。比如为确定“购买商品、接受劳务支付的现金”项目应填列金额而编制的调整分录中，就会把“应付账款”、“应付票据”、“预付账款”、“存货”等与采购业务结算相关的负债类会计科目及存货项目所包含会计科目的借方发生合计与贷方发生合计同时列入一个调整分录，即其借方发生合计与贷方发生合计可以相互抵减。在投资活动及筹资活动现金流量项目的调整分录中，因投资活动和筹资活动所引起的资产类科目及负

10、债类科目的借方发生合计与贷方发生合计应分别用于确定不同现金流量项目应填列金额的调整分录，尽量避免出现在同一个调整分录中。以“短期借款”科目为例，其借方发生额与贷方发生额应分别用于调整不同的现金流量项目。一方面，“短期借款”的贷方发生额代表的是本期新增的短期借款，即取得了短期借款，对应的借方科目即货币资金的流入金额，显然应归属于“取得借款收到的现金”项目的应填列金额。因此，可根据企业“短期借款”的本期贷方发生合计，编制如下调整分录（分录7）：借：货币资金取得借款收到的现金（由短期借款贷方发生合计确定金额）贷：短期借款（贷方发生合计）另一方面，“短期借款”借方发生额代表的是负债的减少，是企业归还了

11、借款，还款分录的贷方核算的是货币资金的流出额，应归属于“偿还债务支付的现金”项目应填列金额。因此，可根据企业“短期借款”的本期借方发生合计，编制另一个调整分录（分录8）如下：借：短期借款（借方发生合计）贷：货币资金偿还债务支付的现金（由短期借款借方发生合计确定）如果将“短期借款”科目的借方发生合计与贷方发生合计放入同一个调整分录，则将导致借贷相抵并得到的只是现金流量净额，不符合现金流量表主表分别流入与流出进行列报的要求。综上同理可知，“长期股权投资”、“可供出售金融资产”、“应付债券”、“固定资产”、“无形资产”等核算投资活动、筹资活动的资产及负债类会计科目的借方发生合计与贷方发生合计也都应该

12、分别用来调整不同的现金流量表项目，避免这些科目出现在同一个调整分录中，以防相关金额被直接相互抵减、影响现金流量金额的确认。三、对部分会计科目发生额进行合理拆分以用于不同的调整分录一个会计科目核算的经济活动内容，可能既有经营活动内容、又可能有投资活动或筹资活动的内容。在这种情况下，该科目的借方发生合计或贷方发生合计就不能一次性全部编入某一个调整分录，而是需要先进行拆分、再编入不同的调整分录。例如“应收账款”科目的借方发生额，就要拆分成销售活动产生的和转让固定资产（或无形资产）活动产生的两部分，前者应该与“主营业务收入”的本期发生额一同出现在调整分录中（见分录6），以调整确定“销售商品、提供劳务收

13、到的现金流量”项目的金额；后者与固定资产（或无形资产）的贷方发生合计一同出在另一个与投资活动有关的调整分录中，该调整分录（分录9）的一般形式如下：借：累计折旧（因固定资产清理而转销的累计折旧）借：固定资产减值准备（因固定资产清理而转销的固定资产减值准备）借：货币资金处置固定资产、无形资产及其他长期资产收到的现金净额（根据其他科目金额倒轧确定）借：应收账款（因固定资产清理而取得的应收款）贷：固定资产（因固定资产清理而转销的固定资产原价）贷：营业外收入（因固定资产清理而产生的利得）与此类似的情形非常多，比如存货的发出可能是用于产品生产或对外销售、办公消耗、在建工程等，房屋的折旧可能是用于产品生产、

14、职工薪酬、行政办公等等。因此，在编制调整分录前，有必要根据相关账簿资料的摘要对会计科目发生合计数按所包含的不同经济活动进行拆分，用于调整不同类型的现金流量项目应填列金额。四、现金流量表编制工作底稿的作用与应用现金流量表工作底稿是通过调整分录法编制现金流量表的重要工具，其根本作用就是试算平衡，是一张对调整分录的完整性、合理性、正确性进行检验的表格。在完成调整分录的编制后，即可进入现金流量表工作底稿的填列工作。具体的步骤如下：第一步，将已经编制好的资产负债表项目的期初数及期末数、利润表的本期金额填入现金流量表工作底稿的对应空格；第二步，将编制好的调整分录中各会计科目发生额按其在会计报表中列示的项目

15、分别填入对应项目的借方发生（JF1-JF7）和贷方发生（DF1-DF7）空格内；第三步，根据项目的性质进行试算平衡（具体的平衡要求见下表“平衡规则”）；第四步，在试算平衡成立的基础上，计算填列现金流量表各项目的本期金额（计算方法见下表“计算规则”），这些金额就是本期现金流量表对应项目的应填列金额。现金流量表工作底稿简表 利润表-调整分录本期金额平衡规则借方发生贷方发生收入和利得项目-JF1DF1BQ1DF1-JF1=BQ1减：费用和损失项目-JF2DF2BQ2JF2-DF2=BQ2净利润-略略略略资产负债表期初数借方发生贷方发生期末数-资产类项目QC3JF3DF3QM3QC3+JF3-DF3=

16、QM3负债及所有者权益项目QC4JF4DF4QM4QC4+DF4-JF4=QM4现金流量表-借方发生贷方发生本期金额计算规则现金流入项目-JF5DF5BQ5BQ5=JF5-DF5减：现金流出项目-JF6DF6BQ6BQ6=DF6-JF6现金流量净增加额-JF7DF7BQ7-如果存在哪个报表项目存在试算不平衡的情况，则说明存在数据错误，需要根据错误类型查找原因，根据发生的原因不断修正错误，直至全部平衡规则实现。不过，平衡规则的实现只是验证调整分录正确性的必要条件而非充分条件。完成现金流量表编制所需要的调整分录多达几十个，每一个现金流量项目应填列金额的确定可能需要一个甚至几个调整分录，而每一个调整

17、分录会涉及哪些会计科目，并不存在完全固定的搭配。几乎调整分录都没有一个固定的会计科目搭配。调整分录的具体编制会受编制者个人的专业偏好、工作经验、经济业务活动的内容及繁简程度等影响而不同，但是万变不离其宗，所有调整分录的形成原理、调整逻辑都是一样的。调整分录在现金流量表编制中的应用根据企业会计准则基本准则的规定，我国企业对外提供的会计报表至少应当包括资产负债表、利润表、现金流量表等报表。企业会计准则第31号现金流量表指出，企业应当采用直接法列示经营活动产生的现金流量。同时，还应当在附注中披露将净利润调节为经营活动现金流量的信息（以下简称该附注部分为补充资料）关于现金流量表主表的编制，调整分录法是

18、最常见的一种。这种方法是以资产负债表与利润表为依据，通过在期末编制调整分录的方式，调整出现金流量表主表各项目的应填列金额。因此，该方法是在期末一次性完成，不但工作量大，且调整内容复杂，要求编表人对企业全年的业务比较熟悉，并具有较高的会计专业技术水平。由于该方法结构严谨，并可通过现金流量表工作底稿实现对调整分录的完整性与合理性的验证，体现其方法设计上的科学性。另外，由于编制调整分录需要经过大量的人工分析调整，报表项目间并没有固定的数据调整关系，所以很难通过财务软件自动生成报表。所以，在未实现会计电算化的企业，一般都是使用这种方法编制现金流量表。只是他们大多局限于用这种方法编制现金流量表主表项目。

19、笔者认为，可以对调整分录法进行适当的改进，通过调整分录一次性将现金流量表主表及补充资料相关项目应填列金额全部确定。为说明改进后调整分录法的基本原理与应用，以下举例说明。一、相关报表与业务资料A公司2007年6月30日的资产负债表、上半年利润表如下：资产负债表（单位：万元） 资产期末期初货币资金3630应收账款27.110存货3540固定资产6370资产合计161.1150短期借款1830应付账款46.740应交税费23.420实收资本6060未分配利润130负债及权益合计161.1150利润表（单位：万元） 项目金额营业收入30营业成本15财务费用3营业外收入1净利润132007年1-6月，A

20、公司业务资料如下（假设免所得税）：1）归还短期借款本金12万元及利息3万元（利息未预提）；2）购入原材料10万元，增值税率17%，暂付货款5万；3）出售固定资产，原价20万元，累计折旧10万元，已提减值准备3万元，收到款项8万元；4）收到客户上月欠下的货款8万元，款项存入银行；5）销售商品一批，售价30万元，增值税率17%，收到货款10万元，余款暂欠；该批商品的成本为15万元。二、编制调整分录（单位：万元）先将资产负债表的期初数与本期数、利润表的本期数过入现金流量表工作底稿。再根据资产负债表、利润表及有关业务资料，编制调整分录如下：1）调整营业收入借：应收账款经营性应收项目17.1借：货币资金

21、销售商品、提供劳务收到的现金18贷：营业收入30贷：应交税费经营性应付项目5.12）调整营业成本借：营业成本15借：应交税费经营性应付项目1.7贷：应付账款经营性应付项目6.7贷：存货存货项目5贷：货币资金购买商品、接受劳务支付的现金53）调整营业外收入借：货币资金处置固定资产、无形资产及其他长期资产收到的现金8贷：固定资产7贷：营业外收入处置固定资产净损益项目14）调整财务费用借：财务费用财务费用项目3借：短期借款12贷：货币资金分配股利、利润或偿付利息支付的现金3贷：货币资金偿还债务支付的现金12三、编制工作底稿完成上述调整分录的编制后，再将这些调整分录的调整发生额填入现金流量表工作底稿。

22、其中，所有一级科目调整额填入利润表及资产负债表对应项目；货币资金科目的专设明细科目调整额还需填入现金流量表主表部分对应项目；其他科目的专设明细科目调整额再填入现金流量表补充资料部分对应项目。调整完毕的现金流量表工作底稿编制如下：现金流量表工作底稿（单位：万元） 项目调整分录本期数借方贷方一、利润表营业收入3030营业成本1515财务费用33营业外收入11净利润183113二、资产负债表期初数借方贷方期末数货币资金30262036应收账款1017.127.1存货40535固定资产70763短期借款301218应付账款406.746.7应交税费201.75.1023.4实收资本SUP/SUP606

23、0未分配利润SUP/SUP013三、现金流量表（主表部分）借方贷方本期数销售商品、提供劳务收到的现金1818购买商品、接受劳务支付的现金55经营活动现金流量净额18513处置固定资产、无形资产收到的现金88投资活动现金流量净额808偿还债务所支付的现金1212分配股利、利润和偿付利息所支付的现金33筹资活动现金流量净额015-15现金及现金等价物净增加额6四、补充资料（附表部分）借方贷方本期数净利润13加：处置固定资产净损失（减：收 益）1-1 财务费用33 存货的减少（减：增加）55 经营性应收项目的减少（减：增加）17.1-17.1 经营性应付项目的增加(减:减少)1.711.810.1经

24、营活动现金流量净额 13四、完成现金流量表将调整分录中的全部专设明细科目的发生额填入上述工作底稿后，可先根据项目的性质与所属会计要素的账户结构进行“试算平衡”,以验证调整分录的编制是否充分、完整与正确，再将所调整的现金流量表项目本期金额填入正式的现金流量表(包括主表及补充资料)，这样，就同时完成了整个现金流量表的编制。可见，通过对调整分录的改进，将原本分别进行的现金流量表主表编制与补充资料的编制两项工作合二为一，将有助于提高报表编制工作的效率。现金流量表调整分录的编制规律在现金流量表的直接编制法中，工作底稿和T形帐户是形式和外壳，调整分录才是实质和核心。因此，深刻理解调整过程，掌握调整分录的编

25、制规律，是正确编制现金流量表的关键。本文以工作底稿法为例对此加以说明。从现金流量表的调整过程看，可将调整分录的编制按对象分为以下两个阶段：第一阶段调整02表（指损益表，下同）项目。贷记收入性质的02表调整项目，借记支出性质的02表调整项目；对应的非现金调整内容应是01表（指资产负债表，下同）的有关项目，且必须与被调整的02表项目存在直接的帐户对应关系，或在收付实现制基础上与被调整的02表项目存在“现金制关系”；凡无对应关系和现金制关系的01表有关应调整项目，将被列入第二阶段的调整项目。如调整02表“产品销售收入”项目时，对应的01表非现金调整项目应是“应收票据”、“应收帐款”和“预收帐款”，这

26、些项目与“产品销售收入”存在直接的帐户对应关系，借记这些项目，贷记“产品销售收入”，表明本期实现的这些营业收入并未收到现金，其现金流入将递延到后期或发生在前期；借记现金，贷记这些项目，虽然从表面上看与“产品销售收入”不是直接的帐户对应关系，但却存在无法否认的现金制关系，表明本期收到的这些现金，其营业收入的确认发生在前期或递延到后期。至于01表“未交税金”项目中的销项增值税内容，虽然与被调整的“产品销售收入”有一定的渊源，但却既不存在直接的帐户对应关系，也不存在现金制关系，应列入第二阶段的调整项目。第一阶段调整02表项目时，应先调整表中的原始收、支项目，后调整净利润和利润分配。本步调整结束后应使

27、工作底稿上的所有损益表项目与02表及其利润分配表数据完全一致。在第一阶段调整的基础上，编制01表的中间工作底稿，将第一阶段调整分录涉及01表的数据过入中间工作底稿，求出调整后余额，并计算期末余额与第一步调整后余额的差额，作为第二阶段的主要调整对象，并确认其初始调整金额。第二阶段调整01表项目。一般按中间工作底稿所确认的初始调整金额，参考第二阶段已调整内容对本项目的影响程度，计算本项目的应调整金额进行调整。借或贷记借方项目的增加或减少，贷或借记贷方项目的增加或减少。对某些发生额较多的01表调整项目，也可将借、贷方发生额分别进行调整，其借、贷方的应调整金额之差要等于本项目的应调整金额。对第一阶段已

28、经调整的事项不可重复调整。经过第二阶段调整，应使工作底稿上资产负债表的所有项目都与01表相应项目的期末数完全一致。将02与01表的调整区分为二个阶段，一方面可使第一阶段编制调整分录时回避01表的一些项目，绕开复杂的连锁式业务跟踪分析，从而降低调整分录的编制难度；另一方面在两个调整阶段之间加编中间工作底稿，揭示第二阶段的主要调整内容、对象和初始调整金额，从而实现有针对性地调整。这样的调整过程，显然有利于调整分录的编制和理解，使其更具条理性，层次更清晰。调整分录使用的会计科目就是01和02表上的报表项目，这些项目有时与原始会计分录使用的会计科目完全一致，如“应收帐款”、“应付票据”和“实收资本”等

29、；有时又是若干原始会计科目的合并，如“存货”项目，就是材料、商品和成本等众多原始会计科目的合并；有的项目与原始会计科目虽是对应的，但名称不同，如“未交税金”、“固定资产原价”和“其他未交款”等项目。调整分录的实质是将报告期内的会计事项重新进行一次确认，当然它并不是原始会计事项的逐笔序时确认，而是利用02与01表所提供的数据以及其他有关资料对原始会计事项进行汇总确认，在确认中再现现金流量。工作底稿法的调整分录对原始会计事项的汇总确认具有很强的规律性，可高度概括为以下四大调整方法：第一，差额调整法。02表有关项目的被调整总额，都按权责发生制进行归集，它与收付实现制归集的差额，主要表现在所涉及的01

30、表有关非现金项目的余额之差上，而且这些01与02表的调整与被调整项目，一定存在直接的帐户对应关系或现金制关系。因此，只要将被调整总额和非现金项目的余额之差纳入调整分录，求其平衡差并调整为有关现金流量，即可编制差额调整法的调整分录。如指南（指现金流量表编制指南，下同）一例中“产品销售收入”的调整分录为：借：经营活动现金流量（销售商品）1，201，000（调整分录的平衡差）应收帐款（货款）249，000（01表余额之差）贷：产品销售收入1，250，000（被调整总额）应收票据（货款）200，000（01表余额之差）上笔调整分录中“应收帐款”和“应收票据”的余额之差是指货款部分的余额之差，不含增值税

31、，因应收增值税与“产品销售收入”无直接的帐户对应关系和现金制关系，将其列入第二阶段的调整项目。又如指南一例中“产品销售成本”的调整分录为：借：产品销售成本750，000（被调整总额）应付票据（货款）100，000（01表余额之差）贷：经营活动现金流量（购买商品）844，700（调整分录的平衡差）存货5，300（01表余额之差）差额调整法所确认的现金流量，通常不是最终的现金流量。如上例销售商品现金流入1，201，000元，在调整“财务费用”项目时将被应收票据贴现息冲销20，000元；购买商品现金流出844，700元，在调整“待摊费用”、“累计折旧”、“应付工资”和“应付福利费”时，将被分别冲销9

32、0，000、80，000、285，000和39，900元。差额调整法对所涉及的01表非现金项目，采用余额之差进行调整，这就意味着将这些项目的发生额全部视同现金事项处理，在后面的调整分录中如再次涉及这些01表的非现金项目并属非现金事项的话，就必须调整相应现金流量，实质是对差额调整法中所确认的现金流量进行“纠偏”。后面的调整不会再次涉及这些非现金项目的现金事项，因为这些内容已经在差额调整法中一并进行了调整。当被调整的02表项目与01表少数非现金项目存在一种相对稳定的对应关系时，则比较适合使用差额调整法。如“产品销售收入”和“产品销售成本”这两个项目的调整就非常适用，它们涉及的01表非现金项目主要有

33、应收、应付、预收、预付款项中的货款部分和“存货”项目，其中“存货”项目涉及材料、商品和成本等众多的会计科目，编制调整分录时要密切注意这些科目。其他被调整的02表项目较少运用差额调整法。第二，总额调整法。将02表被调整项目按权责发生制所归集的总额，全部视同现金事项，调整为有关现金流量。如指南一例中“管理费用”的调整分录为：借：管理费用158，000（被调整项目的总额）贷：经营活动现金流量（其他）158，000（全部调整为现金流量）总额调整法所确认的现金流量，一般也不是最终的现金流量，如上例确认的管理费用现金流出158，000元，在后面调整“待摊费用”、“无形资产”、“坏帐准备”、“累计折旧”、“

34、应付福利费”和“应付工资”项目时，将被分别冲销10，000、60，000、900、20，000、2，100和15，000元；在后面调整“产品销售费用”项目时，还会增加其他与经营活动有关的现金流出20，000元。总额调整法对02表被调整项目的总额全部视同现金处理，不直接涉及到01表的非现金项目，在后面的调整中，主要是第二阶段，如涉及被调整项目的非现金事项，就必须调整相应的现金流量，实质也是对总额调整法所确认的现金流量进行“纠偏”。后面的调整不会再次涉及被调整项目的现金事项，因为这些内容已经在总额调整法中一并进行了调整。当被调整的02表项目与01表较多非现金项目存在一种不太稳定的对应关系时，则比较

35、适合使用总额调整法。如02表“管理费用”这个项目的调整就非常适用，而其他被调整的02表项目则较少运用。差额和总额调整法都避免了复杂的连锁式业务跟踪分析，使调整分录的编制简单化，但却由此而产生了前后有关调整分录之间的内在必然联系，在后面的调整分录编制中，总是要时刻关注这些采用差额和总额调整的项目，随时注意“纠偏”，否则就会导致调整的重复或遗漏。第三，对应调整法。分析被调整项目发生额的对应科目，将其中的非现金事项调整到对应科目的有关项目，至于通过这些对应科目产生的现金流量，则放到处理这些对应科目时再去调整。如指南一例中“财务费用”的调整分录为：借：财务费用41，500（被调整总额）贷：经营活动现金流量（销售商品）20，000（对差额调整“纠偏”）预提费用11，500（调到对应科目）长期借款10，000（调到对应科目）上笔调整分录反映被调整项目借方发生额的对应科目有三个，第一个对应科目是“应收票据（货款）”，由于在调整“产品销售收入”时，运用差额调整法已将“应收票据（货款）”全部调整为借记“经营活动现金流量（销售商品）”，故此处相应调整有关现金流量，以便对前述差额调整进行“纠偏”；其余非现金事项涉及的对应科目是“预提费用