第七章 销售与收款循环审计

1、 交易循环审计 l第七章 销售与收款循环审计 l第八章 购货与付款循环审计 l第九章 生产循环审计 l第十章 筹资与投资循环审计 l第十一章 货币资金审计 l第十二章 特殊项目审计 第七章 销售与收款循环审计 第一节 销售与收款循环概述 第二节 符合性测试运用 第三节 实质性测试的运用 第四节 相关账户审计 第一节 销售与收款循环概述 v销售与收款循环中的主要内容 v主要会计科目及其取证 v失控现状与舞弊行为 销售与收款循环的主要活动与凭证销售与收款循环的主要活动与凭证 订货单订货单销售单销售单 审批后的审批后的 销售单销售单 发运凭证发运凭证 转账凭证、应收账款明细账、转账凭证、应收账款明细

2、账、 主营业务收入明细账主营业务收入明细账 销售发票、汇款通知书销售发票、汇款通知书 贷项通知单、折贷项通知单、折 扣与折让明细账扣与折让明细账 坏账审批表坏账审批表 坏账准备明细帐、坏账准备明细帐、 顾客月末对账单顾客月末对账单 接受顾客订单接受顾客订单 批准赊销信用批准赊销信用按销售单供货按销售单供货 向顾客开具帐单向顾客开具帐单 按销售单装货按销售单装货 记录销售记录销售 办理和记录现金、办理和记录现金、 银行存款收入银行存款收入 计提坏账准备计提坏账准备 注销坏账注销坏账 记录销售退回、记录销售退回、 销售折扣与折让销售折扣与折让 收款凭证、现金日记账及银行存款日记帐等收款凭证、现金日

3、记账及银行存款日记帐等 主要凭证及记录 l客户订货单 l销售单 l发运凭证 l销售发票 l商品价目表 l贷项通知单 l有关明细账 l汇款通知书 l有关记账凭证 l有关日记账 l坏账审批表 l客户月未对账单 销售与收款循环中的主要业务内容 l1、接受客户订单 l、批准赊销信用 l、按销售单供货 l、按销售单装运货物 l、向客户开具账单 l、记录销售 l、办理和记录现金、银行存款的收入 l、办理和记录销货退回、销售折扣与折让 l、注销坏账 l、提取坏账准备 销售与收款循环影响的主要交易和账户销售与收款循环影响的主要交易和账户 l销售与收款循环涉及的交易销售与收款循环涉及的交易 l现销和赊销现销和赊

4、销 l销售与收款循环影响的账户销售与收款循环影响的账户 业务业务 循环循环 资产负债表项目资产负债表项目利润表项目利润表项目 销售销售 与与 收款循环收款循环 应收账款、应收票据、应收账款、应收票据、 预收账款、应交税金、预收账款、应交税金、 其他应交款、现金、坏其他应交款、现金、坏 账准备、存货账准备、存货 主营业务收入、主营业务收入、 主营业务成本、主营业务成本、 应交税费等应交税费等 l销售与收款循环的审计范围销售与收款循环的审计范围 l接受顾客订货单接受顾客订货单( (顾客订货单）顾客订货单） l批准赊销信用（信用审核）批准赊销信用（信用审核） l按销售单供货（经过批准的销售单）按销售

5、单供货（经过批准的销售单） l按销售单装运货物（连续编号发货单）按销售单装运货物（连续编号发货单） l向顾客开具账单（连续编号的销售发票）向顾客开具账单（连续编号的销售发票） l记录销售（明细帐和日记账）记录销售（明细帐和日记账） l办理和记录现金及银行存款收入（汇款通知书）办理和记录现金及银行存款收入（汇款通知书） l办理和记录销售退回、销售折扣与折让（贷项通知单）办理和记录销售退回、销售折扣与折让（贷项通知单） l注销坏账（坏账审批表）注销坏账（坏账审批表） l提取坏账准备提取坏账准备 失控现状与舞弊行为 l常见的舞弊手法常见的舞弊手法 、虚构收入、虚构收入 、提前确认收入、提前确认收入

6、、推迟确认收入、推迟确认收入 、变更销售收入确认方式、变更销售收入确认方式 （比如：人为调节确认收入的比例）（比如：人为调节确认收入的比例） 、应收账款的入账金额不实、应收账款的入账金额不实 （比如：利用关联交易虚增虚减收入）（比如：利用关联交易虚增虚减收入） 第二节第二节 符合性测试运用符合性测试运用 l一、一、销售与收款循环控制测试的程序销售与收款循环控制测试的程序 l二、销售与收款循环二、销售与收款循环的内部控制的内部控制 l三、销售与收款循环内控测试的主要方法三、销售与收款循环内控测试的主要方法 一、销售与收款循环控制测试的程序一、销售与收款循环控制测试的程序 l1、了解和描述销售与收

7、款的循环的内部、了解和描述销售与收款的循环的内部 控制制度；控制制度； l2、抽样审查销货发票并与销售单、出库、抽样审查销货发票并与销售单、出库 单（提货单单（提货单)、商品价目表、记账凭证等、商品价目表、记账凭证等 核对，追查应收账款明细账、营业收入明核对，追查应收账款明细账、营业收入明 细账的入账是否及时、正确；细账的入账是否及时、正确； l3、抽取出库单（提货单、抽取出库单（提货单)与相关的销售发与相关的销售发 票核对；票核对； 续：续：销售与收款循环控制测试的程序销售与收款循环控制测试的程序 l4抽查营业收入明细账与记账凭证、销售发抽查营业收入明细账与记账凭证、销售发 票核对，查明是否

8、存在高估收入的问题；票核对，查明是否存在高估收入的问题； l5检查销售退回、折让、折扣的核准；检查销售退回、折让、折扣的核准； l6抽样审查收款凭证并与应收账款明细账、抽样审查收款凭证并与应收账款明细账、 现金日记账或银行存款日记账核对；现金日记账或银行存款日记账核对； l7审查确认坏账损失的审批制度；审查确认坏账损失的审批制度； l8评价销售与收款循环内部控制的有效性。评价销售与收款循环内部控制的有效性。 二、企业应有的内部控制二、企业应有的内部控制 （一）适当的职责分离（一）适当的职责分离 （二）正确的授权审批（二）正确的授权审批 （三）充分的凭证和记录（三）充分的凭证和记录 （四）凭证的

9、预先编号（四）凭证的预先编号 （五）按月寄出对账单（五）按月寄出对账单 （六）实施内部核查程序（六）实施内部核查程序 三、内控测试的主要方法三、内控测试的主要方法 1、追踪法。又称穿行测试法，、追踪法。又称穿行测试法， 2、试验法。又称重做法，、试验法。又称重做法， 3、询问法。、询问法。 4、观察法。、观察法。 第三节第三节 实质性测试的运用实质性测试的运用 l主营业务收入审计主营业务收入审计 l应收账款审计应收账款审计 l坏账准备审计坏账准备审计 一、主营业务收入审计：审计目标 l确定主营业务收入的内容、数额是否确定主营业务收入的内容、数额是否 合理、正确、完整合理、正确、完整 l确定对销

10、货折扣、销售退回与折让是确定对销货折扣、销售退回与折让是 否经授权批准，并及时入账，处理是否经授权批准，并及时入账，处理是 否适当否适当 l确定主营业务收入的发生额是否正确，确定主营业务收入的发生额是否正确， 其会计处理是否正确其会计处理是否正确 l确定主营业务收入在会计报表上的披确定主营业务收入在会计报表上的披 露是否恰当露是否恰当 销售收入实质性测试的重点 销售与收款循环的交易测试，销售与收款循环的交易测试，主要主要是对销售收入进行的测试。是对销售收入进行的测试。 审计人员设计审计程序的审计人员设计审计程序的重点重点就是审查所记录交易的真实就是审查所记录交易的真实 性与完整性。至于计价的性

11、与完整性。至于计价的合理性合理性与销售交易的与销售交易的合法性合法性问题，问题， 可在上述审计程序中一并进行。可在上述审计程序中一并进行。 （一）确认所有（一）确认所有登记入账的销货业务是真实的。对这一目标，登记入账的销货业务是真实的。对这一目标， 审计人员一般关心三类审计人员一般关心三类错误的可能性错误的可能性： 1、未曾发货却已将销货业务登记入账；、未曾发货却已将销货业务登记入账； 2、重复入账；、重复入账； 3、虚假入账。、虚假入账。 （二）确认（二）确认已发生的销售业务均已登记入账（即完整性测已发生的销售业务均已登记入账（即完整性测 试）。销售业务的审计一般偏重于检查虚报资产与收入的试

12、）。销售业务的审计一般偏重于检查虚报资产与收入的 问题。问题。 续：续：销售收入实质性测试的重点销售收入实质性测试的重点 l（三）（三）登记入账的销货业务的估价准确（即估登记入账的销货业务的估价准确（即估 价测试）价测试） （四）（四）登记入账的销货业务的分类正确（即分登记入账的销货业务的分类正确（即分 类测试）类测试） （五）（五）销货业务的记录及时（即及时性测试）销货业务的记录及时（即及时性测试） （六）（六）销货业务已正确地记录明细账并准确地销货业务已正确地记录明细账并准确地 汇总（即机械准确性测试）汇总（即机械准确性测试） （七）（七）实施销售的截止期测试（即截止测试）实施销售的截止期

13、测试（即截止测试） （八）（八）检查有无特殊的销售行为。如委托代销、检查有无特殊的销售行为。如委托代销、 分期收款销售；售后回购、以旧换新、出口销分期收款销售；售后回购、以旧换新、出口销 售等，确定恰当的审计成效并进行审核。售等，确定恰当的审计成效并进行审核。 l1、获取或编制主营业务收入明细表获取或编制主营业务收入明细表 l2 2、实施分析性复核（分析程序）、实施分析性复核（分析程序） 主营业务收入分析表主营业务收入分析表 1.比较两期的主营业务收入比较两期的主营业务收入 2.比较本年度各月各种产品的销售收入比较本年度各月各种产品的销售收入 主营业务收入的实质性测试程主营业务收入的实质性测试

14、程 序序 3.计算比较前后期重要产品毛利率，注计算比较前后期重要产品毛利率，注 意其变化，判断收入与成本是否配比意其变化，判断收入与成本是否配比 4.计算比较前后期重要客户的销售额及其产计算比较前后期重要客户的销售额及其产 品毛利率有无异常变化品毛利率有无异常变化 l3 3、审查主营业务收入的确认和计量的正确性、审查主营业务收入的确认和计量的正确性 （1 1）采用交款提货方式）采用交款提货方式销售，审计人员应审查被审计单销售，审计人员应审查被审计单 位是否收到货款或取得收取货款的权利，并已将发票账位是否收到货款或取得收取货款的权利，并已将发票账 单和提货单交付购货单位单和提货单交付购货单位 （

15、2 2）采用预收款方式）采用预收款方式销售，审计人员应审查被审计单位销售，审计人员应审查被审计单位 是否预收了货款，是否在货物发出之后确认收入，是否是否预收了货款，是否在货物发出之后确认收入，是否 存在开具虚假出库凭证，提前确认收入的情况。存在开具虚假出库凭证，提前确认收入的情况。 （3 3）采用托收承付方式）采用托收承付方式销售，审计人员应审查被审计单销售，审计人员应审查被审计单 位是否发货，托收手续是否办妥，发运凭证是否真实，位是否发货，托收手续是否办妥，发运凭证是否真实， 托收承付结算回单是否正确托收承付结算回单是否正确 （4 4）采用委托代销方式）采用委托代销方式销售，审计人员应查明有

16、无编制销售，审计人员应查明有无编制 虚假代销清单、虚增本期收入的情况。虚假代销清单、虚增本期收入的情况。 （5）采用分期收款方式）采用分期收款方式销售，审计人员应审查本期是否收到货销售，审计人员应审查本期是否收到货 款，查明合同约定的本期收款日期是否真实，是否存在已实款，查明合同约定的本期收款日期是否真实，是否存在已实 现收入不入账、少入账或缓入账的情况。现收入不入账、少入账或缓入账的情况。 （6）对长期工程合同收入）对长期工程合同收入，审计人员应审查收入的计算、确认，审计人员应审查收入的计算、确认 方法是否符合规定，并核对应计收入与实计收入是否一致，方法是否符合规定，并核对应计收入与实计收入

17、是否一致， 查明有无随意确认收入、虚增或虚减本期收入的情况。查明有无随意确认收入、虚增或虚减本期收入的情况。 （7）委托外贸代理出口方式）委托外贸代理出口方式的，审计人员应审查代办发运凭证的，审计人员应审查代办发运凭证 和银行交款单是否真实，注意查明有无内外勾结，出具虚假和银行交款单是否真实，注意查明有无内外勾结，出具虚假 发运凭证或虚假银行交款单的情况。发运凭证或虚假银行交款单的情况。 （8）对外转让土地使用权和销售商品房）对外转让土地使用权和销售商品房的，审计人员应审查已的，审计人员应审查已 办理的移交手续是否符合规定要求，发票账单是否已交对方，办理的移交手续是否符合规定要求，发票账单是否

18、已交对方， 查明被审计单位有无编造虚假移交手续、采用查明被审计单位有无编造虚假移交手续、采用“分层套写分层套写” 的方法开具虚假发票的行为，防止其高价出售、低价入账，的方法开具虚假发票的行为，防止其高价出售、低价入账， 从中贪污货款。从中贪污货款。 续：续：主营业务收入的实质性测试程序主营业务收入的实质性测试程序 l4、审查售价是否合理、审查售价是否合理 l5、审查主营业务收入的会计处理是、审查主营业务收入的会计处理是 否恰当否恰当 l6、实施销售的截止测试、实施销售的截止测试 应把握与营业收入确认有密切关应把握与营业收入确认有密切关 系的三个日期：系的三个日期： （1）开发票的日期或收款日期

19、）开发票的日期或收款日期 （2）记账日期）记账日期 （3）发货日期）发货日期 主营业务收入的截止测试的三条审计路线 1、以账簿记录为起点。、以账簿记录为起点。从报表日前后若从报表日前后若 干天的账簿记录查至记账凭证，检查干天的账簿记录查至记账凭证，检查 发票存根与发运凭证，目的是证实已发票存根与发运凭证，目的是证实已 入账收入是否在同一期间已开具发票入账收入是否在同一期间已开具发票 并发货，有无多记收入，防止多计收并发货，有无多记收入，防止多计收 入。入。 主营业务收入的截止测试的三条审计路线 l2、以销售发票为起点。、以销售发票为起点。从报表日前从报表日前 后若干天的发票存根查至发运凭证与后

20、若干天的发票存根查至发运凭证与 账簿记录，确定已开具发票的货物是账簿记录，确定已开具发票的货物是 否已发货并于同一会计期间确认收入，否已发货并于同一会计期间确认收入， 防止少计收入。注意发运凭证是否齐防止少计收入。注意发运凭证是否齐 全，是否在下期初用红字冲回；发票全，是否在下期初用红字冲回；发票 存根是否全部提供存根是否全部提供. 主营业务收入的截止测试的三条审计路线 3、以发运凭证为起点。、以发运凭证为起点。从报表日前后从报表日前后 若干天的发运凭证查至发票开具情况若干天的发运凭证查至发票开具情况 与账簿记录，确定营业收入是否已记与账簿记录，确定营业收入是否已记 入恰当的会计期间，防止少计

21、收入。入恰当的会计期间，防止少计收入。 续：续：主营业务收入的实质性测试程序主营业务收入的实质性测试程序 l7、检查销售折扣、折让、退回业务是否、检查销售折扣、折让、退回业务是否 真实完整，手续是否合规，会计处理是否真实完整，手续是否合规，会计处理是否 正确正确 l8、检查有无特殊的销售行为、检查有无特殊的销售行为 l9、查找未经认可的大额销售、查找未经认可的大额销售 l10检查主营业务收入收入在报表的披露是检查主营业务收入收入在报表的披露是 否恰当否恰当 审查主营业务收入的实现条件 例例1：甲注册会计师审计：甲注册会计师审计A公司公司2011年度会计年度会计 报表时，发现该公司报表时，发现该

22、公司12月月1日以分期收款方式销日以分期收款方式销 售给售给B公司一批商品，商品总收入为公司一批商品，商品总收入为400万元，总万元，总 成本为成本为320万元，增值税率为万元，增值税率为17%，合同约定分，合同约定分 四次交款，每个月末结算。到四次交款，每个月末结算。到12月月31日时，日时，B公公 司因财务暂时困难，无法如期偿还款项。司因财务暂时困难，无法如期偿还款项。A公司公司 未做该项业务处理，当期没有认定收入实现。试未做该项业务处理，当期没有认定收入实现。试 分析分析A公司该项业务处理中存在的问题，并提出公司该项业务处理中存在的问题，并提出 审计意见。审计意见。 审查主营业务收入的实

23、现条件 例例2：乙注册会计师对某公司：乙注册会计师对某公司2010年度会计报表审计中，发现年度会计报表审计中，发现2011年年 3月月10日发生一笔退货业务系日发生一笔退货业务系2009年年8月份销售给月份销售给A客户的一批商品，客户的一批商品， 该商品价款该商品价款30万元，成本万元，成本20万元，增值税率为万元，增值税率为17%，被审单位，被审单位2010 年的会计报表于年的会计报表于2011年年3月月25日报出。公司于日报出。公司于2011年年3月月13日退还了日退还了 相应的款项，并作了如下的会计处理相应的款项，并作了如下的会计处理。（所得税税率为。（所得税税率为25%） 借：主营业务

24、收入借：主营业务收入 30万万 应交税费应交增值税率（销项税额）应交税费应交增值税率（销项税额）5.1万万 贷：银行存款：贷：银行存款：35.1万万 借：库存商品借：库存商品 20万万 贷：主营业务成本贷：主营业务成本20万万 公司法定盈余公积金提取比例公司法定盈余公积金提取比例10%，法定公益金提取比例，法定公益金提取比例5% 正确的会计处理：正确的会计处理： （1）借：以前年度损益调整）借：以前年度损益调整30万万 应交税费应交增值税率（销项税额）应交税费应交增值税率（销项税额）5.1万万 贷：银行存款：贷：银行存款：35.1万万 （2）借：库存商品）借：库存商品 20万万 贷：以前年度损

25、益调整贷：以前年度损益调整20万万 （3）借：应交税费应交所得税）借：应交税费应交所得税2.5万万 贷：以前年度损益调整贷：以前年度损益调整 2.5万万 （4）借：利润分配未分配利润）借：利润分配未分配利润 7.5万万 贷：以前年度损益调整贷：以前年度损益调整7.5万万 （5）借：盈余公积法定盈余公积金）借：盈余公积法定盈余公积金 7500 法定公益金法定公益金 3750 贷：利润分配未分配利润贷：利润分配未分配利润11250 月份月份实际收入额实际收入额计划收入额计划收入额上年度收入上年度收入计划完成计划完成%收入增长收入增长% 1318769250000265380127.51120.12

26、 2226430150000148750150.95152.22 3538667400000423880134.67127.08 4414239350000336526123.09123.09 538388240000041389795.9792.75 6406391400000363571101.60111.78 7476558400000398275119.14119.66 8321676300000287643107.23111.83 948743950000045278897.49107.65 10619887550000534266112.71116.03 1122316445000

27、043765949.5950.99 1218143535000033127251.8454.77 合计合计459853745000004393907102.19104.66 要求：要求：分析初步确定进一步审查的范围 分析性复核案例参考答案 从各月份的相对数分析可以看出，该公司上半从各月份的相对数分析可以看出，该公司上半 年收入的增长幅度大，下半年的前年收入的增长幅度大，下半年的前4个月也保持了持个月也保持了持 续增长的势头。但是，该公司在年末时的续增长的势头。但是，该公司在年末时的2个月收入个月收入 情况不好，仅是收入计划及上年实际的一半。情况不好，仅是收入计划及上年实际的一半。 因此，审计人

28、员应将因此，审计人员应将11、12两个月份作为重点两个月份作为重点 审计范围，进一步按收入类别、各产品进行销售收审计范围，进一步按收入类别、各产品进行销售收 入分析，以判断该公司的实际情况。入分析，以判断该公司的实际情况。 主营业务收入审查案例主营业务收入审查案例 l 资料资料 审计人员在审查某企业审计人员在审查某企业20112011年年6 6月份月份“银行存款银行存款”日日 记账时，发现记账时，发现6 6月月2424日的摘要中注明预收某产品货款，但对日的摘要中注明预收某产品货款，但对 方科目的名称是方科目的名称是“主营业务收入主营业务收入”，金额计，金额计3030万元，决定进万元，决定进 一

29、步查证。经查阅一步查证。经查阅20112011年年6 6月月2424日日17#17#记账凭证，记账凭证上记账凭证，记账凭证上 的会计分录如下：的会计分录如下： 借：银行存款借：银行存款 300 000300 000 贷：主营业务收入贷：主营业务收入 300 000300 000 该凭证所附的原始凭证仅是一张信汇收账通知，无发票该凭证所附的原始凭证仅是一张信汇收账通知，无发票 记账联，经过询问当事人并调阅有关销售合同，确定该企业记账联，经过询问当事人并调阅有关销售合同，确定该企业 预收某单位订购产品预付款预收某单位订购产品预付款3030万元，但因对制度规定不熟悉，万元，但因对制度规定不熟悉， 会

30、计人员已将其在收到预付款当日做了收入处理。会计人员已将其在收到预付款当日做了收入处理。 l 要求要求 指出该企业存在问题，并编制调整分录。（不考虑指出该企业存在问题，并编制调整分录。（不考虑 企业的增值税）企业的增值税） 补例补例1，注册会计师于，注册会计师于2011年年2月对涪江公月对涪江公 司司2010年年度会计报表进行审计时发现：年年度会计报表进行审计时发现： 该公司该公司2010年年12月份销售产品一批，收取月份销售产品一批，收取 货款货款20000元，增值税元，增值税3400元。全部款项存元。全部款项存 入银行。原帐务处理如下：入银行。原帐务处理如下： 借：银行存款借：银行存款 23

31、400 贷：其他应付款贷：其他应付款 23400 （经审计该批产品的销售成本已结转）。（经审计该批产品的销售成本已结转）。 要求要求，分析存在的问题，并写出审计调整，分析存在的问题，并写出审计调整 分录。（设城市维护建设税适用税率为分录。（设城市维护建设税适用税率为7%，教，教 育费附加征收率为育费附加征收率为3%) 分析：分析：原帐务处理隐瞒了销售收入，偷漏了原帐务处理隐瞒了销售收入，偷漏了 增值税、城市维护建设税教育费附加和所得税，增值税、城市维护建设税教育费附加和所得税， 虚减了利润，虚列了负债。虚减了利润，虚列了负债。 审计调整分录如下审计调整分录如下： （1）借：其他应付款）借：其他

32、应付款 23400 贷：主营业务收入贷：主营业务收入 20000 应交税费应交税费应交增值税应交增值税 3400 （2）借：主营业务税金及附加）借：主营业务税金及附加 340 贷：应交税费贷：应交税费城建税城建税 238 其他应交款其他应交款教育费附加教育费附加102 续 （3）应补交所得税（假定无其他调整项目）应补交所得税（假定无其他调整项目） =19660 * 25% = 4915 元元 借：所得税费借：所得税费 4915 贷：应交税费贷：应交税费-所得税所得税 4915 （4）结转本年利润）结转本年利润 借：主营业务收入借：主营业务收入 20000 贷：本年利润贷：本年利润 20000

33、借：本年利润借：本年利润 5255 贷：主营业务税金及附加贷：主营业务税金及附加 340 所得税费所得税费 4915 （5）调增净利润）调增净利润= 20000 5255 = 14745 元元 借：本年利润借：本年利润 14745 贷：利润分配贷：利润分配-未分配利润未分配利润 14745 (6) 补提法定盈余公积补提法定盈余公积 = 14745* 10% = 1474.5 元元 补提任意盈余公积补提任意盈余公积 = 14745 * 5%= 737.25 元元 借：利润分配借：利润分配-未分配利润未分配利润 2211.75 贷：盈余公积贷：盈余公积法定盈余公积法定盈余公积 1474.5 -任意

34、盈余公积任意盈余公积 737.25 补例补例2：某企业发生退货一批，该批产品成本 15000元未冲销。 审计调整分录如下： 借：主营业务成本 15000 贷 ：产成品 15000 （还应调整利润、所得税、盈余公积等） 资料资料 2010 2010年年1212月月3131日从仓库发出商品日从仓库发出商品88008800元，华元，华 兴公司没有作相应的会计处理，到兴公司没有作相应的会计处理，到20112011年年1 1月月3 3日开日开 出销售发票时，才作出如下会计处理：出销售发票时，才作出如下会计处理： 借：应收账款借：应收账款-H-H公司公司 187 200 187 200 贷：应交税费贷：应

35、交税费- -应交增值税（销项税额）应交增值税（销项税额） 27 200 27 200 主营业务收入主营业务收入 160 000160 000 借：主营业务成本借：主营业务成本 8 8008 800 贷：库存商品贷：库存商品-A-A产品产品 8 8008 800 要求要求 指出针对上述情况，注册会计师应如何判断及指出针对上述情况，注册会计师应如何判断及 其提出建议其提出建议 （略）（略）实施主营业务收入的截止测试案例实施主营业务收入的截止测试案例 l确定应收账款是否存在确定应收账款是否存在 l确定应收账款是否归被审计单位所有确定应收账款是否归被审计单位所有 l确定应收账款的增减记录是否完整确定应

36、收账款的增减记录是否完整 l确定应收账款是否可收回，坏账准备的确定应收账款是否可收回，坏账准备的 计提方法和比例是否恰当、充分计提方法和比例是否恰当、充分 l确定应收账款和坏账准备年末余额是否确定应收账款和坏账准备年末余额是否 正确正确 l确定应收账款在会计报表上的披露是否确定应收账款在会计报表上的披露是否 恰当恰当 二、应收账款的审计：审计目标二、应收账款的审计：审计目标 应收账款的审计程序 v取得或编制应收账款明细表取得或编制应收账款明细表 v分析应收账款账龄分析应收账款账龄 v函证应收账款函证应收账款 v审查未函证的应收账款审查未函证的应收账款 v审查坏账的确认和处理审查坏账的确认和处理

37、 v分析应收账款明细账余额分析应收账款明细账余额 v审查外币应收账款的折算审查外币应收账款的折算 v抽查有无不属于结算业务的债权抽查有无不属于结算业务的债权 v确定应收账款是否得到恰当披露确定应收账款是否得到恰当披露 l获取或编制应收账款明细表获取或编制应收账款明细表 l分析应收账款账龄分析应收账款账龄 应收账款账龄分析表应收账款账龄分析表 l向债务人函证应收账款向债务人函证应收账款 函证范围和对象的确定应考虑的因素：函证范围和对象的确定应考虑的因素： 应收账款在全部资产中的比重应收账款在全部资产中的比重 被审计单位内部控制的强弱被审计单位内部控制的强弱 以前期间的函证结果以前期间的函证结果

38、函证方式的选择函证方式的选择 应收账款的实质性测试应收账款的实质性测试 应收账款的函证 l就是指直接发函给被审计单 位的债务人，要求核实被审计单 位的应收账款的记录是否正确的 一种审计方法。 应收账款的函证的寄发 l一定要由注册会计师亲自进行，不能 由客户代劳。 l注册会计师应亲自控制询证函的发送 与收回，尽量索取回函，必要时赴对 方单位预以确认。 函证对象 大额或账龄较长的项目； 与债务人发生纠纷的项目； 关联方项目； 余额为零的项目； 非正常的项目 函证的方式：函证的方式： v 肯定式函证，又称正面式、积极式函证肯定式函证，又称正面式、积极式函证 v否定式函证，又称反面式、消极式函证否定式

39、函证，又称反面式、消极式函证 应收账款的函证方式 v肯定式函证，又称正面式、积极式函证肯定式函证，又称正面式、积极式函证 就是向债务人发出询证函，要求他证实所就是向债务人发出询证函，要求他证实所 函证的欠款是否正确，无论对错都要求回函。函证的欠款是否正确，无论对错都要求回函。 v否定式函证，又称反面式、消极式函证否定式函证，又称反面式、消极式函证 就是向债务人发出询证函，但所函证的款就是向债务人发出询证函，但所函证的款 项相符时不必回函，只有在所函证的款项不符项相符时不必回函，只有在所函证的款项不符 时才要求债务人向注册会计师回函。时才要求债务人向注册会计师回函。 l 当债务人符合下列情况时，

40、采用当债务人符合下列情况时，采用肯定式肯定式 函证函证较好：较好： 个别账户的欠款金额较大；个别账户的欠款金额较大； 有理由相信欠款可能会存在争议、差错等问有理由相信欠款可能会存在争议、差错等问 题。题。 l 当债务人符合以下所有条件时，可以采用当债务人符合以下所有条件时，可以采用 否定式函证否定式函证： 相关的内部控制是有效的；相关的内部控制是有效的； 预计差错率较低；预计差错率较低； 欠款余额小的债务欠款余额小的债务 人数量很多；人数量很多； 审计人员有理由确信大多数审计人员有理由确信大多数 被函证者能认真对待询证函，并对不正确的被函证者能认真对待询证函，并对不正确的 情况予以反馈。情况予

41、以反馈。 函证时间的选择函证时间的选择 l通常应选择与资产负债表日接近的时间进行函证通常应选择与资产负债表日接近的时间进行函证 l函证过程的控制函证过程的控制 l询证函一般以被审计单位的名义签发，但回复函的信询证函一般以被审计单位的名义签发，但回复函的信 封上必须写明会计师事务所的地址封上必须写明会计师事务所的地址 l收发均应由审计人员直接控制收发均应由审计人员直接控制 l如果询证函因无从投递而被退回时，注册会计师必须仔如果询证函因无从投递而被退回时，注册会计师必须仔 细分析，了解其中的原因细分析，了解其中的原因 l对于采用积极式函证方式而没有得到答复的，应采用追对于采用积极式函证方式而没有得

42、到答复的，应采用追 查程序，一般说来应发送第二次乃至第三次询证函，如查程序，一般说来应发送第二次乃至第三次询证函，如 果仍得不到答复，审计人员则应考虑采用必要的替代审果仍得不到答复，审计人员则应考虑采用必要的替代审 计程序计程序 l函证结果差异分析函证结果差异分析 l如果被询证人如果被询证人认可认可询证函中的应收账款金额，则询证函中的应收账款金额，则 说明被审计单位期末应收账款余额是真实和正确说明被审计单位期末应收账款余额是真实和正确 的，审计人员可将收回的询证函汇总编入审计工的，审计人员可将收回的询证函汇总编入审计工 作底稿，作为审计证据。作底稿，作为审计证据。 l收回的询证函若有收回的询证

43、函若有差异差异，即被询证人认可的金额，即被询证人认可的金额 或日期，与询证函中相应的内容不相符合，审计或日期，与询证函中相应的内容不相符合，审计 人员对此要进行分析，寻找人员对此要进行分析，寻找差异的原因：差异的原因： 函证结果差异分析： l一、由于记录时间不同产生差异一、由于记录时间不同产生差异： l询证函发出时，债务人已经付款，而被审计单位尚询证函发出时，债务人已经付款，而被审计单位尚 未收到货款未收到货款 l询证函发出时，被审计单位的货物已经发出并已作询证函发出时，被审计单位的货物已经发出并已作 销售记录，但货物仍在途中，债务人尚未收到货物销售记录，但货物仍在途中，债务人尚未收到货物 l

44、债务人由于某种原因将货物退回，而被审计单位尚债务人由于某种原因将货物退回，而被审计单位尚 未收到未收到 l债务人对收到的货物的数量、价格及质量等有争议债务人对收到的货物的数量、价格及质量等有争议 而全部或部分拒付而全部或部分拒付 二、记账错误或舞弊二、记账错误或舞弊函证结果应收账款，进一步审函证结果应收账款，进一步审 查；查； 函证结果应收账款函证结果应收账款或出现日期不符或出现日期不符 l对函证结果的总结和评价对函证结果的总结和评价 l审计人员应重新考虑：过去对内部控制的评价审计人员应重新考虑：过去对内部控制的评价 是否适当，符合性测试的结果是否适当，分析是否适当，符合性测试的结果是否适当，

45、分析 性复核的结果是否适当以及相关的风险评价是性复核的结果是否适当以及相关的风险评价是 否适当等等否适当等等 l如果函证结果表明没有审计差异，则审计人员如果函证结果表明没有审计差异，则审计人员 可以合理地推论，全部应收账款总体是正确的可以合理地推论，全部应收账款总体是正确的 l如果存在审计差异，审计人员则应当估算应收如果存在审计差异，审计人员则应当估算应收 账款总额中可能出现的累计差错是多少，估算账款总额中可能出现的累计差错是多少，估算 未被选中进行函证的应收账款的累计差错是多未被选中进行函证的应收账款的累计差错是多 少。为取得对应收账款累计差错更加精确的估少。为取得对应收账款累计差错更加精确

46、的估 计，可以扩大函证范围计，可以扩大函证范围 资料资料 审计人员对某公司审计人员对某公司20092009年资产负债表中的年资产负债表中的“应收账应收账 款款”进行审计，该公司应收账款总计进行审计，该公司应收账款总计250250万元，有万元，有4040个个 明细账，审计人员决定抽样函证。在检查回函情况时，明细账，审计人员决定抽样函证。在检查回函情况时， 发现以下现象：发现以下现象： （1 1）A A公司欠款公司欠款8080万元，对方回函称万元，对方回函称20092009年年1212月月3030日日 由银行汇出由银行汇出8080万元；万元； （2 2）B B公司欠款公司欠款5 5万元，未收到回函

47、；万元，未收到回函； （3 3）C C公司欠款公司欠款5050万元，对方回函称万元，对方回函称20092009年年1111月已预月已预 付付2525万元；万元； （4 4）D D公司欠款公司欠款1515万元，对方称所购货物并未收到。万元，对方称所购货物并未收到。 要求要求 对于上述情况，审计人员应如何实施审计程序验证。对于上述情况，审计人员应如何实施审计程序验证。 应收账款案例应收账款案例 l分析：分析： （1 1）审阅该公司）审阅该公司20102010年有关凭证，来证实年有关凭证，来证实A A公司的付公司的付 款是否已到账款是否已到账 （2 2）采用替代程序）采用替代程序 （3 3）审阅该公

48、司）审阅该公司20092009年年1111月的有关凭证，若查明月的有关凭证，若查明C C公公 司预付账款确实已收到，且货物已经发出，则应提司预付账款确实已收到，且货物已经发出，则应提 请被审计单位做调整分录：请被审计单位做调整分录： 借：预收账款借：预收账款 250 000250 000 贷：贷： 应收账款应收账款 250 000250 000 （4 4）检查该公司）检查该公司20092009年的货运凭证，若发现货物确年的货运凭证，若发现货物确 已发出，应将货运凭证复印件寄送已发出，应将货运凭证复印件寄送D D公司重新查证。公司重新查证。 坏账准备审计：审计目标 坏账准备的审计目标坏账准备的审

49、计目标 v确定计提方法和比率是否适当确定计提方法和比率是否适当 v确定坏账准备的计提是否充分确定坏账准备的计提是否充分 v确定坏账准备增减变动记录是否完整确定坏账准备增减变动记录是否完整 v确定坏账准备余额是否正确确定坏账准备余额是否正确 v确定坏账准备的披露是否适当确定坏账准备的披露是否适当 三、坏账准备三、坏账准备的实质性测试程序的实质性测试程序 v核查坏账准备数核查坏账准备数 v审查坏账准备的计提审查坏账准备的计提 v审查坏账损失审查坏账损失 v审查长期挂账的应收账款审查长期挂账的应收账款 v检查函证结果检查函证结果 v实施分析程序实施分析程序 v确定坏账准备的披露是否恰当确定坏账准备的

50、披露是否恰当 坏账准备计提的审计 坏账准备计提的审查坏账准备计提的审查 v审查坏账准备的计提方法和比例是否符合制度审查坏账准备的计提方法和比例是否符合制度 的规定的规定 v审查计提的数额是否恰当审查计提的数额是否恰当 v审查会计处理是否正确审查会计处理是否正确 v审查前后期的处理是否一致审查前后期的处理是否一致 第四节第四节 相关账户审计相关账户审计 l主营业务税金及附加审计主营业务税金及附加审计 l应交税费的审计应交税费的审计 l其他应交款审计其他应交款审计 l销售费用的审计销售费用的审计 l其他业务利润的审计（其它业务收入其他业务利润的审计（其它业务收入-支出）支出） l应收票据的审计应收

51、票据的审计 l预收账款的审计预收账款的审计 l获取或编制应交税费明细表获取或编制应交税费明细表 l查阅被审计单位纳税鉴定或纳税通知及征、查阅被审计单位纳税鉴定或纳税通知及征、 免、减税的批准文件免、减税的批准文件 l检查被审计单位应缴增值税的计算是否正确检查被审计单位应缴增值税的计算是否正确 l审查被审计单位应交所得税的计算是否正确，审查被审计单位应交所得税的计算是否正确， 确定应纳税所得额及企业所得税税率，是否确定应纳税所得额及企业所得税税率，是否 按规定进行了会计处理按规定进行了会计处理 l确定应交税费是否在资产负债表上恰当披露确定应交税费是否在资产负债表上恰当披露 应交税费审计应交税费审

52、计 l资料资料审计人员在审查某企业时发现该企业将审计人员在审查某企业时发现该企业将10.510.5吨自制甲吨自制甲 产品用于本厂在建工程。企业所作会计分录为：产品用于本厂在建工程。企业所作会计分录为： 借：在建工程借：在建工程 25 798.5025 798.50 贷：库存商品贷：库存商品 22 050.0022 050.00 应交税费应交税费- -应交增值税（销项税额）应交增值税（销项税额） 3 748.503 748.50 记账凭证后的领料单载明：领料数量为记账凭证后的领料单载明：领料数量为10.510.5吨，单价吨，单价2 2 100100元，总计元，总计22 05022 050元。经与甲产品明细账核对，以计入元。经与甲产品明细账核对，以计入 “应交税费应交税费”帐户的销项税额除以帐户的销项税额除以17%17%的增值税率，计算求的增值税率，计算求 得的销售收入为得的销售收入为22 05022 050元，恰为领用甲产品的成本金额。甲元，恰为领用甲产品的成本金额。甲 产品是一种新型产品，尚未上市没有同类产品售价可以参考。产品是一种新型产品，尚未上市没有同类产品售价可以参考。 要求要求 分析上述会计处理是否存在问题？分析上述会计处理是否存在问题？ 应交税费案例应交税费案例 l分析：分析： l在