《中级财务会计》教案（20）-增值税会计

1、1财务会计财务会计（20） 增值税会计 2学习目标：掌握所有相关会计科目学习目标：掌握所有相关会计科目 应交税费应交增值税 借方 贷方进项税额已交税金减免税款出口抵减内销的应纳税额转出未交增值税销项税额出口退税进项税额转出转出多交增值税 应交税费未交增值税 借方 贷方 增值税的多缴 欠税 3Diagram一般问题一般问题1、小规模纳税人 ；2、一般纳税人VAT问题问题出口退税问题出口退税问题 4小规模纳税人小规模纳税人vat计算：计算： 小规模纳税人采用简易征收方法，不存在抵扣问题，在销售时计算税额即可： 应纳增值税=不含税销售额征收率（09年开始一律3%） 不含税销售额=含税销售额/(1+征

2、收率) 5一般纳税人一般纳税人vat计算：计算：当月应纳税额=当月销项税-当月进项税0 交0 留抵 不得滞后 不得提前（不含vat的）销售额13%17% 一般（价款+价外收入） 特殊 （6种） 视同销售 （8种）准予抵扣不予抵扣以票扣税 （2票）计算扣税 （2种）不作进项税进项税转出例题例题6销项税额的时间限定销项税额的时间限定 1.采取直接收款方式销售货物，不论货物是否发出，均为收到销售款或者取得索取销售款凭据的当天；2.采取托收承付和委托银行收款方式销售货物，为发出货物并办妥托收手续的当天； 3.采取赊销和分期收款方式销售货物，为书面合同约定的收款日期的当天，无书面合同的或者书面合同没有约

3、定收款日期的，为货物发出的当天； 4.采取预收货款方式销售货物，为货物发出的当天，但生产销售生产工期超过12个月的大型机械设备、船舶、飞机等货物，为收到预收款或者书面合同约定的收款日期的当天； 5.委托其他纳税人代销货物，为收到代销单位的代销清单或者收到全部或者部分货款的当天。未收到代销清单及货款的，为发出代销货物满180天的当天。 7进项税额抵扣的时间进项税额抵扣的时间 增值税专用发票、公路内河货物运输业统一发票和机动车销售统一发票，应在开具之日起180日内到税务机关办理认证，并在认证通过的次月申报期内，向主管税务机关申报抵扣进项税额。 8一般销售方式下的销售额一般销售方式下的销售额 销售额

4、：是纳税人销售货物或提供应税劳务向购买方收取的全部价款和价外费用。 销售额价款价外费用（收入） 价外费用即价外收入，如违约金、滞纳金、赔偿金、延期付款利息、包装费、包装物租金、运输装卸费等，会计上可能作收入或非收入，税法上都是价外收入。目的是防止纳税人故意增大价外收入而减小价款 【特别提示】价外收入视为含增值税的收入，必须换算为不含税收入再并入销售额。换算除以的（1+13%还是17%）根据所卖货物税率。9特殊销售方式下销售额的确定特殊销售方式下销售额的确定 （6种）种）1.折扣折让方式销售： 三种折扣折让三种折扣折让 税务处理税务处理 说明说明 折扣销售（会计的商业折扣） 可以从销售额中扣减（

5、同一张发票上分别注明。手写vat票时代出现开两张，一张全额和一张折扣，买方买方拿全额的去抵扣） 目的：促销实物折扣：按视同销售中“无偿赠送”处理，实物款额不能从原销售额中减除 比如销售时送一些实物商品 销售折扣（会计的现金折扣） 折扣额不得从销售额中减除 目的：发生在销货之后，属于一种融资行为 会计上也作财务费用 销售折让 折让额可以从销售额中减除 目的：保商业信誉，对已售产品出现品种、质量问题而给予购买方的补偿 10【例计算题】某单位销售货物取得不含税价款300万元，购货方及时付款，给予5%的折扣，实收285万元。答案销项税额30017%51（万元）112.以旧换新销售 按新货同期销售价格确

6、定销售额，不得扣减旧货收购价格（金银首饰除外）。 收回的旧货不可计算进项税抵扣，因为卖出的新货和收回的旧货没有链条关系，旧货往往也没有发票【例题】位于城市市区的一家电视机生产企业（以上简称甲企业）和一家百货商场（以下简称乙商场）均为增值税一般纳税人。2009年3月份发生以下业务：乙商场零售金银首饰取得含税销售额10.53万元，其中包括以旧换新首饰的含税销售额5.85万元。在以旧换新业务中，旧首饰作价的含税金额为3.51万元，乙商场实际收取的含税金额为2.34万元。 答案乙商场3月份零售金银首饰的增值税销项税额=（10.53-5.85）（1+17%）17%+2.34（1+17%）17%=1.02

7、（万元） 乙商场3月份零售金银首饰应缴纳的消费税=（10.53-5.85）1.175%+2.341.175%=0.3（万元） 消费税算法与vat一致123.还本销售： 销售额就是货物销售价格，不得扣减还本支出。 134.以物易物销售： 双方均作购销处理，以各自发出的货物核算销售额并计算销项税额，以各自收到的货物核算购货额并计算进项税额。换出的必须交vat，换入的能否抵扣vat则需符合一定条件，如是否取得专用发票【例题计算题】卷烟厂销售雪茄烟300箱给各专卖店，取得不含税销售收入600万元；以雪茄烟40箱换回小轿车2辆、大货车1辆； 答案销项税额（60060030040）17%115.60（万元

8、） 即使取得进项税发票也不能抵扣，因为账上作固定资产管理的小轿车进项税不能抵扣145.包装物押金处理： 押金不同于包装物租金，要返回 （1）销售货物收取的包装物押金，如果单独记账核算，时间在1年以内，又未过期的，不并入销售额征税。 纳税人为销售货物出租出借包装物而收取的押金，无论包装物周转使用期限长短，超过一年（含一年）以上仍不退还的均并入销售额征税。 （2）因逾期（1年为限）未收回包装物不再退还的押金，应并入销售额征税。征税时注意两点：一是逾期包装物押金为含税收入，需换算成不含税价再并入销售额；二是征税税率为所包装货物适用税率。 押金刨vat之外的部分算收入，其他业务收入 （3）酒类产品：啤

9、酒、黄酒按是否逾期处理，啤酒、黄酒以外的其他酒类产品收取的押金，无论是否逾期一律并入销售额征税（收取时即交）。 15 【例题单选题】对纳税人为销售货物而出租出借包装物收取的押金，其增值税计税方法正确的是（）。A.单独记账核算的，一律不并入销售额征税，对逾期收取的包装物押金，均并入销售额征税。B.酒类包装物押金，一律并入销售额计税，其他货物押金，单独记账核算的，不并入销售额征税。C.无论会计如何核算，均应并入销售额计算缴纳增值税。D.对销售除啤酒、黄酒外的其他酒类产品收取的包装物押金，均应并入当期销售额征税，其他货物押金，单独记账且未逾期者，不计算缴纳增值税 正确答案D 答案解析对销售除啤酒、黄

10、酒外的其他酒类产品收取的包装物押金，均应并入当期销售额征税，其他货物押金，单独记账且未逾期者，不计算缴纳增值税。16 【例题计算题】某酒厂为一般纳税人。本月向一小规模纳税人销售白酒，并开具普通发票(只有一个含税价)上注明金额93600元；同时收取单独核算的包装物押金2000元（尚未逾期），计算此业务酒厂应确认的销项税额。 答案销项税（936002000）（117%）17%13890.6（元）17 【例题】某百货商场为增值税一般纳税人，6个月前收取一餐厅啤酒包装物押金10000元，月初到期，餐厅未返还包装物，按照销售时的约定（有事先约定，逾期就交vat；没有约定，一年为期），这部分押金即收归商场

11、所有，百货商场的账务处理为：借：其他应付款押金 10000贷：其他业务收入 10000要求：针对上述业务判断百货商场账务处理和相关税务处理是否正确。如果不正确，列出正确的处理方式。 正确答案商场的账务处理和税务处理不正确，啤酒逾期的包装物押金是要缴纳增值税的，增值税的销项税额=100001.1717%=1452.99（元）冲销错账：借：其他业务收入 10000贷：其他应付款押金 10000重做正确处理：借：其他应付款-押金10000贷：其他业务收入 8547.01应交税费-应交增值税（销项税）1452.99186.一般纳税人销售已使用过的固定资产的税务处理： 销售情形 税务处理 计税公式 （1

12、）2008年12月31日以前购进或者自制的固定资产（未抵扣进项税额） 按简易办法：依4%征收率减半征收增值税 增值税售价（14%）4%2 （2）销售自己使用过的2009年以后购进或者自制的固定资产（3）销售自己使用过的除固定资产以外的物品按正常销售货物适用税率征收增值税【提示】该固定资产的进项税额在购进当期已抵扣 增值税售价（117%）17% （4）发生固定资产视同销售行为 对已使用过的固定资产无法确定销售额的，以固定资产净值净值为销售额 增值税净值17% 19 【例题计算题】某生产企业为增值税一般纳税人，2011年6月把资产盘点过程中不需用的部分资产进行处理：销售已经使用4年的机器设备，取得

13、收入9200元（原值为9000元）；销售2010年6月购入的设备一台，专用发票上注明价款100000元，税款17000元，销售时开具普通发票价款为90000元。计算销售应纳增值税（假设当期无进项税）。 答案 应纳增值税9200（14%）4%290000（117%）17%13253.85（元）20 【例题计算题】某生产企业为增值税一般纳税人，2011年12月将2月份购入并投入使用的设备一台对外投资，购入时取得专用发票上注明价款200000元、税款34000元，10年使用期，投资时无法确定销售额（假设当期无进项税）。 答案固定资产净值200000200000101210183333.33（元）应纳

14、增值税183333.3317%31166.67（元）21视同销售货物行为视同销售货物行为（1）将货物交付他人代销；（委托方） 纳税义务发生时间： 收到代销清单或代销款二者之中的较早者。 若均未收到，则于发货后的180天缴纳增值税。 22 【2009cpa综合题部分】某汽车生产企业收到代销公司代销5辆小汽车的代销清单及货款163.8万元（小汽车每辆成本价20万元，与代销公司不含税结算价28万元）。企业会计处理为：借：银行存款代销汽车款1 638 000贷：预收账款代销汽车款1 638 000正确答案纳税人处理错误。应纳增值税28517%23.8（万元）；应纳消费税2859%12.6（万元）会计处

15、理为：借：银行存款代销汽车款1 638 000贷：主营业务收入1 400 000应交税费应交增值税（销项税）238 00023（2）销售代销货物；（代销中的受托方）售出时发生增值税纳税义务； 按实际售价计算销项税；取得委托方增值税专用发票，可以抵扣进项税额； 受托方收取的代销手续费，应按“服务业”税目5%的税率征收营业税。【例题计算题】某商业企业（一般纳税人）为甲公司代销货物，按零售价以5%收取手续费5000元，尚未收到甲公司开来的增值税专用发票，该商业企业代销业务应纳增值税为：正确答案 零售价50005%100000（元）； 增值税销项税额100000（117%）17%14529.91（元）

16、； 应纳营业税50005%250（元）24（3）总分机构（不在同一县市）之间移送货物用于销售的，移送当天发生增值税纳税义务； 两个分机构之间移送也一样。其原理： vat采用“属地管理”，各机构在各地登记、缴纳vat； vat是个链条税，链条的连续性要求。25（4）将自产、委托加工的货物用于非增值税应税项目。 进项税转出（5）将自产、委托加工的货物用于集体福利或个人消费。进项税转出（6）将自产、委托加工或购买的货物作为投投资，提供给其他单位或个体经营者。（7）将自产、委托加工或购买的货物分分配给股东或投资者。（8）将自产、委托加工或购买的货物无偿赠赠送其他单位或者个人。 如，公益性捐赠 对自产、

17、委托加工货物处理，（4）（8）项皆视同销售行为，（因为自产委加行为都表明本环节有增值）对购买的货物用途不同，处理也不同：购买的货物，用于（4）、（5），即进入最终消费不得抵扣进项税；已抵扣的，作进项税转出处理。本环节为最后环节，vat链条不再连续 购买的货物，用于（6）、（7）、（8），即向外部移送视同销售计算销项税。本环节并非最终消费，需保持链条连续2627Ps：视同销售不仅缴纳增值税，还会涉及缴纳企业所得税的情况（流转税和所：视同销售不仅缴纳增值税，还会涉及缴纳企业所得税的情况（流转税和所得税一定要同时考虑）。以自产货物为例：得税一定要同时考虑）。以自产货物为例： 所得税角度：未出法人法人

18、的“内部处置”不用交所得税；出法法人人的“外部移送”则要交 增值税角度：货物有无流转、增值 会计角度： 收入准则的5个条件。发给职工，还要看职工薪酬等准则，此外还有非货交换等准则。28各种增值税视同销售情形下的会计处理：各种增值税视同销售情形下的会计处理： (1)将货物交付他人代销的会计处理： (2)销售代销货物的账务处理： 29（3） 总分机构（不在同一县市）之间移送货物用于销售会计处理：对于不在同一县(市)实行统一核算的总分机构，货物移送不用于销售的，不需做账。若货物是用于销售情形的，送出方需向送入方开具发票，为便于记录增值税计缴情况，企业应做会计分录。因该货物移送属于企业内部流转，不符合

19、企业会计准则第14号收入销售商品收入的确认条件，会计上不应确认为收入。企业需作如下分录：货物作调库处理借：库存商品XX机构(接收方) 贷：库存商品XX机构(送出方)。凭开出发票的记账联借：其他应收款XX机构(接收方) 贷：应交税费应交增值税。 注：此金额为视同销售应计缴增值税。凭开出发票的客户联确定视同销售应计缴的增值税，并将金额结转到货物成本中。借：库存商品XX机构(接收方) 贷：其他应收款XX机构(接收方)。注：此金额为视同销售应计缴增值税。 此时，货物的成本将增加，增加额为视同销售确认的应缴纳增值税税额。30（4）自产或委托加工货物用于非应税项目的会计处理： 企业将自产或委托加工的货物用

20、于非应税项目，属于自产自用性质，不得开具增值税专用发票，但需按规定计算销售额和应纳税额。借：在建工程（不动产）等 贷：库存商品 应交税费应交增值税(销项税额) 若将外购货物用于非应税项目，则为： 借：在建工程（不动产）等 贷：库存商品 应交税费应交增值税(进项税转出)31 (5)自产、委托加工货物用于集体福利、个人消费 借：应付职工薪酬 贷：主营业务收入 应交税费应交增值税(销项税额) 借：主营业务成本 贷：库存商品 若外购货物用于集体福利或个人消费，则进项税转出。32（6）自产、委托加工或购买货物作为投资的会计处理：借：长期股权投资贷：主营业务收入 应交税费应交增值税(销项税额)借：主营业务

21、成本 贷：库存商品 33（7）自产、委托加工或购买货物分配给股东或投资者的会计处理： 借：应付股利贷：主营业务收入 应交税费应交增值税(销项税额) 同时：借：主营业务成本 贷：库存商品34（8）将自产、委托加工或购买货物无偿赠送他人的会计处理：借：营业外支出贷：库存商品 应交税费应交增值税(销项税额)35视同销售货物行为销售额的确定视同销售货物行为销售额的确定 遵从下列顺序： （1）按纳税人最近时期同类货物平均售价； （2）按其他纳税人最近时期同类货物平均售价； （3）按组成计税价格。（无同类售价，或虽有但明显偏低且无正当理由时）2009.1.1之前没有“其他纳税人”这一种，直接跳入组价36【

22、例】某商场为增值税一般纳税人，2011年12月将本月采购入库的一批食品60%赠送受灾地区，购入时取得的增值税专用发票上注明价款30万元，增值税5.1万元。答案购入时进项税额5.1（万元）赠送时销项税额3060%17%3.06（万元） 其他纳税人售价就是商场采购价37 【例】某企业为增值税一般纳税人，5月生产加工一批新产品450件，每件成本价380元（无同类产品市场价格），全部售给本企业职工，取得不含税销售额171000元。 答案销项税额450380（110%）17%31977（元） 本题不是视同销售，只是卖给职工的成本价，属于“虽有价但明显偏低且无正当理由”，因此使用组价。此处的10%代表了统

23、一的增值税角度的中性增值率，未必实际利润率。目前细则中未提，但以前规定10%，若题中专门设定，从之。 若是应税消费品，组价计算中的成本利润率要使用消费税法规定的成本利润率，vat服从之。 38（一）一般纳税人：17%基本税率，适用于绝大部分销售或进口的货物；一般纳税人提供的应税劳务，一律适用17%。（二）适用13%低税率的列举货物是：1.粮食、食用植物油（包括橄榄油）、鲜奶（灭菌乳为13%；调制乳为17%（酸奶奶酪奶油等）；2.自来水（生活用6%）、热水、暖气、冷气、煤气、石油液化气、天然气（交资源税和vat，交资源税的其他vat都17%）、沼气、居民用煤炭制品；3.图书、报纸、杂志； 4.饲

24、料、化肥、农药、农机、农膜； 后面第九节“优惠”部分提到部分农业生产资料现在实际免税5.国务院及其有关部门规定的其他货物： 精神产品 （1）（初级）农产品（要分哪个环节的农产品：生产者的销售都免税；经营者如中间商超市等13%。优惠部分提到，批发零售环节的蔬菜免税。要是罐头厂等加工厂买来加工再卖，就不是农产品了，17%）。 （2）音像制品。 （3）电子出版物。 （4）二甲醚。 返回39进项税额的抵扣进项税额的抵扣 返回 进项税额是纳税人购进货物或接受应税劳务所支付或负担的增值税额，它与销售方收取的销项税额相对应。准予从销项税额中抵扣的进项税额，分两类： 一类是以票抵扣，即取得法定扣税凭证，并符合

25、税法抵扣规定的进项税额；从销售方取得的增值税专用发票上注明的增值税额 现在还有增值税普通发票，属普通发票不得抵扣；从海关取得的专用缴款书上注明的增值税额 另一类是计算抵扣，即没有取得法定扣税凭证，但符合税法抵扣政策，准予计算抵扣的进项税额；外购免税农产品：进项税额买价13% ；外购运输劳务（外购和销售货物时 ）：进项税额运输费用7% 40【例】某一般纳税人购进某国营农场自产玉米，收购凭证注明价款为56830元。答案进项税额5683013%7387.9（元）采购成本56830（113%）49442.1（元） 41【例】一般纳税人从农业生产者手中购进免税农产品，收购凭证上注明是50000元，支付运

26、费，取得了货运发票，注明是2000元。正确答案 进项税5000013%20007%664（元）； 采购成本5000087%200093%45360（元） 4243不得从销项税额中抵扣的进项税额不得从销项税额中抵扣的进项税额 不得抵扣项目不得抵扣项目 解析解析1.用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务【解析】个人消费包括纳税人的交际应酬消费 【解析1】设备在建工程（可抵扣）与不动产在建工程（不可抵扣）【解析2】一般纳税人兼营免税项目或者非增值税应税劳务而无法划分不得抵扣的进项税额的，按下列公式计算： 不得抵扣的进项税额当月无法划分的全部进项税额当月免税项

27、目销售额、非增值税应税劳务营业额合计当月全部销售额、营业额合计 2.非正常损失的购进货物及相关的应税劳务 【解析1】所称非正常损失（范围比较窄），是指因管理不善造成被盗、丢失、霉烂变质的损失 客观原因（如自然灾害等）造成的进项税依然可以抵扣【解析2】非正常损失货物不得抵扣的进项税额，在增值税中不得扣除（需做进项税额转出处理 往往前期已抵扣）；在企业所得税中，可以将转出的进项税额计入企业的损失（“营业外支出”），在企业所得税前扣除 3.非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或者应税劳务 4.国务院财政、税务主管部门规定的纳税人自用消费品 【特例】纳税人自用的应征消费税的摩托车、汽车（一般指小

28、汽车，至于卡车、员工班车等还是可以抵扣）、游艇（两车一艇，账上作为固定资产管理），其进项税额不得从销项税额中抵扣 5.上述第1项至第4项规定的货物的运输费用和销售免税货物的运输费用亦不得抵扣 （运输费用的计算抵扣应伴随货物）44 【例题单选题】下列项目所包含的进项税额，不得从销项税额中抵扣的是（）。 A.生产过程中出现的报废产品 B.用于返修产品修理的易损零配件 C.生产企业用于经营管理的办公用品（固定资产或消耗品，虽然其不直接产生销项税，但毕竟价值跑到产品中） D.生产企业外购自用的小汽车 正确答案D答案解析纳税人自用的应征消费税的摩托车、汽车、游艇，其进项税额不得从销项税额中抵扣。45进项

29、税额转出进项税额转出 46第一：原抵扣进项税额转出 应用举例：某百货商场为增值税一般纳税人，本月从国营农场购进免税农产品，取得的销售发票上注明价款100 000元；运输农产品支付运费10 000元、装卸费2 000元，并取得运费发票，该批农产品的60%用于商场内的餐饮中心（交营业税，不交vat，非应税项目），40%用于对外销售。 要求：针对上述业务，计算百货商场可抵扣的增值税进项税额。答案该业务可以抵扣的进项税 =（100 00013%+10 0007%）（1-60%）=5480（元）【例】企业因管理不善库存原材料损失618.6万元，其中含运费成本18.6万元。 正确答案管理不善损失的原材料不

30、得抵扣进项税额，对购进时已抵扣的作进项税额转出处理。应转出的进项税额（618.618.6）17%18.6/（17%）7%103.4（万元）47第二：无法准确确定该项进项税额的 按当期实际成本（即买价运费保险费其他有关费用）计算应扣减的进项税额。进项税额转出数额当期实际成本税率 较为简单，实务中应用较多，例题和考试少。 48第三：利用公式： （分解税额） 不得抵扣的进项税额无法划分的全部进项税额 49【例单选题】某制药厂（增值税一般纳税人）3月份销售抗生素药品取得含税收入117万元，销售免税药品50万元，当月购入生产用原材料一批，取得增值税专用发票上注明税款6.8万元，抗生素药品与免税药品无法划

31、分耗料情况，则该制药厂当月应纳增值税为（）。A.14.73万元 B.12.47万元 C.10.20万元 D.17.86万元 正确答案B50 某生产企业为增值税一般纳税人，适用增值税税率17%，2010年5月份的有关生产经营业务如下：（1）销售甲产品给某大商场，开具增值税专用发票，取得不含税销售额80万元；另外，开具普通发票，取得销售甲产品的送货运输费收入5.85万元。 请计算销售甲产品的销项税额： 销售甲产品的销项税额8017%5.85（117%）17%14.45（万元） 51 （2）销售乙产品，开具普通发票，取得含税销售额29.25万元。 请计算销售乙产品的销项税额：销售乙产品的销项税额29.25（117%）17%4.25（万元） 52（3）将试制的一批应税新产品用于本企业基建工程；成本价为20万元，成本利润率为10%，该新产品无同类产品市场销售价格。 计算自用新产品的销项税额 自用新产品的销项税额20（110%）17%3.74（万元）53（4）销售2010年1月份购进作为固定资产使用过的进口摩托车5辆，开具普通发票，每辆取得含税销售额1.17万元；该摩托车原值每辆0.9万元。 计算销售使用过的摩托车应纳税额； 根据“财政部、国家税务总局关于部分货物适用增值税低税率和简易办法征收增值税政策的通知”财税20099号，